19Известия Кабардино-Балкарского научного центра РАН № 6 (56) 2013
РЕГИОНАЛЬНОЕ УПРАВЛЕНИЕ. ЭКОНОМИКА
УДК 338.242.4
ОЦЕНКА НАЛОГОВОЙ БАЗЫ КРУПНЕЙШИХ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКОВ КАК ФАКТОР ЭФФЕКТИВНОСТИ ГОСУДАРСТВЕННОГО НАЛОГОВОГО ПЛАНИРОВАНИЯ
О.О. МАНАКОВА
Южно-Российский институт - филиал РАНХиГС при Президенте РФ 344002, г. Ростов-на-Дону, ул. Пушкинская, 70 E-mail: [email protected]
В статье обоснована актуальность государственной оценки налогового потенциала крупнейших налогоплательщиков. Автором производится попытка адаптации существующих научных методов оценки налогового потенциала региона к оценке налогового потенциала крупнейших налогоплательщиков, а также предлагается комплексный подход к данной оценке.
Ключевые слова: налоговое администрирование, налоговое планирование, крупнейший налогоплательщик, налоговый потенциал.
Необходимость системной перестройки и модернизации российской экономики предъявляет требование повышения качества государственного регулирования национального хозяйства и активизации изучения теоретических и методологических вопросов использования налоговых регуляторов.
В настоящее время многие отечественные ученые заняты разработкой проблем налоговой политики и налогового администрирования. Российская научная теория налогового администрирования крупнейших налогоплательщиков развивается с некоторым отставанием от становления самой системы. Этому вопросу посвящены работы таких ученых, как А.И. Пономарев, H.A. Адамов, A.B. Брызгалин, P.P. Вахитов, А.С. Каратаев, И.В. Осоки-на. В них рассматривается целесообразность построения обособленной системы налогового администрирования крупнейших налогоплательщиков, степень и возможные варианты участия в ней налоговых органов различных уровней управления.
Что касается проблем налогового потенциала, то существенный вклад в разработку теоретических и практических проблем налоговых отношений в целом, и налогового потенциала в частности, внесли такие ученые, как Л.И. Гончаренко, Н.В. Миляков, А. Л. Ло-чинок, Б.Д. Сабаити, Ф.Ф. Ханафеев, П.Л. Шуляк.
Однако, несмотря на значительное количество публикаций по данному вопросу, следует отметить, что исследования налогового потенциала, проводимые в настоящее время, чаще всего касаются рассмотрения только проблем межбюджетных отношений и налоговых доходов отдельных территорий государства, а также возможностей роста этих доходов за счет эффективной работы крупнейших налогоплательщиков. Между тем сложившаяся система налогового администрирования не в полной мере выполняет присущие ей функции по устранению налоговой асимметрии и повышению эффективности налоговой политики, не стимулирует результативность бизнеса, особенно в условиях его консолидации. Недооценка роли методов анализа и оценки для исследований сводит к минимуму возможность получения налоговыми органами и экономическими субъектами всей необходимой и профильной информации.
А.И. Пономарев дает следующее определение налогового администрирования: «Это процесс приведения взимания налогов и возникающих отношений и связей между представителями налоговых органов и налогоплательщиков в соответствие с изменившимися производственными отношениями и формами хозяйствования, роли рынка и государства в воспроизводственном процессе» [2, с. 33].
Налоговое администрирование крупнейших налогоплательщиков, которые по своей структуре часто представлены группой взаимосвязанных предприятий, имеет ряд особенностей, обусловленных разветвлённостью экономических отношений и интеграцией целей управления ими. Объектами налогового контроля становятся новые процессы и сегменты их деятельности, что повышает, с одной стороны, степень налогового риска, а с другой - значимость управленческой деятельности. В этих условиях надежным инструментом управления налоговыми отношениями становится научно обоснованная концепция оценки налогового потенциала, сформированная с учетом видов и циклов деятельности.
Проблема неразвитости методологии и недостаточности эффективных инструментов оценки налогового потенциала крупнейших налогоплательщиков усугубляется еще и тем, что при их научном обосновании и проектировании не в полной мере учитывается влияние институциональной структуры экономики и инфраструктуры налогового потенциала крупнейших налогоплательщиков. Данные факторы предопределяют необходимость теоретического и практического переосмысления методов оценки, разработку системной концепции оценки налогового потенциала крупнейших налогоплательщиков.
Одними из основных задач налогового администрирования, выделяемых А.И. Пономаревым, являются:
• анализ макроэкономических процессов, выработка исходных данных для их регулирования и прогнозирования их развития;
• оценка отклонений фактических значений макропоказателей от прогнозируемых, выявление причин их появления и выработка управляющих воздействий, направленных на повышение эффективности налоговой системы;
• прогнозирование и планирование развития процессов налогообложения [2, с. 37].
Необходимость оценки налогового потенциала крупнейших налогоплательщиков на
уровне государства органично вытекает из вышеперечисленных задач.
По нашему мнению, детерминантой отсутствия возможности полной реализации преимуществ управления налоговыми отношениями на государственном и региональном уровнях является недостаточность комплексных исследований теории, методологии, методики формирования систем анализа и оценки налогового потенциала. Как никогда актуален поиск новых подходов, при которых оценка выступает не только как инструмент управления налоговым потенциалом крупнейшего налогоплательщика, но и как механизм формирования достоверной контрольно-аналитической информации на основе интеграции учета, экономического анализа, планирования и контроля.
Оценка налогового потенциала крупнейшего налогоплательщика в связи с этим чрезвычайно важна для определения финансовых возможностей формирования государственной политики, направленной на наращивание налогового потенциала крупнейших налогоплательщиков.
Налоговый потенциал можно характеризовать как систему информации, необходимой для регулирования экономического развития. При определении содержания налогового потенциала крупнейшего налогоплательщика применяются ресурсный и структурный подходы. В качестве ресурса в данном случае выступают налоговые доходы, структура же
может быть представлена потенциалами нескольких налогов. Кроме того, большинство авторов при характеристике этой категории указывают на необходимость максимизации бюджетных доходов, что, собственно, и подразумевает само понятие потенциала.
Так, Т.Ю. Васильева рассматривает налоговый потенциал как «объект планового управления, которое осуществляется через налоговую политику, способствующую стимулированию инвестиционной и предпринимательской активности, развитию производства, расширению сферы оказания услуг для населения как основы для получения в будущем собственных доходов» [1, с. 307].
Под налоговым потенциалом крупнейшего налогоплательщика следует понимать и имеющийся (предвидимый) совокупный объем финансовых ресурсов, которые могут быть направлены в бюджетную систему (внебюджетные фонды) государства через систему налогообложения.
По мнению Е.В. Лятиной, основная функция налогового потенциала, как, впрочем, и у налогов, фискальная. Следует согласиться с точкой зрения данного автора, так как в настоящее время основным направлением налоговой политики является обеспечение мобилизации денежных средств в бюджет. В целях обеспечения постоянного и стабильного поступления денежных средств в бюджет необходимо применять основной инструментарий налоговой системы: налоговое администрирование, налоговый контроль, налоговое планирование и прогнозирование, изъятие денежных средств в бюджет. Таким образом, категорией оценки применения фискальной политикой инструментария, необходимого для изъятия части добавленной стоимости народного хозяйства, можно считать налоговый потенциал [5, с. 162].
Под оценкой налогового потенциала следует понимать определение совокупного объема финансовых ресурсов, которые могут быть мобилизованы через действующую систему налогообложения в действующем правовом поле посредством реализации избранной для хозяйственного комплекса (территории, отрасли, организации и т.д.) налоговой политики. Оценка налогового потенциала крупнейшего налогоплательщика важна, с одной стороны, для определения финансовых возможностей реализации поставленных государственных задач, а с другой стороны - для выбора умной государственной политики, направленной на наращивание налогового потенциала крупнейших налогоплательщиков.
Как отмечает А.С. Каратаев, методы оценки налогового потенциала в научной литературе описаны в основном применительно к региону, и всю их совокупность можно отразить с помощью таблицы (табл. 1)
Безусловно, некоторые из перечисленных методик можно адаптировать к оценке налогового потенциала крупнейших налогоплательщиков, при этом их стоит рассматривать как часть процедуры анализа ретроспективной, текущей и перспективной экономической информации, а также финансовой устойчивости организации. Стабильный рост налогового потенциала крупнейшего налогоплательщика базируется на увеличении налоговой базы и снижении уровня задолженности (недоимки) по видам налогов.
Оценка налогового потенциала осуществляется в системе налогового планирования, которая построена преимущественно на основе показателей исполнения, либо отклонения фактически полученных значений бюджета от ожидаемых, наличия фактов переутверждения показателей. По нашему мнению, такая оценка на уровне государства должна стать самостоятельным направлением налогового планирования и анализа. Естественно, для этого нужна систематизация имеющихся знаний и практического опыта в области оценочной деятельности.
Таблица 1.
Характеристика методов оценки налогового потенциала [4, с. 45]
Метод Достоинства метода Недостатки метода
1. Методы оценки с использованием показателей экономического дохода
Оценка на основании показателя среднедушевых доходов населения Информационная база для расчетов является доступной Не позволяет учитывать незначительные доходы региональных бюджетов
Оценка на основании валового регионального продукта Учитывает доходы резидентов и нерезидентов Объем ВРП не учитывает неравенство баз (структуру производства) и ставок налогообложения в различных регионах
2. Методы оценки на основе построения репрезентативной системы налоговых показателей
Репрезентативная система налоговых показателей Может использоваться для определения налогового потенциала с учетом реальных возможностей и существующей практики формирования налоговых баз Высокая трудоемкость
Метод коррелляционно-регрессионного анализа Небольшая трудоемкость, значительная объективность. Позволяет выявить факторную зависимость фактических поступлений и налоговых баз Выбор показателей для расчета неоднозначен, что усложняет его применение на региональном уровне
3. Методы оценки на основе данных форм налоговой отчетности и корректировки сумм фактически собранных налогов
Расчет, опирающийся на аддитивное свойство налогового потенциала Разграничение расчета по видам налогов позволяет получить достаточно точный результат. Определение коэффициента собираемости увеличивает достоверность данных Информационной базой служат данные ретроспективного периода, не учитывается текущее и перспективное состояние налоговой базы
Упрощенный метод Доступность данных, простота их сбора Ограниченность расчетов за счет небольшого количества используемых параметров
Плановый метод Высокая степень достоверности Не используется информация о налоговой базе
Метод оценки на основе корректировки суммы фактически собранных в регионе платежей в базовом году Простота сбора данных, их доступность Низкая достоверность результатов
4. Метод оценки с использованием индекса налогового потенциала (ИНП)
Оценка с использованием ИНП Высокая степень достоверности Требуется большой объем ретроспективной информации
Метод совокупных налоговых ресурсов Более точное отражение фактического объема налоговых ресурсов
Интересна точка зрения Ф.Ф. Ханафеева, согласно которой налоговый потенциал налогоплательщика можно охарактеризовать как налогооблагаемую стоимость капитала.
Из этого следует, что его оценка должна проводиться с использованием классических методов оценки бизнеса: доходного, затратного, сравнения. Изложенный подход может быть актуализирован с учетом изменений в бухгалтерской отчетности. В частности, показатель прибыли до налогообложения в настоящее время раскрывается в отчетности с уче-
том расходов на потребление. Кроме того, нуждается в уточнении расчет налоговой экономии в связи с изменениями налогового законодательства [6, с. 169].
Еще одним элементом расчетов может стать оценка привлечения заемного капитала с использованием лизинговых схем, что особенно актуально для крупных организаций, коими являются крупнейшие налогоплательщики.
Основным методическим инструментом оценки налогового потенциала крупнейшего налогоплательщика следует признать методики оценки налоговой базы по каждому налогу. На макроуровне применяется несколько методик оценки налогового потенциала: оценка репрезентативной налоговой системы (ставки); оценка методом корреляционно-регрессионного анализа; оценка валовых налоговых ресурсов, рассчитанных на основе среднедушевых доходов, и другие.
По нашему мнению, наиболее перспективным методическим обеспечением оценки налоговых поступлений является методика, предложенная А. С. Каратаевым, согласно которой прогнозное значение дохода может быть рассчитано как
Т1ху — Т/(х-1)у X Шху X ТЯху X —— —— X /Ху "" Сху,
Т к(х-1)у х ^(х-1)у
где: Т1(х-1)у - значение величины налогового поступления по соответствующему налогу (у) за предшествующий прогнозному период (х-1);
Шху - темп роста соответствующего макроэкономического показателя;
8ху - ставка по соответствующему налогу (у) на прогнозируемый период (х);
ТЯху - норматив отчисления налога в консолидированный бюджет по соответствующему налогу (у) в прогнозируемый период (х);
Куу - корректировочный коэффициент, учитывающий происходящее внутри прогнозированного периода (х) изменение базы по соответствующему налогу (у) и отражающий изменения степени мобилизации налога;
Сху - показатель изменения налогового дохода в абсолютном выражении по соответствующему налогу (у) в прогнозируемом периоде (х), учитывающий предоставление дополнительных льгот.
Особое внимание при расчете налогового потенциала следует уделить показателям, которые характеризуют производственные мощности крупнейших налогоплательщиков.
При таком подходе расчет налогового потенциала можно представить как сумму двух показателей: налогового потенциала по налогам, зависящим от стоимостных факторов (НПсф), и налогового потенциала по налогам, зависящим от натуральных показателей (НПнп):
НП = НПсф + НПнп.
Потенциал отдельного налога (НПН) есть функция, зависящая от оценки объектов обложения (ОНН) с учетом налагаемых ограничений - налоговых пределов (ОНП):
НПН = Ф (ОНН, ОНП).
Пределы обложения определяются законодательно установленными элементами, такими как субъект налога - налогоплательщик (НПл), налогооблагаемая база (НБ), налоговая ставка (НС), налоговый (или) отчетный период (НОП), порядок исчисления (ПИН), порядок и сроки уплаты (ПСУ) налога. Существуют и иные экономические и фискальные пределы налогообложения (ЭФП), а кроме того, пределы, зависящие от реакции плательщика на изменение условий налогообложения (РН).
С учетом вышеизложенного логическим методом выводим функцию налогового потенциала:
НП = Ф (НПл, НБ, НС, НОП, ПИН, ПСУ, ЭФП, РН).
Оценочное значение налогового поступления по конкретному налогу рассчитывается на основе прогнозных и ретроспективных значений. Макроэкономический показатель, влияющий на налоговую базу, выбирается в зависимости от оценки конкретного налога.
Отдельным блоком оценки налогового потенциала выступают оценка льготируемой налоговой базы (оценка эффективности налоговых льгот) и оценка задолженности по налогам. Для этих целей важную роль играют следующие методические аспекты налогового потенциала крупнейшего налогоплательщика. Его можно рассматривать с трех позиций:
1) объема налоговых платежей и их доли в результирующем показателе (налоговая нагрузка);
2) объема налоговых платежей и их доли в доходах бюджета территорий, где крупнейший налогоплательщик ведет деятельность (часть налогового потенциала территории);
3) с точки зрения объемов и доли налоговых поступлений в бюджеты всех уровней бюджетной системы с учетом отраслевых особенностей деятельности крупнейшего налогоплательщика (часть налогового потенциала отдельной отрасли).
Первый аспект позволяет оценить величину льготируемой налоговой базы и сумму налоговых платежей, остающуюся в распоряжении налогоплательщика в результате применения льготы. Рассматривая налоговый потенциал крупнейшего налогоплательщика как часть налогового потенциала территории, необходимо отметить, что при использовании льгот, предоставленных федеральным законодательством, все регионы находятся в равном положении.
Несколько иные подходы применяются к оценке такого элемента налогового потенциала, как задолженность по налогам. Она формируется из начисленных, но не поступивших в бюджет налогов, поэтому данный показатель полноправно является составной частью налогового потенциала [3, с. 227].
В заключение можно сделать следующие выводы. Показатели налогового потенциала, собираемости налогов и сборов, расчета налоговой базы крупнейшего налогоплательщика, на основе которых определяются задания по поступлению доходов в бюджетную систему, до сих пор не являются признанными экономико-статистическими показателями. Это, безусловно, оказывает огромное влияние на определение эффективности налогово-бюджетного процесса.
Поэтому показатели налогового потенциала и методы их оценки должны рассматриваться в качестве основных инструментов бюджетно-налогового планирования. Разработка методического обеспечения оценки налогового потенциала крупнейших налогоплательщиков должна осуществляться параллельно с формированием качественно новой системы межбюджетных отношений, основанной на сбалансированном разграничении доходных и расходных бюджетных полномочий между федеральным бюджетом и бюджетами субъектов РФ. Данный подход при распределении финансовой помощи за счет средств федерального бюджета позволит сосредоточить внимание на регионах, в которых имеющийся налоговый потенциал не позволяет покрыть минимально необходимые бюджетные расходы.
ЛИТЕРАТУРА
1. Васильева Т.Ю., Васильев А.А. Управление налоговым потенциалом как инструмент совершенствования региональной налоговой политики // Вестник Чувашского университета, 2008. № 3. С. 307.
2. Гойгереев К.К., Пономарев А.И. Актуальные проблемы налогового администрирования. Ростов н/Д: Мини Тайд, 2011. С. 33.
3. Каратаев А.С. Инструментарий оценки налогового потенциала крупнейших налогоплательщиков // Вектор науки ТГУ, 2010. № 4. С. 227
4. Каратаев А.С. Факторы, влияющие на налоговый потенциал крупнейшего налогоплательщика // Сибирская финансовая школа, 2010. № 1. С. 42-47.
5. Лятина Е.В. Налоговый потенциал как экономическая основа функционирования налоговой системы // Вестник Казанского технологического университета, 2008. № 1. С. 162.
6. Ханафеев Ф.Ф. Методологические основы оценки налоговых рисков в системе управления налоговым потенциалом хозяйствующего субъекта // Инновационное развитие экономики, 2012. № 6.
ASSESSMENT OF TAX BASE OF THE LARGEST TAXPAYERS AS EFFICIENCY FACTOR OF STATE TAX PLANNING
O.O. MANAKOVA
Southern Russia Institute - branch of RANE&PA at the President of the Russian Federation 344002, Rostov-on-Don, 70, Pushkinskaya St.
E-mail: urif. [email protected]
In this article relevance of the state assessment of tax potential of the largest taxpayers is proved. The author makes attempt of adaptation of existing scientific methods of an assessment of tax capacity of the region to an assessment of tax potential of the largest taxpayers, and also the integrated approach to this assessment is offered.
Key words: tax administration, tax planning, the largest taxpayer, tax potential.
Работа поступила 06. 12. 2013 г.
