CC BY
27
Особенности уведомления налоговых органов об участии организаций и физических лиц в контролируемых иностранных компаниях
Features of notifying tax authorities on the participation of organizations and individuals in
controlled foreign companies
Каневский С.В.
Аспирант Департамента правового регулирования экономической деятельности
Финансовый университет при Правительстве РФ
Россия, Москва e-mail: sergei157@yahoo.com
Kanevsky S.
Postgraduate Student of the Department of Legal Regulation of Economic Activity Finance University under the Government of Russian Federation
Russia, Moscow e-mail: sergei157@yahoo.com
Аннотация.
С конца 2014 года в РФ действует законодательство о налогообложении контролируемых иностранных компаний. Обязанность по уведомлению налоговых органов о наличии у налогоплательщика контролируемых иностранных компаний возложена как на физических, так и юридических лиц. В данной статье автор исследует требования законодательства о необходимости, порядке и сроках предоставления в налоговые органы соответствующих уведомлений. Учитывается судебная практика последних лет. В частности, рассматриваются спорные вопросы о соблюдении порядка подачи уведомлени й с использованием электронного и бумажного способа предоставления соответствующей документации. В статье ставится вопрос о необходимости соблюдения требований и инструкций налоговых органов, напрямую не предусмотренных действующим законодательством. В заключении автор делает ряд выводов об особенностях законодательства о контролируемых иностранных компаниях и правоприменительной практике.
Annotation.
Legislation in respect of controlled foreign companies was enacted in Russian Federation in late 2014. Responsibility for notification of tax authorities regarding existence of controlled foreign companies of a taxpayer was imposed on physical and legal persons. In this article, the author examines the necessity, rules and deadlines for filing of respective notifications with Russian tax authorities. Recent case law is taken into account. In particular, controversial issues regarding compliance with respect of using electronic and paper means of submitting relevant documentation are examined. The author analyses lawfulness of other requirements and instructions of tax authorities not directly provided by current legislation. In conclusion, the author draws a number of conclusions about the specifics of the legislation on controlled foreign companies and law enforcement practice.
Ключевые слова: контролируемые иностранные компании, КИК, уведомления о КИК, судебная практика.
Key words: controlled foreign companies, CFC, notification of CFC, case law.
Изменения в налоговом кодексе в части налогообложения контролируемых иностранных компаний (далее «КИК») поставили сложные вопросы перед налогоплательщиками и специалистами в области налогового права. В частности, на первых возложена обязанность по уведомлению налоговых органов о наличии доли участия в иностранных организациях и подконтрольных КИК. Порядок уведомления налоговых органов, как и необходимость такого уведомления, стали предметом для споров и обсуждений. Судебная практика последних лет позволяет более пристально взглянуть на практические аспекты уведомления налоговых органов и позицию правоприменителя по данной категории споров.
Законодатель установил крайний срок для первичного и последующего уведомления налоговых органов. В соответствии с пп. 1 ч. 4 ст. 4 Федерального закона от 24.11.2014 N 376-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации (в части налогообложения прибыли контролируемых иностранных компаний и доходов иностранных организаций)" (далее - «Закон») уведомление
в отношении доли участия в иностранных организациях, в том числе структур без образования юридического лица, по состоянию на 15 мая 2015 года представляется в налоговые органы в срок до 15 июня 2015 года, включительно.
В последующие периоды уведомление о контролируемых иностранных компаниях представляется в срок не позднее 20 марта года, следующего за налоговым периодом, в котором контролирующим лицом признается доход в виде прибыли контролируемой иностранной компании в соответствии с главой 23 и 25 НК РФ либо который следует за годом, по итогам которого определен убыток контролируемой иностранной компании.
Согласно п.3.1 ст.23 НК РФ налогоплательщики обязаны уведомлять налоговый орган о следующих обстоятельствах:
1) о своем участии в иностранных организациях, если доля такого участия превышает 10 процентов. Порядок определения доли участия установлен статьей 105.2 НК РФ;
2) об учреждении иностранных структур без образования юридического лица;
3) о контролируемых иностранных компаниях, в отношении которых они являются контролирующими
лицами.
Закрепляя за налогоплательщиком необходимость предоставления уведомления об участии в КИК налоговые органы возлагают на последнего информационную функцию. За непредставление уведомлений предусмотрена административная ответственность в виде штрафов: 50 тысяч рублей за непредставление или предоставление недостоверной информации об участии в иностранных компаниях и 100 тысяч рублей - за если данная иностранная компания является по отношению к налогоплательщику контролируемой иностранной компанией. Штраф применяется в отношении каждого нарушения. Таким образом, при отсутствия соответствующего уведомления в отношении нескольких компаний общая сумма штрафа будет кратна количеству таких компаний.
Закон также дает возможность налогоплательщику предоставить дополнительную информацию для получения налоговых льгот, которые подтверждают условия освобождения от налога на прибыль. При этом согласно п. 9 ст. 25.13-1 НК РФ уведомление налогового органа в порядке пункта 2 статьи 25.14 является также необходимым условием для получения указанных льгот, что является дополнительным стимулом для налогоплательщика своевременно выполнять данное требование Закона.
Судебная практика внесла ясность в некоторые вопросы, связанные с применением нового законодательства о КИК. В частности, можно выделить следующие тезисы, которые прошли проверку в суде:
1) Требования по уведомлению налогового органа об участии в КИК распространяются как на физических, так и на юридических лиц.
Решением Басманного районного суда города Москвы 10 ноября 2017 года по делу № 2а-357/17 по иску ИФНС России № 1 по г. Москве к физическому лицу о взыскании штрафа за несвоевременное предоставление уведомления об участии в иностранной организации суд согласился с требованиями ИФНС. Суд указал, что ответчик своевременно не выполнил свои обязательства по уведомлению налоговой инспекции о наличии у него иностранной компании в Латвии. Соответствующее уведомление было подано ответчиком после установленного Законом срока (15 июня 2015 года). Однако, поскольку ответчик перед судебным заседанием оплатил штраф в добровольном порядке в исковых требованиях было отказано.
2) Важным отличием в порядке уведомления налоговых органов между физическими и юридическими лицами является то, что уведомление от физического лица может быть подано как на
бумажном носителе, так и в электронной форме. Для юридических лиц электронное уведомление является единственным возможным.
13 апреля 2018 года Арбитражный суд Поволжского округа рассмотрел иск некоммерческой организации (Заявителя) к ФНС (дело № А65-28408/2017) об отмене решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 14 по Республике Татарстан.
Заявитель по телекоммуникационным каналам связи 15.06.2015 попытался отправить в налоговый орган уведомление об участии в иностранных организациях. Однако вышеуказанное уведомление не было отправлено ввиду технической проблемы - в используемой заявителем в 1С конфигурации «Бухгалтерия автономного учреждения КОРП», редакция 2.0, данная функция не была реализована. Вместо этого, Заявитель предоставил в ФНС бумажную копию уведомления.
После переписки с налоговыми органами и решением технической проблемы Заявитель предоставил электронное уведомление только 29.07.2015, т.е. с нарушением сроков о наличии трех иностранных организаций (структур).
По результатам камеральной налоговой проверки инспекцией составлен акт об обнаружении налоговых правонарушений и вынесено решение от 30.06.2017 № 2.10-13/2/1764 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 2 статьи 129.6 Кодекса, за несвоевременное представление соответствующего уведомления и назначен штраф в размере 9 375 рублей. Апеляционная жалоба заявителя в вышестоящий орган ФНС была отклонена. Не согласившись с вынесенным решением, Заявитель обратился в арбитражный суд.
Суд установил, что уведомления об участии в иностранных организациях представляются юридическими лицами в налоговые органы исключительно в электронной форме и по телекоммуникационным каналам связи. Иные способы уведомления, в том числе на бумажном носителе, для юридических лиц Законом не предусмотрено. В связи с этим уведомление, направленное с нарушением указанного порядка, не считается представленным. Суд отказал в отмене решения ФНС.
3) Если уведомление подано юридическим лицом в электронном виде, но с нарушением дополнительных критериев, указанных в информационных письмах, инструкциях, приказах и т.д. налогового органа, но не в федеральном законе, то налоговое законодательство не нарушено. Требования налоговой инспекции, конкретизирующие порядок и способ передачи уведомления, уточняющие нормы НК РФ, не являются обязательными для налогоплательщиков.
Акционерное общество «ТВЭЛ» (далее «Заявитель») обратилось в суд с заявлением о признании недействительным решение Межрегиональной инспекции ФНС по крупнейшим налогоплательщикам № 4 от 12.08.2015 № 30 о привлечении к ответственности за налоговое правонарушение.
Заявитель при отправке 15.06.2015 уведомления нарушил требования Приказа ФНС России № ММВ-7-14/177@. Нарушение заключалось в том, что уведомление было направлено в незашифрованном виде и через раздел «Письменные обращения абонентов» ГНИВЦ-Прием-3. По мнению налогового органа, Заявителю следовало направить зашифрованный файл через раздел «Документооборот по представлению отдельных документов».
Конструкция п. 2 статьи 129.6 НК РФ подразумевает привлечение налогоплательщика к ответственности только за факт неправомерного непредставления в установленный срок уведомления, а не за факт представления уведомления в неправильном формате или с использованием иного раздела программы для отправки отчетности в электронном виде.
Под законодательством о налогах и сборах для целей НК РФ понимаются законы и другие нормативные
правовые акты, указанные в статье 1 НК РФ, а именно: принятые в соответствии с НК РФ федеральные законы о налогах и сборах; принятые в соответствии с НК РФ законы субъектов РФ о налогах; принятые в соответствии с НК РФ нормативные правовые акты муниципальных образований о местных налогах и сборах.
Перечень нормативных правовых актов, включаемых в понятие «законодательство о налогах и сборах», является закрытым и не допускает расширенного толкования. В данном перечне не упоминается о нормативных актах, принимаемых налоговыми органами.
Как указано в Решении № 30, Обществом нарушены требования к порядку направления уведомления 15.06.2015, а именно требование к шифрованию направляемого файла. Данные требования установлены Приложением № 4 к Приказу ФНС России № ММВ-7-14/177@, т.е. нормативным правовым актом налогового органа, а не законодательством о налогах и сборах.
В связи с тем, что нарушенный, по мнению налогового органа, нормативный правовой акт, а именно Приказ ФНС России № ММВ-7-14/177@, не относится в соответствии со статьей 1 НК РФ к законодательству о налогах и сборах, Заявитель, даже в случае нарушения требований принятого налоговым органом нормативного акта (что опровергается указанными выше доказательствами) не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения, ответственность за которое наступает только в случае нарушения законодательства о налогах и сборах.
Таким образом, нарушение Приказа ФНС России не является основанием для привлечения Заявителя к ответственности за налоговое правонарушение.
4) Уведомление необходимо по факту наличия контролируемой иностранной компании, независимо от финансового результата.
Своеобразной формой оспаривания начисленных штрафов за несвоевременное уведомление налогового органа для некоторых компаний стала аргументация о том, что уведомление не является обязательным если по итогам финансового периода контролируемая иностранная компания не получила прибыль, которая подлежит налогообложению.
Арбитражный суд города Москвы решением от 18.12.2017 № А40-178867/17-20-2672 отказал заявителю, юридическому лицу, оспаривающему решение ФНС по начислению штрафа в связи с несвоевременным уведомлением о наличии у налогоплательщика КИК. По мнению заявителя Общество обязано уведомлять налоговый орган о контролируемых иностранных компаниях только тогда, когда по итогам деятельности иностранной компании у контролирующего лица возникает положительный экономический результат. В соответствии с п. 7.1 ст. 309.1 НК РФ убыток контролируемой иностранной компанией не может быть перенесен на будущие периоды если налогоплательщиком - контролирующим лицом не представлено уведомление о контролируемой иностранной компании за период, за который получен указанный убыток.
Данная аргументация является несостоятельной, поскольку уведомление в налоговый орган об участии в иностранных компаниях согласно действующему законодательству, подается независимо от финансового результата КИК. Кроме того, финансовые показатели иностранной компании могут быть не известны на момент подачи уведомления.
Заключение
Таким образом, судебная практика подтвердила, что уведомление налоговых органов об участии налогоплательщиков в иностранных компаниях, при наличии соответствующих условий, является безусловной обязанностью налогоплательщика.
Ни отсутствие прибыли у иностранной организации, ни технические проблемы, которые могут возникнуть при подаче электронных уведомлений, не освобождают налогоплательщика от административной
ответственности и штрафа за нарушение срока и порядка подачи уведомления. Налогоплательщики, являющиеся физическими лицами, могут выбирать между бумажным и электронным уведомлением. Для юридических лиц электронное уведомление является единственно возможным. При этом, дополнительные правила, устанавливаемые налоговыми органами о порядке уведомления, не имеют силы закона, а, следовательно, не соблюдение данных правил налогоплательщиком не приводит к административному правонарушению.
Список используемой литературы:
1. Часть первая Налогового кодекса РФ принята Федеральным законом от 31.07.1998 № 146-ФЗ (с изменениями и дополнениями от 03.08.2018): офиц. текст. - М.: Собрание законодательства РФ, 1998. - № 31. -Ст. 3824.
2. Часть вторая Налогового кодекса РФ принята Федеральным законом от 05.08.2000 № 117-ФЗ (с изменениями и дополнениями от 11.10.2018): офиц. текст. -М.: Собрание законодательства РФ, 2000. - № 32. -Ст. 3340.
3. Федеральный закон "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации (в части налогообложения прибыли контролируемых иностранных компаний и доходов иностранных организаций)" от 24.11.2014 N 376-ФЗ: офиц. текст. - М.: Собрание законодательства РФ. - 2018. - № 45. - Ст. 6864.
4. Решение Басманного районного суда города Москвы от 10 ноября 2017 года по делу № 2а-357/17/ Режим доступа: https://www.mos-gorsud.ru/rs/basmannyj/cases/docs/content/556d0116-68bc-487e-9afe-3077аЬ84аЫ8
5. Решение Арбитражного суда Поволжского округа от 13 апреля 2018 года по делу № А65-28408/2017. Режим доступа: http://kad.arbitr.ru/Card/51bd510b-e93b-4944-9365-4eb572d27c53
6. Решение Арбитражного суда г.Москвы по делу № А40-238060/15-140-1941 от 09 февраля 2016 г. Режим доступа: http://kad.arbitr.ru/Card/a2725f10-feea-4221-aa5f-46f14648e34f
7. Решение арбитражного суда города Москвы от 18.12.2017 № А40-178867/17-20-2672. Режим доступа: http://kad.arbitr.ru/Card/fa0d69f5-d05e-4537-90ea-782b3d9b82ee.
8. Старженецкая, Л.А. Правовое регулирование налогообложения контролируемых иностранных компаний: опыт зарубежных стран и России: диссертации на соискание ученой степени кандидата юридических наук: 12.00.04 / Старженецкая Любовь Николаевна. - М., 2016. - 113 с.
