CC BY
109
УДК 338.984:336.64
ОСОБЕННОСТИ СИСТЕМЫ БЮДЖЕТИРОВАНИЯ ПРЕДПРИЯТИЙ
СФЕРЫ УСЛУГ
Н.В. Смирнова
Ивановский государственный химико-технологический университет
Д.Н. Смирнов СРК «Олимпия», г. Иваново
Для того чтобы система бюджетирования на предприятии была эффективным инструментом управления, она должна отражать специфику бизнес-процессов в компании и ее деятельности.
Ключевые слова: бюджетирование, бизнес - процессы, предприятия сферы услуг.
В общем виде, система бюджетирования любого предприятия представляет собой совокупность взаимосвязанных операционного, инвестиционного и финансового бюджетов. Операционный бюджет состоит из бюджетов продаж, производства, закупок и др., инвестиционный - из бюджетов капиталовложений, реализации внеоборотных активов, инвестиционных поступлений. В финансовый бюджет обычно включают бюджет движения денежных средств, бюджет прибылей и убытков (бюджет доходов и расходов) и прогнозный баланс. Сводный бюджет, который включает финансовый, операционный и инвестиционный бюджеты, часто называют мастер-бюджетом.
При разработке системы бюджетирования следует учитывать не только виды составляемых бюджетов, но и взаимосвязь между ними, а также последовательность их формирования. Совокупность всех бюджетов и порядок их составления принято называть бюджетной моделью. И если в учебниках бюджетные модели, как правило, схожи, то на практике найти хотя бы два предприятия, у которых бюджетные модели совпадают, довольно сложно [6,4].
Классическая бюджетная модель, которая приводится в большинстве публикаций на данную тему, представлена на рисунке 1 [1].
На первый взгляд, предложенная модель достаточно универсальна, однако
ее придется адаптировать с учетом специфики работы компании. Рассмотрим, какие же факторы влияют на бюджетную модель компании.
Можно выделить основные факторы, которые делают систему бюджетирования каждого предприятия уникальной [5]:
1. Вид деятельности и фаза жизненного цикла компании;
2. Размер компании и система управления;
3. Стратегические цели;
4. Ограничения, влияющие на деятельность компании (объем сбыта, производственные мощности и т. д.);
5. Информационные потребности менеджмента компании.
Вид деятельности
Бюджетная модель во многом зависит от вида деятельности компании. Если финансовая часть мастер-бюджета одинакова для всех предприятий, то состав операционных бюджетов и существующие между ними взаимосвязи будут серьезно различаться в зависимости от того, для какого предприятия - производственного, торгового и т. д. - построена бюджетная модель.
Например, планировать деятельность торговой компании, в которой отсутствует производство, значительно проще, чем промышленного предприятия, обладающего наиболее полным набором бизнес-процессов. Бюджетная модель торговой компании может выглядеть следующим образом, и представлена на рисунке 2.
Рис. 1 Классическая бюджетная модель
Рис. 2. Бюджетная модель торговой компании
Бюджетная модель предприятий, оказывающих различные услуги, как и бюджетная модель производственных предприятий, может включать бюджет производства, бюджет закупок сырья и материалов и т. д. Принципиальное различие бюджетных моделей таких компаний заключается в том, что в сфере услуг планирование нередко приходится осуществлять в разрезе проектов, то есть создавать для каждого проекта весь набор бюджетов [2].
В зависимости от фазы развития компании наибольшее внимание менеджмент уделяет различным видам бюджета. Например, на стадии роста бизнеса или этапе выхода на новый для компании рынок акцент делается на доходную часть бюджета. Это время для массированных инвестиций, с одной стороны, и достижения максимального объема продаж — с другой, что влечет за собой деление единого мастер-бюджета компании на бюджеты по уже освоенным рынкам и бюджеты проектов. В компаниях, достигших «зрелого» этапа развития, большее внимание уделяется минимизации расходов, что ведет к максимальной детализации расходных статей и формированию отдельного бюджета для каждого подразделения.
Размер компании и система управления
Непосредственное влияние на бюджетную модель предприятия оказывает его размер. Для более детального планирования крупные компании могут составлять отдельные бюджеты по определенным видам затрат с большим удельным весом в себестоимости продукции. Например, крупные фирмы формируют отдельный бюджет налогов, в то время как небольшие предприятия планируют налоговые платежи в составе других бюджетов. Также могут составляться такие виды бюджетов, как бюджет затрат на энергоресурсы, бюджет затрат на оснастку и т. д.
В компаниях с холдинговой структурой бюджетная модель более сложная, чем на обособленных предприятиях. Компании холдингового типа условно можно
разделить на директивные, управленческие и инвестиционные.
Для директивных холдингов характерна концентрация управленческих функций в головной компании, вплоть до того, что все бюджеты дочерних компаний холдинга разрабатываются головной компанией. Для таких холдингов свойственно также создание централизованного казначейства, акцептующего все платежи дочерних предприятий, благодаря чему передавать финансовый бюджет в дочерние подразделения не нужно.
В управленческих холдингах головная компания выполняет роль контролирующего органа. Мастер-бюджет управленческого холдинга — это сводный бюджет, который включает бюджеты предприятий холдинга. В головной компании консолидируются финансовые
бюджеты, показатели которых проверяются на соответствие целям компании. Если директивные холдинги предполагают максимальную концентрацию полномочий, то управленческие холдинги склонны передавать большую часть прав по управлению дочерним предприятиям.
В инвестиционных холдингах, где собственники контролируют только ежегодные отчеты и напрямую не влияют на принятие решений дочерними компаниями, головная компания не принимает участия в создании бюджетных моделей дочерних предприятий.
Таким образом, и бюджетная модель в каждом из этих холдингов будет иметь свои отличительные особенности.
Стратегические цели
Сущность бюджетирования, как системы управления, заключается в определении ключевых показателей эффективности компании и осуществлении процессов планирования и бюджетирования во взаимосвязи с этими показателями.
Перед тем как создавать бюджетную модель, руководство должно четко определить цели и показатели, характеризующие их достижение. А бюджетная модель компании должна содержать бюджеты, в которые входят стратегические показатели или
другие (зачастую нефинансовые) данные, позволяющие их рассчитать. Это необходимо для управления процессом достижения поставленных целей.
Таким образом, внедряя систему бюджетирования, создается так же система сбалансированных показателей, которая позволит топ-менеджерам управлять ключевыми показателями деятельности компании.
Если в качестве одного из ключевых показателей деятельности компании, например, выделен коэффициент брака, характеризующий удовлетворенность клиентов, то в бюджетную модель целесообразно включить корректирующий бюджет возврата бракованной продукции.
Ограничения, влияющие на деятельность компании
Построение бюджетной модели компании должно начинаться с учета наиболее значимых ограничений, определяющих результаты деятельности. К таким ограничениям относят [3]:
• объем платежеспособного спроса на продукцию;
• производственные мощности;
• наличие квалифицированного персонала;
• доступность сырья и материалов;
• и др.
Для большинства компаний наиболее значимое ограничение — доступный объем платежеспособного спроса, в соответствии с которым формируется бюджет продаж компании. В этом случае все остальные составляющие мастер-бюджета зависят от бюджета продаж. Для других предприятий действуют иные ограничения, к примеру доступность сырья и материалов. Когда их деятельность зависит от возможного объема закупки, то и планирование деятельности будет осуществляться на основании бюджета закупок, в то время как бюджет продаж будет играть второстепенную роль.
На бюджетную модель влияют также требования, предъявляемые собственниками или топ-менеджерами компании, например установленные уровни рента-
бельности, ликвидности, капитализации и т. д. Иногда эти требования противоречат другим ограничениям. Решение таких проблем может быть различным и зависит от подхода к бюджетированию, принятому в компании [5].
При планировании «снизу—вверх» бюджетирование осуществляется исходя из имеющихся в распоряжении компании ресурсов. При использовании противоположного подхода («сверху—вниз») на первом этапе планируются финансовые результаты, а затем определяется необходимая интенсивность использования имеющихся у компании ресурсов. При этом может оказаться, что достижение поставленных целей физически невозможно. В связи с этим наибольшее распространение получил комбинированный подход к построению мастер-бюджета компании. Для этого сначала осуществляется планирование «снизу— вверх», а затем полученные результаты проверяются на соответствие поставленным целям. Если менеджмент компании признает их неудовлетворительными, то операционный бюджет корректируется [4].
Информационные потребности
Бюджетная модель компании должна удовлетворять информационные потребности менеджмента компании или ее собственников. Поэтому в бюджетную модель помимо традиционных бюджетов могут включаться и другие виды бюджетов, например, прогнозный бюджет движения дебиторской и кредиторской задолженности, кредитный план, инвестиционный бюджет может быть поделен на бюджет НИОКР и бюджет капитальных вложений (это может быть связано с тем, что в наукоемких производствах бюджет продаж во многом зависит от будущих результатов научно-исследовательских разработок).
Итак, система бюджетирования на предприятии - есть уникальный инструмент и для того чтобы она была эффективным инструментом управления, она должна отражать специфику бизнес-процессов компании и ее деятельности.
Выделим особенности бюджетирования и остановимся на факторах, которые целесообразно учесть, при разработке бюджетной модели предприятия сферы услуг.
Несомненно, деятельность предприятий сферы услуг имеет определенные особенности по сравнению с производственной деятельностью. Особенности построения бюджетной модели такой ком-
пании будут зависеть, как от специфики и широты спектра услуг, предоставляемых компанией, так и от модели организационной системы управления.
На рис. 3. схематично представлена бюджетная модель СРК «Олимпия», г. Иваново - спортивно-развлекательный комплекса с широким спектром спортивных услуг.
Центры доходов
Центры прибыли
М а стер-б ю дже іьі
>ЛЛАЛЛЛЛЛЛАЛЛЛЛЛЛАЛЛЛЛЛЛЛ^ЛЛЛЛЛЛЛЛАЛ#
Рис. 3. Бюджетная модель СРК «Олимпия», г. Иваново (предприятие сферы услуг)
Опираясь на представленную выше схему, организация процессов бюджетирования основана на выделении центров финансовой ответственности и обосновании финансовой структуры компании, что позволяет четко прослеживать потоки денежных средств и контролировать ис-
точники возникновения денежных доходов и расходов.
При этом выделяются центры прибыли, к которым относятся такие подразделения как кафетерий и картинг; центры доходов - ледовое поле, роллердром, мультиполя, настольный теннис, скало-
дром, детская зона, оздоровительный центр и прочие доходы.
Центры затрат не выделяются, так как почти вся затратная часть комплекса есть условно-постоянные расходы, влияние на которые довольно ограничено. Поэтому затратная часть собирается в консолидированный бюджет только в виде бюджетов коммерческих, прямых и административных расходов (при этом бюджетные формы (таблицы) одинаковы для всех центров учета).
С целью экономии ресурсов и контроля за использованием средств все расходы, доля которых превышает 3% в общей доле расходов в этих бюджетах, детализируются. Детализации подвергается и учетный период. Так, бюджет доходов и расходов детализируется по месяцам, а бюджет движения денежных средств - по неделям или даже банковским дням, так как контроль за финансовыми потоками требует большей тщательности и оперативности.
Традиционно мастер-бюджет включает в себя три вида бюджетов: Бюджет
движения денежных средств (БДДС), Бюджет доходов и расходов (БДР) и Бюджет по балансовому листу (ББЛ). На исследуемом предприятии ключевое место отводится БДДС и БДР, поскольку на их основе происходит управление финансовыми потоками и финансовыми результатами компании. ББЛ для конкретной рассматриваемой компании играет второстепенную роль и поэтому не включается в состав мастер-бюджета.
Как инструмент реализации стратегических целей компании бюджетная модель содержит бюджеты, в которые входят стратегические показатели или данные позволяющие их рассчитать и контролировать.
Стратегические показатели или наиболее значимые критерии деятельности так же специфичны для предприятий сферы услуг, в связи с особенностями то-вара-услуги. На рассматриваемом предприятии выделяются следующие основные стратегические показатели эффективности в разрезе отдельных перспектив (см. таблицу 1).
Таблица 1
Стратегические показатели эффективности, используемые в СРК «Олимпия»,
г. Иваново (предприятие сферы услуг)
Ключевые факторы успеха Стратегические цели по перспективам Показатели эффективности
Рыночная ситуация
Знание рынка Отслеживание рыночной конъюнктуры Индекс роста объема продаж
Уровень насыщенности рынка
Эффективность маркетинга
Сопротивляемость рынка
Финансы
Высокие финансовые результаты Увеличить выручку при сохранении уровня рентабельности Объем реализации
Рентабельность (продаж, капитала, активов)
Клиенты
Востребованность компании клиентами Повысить уровень посещаемости и удовлетворенности клиентов Уровень удовлетворенности клиентов
Доля повторных посещений
Количество жалоб
Доля постоянных клиентов
Внутренние процессы
Эффективность использования времени и площадей Максимальное использование площадей и времени работы комплекса Степень полезного использования площадей
Степень полезного использования рабочего времени
Степень загрузки по зонам
К сожалению, на практике очень сложно составить бюджет, который бы соответствовал всем требованиям, предъявляемым к перечисленным выше показателям эффективности. Как правило, первый вариант финансового плана удовлетворяет одним критериям и не соответствует другим. В этом случае требуется балансировка бюджета. При этом ориентироваться нужно, в первую очередь, на целевые показатели, которые задают собственники компании и утвержденную стратегию компании, добиваясь приемлемых значений других показателей.
Итак, несомненно, управление предприятием сферы услуг имеет свои специфические особенности, поэтому и система бюджетирования предприятий сферы услуг, как инструмент управления,
должна быть адаптирована для конкретного предприятия и становится в своем роде уникальной, зависит от его специфики и потребностей управления.
Предложенная в данной статье, реальная бюджетная модель и стратегические показатели эффективности предприятия сферы услуг могут рассматриваться как типовые и использоваться в качестве примера для построения систем бюджетирования предприятий сферы услуг.
Построить полноценную систему бюджетирования - вполне реально, даже в сложной корпорации и специфической сфере деятельности. Главное при этом, чтобы те преимущества, которые дает внедрение системы бюджетирования, использовались для реального и эффективного управления компанией.
ЛИТЕРАТУРА
1. Абрамова И. Ресурсы на будущее, постановка бюджетирования в компаниях // Бухгалтер и компьютер. - 2003. - №8.
2. Афанасьев А. Особенности бюджетной модели компании // Финансовый директор. -2004. - №3.
3. Дронченко О.Б. Принципы эффективного бюджетирования // Финансовый директор. - 2002. - № 5.
4. Джай К. Шим, Джойл Г. Сигель. Основы бюджетирования и больше. - М.: Изд-во «Вершина», 2007.
5. Сапожников Е.И. Особенности бюджетирования в российских организациях // Финансовый менеджмент. - 2003. - № 6.
6. Щиборщ К.В. Бюджетирование деятельности промышленных предприятий России. - М.: Изд-во «ДиС», 2001,- 544 с.
THE FEATURES OF NONMATERIAL ENTERPRISES BUDGETING SYSTEM
N. Smirnova, D. Smirnov
The enterprise budgeting system should reflect the peculiarity of business processes in the company and its activity in order to be an effective management tool.
Keywords: budgeting, business processes, nonmaterial enterprises.
