CC BY
41
З.И. Азиева
доцент кафедры теории бухгалтерского учета, к.э.н, Кубанский государственный аграрный университет
Z.I. Azieva
assistant professor of accounting theory, Candidate of Economic Sciences,
Kuban State Agrarian University А.А. Адаменко доцент кафедры экономики, к.э.н., Кубанский социально-экономический институт
A.A. Adamenko associate Professor of Economics, Ph.D., Kuban Social and Economic Institute А.С. Ткаченко доцент кафедры экономики, к.э.н., Кубанский социально-экономический институт
A.S. Tkachenko associate Professor of Economics, Ph.D., Kuban Social and Economic Institute
Н.Ш. Чич
доцент кафедры экономики, к.э.н., Кубанский социально-экономический институт
N. Sh. Chich
associate Professor of Economics, Ph.D., Kuban Social and Economic Institute
ОСОБЕННОСТИ ФОРМИРОВАНИЯ УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКИ СЕЛЬСКОХОЗЯЙСТВЕННЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ В СООТВЕТСТВИИ С МСФО
Аннотация. Статья посвящена проблемам разработки учетной политики сельскохозяйственных организаций при переходе на МСФО. Отечественные сельскохозяйственные организации, заинтересованные в привлечении иностранных инвестиций, вынуждены вести двойной учет: в соответствии с РСБУ и МСФО. Из этого следует, что российским бухгалтерам необходимы дополнительные знания и навыки в области формирования учетной политики в рамках МСФО.
Annotation. The article investigates the development of the agricultural organizations accounting policies on transition to IFRS. Domestic agricultural organizations interested in attracting foreign investment, forced to double counting: in accordance with RAS and IAS. From this it follows that Russian accountants need additional knowledge and skills in the field of formation of accounting policies under IFRS.
Ключевые слова: сельскохозяйственные организации, учетная политика, международные стандарты финансовой отчетности, бухгалтерский учет, объекты учета.
Key words: agricultural organizations , accounting policy, international financial reporting standards, accounting, accounting objects .
Основным документом организации, определяющим порядок ведения бухгалтерского учета при отражении фактов хозяйственной жизни, является учетная
политика. Главное назначение учетной политики - документально закрепить применяемые организацией способы ведения бухгалтерского учета. Учетная политика сельскохозяйственной организации должна включать следующие элементы: рабочий план счетов бухгалтерского учета; правила документооборота и технологию обработки учетной информации; формы первичных учетных документов, применяемых для оформления фактов хозяйственной деятельности, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности; порядок проведения инвентаризации активов и обязательств; другие решения, необходимые для организации учета активов и обязательств сельхозпредприятия.
Переход российского бухгалтерского учета на международные стандарты бухгалтерской отчетности требует от сельскохозяйственных организаций приблизить процесс формирования своей учетной политике к МСФО.
Основным стандартом, регламентирующим формирование учетной политики в соответствии с МСФО, является МСФО (IAS) 8 «Учетная политика, изменения в расчетных оценках и ошибки». В нем содержится определение учетной политики (accounting policies), представляющей «...конкретные принципы, основы, соглашения, правила и практику, применяемые организацией для подготовки и представления финансовой отчетности. Определение данного понятия в российских стандартах учета отличается от определения в МСФО. Международные стандарты оперируют термином применительно к финансовой отчетности, а не к бухгалтерскому учету в целом, в отличие от отечественной практики. Содержание учетной политики для каждой иностранной организации индивидуально. Оно включает инструкции, которым должна следовать организация в процессе хозяйствования, а также при составлении финансовой отчетности. Таким образом, учетная политика является инструментом управления при ведении бухгалтерского учета и формировании отчетности, инструментом привлечения внешних инвестиций. От показателей финансовой отчетности зависит решение инвесторов о выделении финансирования.
В отличие от российской методики утверждать учетную политику отдельным организационно-распорядительным документом - приказом в рамках МСФО не требуется. Однако ее содержание должно быть изложено в виде отдельного документа или в примечаниях к отчетности. Отдельный документ может состоять из совокупности учетных политик входящих в компанию субъектов хозяйствования, которые вместе представляют учетную политику объединенной организации, поэтому термин «accounting policies» употребляется во множественном числе.
В соответствии с МСФО (IAS) 8 «Учетная политика, изменения в расчетных оценках и ошибки» учетная политика организации должна отвечать «...требованиям последовательности, уместности, надежности, честного представления результатов компании, а также отражать экономическое содержание событий, а не только их юридическую форму. Вместе с тем при ведении учета необходимо соблюдать принципы нейтральности, осмотрительности и полноты».
МСФО содержат достаточно полное и подробное руководство по отражению в отчетности фактов хозяйственной жизни. Учитывают стандарты и специфику некоторых отраслей. Несмотря на это, на практике могут возникать ситуации, которые МСФО не регламентируют. В таком случае отражать операции в учете следует исходя из логики профессионального суждения. Получаемая в результате информация должна отвечать двум критериям:
соответствие потребностям пользователей; надежность.
В соответствии с параграфом 11 МСФО (IAS) 8 сельскохозяйственная орга-
низация рассмотрит:
- требования МСФО, применимые к аналогичным операциям, событиям или условиям;
- применимость определений, критериев признания, правил оценки активов, обязательств, доходов и расходов, содержащихся в Принципах подготовки и составления финансовой отчетности.
В соответствии с параграфом 12 МСФО (IAS) 8 сельскохозяйственная организация также может рассмотреть:
- самые последние нормативные документы других устанавливающих стандарты органов, которые используют схожую концепцию для разработки стандартов бухгалтерского учета;
- сложившуюся отраслевую практику;
- специализированную литературу по бухгалтерскому учету и отчетности.
Таким образом, предполагается, что если учетная политика сельскохозяйственных организаций составлена в соответствии с МСФО, то ее применение обеспечит представление заинтересованному пользователю надежной и уместной информации.
Информация является надежной, когда в ней нет существенных ошибок и искажений и когда пользователи либо могут положиться на нее как правдиво представляющую соответствующие факты и события, либо обоснованно ожидать от нее правдивого представления этих фактов и событий. Информация является уместной, когда она влияет на экономические решения пользователей, помогая им оценивать прошлые, настоящие и будущие события, подтверждать или исправлять их прошлые оценки.
В российской практике учетная политика сельскохозяйственных организаций основывается на допущениях, и к ней предъявляются:
- допущения: имущественная обособленность; непрерывность деятельности; последовательность применения учетной политики; временная определенность фактов хозяйственной деятельности;
- требования: полнота; своевременность; осмотрительность; приоритет содержания перед формой; непротиворечивость; рациональность.
Большинство международных стандартов предоставляет альтернативные способы отражения фактов хозяйственной жизни в бухгалтерском учете, группировки и оценки элементов бухгалтерской финансовой отчетности. Мы согласны с мнением А.И. Осиповой, которая сгруппировала ключевые положения учетной политики, соответствующие принципам МСФО (таблица 1).
Согласно МСФО, сельскохозяйственная организация может изменить свою учетную политику в двух случаях:
если был принят новый стандарт или внесены изменения в существующий;
по собственному желанию.
Таблица 1 - Ключевые аспекты, подлежащие отражению в учетной политике сельскохозяйственных организаций по МСФО
Объект учета Элементы учетной политики Основание
Нематериальные активы Методы последующей оценки МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы»
Используемые методы амортизации
Сроки полезного использования или применяемые нормы амортизации
Обесценение МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов»
Основные средства Методы последующей оценки МСФО (IAS) 16 «Основные средства», МСФО (IFRS) 5 «Долгосрочные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность»
Используемые методы амортизации МСФО (IAS) 16 «Основные средства»
Сроки полезного использования или применяемые нормы амортизации
Обесценение МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов»
Инвестиционная собственность Критерии для разграничения инвестиционной собственности и собственности, занимаемой владельцем МСФО (IAS) 40 «Инвестиционное имущество»
Методы последующей оценки
Методы и существенные допущения, используемые при определении справедливой стоимости
Методы амортизации инвестиционной собственности в случае ее оценки по фактической стоимости
Запасы Текущая оценка МСФО (IAS) 2 «Запасы»
Оценка себестоимости запасов, включая формулу расчета затрат
Финансовые инструменты Методы и допущения, применяемые для определения справедливой стоимости МСФО (IAS) 32 «Финансовые инструменты: представление информации»
Обесценение МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и измерение»
Хеджирование
Политика управления рисками МСФО (IAS) 32 «Финансовые инструменты: представление информации», МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и измерение», МСФО (IFRS) 7 «Финансовые инструменты: раскрытие информации»
Договоры строительства Метод, использованный для определения выручки по договору строительства, признанной в отчетном периоде МСФО (IAS) 11 «Договоры на строительство»
Метод, использованный для определения стадии завершенности работ по договору
Выручка Метод, использованный для признания выручки МСФО (IAS) 18 «Выручка»
Метод, использованный для определения стадии завершенности при предоставлении услуг
Вознаграждение сотрудникам Описание планов выплат по окончании трудовой деятельности МСФО (IAS) 19 «Вознаграждения работникам»
Описание планов компенсационных выплат долевыми инструментами МСФО (IFRS) 2 «Выплаты, основанные на акциях»
Использованные методы актуарной оценки МСФО (IAS) 19 «Вознаграждения работникам»
Основные актуарные допущения
Государственные субсидии Метод признания государственных субсидий МСФО (IAS) 20 «Учет государственных субсидий и раскрытие информации о государственной помощи»
Метод представления государственных субсидий
Затраты по займам Капитализация затрат по займам МСФО (IAS) 23 «Затраты по займам»
Биологические активы Методы и значительные допущения, которые используются при определении справедливой стоимости биологических активов
Функциональная валюта Раскрытие информации о функциональной валюте МСФО (IAS) 21 «Влияние изменений обменных курсов валют»
Раскрытие информации о валюте отчетности
Согласно МСФО, сельскохозяйственная организация может изменить свою учетную политику в двух случаях:
если был принят новый стандарт или внесены изменения в существующий;
по собственному желанию.
При этом самостоятельно менять учетную политику можно только для того, чтобы повысить корректность и надежность отчетных данных.
Требования достаточно жесткие, поскольку применять учетную политику нужно последовательно. В дальнейшем это позволит сопоставить финансовую информацию за различные периоды. В итоге отчетность станет более легкой для восприятия различными группами пользователей.
Если сельскохозяйственная организация решила изменить учетную политику, необходимо пересчитать показатели прошлых периодов, которые вошли в текущую отчетность. Например, учетная политика сельскохозяйственной организации поменялась в 2014 году. Значит, необходимо заново рассчитать данные за 2013-й или более ранние годы, которые входят в текущую отчетность.
Такой пересчет называют ретроспективным. Это общее правило, согласно которому следует менять «международную» учетную политику. При ретроспективном пересчете корректируют вступительное сальдо по счету нераспределенной прибыли на начало самого раннего из представленных в отчетности периодов.
Однако это общее правило. Из него существуют исключения.
Во-первых, если решено в дальнейшем переоценивать основные средства или нематериальные активы по справедливой, а не исторической стоимости, такое изменение учитывают как переоценку.
Во-вторых, если необходимо «поправить» учетную политику из-за принятия нового или изменения старого стандарта, сельскохозяйственная организация обязана следовать так называемым специальным переходным положениям. Они представляют собой подробное руководство о том, как следует учитывать изменения, которые были внесены в какой-либо стандарт.
И в-третьих, не нужно производить ретроспективный пересчет, если не получается выяснить, как повлияло изменение учетной политики на конкретный период или на всю отчетность. В данном случае сельскохозяйственная организация обязана применить новую учетную политику с начала самого раннего периода, для которого ретроспективный пересчет возможен. Это может быть и текущий период.
При составлении учетной политики сельскохозяйственной организации необходимо учитывать специфику деятельности, которая должна быть раскрыта в документе.
Бухгалтерский учет на сельскохозяйственных предприятиях характеризуется рядом особенностей, отражающих специфику отрасли. Это вызвано естественным фактором: процесс производства связан с землей и живыми организмами, а также
социальным фактором - в сельском хозяйстве возможны разные организационно-правовые формы предприятий. Система бухгалтерского учета сельскохозяйственных предприятий находится в зависимости от организации аграрного производства, организационно-правовой формы и специализации хозяйства, но при этом ей присущи общие черты, характерные для учета в любой отрасли народного хозяйства: учет строится по единому унифицированному Плану счетов, применяются типовые регистры бухгалтерского учета и формы, а также методы организации учетных работ.
Особенностью МСФО (IAS) 8 «Учетная политика, изменения в учетных оценках и ошибки» является отсутствие необходимости утверждать рабочий план счетов, однако в соответствии с данным стандартом сельскохозяйственная организация может разработать собственный рабочий план счетов с учетом специфики своей деятельности. При этом сельскохозяйственная организация формирует его на свое усмотрение, так как в случае его отсутствия практически невозможно соблюдать принцип двойной записи на счетах бухгалтерского учета при отражении фактов хозяйственной жизни. Сельскохозяйственным организациям, составляющим бухгалтерскую финансовую отчетность в соответствии с МСФО, рекомендуется составлять рабочий план счетов и утверждать его в виде приложения к учетной политике.
Таким образом, учетная политика организации - это документ, преимущественно предназначенный для конкретизации общепринятых МСФО для определенной сельскохозяйственной организации. Отечественные сельскохозяйственные организации, заинтересованные в привлечении иностранных инвестиций, вынуждены вести двойной учет: в соответствии с РСБУ и МСФО. Из этого следует, что российским бухгалтерам необходимы дополнительные знания и навыки в области формирования учетной политики в рамках МСФО.
Основной целью формирования учетной политики в рамках МСФО является составление достоверной финансовой отчетности, опирающейся на утвержденные принципы учета, для привлечения иностранных инвестиций. Подход к формированию учетной политики сельскохозяйственной организации в соответствии с МСФО отличается от РСБУ, поэтому российским сельскохозяйственным организациям в случае перехода на МСФО необходимо вести двойной учет, тратить дополнительные средства на обучение персонала, вовлеченного в процесс учета. Иностранные компании, реализующие деятельность на территории России, могут следовать МСФО.
Список источников:
1. О бухгалтерском учете: федеральный закон Российской Федерации от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ: [принят Гос. Думой 22 ноября 2011 г.: одобр. Советом Федерации 29 ноября 2011 г.].
2. Положение по бухгалтерскому учету ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации»: [утв. приказом Минфина РФ от 6 июля 1999 г. № 43н].
3. Адаменко А.А., Рыбянцева М.С. Дифференциация взглядов на систему контроллинга и ее информационное наполнение // Международный бухгалтерский учет. 2012. № 11. С. 54-62.
4. Адаменко А.А., Рыбянцева М.С. Ретроспективный взгляд на развитие зарубежной учетной мысли // Политематический сетевой электронный научный журнал Кубанского государственного аграрного университета. 2011. № 70. С. 395-405.
5. Адаменко А.А., Ткаченко А.С. Сравнительный анализ систем учета ТМЗ в международном учете // Вестник Академии знаний. 2013. № 1 (4). С. 8-10.
6. Башкатов В.В., Малых Е.Е. Порядок расчета показателя совокупного финансового результата в бухгалтерской отчетности организации // Политематический сете-
вой электронный научный журнал Кубанского государственного аграрного университета = Polythematic online scientific journal of Kuban State Agrarian University. 2014. Т. 95. № 95 (05). С. 875-885.
7. Боброва, Е.А. Формирование учетной политики согласно РСБУ и МСФО: методологические основы / Е.А. Боброва // Аудиторские ведомости. - 2011. - № 1
8. Лукин В.К., Шишкина Н.А. Уровень экономики России достаточен для старта новых проектов в XXI веке // Вестник Академии знаний. 2013. № 1 (4). С. 46-50.
8. Осипова, А.И. Формирование учетной политики сельскохозяйственных организаций согласно МСФО / А.И. Осипова // Международный бухгалтерский учет. - 2012. - № 4
9. Петров Д.В. Анализ структуры комплекса маркетинга в банковском предпринимательстве России // В сборнике: Материалы II Международной научно-практической конференции «В мире научных исследований» Петрова Т.А. Краснодар, 2013. С. 115-123.
10. Петров Д.В. Влияние кредитных операций на изменение баланса спроса и предложения // Вестник Академии знаний. 2013. № 2 (5). С. 60-63.
11. Сигидов Ю.И., Адаменко А.А., Рыбянцева М.С. Системный подход к классификации методов учета затрат // Управленческий учет. 2009. № 2. С. 27-34.
12. Хуако Х.Ш., Индрисов А.С., Петров Д.В. Формирование системы потребительской кооперации в регионе // Экономика. Право. Печать. Вестник КСЭИ. 2013. № 3. С. 386-389.
13. Яхутль Ю.А. Роль торговли в рамках новой экономической политики в 1920-х гг. (на примере кубаночерноморской области) // Историческая и социально-образовательная мысль. 2012. № 4. С. 65-69.
