CC BY
695
ОСОБЕННОСТИ ФОРМИРОВАНИЯ УЧЕТНОЙ ИНФОРМАЦИИ В СООТВЕТСТВИИ С МЕЖДУНАРОДНЫМИ СТАНДАРТАМИ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ
М. В. ВАХОРИНА,
кандидат экономических наук, доцент кафедры бухгалтерского учета, аудита, статистики Тульский филиал Финансового университета при Правительстве Российской Федерации
Все многообразие информации, используемой в финансовом анализе, классифицируется по ряду признаков (группам) в зависимости от связи с системой управления. Идентификация входной, выходной, первичной и производной информации позволяет выяснить общее направление формирования информационной базы.
Входная информация различается по характеру и форме содержащихся в ней сведений. Исходя из этого входная информация делится на три типа:
— учетная информация;
— внеучетная информация;
— внешняя (отраслевая).
В основе учетной информации лежат данные преимущественно числового характера, которые относятся к одной из трех категорий:
1) данным бухгалтерского и налогового учета и отчетности:
— первичной бухгалтерской и налоговой документации;
— данным, поступающим из системы финансового, управленческого и налогового учета;
— формам финансовой, управленческой и налоговой отчетности;
2) данным статистического учета и отчетности — обобщенные статистические конфиденциальные сведения, необходимые для внутрифирменных сравнений;
3) данным оперативного внутрипроизводственного учета и отчетности:
— производственным сводкам вместе с отчетами об их выполнении;
— производственным стандартам и нормам, а также их обоснованию.
В большинстве случаев учетная информация представляется по формам, разработанным
самим экономическим субъектом (регистрам аналитического, управленческого и налогового учета и т. п.).
Процесс формирования учетной информации включает:
1) первичные документы;
2) регистры и внутреннюю отчетность;
3) бухгалтерскую (финансовую) отчетность (рис. 1).
Под качественными характеристиками финансовой информации понимаются свойства, определяющие полезность представленной информации, содержащейся в бухгалтерской отчетности1.
В Международных стандартах финансовой отчетности (МСФО) выделяют четыре качественные характеристики:
1) доступность (понятность);
2) сопоставимость;
3) уместность;
4) достоверность (надежность) (см. рисунок).
Одним из основных качеств информации,
представленной в бухгалтерской (финансовой) отчетности, является ее доступность для понимания как внешних, так и внутренних пользователей. Предполагается, что пользователи должны обладать такими экономическими знаниями, которые позволят читать финансовую отчетность, разбираться в сложных вопросах, а не исключать их из отчетности по незнанию.
Пользователи должны иметь возможность сравнивать отчетность с предыдущими отчетными периодами, а также с другими компаниями для того, чтобы определять тенденцию финансового
1 КарагодВ. С., Трофимова Л. Б. Международные стандарты финансовой отчетности. М.: Финансы и статистика, 2011.
Модель формирования учетной информации в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности
положения и дальнейшего развития. Это говорит о сопоставимости информации.
Уместность информации предполагает, что она будет влиять на экономические решения пользователей, помогая им оценивать прошлые, настоящие и будущие события. Достоверной считается информация, которая не содержит существенных ошибок и искажений и не ориентируется на конкретную группу пользователей. Достоверная финансовая информация раскрывается через четыре дополнительные характеристики:
1) правдивое представление. Балансовый отчет должен правдиво отражать хозяйственные операции, результатом которых на отчетную дату стали обязательства, активы и капитал компании, отвечающие критериям признания, т. е. все события, отражаемые в бухгалтерской отчетности, должны подтверждаться первичными документами;
2) преобладание содержания над формой. Информация должна принимать во внимание прежде всего экономическую сущность, а не их юридическую форму;
3) осмотрительность. Информация имеет определенную степень осторожности в производстве расчетов, требуемых в условиях неопределенности таким образом, чтобы активы или доходы не были завышены, а обязательства или расходы занижены. При разработке технико-экономического обоснования проекта должны быть максимально учтены все неблагоприятные воздействия, а именно:
— рыночная конкуренция;
— непредвиденные расходы;
— необходимость снижения цен на выпускаемую продукцию (товары, работы или услуги).
Новый проект возможен к внедрению только при большой остаточности предполагаемой прибыли;
4) полнота в отчетности. Все существенные с точки зрения пользователей отчетности факты хозяйственной деятельности за отчетный период должны найти свое отражение в отчетности.
Искажение финансовой (бухгалтерской) отчетности может явиться следствием ошибок и недобросовестных действий.
Ошибка — непреднамеренное искажение сведений в финансовой (бухгалтерской) отчетности, в том числе неотражение какого-либо числового показателя или нераскрытие какой-либо информации. Ошибками считаются:
— ошибочные действия, допущенные при сборе и обработке данных, на основании которых составлялась финансовая (бухгалтерская) отчетность;
— неправильные оценочные значения, возникающие в результате неверного учета или неверной интерпретации фактов;
— погрешности в применении принципов учета, относящихся к точному измерению, классификации, представлению или раскрытию.
Под недобросовестными действиями понимаются преднамеренные действия, совершенные одним или несколькими лицами из числа представителей собственника, руководства и сотрудников аудируемого лица или третьих лиц с помощью незаконных действий (бездействия) для извлечения незаконных выгод.
Различают два типа преднамеренных искажений, возникающих в результате недобросовестных действий, рассматриваемых в ходе аудита:
■ возникающие в процессе недобросовестного составления финансовой (бухгалтерской) отчетности;
■ возникающие в результате присвоения активов.
Недобросовестное составление финансовой (бухгалтерской) отчетности подразумевает искажение или неотражение числовых показателей либо нераскрытие информации в финансовой (бухгалтерской) отчетности с целью введения в заблуждение пользователей финансовой (бухгалтерской) отчетности. Недобросовестным составлением финансовой (бухгалтерской) отчетности считаются следующие действия:
■ фальсификация, изменение учетных записей и документов, на основании которых составляется финансовая (бухгалтерская) отчетность;
■ преднамеренное неверное отражение событий, хозяйственных операций или другой важной информации в финансовой (бухгалтерской) отчетности или их преднамеренное исключение из данной отчетности;
■ преднамеренное нарушение применения принципов бухгалтерского учета.
Учетная информация служит основой для принятия управленческих финансовых решений. При этом она обеспечивает выполнение таких важнейших функций управления, как информация, планирование, контроль, сохранность, анализ и регулирование.
Информация — своевременное, качественное получение сведений о финансово-хозяйственной деятельности организации для принятия взвешенных управленческих решений.
Планирование (задание) — процесс изложения порядка действий. Он включает постановку цели, изыскание путей ее достижения и выбор от малых вариантов решения. Планирование на текущий период и на перспективу невозможно без информации о предстоящих затратах материальных и денежных средств, предполагаемой прибыли.
Контроль — процесс, позволяющий определить фактическое выполнение планов (заданий), для чего используют метод сопоставления фактических затрат и доходов с плановыми (заданиями). Контроль за состоянием и движением имущества организации, исполнением обязательств хозяйственными операциями осуществляется с целью предотвращения негативных явлений в хозяйс-
твенной деятельности, выявления внутрихозяйственных резервов.
Внутренний контроль в организациях может быть:
— предварительным (до совершения хозяйственных операций);
—текущим (во время осуществления операций);
— заключительным (после завершения операции).
Внешний финансовый контроль осуществляют:
— инвесторы;
— кредиторы;
— счетная палата;
— банки;
— казначейство;
— контрольно-ревизионное управление (КРУ);
— налоговая инспекция и другие органы контроля.
Сохранность предполагает обеспечение за счет использования развернутого плана счетов (рабочего плана счетов), который охватывает все аспекты движения и хранения материальных ценностей и денежных средств, сохранность имущества организации. Эта функция усиливается объективным ведением учета и своевременным проведением инвентаризации.
Анализ — процесс последовательного изучения принятых решений с целью их улучшения. Здесь следует знать, насколько надежна и действенна обратная связь, без которой невозможно функционирование системы управления. Если цель не достигнута, то аналитическим путем выясняются причины, обусловившие срыв плана, а именно, недостатки планирования, контроля, невыполнимость поставленной цели.
Регулирование охватывает процессы реализации управленческих решений, принятие мер, направленных на устранение негативных отклонений в деятельности организации.
Ценность (значимость) учетной информации определяется ее возможностью оказать влияние на принятие тех или иных управленческих решений. Факторами, определяющими ценность учетной информации, выступают:
■ своевременность — информация должна поступить пользователю вовремя, иначе она перестанет отражать реальное состояние организации;
■ прогностичность — отражает тенденции развития организации и тем самым служит основой для прогнозирования работы организации на перспективу;
■ наличие обратной связи с источником информации — обеспечивает реализацию оперативных управленческих решений;
■ надежность (достоверность) — это представление пользователю правдивых, полных и объективных данных. Для этого информация должна обладать прозрачностью, позволяющей проверить и подтвердить факты совершенных хозяйственных операций. Учетная информация — это гибкий инструмент, который может быть использован различными группами пользователей в своих интересах в целях принятия управленческих решений. В зависимости от целей, которые ставятся пользователями финансовой информации, учетная информация может отвечать на разные вопросы и удовлетворять интересы различных групп пользователей.
Активация использования МСФО для раскрытия информации о деятельности организаций предусмотрена Концепцией развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу2.
Процессы совершенствования российской системы бухгалтерского учета и финансовой отчетности и их сближение с МСФО направлены на формирование более качественной информации о финансовом состоянии и финансовых результатах деятельности хозяйствующих объектов.
Стабильно развивающаяся экономика России, укрепление ее финансовой системы, улучшение инвестиционного климата, заинтересованность компаний в доступе к международным рынкам капитала, стремление к цивилизованным формам ведения бизнеса в рамках Всемирной торговой организации (ВТО) — вот те процессы, которые служили предпосылками формирования российскими организациями учетной информации и финансовой отчетности в соответствии с МСФО, которые признаны во всем мире эффективным инструментарием для предоставления прозрачной и понятной информации о деятельности компаний широкому кругу пользователей.
Международные стандарты финансовой отчетности разработаны с целью создания единого комплекта высококачественных, понятных и практически реализуемых глобальных стандартов учета для применения их пользователями при принятии экономических решений. МСФО представляют собой международную систему общепринятых принципов
2 Концепция развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу: приказ Минфина России от 01.07.2004 № 180.
бухгалтерского учета (International GAAP), которая широко применяется в качестве основы при подготовке финансовой отчетности во многих странах.
Объективность результатов анализа бухгалтерской отчетности во многом зависит от полноты и качества содержащейся в ней информации. Современные тенденции развития бухгалтерской (финансовой) отчетности в международной и российской практике учета таковы, что все больший акцент делается на пояснительную информацию (примечания). Ценность примечаний состоит в том, что они позволяют:
— более полно охарактеризовать статьи отчета;
— детализировать отчетные данные; —представить информацию качественного
характера как неотъемлемую часть бухгалтерской отчетности;
— обеспечить сопоставимость показателей отчетности;
— выделить главные сферы и направления развития бизнеса.
Раскрытие существенных показателей имеет особое значение для анализа и принятия на его основе управленческих решений. В данном разделе раскрываются существенные показатели отчетности, а также информация о причинах, вызвавших значительное изменение показателей основных статей бухгалтерской отчетности в отчетном году по сравнению с показателями предыдущего отчетного периода.
Важно дать характеристику наличию основных групп активов и их динамики. Такую информацию целесообразно дать в разрезе внеоборотных (долгосрочных) и оборотных активов. Подлежат раскрытию:
— стоимость и виды имущества, обремененного залогом;
— данные о резерве под обесценение финансовых вложений, резерве под снижение стоимости материальных ценностей, резерве сомнительных долгов. Дебиторская и кредиторская задолженность раскрывается исходя из перечня крупных дебиторов и кредиторов.
Прежде всего, говоря об информации, нужно иметь в виду, что она в системе экономического управления выступает в качестве меры уменьшения неопределенности и ее нельзя сводить к тому или иному перечню показателей.
Степень неопределенности управляемой системы зависит от количества информации конкретного вида, масштаба охвата ею всех ее элементов. Целесообразно вспомнить, что в кибернетике под
информацией понимается не просто совокупность каких-либо сведений, а соотношение между этой совокупностью сведений и получателями информации.
Положением по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99), утвержденным приказом Минфина России от 05.07.1999 № 43н, предусматривается, что бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление об имущественном и финансовом положении организации, также о финансовых результатах ее деятельности.
Мировая практика формирования и подтверждения качества и полезности данных бухгалтерской отчетности пошла не по пути достижения неограниченной полноты отчетных показателей, а по пути раскрытия статей, которые являются существенными и прозрачными для интерпретации имущественного финансового положения предприятия со стороны различных групп заинтересованных лиц.
Вторым признаком, гарантирующим качество представляемых в отчетности сведений, является достоверность. При этом достоверной признается отчетность, сформированная и составленная по правилам, установленным актами системы нормативного регулирования бухгалтерского учета в РФ.
Ни в коем случае не ставя под сомнение необходимость обеспечения отчетных показателей, можно отметить, что само по себе соблюдение этого требования не решает проблемы формирования качественной информации. Отчетные показатели могут соответствовать критериям достоверности, но при этом не обладать свойством полезности и существенности для пользователя.
Кроме того, существенным недостатком комментариев к требованиям относительно информационного наполнения отчетности является преобладание в их изложении формулировок качественных характеристик выходной информации и полное отсутствие количественных параметров, разносторонне описывающих уровень информативности выходных документов.
Большая часть этих критериев к качеству информации преподносится пользователю в описательной форме, допускающей по природе своей возможности свободного, произвольного толкования и исключающей напрочь перспективу единообразного, строгого изменения. Даже в тех случаях, когда существуют варианты и способы количественного измерения (при определении степени точности, своевременности информации), все ограничивается лишь словесным описанием.
Определение критериев качества информационного наполнения отчетности на современном этапе приобретает особую важность, поскольку ПБУ 4/99 дает право организациям самостоятельно разрабатывать и принять формы бухгалтерской отчетности на основании рекомендованных образцов.
При разработке форм бухгалтерской отчетности должны быть соблюдены общие требования, предъявляемые к отчетности по МСФО и российским стандартам бухгалтерского учета:
1) формы бухгалтерской отчетности должны давать достоверное и полное представление о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении;
2) бухгалтерская отчетность должна обеспечивать нейтральность информации;
3) необходимость преемственности бухгалтерских форм отчетности;
4) сопоставимость данных бухгалтерской отчетности в динамике;
5) раскрытие показателей активов и обязательств, доходов и расходов.
Однако организации редко используют свое право самостоятельно разрабатывать и дополнять типовые формы отчетности, так как они считаются наиболее универсальными, могут использоваться предприятиями любых организационно-правовых форм, видов деятельности и размеров.
Внутренняя отчетность составляется для менеджеров и персонала организации, она является информационным обеспечением управленческих решений и по оптимизации деятельности организации в целом. Ознакомление персонала с данными управленческой отчетности улучшает отношения в коллективе, формирует уверенность работников в своем положении.
Вся бухгалтерская отчетность (внутренняя и внешняя), составленная в соответствии с требованиями международных стандартов, позволит повысить качество внутренней информации для принятия управленческих решений. МСФО разработаны с целью создания единого комплекта высококачественных, понятных и практически реализуемых глобальных стандартов учета для применения их пользователями при принятии экономических решений, и представляют собой международную систему общепринятых принципов бухгалтерского учета (International GAAP), которая широко применяется в качестве основы при подготовке финансовой отчетности во многих странах.
Международные стандарты финансовой отчетности применяются в отношении публикуемой финансовой отчетности всех коммерческих предприятий. Кроме того, эти стандарты могут применяться некоммерческими организациями, а также государственными предприятиями, организациями и учреждениями. МСФО используются при составлении финансовой (бухгалтерской) отчетности общего назначения, удовлетворяющей информационные запросы самых различных категорий потребителей.
Международные стандарты финансовой отчетности и управленческий учет являются неотъемлемой составляющей повышения уверенности участников бизнеса компании в эффективности ее работы.
Как известно, активное развитие международных хозяйственных и финансовых связей, кредитование и инвестиционная деятельность повлекли за собой приближение содержания и методов бухгалтерского учета к МСФО.
Однако перестройка российского учета связана с целым рядом проблем, среди которых многие специалисты выделяют:
— несоответствие экономических условий России концептуальным положениям МСФО. По мнению С. А. Стукова и Л. С. Стукова, содержание и назначение ряда международных стандартов намного опережают по времени условия, существующие для их применения в российском учете;
— порядок принятия стандартов. По мнению О. В. Соловьевой, разработка национальных учетных стандартов должна производиться только после обеспечения реальной «разработанности» учета и закрепления тех принципов, которые не нашли отражения в российских стандартах;
— по мнению С. А. Стукова, Я. В. Соколова, отличие менталитета отечественных бухгалтеров и населения в целом от менталитета в развитых странах;
— сложности при трактовке терминов, вызванные переводом (отличаются практически всеми).
В настоящее время достаточно сложно ответить на вопрос, в какой степени финансовая отчетность того или иного хозяйствующего субъекта в России соответствует МСФО.
Для того, чтобы попытаться определить не только соответствие финансовой отчетности конкретного хозяйствующего субъекта принятым в России принципам бухгалтерского учета, но и степень ее соответствия МСФО, необходимо, прежде всего, провести анализ этой отчетности, т. е. собрать достаточное количество информации для составления мнения о представленной отчетности.
Критерии оценки бухгалтерской отчетности на предмет ее соответствия международным стандартам формируются по следующим принципам:
— соответствия выбранных принципов учета поставленным целям;
— соответствия принципов учета сложившейся ситуации;
— достаточной степени информативности финансовых отчетов;
— классификация информации, представленной в бухгалтерской отчетности, в соответствии с предъявляемыми требованиями;
— отражение в материалах бухгалтерской отчетности всех событий и операций таким образом, чтобы представить реальную картину финансового состояния хозяйствующего субъекта.
Большое значение в обеспечении достоверной учетной информации имеет внутренний и внешний контроль (аудит).
На зарубежных предприятиях существуют специально разработанные системы внутреннего контроля, которые имеют цель предупреждать как случаи неумышленных ошибок, так и случаи злоупотреблений со стороны работников. Обычно эти системы затрагивают помимо бухгалтерского персонала также и работников других подразделений, имеющих отношение к денежным средствам, товарно-материальным ценностям и иным видам имущества предприятия.
Система внутреннего контроля предприятия призвана обеспечить достоверность первичной, сгруппированной и отчетной учетной информации, а аудит призван подтвердить достоверность отчетной информации предприятия.
Поэтому происходящие изменения, связанные со сближением отечественной финансовой отчетности с международной, носят как количественный, так и качественный характер. Сама идея раскрытия всей существенной информации говорит о необходимости отражения совершенно новых для нашей учетной практики аспектов:
— риски;
— особые обстоятельства;
— наличие условных активов и пассивов и др.
Изменения качественного характера объясняются тем, что переход на МСФО предполагает изменения концептуального характера, которые связаны с переосмыслением целей составления и соответствия бухгалтерской (финансовой) отчетности качественным характеристикам финансовой информации.
Качество бухгалтерской (финансовой) отчетности зависит от оценки системы внутреннего
контроля организации, регулярности проведения инвентаризации, квалификации бухгалтерской службы и политики, принятой руководством организации. Недостоверная информация о финансовом положении и результатах деятельности организации может стать причиной принятия ею неверных решений, которые могут обернуться серьезными денежными потерями для организации.
В ходе реформы проделана большая работа, но процесс создания МСФО продолжается, стандарты модифицируются, вводятся в действие новые. Можно также ожидать принятия новых интерпретаций, которые имеют ту же силу, что и стандарты.
Развитие бухгалтерского учета и отчетности должно учитывать все изменения в экономической ситуации и отвечать характеру и уровню развития финансово-хозяйственной деятельности. Процесс преобразования бухгалтерского учета и отчетности должен быть своевременным и актуальным. В то же время, если изменения в бухгалтерском учете и отчетности будут происходить без учета изменений в хозяйственном механизме, это может привести к снижению качества финансовой информации в экономике, дискредитации МСФО.
Кроме того, переход на МСФО требует времени для практической реализации новых методов и процедур сбора и обработки информации. Изменения в бухгалтерском учете и отчетности, в частности переход на МСФО, должны происходить постепенно с учетом возможностей, потребностей и готовности профессиональной и другой заинтересованной общественности, а также органов государственной власти.
Сложившаяся система бухгалтерского учета и отчетности не обеспечивает в полной мере надлежащее качество и надежность формируемой в ней информации, а также существенно ограничивает возможности полезного использования этой информации. Основная цель МСФО — получение максимально достоверной информации о состоянии компании, которая необходима инвесторам для корректной оценки состояния бизнеса и составления достоверных прогнозов.
Еще одним плюсом применения МСФО является использование полученной информации для управленческих целей. При рассмотрении вопроса о том, как должен быть организован управленчес-
кий учет, зачастую принимается решение строить его на основе принципов МСФО.
Финансовая отчетность по МСФО необходима для более эффективного управления организацией. В большинстве ведущих российских компаний становление систем управленческого учета происходит в соответствии с принципами МСФО.
В России основную группу заинтересованных пользователей финансовой отчетности по МСФО пока составляют банки, финансирующие деятельность организаций, а также акционеры, которые понимают важность точной и надежной информации, отражающей экономическую сущность деятельности компании.
Использование МСФО в качестве стандартов управленческого учета — наиболее оправданное решение для большинства компаний. Нет необходимости заново создавать принципы и правила учета многих хозяйственных операций, поскольку МСФО и их интерпретации упрощают проблему регламентации и ведения учета. Отчетность, составленная по МСФО, позволяет заинтересованным пользователям оценить качество работы менеджмента компании и принимать экономически оправданные решения.
Список литературы
1. Ефимова О. В. Финансовый анализ: современный инструментарий для принятия экономических решений. М.: Омега-Л, 2013.
2. Карагод В. С., Трофимова Л. Б. Международные стандарты финансовой отчетности. М.: Финансы и статистика, 2011.
3. Ковалев В. В., Ковалев Вит. В. Финансовая отчетность. Анализ финансовой отчетности. М.: Проспект, 2012.
4. Концепция развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу: приказ Минфина России от 01.07.2004 № 180.
5. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99): приказ Минфина России от 05.07.1999 № 43н.
6. Шеремет А. Д., Негашев Е. В. Методика финансового анализа деятельности коммерческих организаций. М. : ИНФРА-М, 2013.
