CC BY
169
МНЕНИЯ. КОММЕНТАРИИ.
РЕКОМЕНДАЦИИ
ОСОБЕННОСТИ ФОРМИРОВАНИЯ ПРОФЕССИОНАЛЬНОГО СУЖДЕНИЯ В УСЛОВИЯХ ПРИМЕНЕНИЯ ПРИНЦИПОВ УЧЕТА*
Е. В. САТАЛКИНА, кандидат экономических наук, доцент, доцент кафедры бухгалтерского учета, анализа и аудита Оренбургский государственный университет
Трансформация отечественной системы бухгалтерского учета, осуществляемая в направлении конвергенции с Международными стандартами финансовой отчетности (МСФО), вызывает объективную необходимость всестороннего исследования фундаментальных основ данных стандартов с целью выявления «узких мест» проводимой реформы. Одним из наименее изученных понятий, которыми оперируют международные стандарты, на наш взгляд, является профессиональное суждение бухгалтера, использование которого априори заложено всеми действующими стандартами и большинством интерпретаций.
Базовой основой МСФО выступают Принципы составления и представления финансовой отчетности или на языке оригинала Framework for preparation and presentation of financial statements. Толковый словарь английского языка описывает слово Framework как «набор принципов и правил, предназначенных для выработки профессионального суждения» [24], т. е. данные стандарты являются лишь общим руководством для формирования финансовой отчетности, а не жестким императивом, соблюдение которого обязательно.
* Статья публикуется по материалам журнала «Международный бухгалтерский учет». 2014. № 3 (297).
Более того, в работе Я. В. Соколова и В. Я. Соколова авторы замечают, что МСФО «основано на ключевых утверждениях (допущениях), которые в отличие от постулатов предполагают, что данные признаются настолько истинными, насколько приемлемыми и удобными они считаются для представления отчетности» [16, с. 262]. В свою очередь «истинность», «приемлемость» и «удобство» определяются каждым специалистом исключительно на основе собственного профессионального суждения.
В Принципах составления и представления финансовой отчетности значительное внимание уделяется качественным характеристикам отчетности. При этом п. 45 предусмотрено, что «на практике часто необходимо равновесие или компромисс между качественными характеристиками. В общем, цель состоит в том, чтобы достичь соответствующего соотношения между характеристиками, для выполнения основного предназначения финансовой отчетности. Относительная важность характеристик в различных случаях — это дело профессионального суждения» [9].
Таким образом, специалист, подготавливающий комплект финансовой отчетности, должен, основываясь на целях компании, существенности раскрываемых данных для пользователей, а также понимании сущности базовых подходов МСФО,
мнения. комментарии. рекомендации
ранжировать качественные характеристики отчетности по их приоритетности в конкретной ситуации и для конкретной компании. При этом можно констатировать, что фактически на практике реализуется бихевиористический подход к учету и отчетности [15].
Несмотря на постоянные ссылки, определение профессионального суждения отсутствует в документах, подготовленных Фондом Комитета по международным стандартам финансовой отчетности (ФКМСФО). По мнению Н. В. Генераловой и А. А. Корабельникова, подобный «пропуск или упущение» не являются случайностью, поскольку применение профессионального суждения это не «единовременная процедура», а подход к формированию финансовой отчетности [6, с. 171].
На наш взгляд, профессиональное суждение в системе категорий МСФО является одной из базовых концепций, позволяющей стандартам постоянно эволюционировать под влиянием новых требований, предъявляемых международными рынками капитала, и именно поэтому требующей отдельной теоретической разработки.
Однако появление такой категории в учетной сфере само по себе невозможно без наличия соответствующих объективных предпосылок. Такой предпосылкой как раз и является формирование концептуальной рамки международных стандартов на основе принципов и допущений, а не жестко регламентированных правил и установок.
Для наиболее корректного понимания особенностей формирования профессионального суждения на основе принципов учета рассмотрим данное понятие с позиций этимологии и исторических трансформаций в теории и практике бухгалтерского учета.
В настоящее время слово «принцип» (от лат. ргтшршт — начало) имеет три значения: начало, ценность, основа. Принцип как начало — это исходное или основное положение теории, учения, науки, мировоззрения. Принцип как ценность имеет отношение к внутреннему миру человека и подразумевает внутренние убеждения, определяющие взгляд на действительность и нормы поведения. Принцип как основа в технике предполагает опорную часть, остов устройства, действия машины или механизма.
Другой подход к рассматриваемой дефиниции предложен Е. Е. Румянцевой, предполагающей, что «определение принципа базируется на трех аспектах: онтологическом, гносеологическом и
методологическом» [14]. Онтологический аспект предполагает изучение сущности, места, роли и природы происхождения принципа, закономерностей, отношений и взаимосвязей, которые он отражает. Гносеологический аспект включает анализ языка, логики, структуры, характера и научной интерпретации принципа. Механизмы теории и практики применения принципа раскрываются в рамках методологического аспекта [14].
В работах современных зарубежных и отечественных экономистов нет единого мнения и подхода к определению принципа и тем более принципа бухгалтерского учета. Поэтому, на наш взгляд, эта категория нуждается в более тщательном исследовании.
Большой толковый словарь русского языка слово «принцип» описывает как «основное, исходное положение теории, науки, учения и т. п.» [3]. Согласно толковому словарю Д. Н. Ушакова «принцип» — это «а) основное начало, на котором построено что-нибудь (какая-нибудь научная система, теория, политика, устройство и т. п.; б) закон, основное положение о чем-нибудь)» [17]. Философский энциклопедический словарь предлагает рассматривать слово «принцип» в нескольких аспектах: во-первых, в субъективном (как основное положение или предпосылку) и объективном (как исходный пункт, первооснову, самое первое) смысле; во-вторых, как «основополагающее теоретическое знание, не являющееся ни доказуемым, ни требующим доказательства» [18]. Схожая точка зрения представлена и в новой философской энциклопедии, где «принцип» — это «исходное, не требующее доказательств положение теории (то же, что аксиома или постулат)» [11].
В экономической науке слово «принцип» используется довольно активно и входит в название таких известных работ, как The Principles of Political Economy and Taxation (1817 г.) (пер. «Начала политической экономии и налогообложения») Д. Рикардо и The Principles of Economics (1890 г.) (пер. «Принципы экономической науки») А. Маршалла.
Вопросам сущности, назначения и практической реализации принципов учета в бухгалтерском деле посвящены работы зарубежных и российских ученых: Б. Нидлза, Х. Андерсона, Д. Колдуэлла, Э. С. Хендриксена, М. Ф. Ван Бреда, Г. Мюллера, Х. Гернона, Г. Миика, Р. Энтони, Дж. Риса, Ф. Ву-да, Ю. А. Бабаева, В. И. Бобошко, В. Г. Гетьмана, С. Н. Гришкиной, В. В. Ковалева, С. И. Колесникова, Н. С. Никитенко и др. Кроме того, принципы
все для бухгалтера
43
бухгалтерского учета изложены в федеральном стандарте бухгалтерского учета - Положении по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008).
В ставшей уже классикой работе Э. С. Хенд-риксена и М. Ф. Ван Бреда «Теория бухгалтерского учета» учетные принципы рассматриваются как «положения, лежащие в основе оценки фактов хозяйственной жизни и раскрывающие их в такой форме, в которой они имеют смысл для пользователей учетной информации» [20].
В свете изучаемой проблематики особый интерес вызывает точка зрения В. И. Бобошко, считающего, что в «основе определений современных принципов» бухгалтерского учета лежат ранее выдвинутые постулаты. Причем под постулатом понимается «положение, принимаемое как истинное до тех пор, пока не будет доказано иное» [10]. Вместе с тем, систематизировав и обобщив постулаты классиков учета П. Гарнье, Д. Дзаппы, Л. Пачоли, Г. К. Дейниса, Ж. Совари, Д. Чербони, И. Ф. Ше-ра, Э. Шмаленбаха, Э. А. Мудрова, Н. И. Попова, В. И. Бобошко пришел к выводу о том, что «многие из них сохранились или составляют основу правилам ведения учета и составления отчетности» [2].
В работе Р. Энтони, Дж. Риса принципы бухгалтерского учета рассматриваются как общий закон или правила, принятые или объявленные как руководство к действию, а также «согласованная позиция или основа поведения или практики» [21]. Причем авторы справедливо отмечают субъективный характер данных принципов, которые в отличие от естественных наук не являются «вечными истинами», т. е. могут пересматриваться и трансформироваться под влиянием различных экономических факторов.
Ф. Вуд в своей работе «Бухгалтерский учет для предпринимателей» отмечает тяготение финансового учета к объективности, что обеспечивается наличием правил, известных как принципы, «устанавливающих порядок записей данных о хозяйственных операциях» [5]. Таким образом, Ф. Вуд оперирует понятиями «принцип», «правило», «предположение» в бухгалтерском учете как синонимами. Хотя, можно предположить, что это издержки перевода профессионального текста на русский язык.
В Российской Федерации понятие «принципы бухгалтерского учета» в настоящее время не закреплено законодательно, поэтому нами был проведен обзор трактовок этой дефиниции, предлагаемой различными учеными. В. Г. Гетьман под
принципами бухгалтерского (финансового) учета понимает «универсальные положения, применимые для решения практических задач», носящие общий характер и являющиеся основой построения концепции бухгалтерского учета [19].
Ю. А. Бабаев и А. М. Петров рассматривают принцип как основу, «исходное, базовое положение бухгалтерского учета как науки, которое предопределяет все последующие, вытекающие из него утверждения» [1].
В работе М. Л. Пятова «Базовые принципы бухгалтерского учета» они определяются как «основа правил создания информации о хозяйственной жизни фирмы, конкретных фактах, формирующих эту жизнь и положение дел в компании на конкретные моменты времени» [13].
По мнению В. В. Ковалева, это — «некоторые общепринятые базовые соглашения относительно правил признания, измерения и представления фактов хозяйственной жизни» в бухгалтерском учете [7].
Основываясь на приведенных позициях видных ученых, С. И. Колесников предлагает под учетными принципами понимать «исходные положения бухгалтерского учета как науки», обеспечивающиеся «качественными характеристиками учетной и отчетной информации и» предопределяющие «его предмет, объект, методы на современном этапе» [8].
В свою очередь Т. П. Варламова максимально сужает понятие принципа до «официально одобренных методов и процедур, используемых в бухгалтерском учете и подготовке финансовых отчетов» и фактически лишает его статуса базового понятия в теории учета [4].
Обобщение изложенных авторских позиций позволяет сделать вывод, что в современной отечественной теории бухгалтерского учета понятие «принципы» трактуется неоднозначно и рассматривается, с одной стороны, как основа, исходное или универсальное положение, а с другой — как общепринятое базовое соглашение или императив.
Вместе с тем традиционно в качестве учетных принципов принято рассматривать допущения и требования, закрепленные пп. 5, 6 ПБУ 1/2008. При этом к принципам-допущениям отнесены: допущение имущественной обособленности; допущение непрерывности деятельности; допущение последовательности применения учетной политики; допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности. В качестве принципов-требований выделены: требование полноты;
требование своевременности; требование осмотрительности; требование приоритета содержания перед формой; требование непротиворечивости; требование рациональности [22].
Наряду с указанной градацией ряд авторов предлагает свои классификации. Так, В. И. Бобошко выделяет: требования к бухгалтерскому учету; допущения; требования к учетной информации и учетной политике, а Н. С. Никитенко группирует принципы как: принципы-требования; принципы-допущения и принципы-правила [2, 10].
Всестороннее изучение проблемы формирования профессионального суждения на основе принципов учета невозможно без систематизации зарубежного опыта. Как уже отмечалось выше, в МСФО формирование суждения в условиях неопределенности на основании принципов заложено в саму основу этих стандартов. Действующая в США система бухгалтерского учета US GAAP (Generally Accepted Accounting Principles) или Общепринятые принципы бухгалтерского учета уже в своем названии содержит основную концепцию описания основ ведения бухгалтерского учета, а не закрепления
конкретных императивов. Базовые учетные принципы US GAAP изложены в специальных документах — Положениях о концепциях бухгалтерского учета (Statement of Financial Accounting Concepts, SFAC), а детальный порядок учета различных практических ситуаций представлен в Положениях о стандартах бухгалтерского учета (Statements of Financial Accounting Standards, SFAS).
Интересным также представляется опыт Великобритании в организации бухгалтерского дела, основанного на Общепринятой практике бухгалтерского учета (Generally Accepted Accounting Practice, UK GAAP), включающей в себя не только учетные стандарты, но и нормы гражданского права. Изначально основополагающие принципы были изложены в Положении о стандартах практики бухгалтерского учета (Statements of Standard Accounting Practice) SSAP 2 «Раскрытие учетной политики», затем, после перехода на Стандарты финансовой отчетности (Financial Reporting Standards), заменены FRS 18 «Учетная политика».
Сравнительная характеристика принципов бухгалтерского учета представлена в табл. 1.
Таблица 1
Сравнительная характеристика принципов бухгалтерского учета
Показатель Российская практика МСФО US GAAP UK GAAP
Документ, ПБУ 1/2008 «Учетная Принципы составления и Положение о концепциях Стандарт финан-
закрепляющий политика организации» представления финансо- бухгалтерского учета (SFAC) 5 совой отчетности
принципы вой отчетности (Frame- «Признание и измерение пока- (FRS) 18 «Учетная
учета work for preparation and зателей в финансовых отчетах политика»
presentation of financial коммерческих предприятий»
statements)
Принципы Допущения: Основополагающие при- Допущения относительно Превалирующие
бухгалтерского - имущественной обо- нципы (допущения): объекта учета: концепции:
учета и отчет- собленности; - начисления (accrual - самостоятельность хозяйс- - продолжающейся
ности - непрерывности де- basis); твенной единицы; деятельности (go-
ятельности; - продолжающейся - непрерывность деятельности; ing concern);
- последовательности деятельности (going - единицы измерения. - начисление
применения учетной concern). Принципы ведения бухгал- (dccruals).
политики; Дополнительные при- терского учета: Цели и ограниче-
- временной опре- нципы: - определения затрат; ния в выборе учет-
деленности фактов - двойной записи (double - определения доходов; ной политики:
хозяйственной деятель- entry); - соотнесения доходов и - актуальность
ности. - единицы учета (ac- затрат; (relevance);
Требования: counting entity); - полного раскрытия данных - надежность
- полноты; - денежной оценки учета. (reliability);
- своевременности; (monetary measurement); Границы ведения бухгалтерс- - сопоставимость
- осмотрительности; - автономности; кого учета: (comparability);
- приоритета содержа- - материальности (mate- - соотношение - понятность
ния перед формой; riality); «затраты - результат»; (understandability)
- непротиворечивости; - соответствия (matching - существенность представля-
- рациональности concept); емой информации;
- осмотрительности - отраслевые особенности;
(prudence, conservatism) - консерватизм
Изучение трудов представителей англо-американской школы бухгалтерского учета Л. С. Порвала, А. Райхи-Белкаои, Д. Редди, М. У. И. Глаутера и Б. Андердауна показывает, что, несмотря на разработанные профессиональным сообществом концептуальные рамки бухгалтерского учета национальных GAAP, специалистами используется разный терминологический аппарат, перечень концепций и принципов не стабилен, а теоретические изыскания в данном направлении не прекращаются [25, 27, 26, 23].
Так, М. У. И. Глаутер и Б. Андердаун в работе «Бухгалтерский учет: теория и практика» кроме превалирующих концепций, обозначенных в FRS 18 «Учетная политика», выделяют следующие принципы учета: единицы учета (entity), денежного измерения (money measurement), определения затрат (cost), реализации (realization), соответствия (matching), периодичности (periodicity), последовательности (consistency) и благоразумия/ консерватизма (prudence/conservatism) [23].
Подход к концепциям и принципам учетной практики как постоянно трансформируемой категории, на наш взгляд, оправдан, поскольку бухгалтерский учет, являясь языком бизнеса, должен соответствовать требованиям времени и своевременно реагировать на предложенные вызовы. Данная модель реализована и в Федеральном законе от 06.12.2011 N° 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», где п. 1 ст. 20 «Принципы регулирования бухгалтерского учета» предусмотрено «соответствие федеральных и отраслевых стандартов потребностям пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности, а также уровню развития науки и практики бухгалтерского учета» [12].
Влияние отечественных принципов учета на профессиональное суждение бухгалтера, формируемое при идентификации, классификации, оценке объектов учета и показателей отчетности, представлено в табл. 2.
Примеры, приведенные в табл. 2, наглядно иллюстрируют зависимость профессионального
Таблица 2
Влияние принципов бухгалтерского учета на профессиональное суждение бухгалтера
Принцип Содержание принципа Проблема, требующая формирования профессионального суждения
Принципы-допущения
Допущение имущественной обособленности Активы и обязательства организации существуют обособленно от активов и обязательств собственников этой организации и активов и обязательств других организаций Признание товаров отгруженных в составе запасов компании при использовании счета 45 «Товары отгруженные». Отражение объектов лизинга на балансе лизингополучателя или лизингодателя, в зависимости от условий договора
Допущение непрерывности деятельности Организация будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем и у нее отсутствуют намерения и необходимость ликвидации или существенного сокращения деятельности, и, следовательно, обязательства будут погашаться в установленном порядке Раскрытие в бухгалтерской (финансовой) отчетности информации о наличии признаков банкротства в соответствии с Федеральным законом от 26.10.2002 № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)»: - неспособность удовлетворения требований кредиторов; - коэффициент текущей ликвидности меньше установленного значения. Раскрытие в бухгалтерской (финансовой) отчетности информации о наличии признаков прекращения деятельности в соответствии с Федеральным законом от 26.12.1995 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах»
Допущение последовательности применения учетной политики Принятая организацией учетная политика применяется последовательно от одного отчетного года к другому Изменение вида деятельности. Резкое изменение масштабов деятельности. Изменение стратегического поведения хозяйствующего субъекта на рынке. Изменение применяемой системы налогообложения
Допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности Факты хозяйственной деятельности организации относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами Момент оформления первичных документов в условиях длительного цикла осуществления работ, оказания услуг. Соотнесение документов с отчетными периодами при условии несвоевременного их поступления
Окончание табл. 2
Принцип Содержание принципа Проблема, требующая формирования профессионального суждения
Принципы-требования
Требование полноты Отражение в бухгалтерском учете всех фактов хозяйственной деятельности Формирование информации: - об оценочных резервах; - на забалансовых счетах; - об условных активах; - об условных обязательствах; - иной информации, способной оказать влияние на решения, принимаемые пользователями отчетности
Требование своевременности Своевременное отражение фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности Дата оформления первичных документов при условии невозможности их составления в момент совершения операции
Требование осмотрительности Большая готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов Первоначальная оценка внеоборотных и оборотных активов. Порядок, сроки, способы проведения переоценки внеоборотных активов. Порядок признания дебиторской и кредиторской задолженности. Методика расчета сумм резервов по сомнительным долгам, резерва под снижение стоимости материальных ценностей, резерва по обесценение ценных бумаг, оценочных обязательств
Требование приоритета содержания перед формой Отражение в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности исходя не столько из их правовой формы, сколько из их экономического содержания и условий хозяйствования Отражение в учете лизинговых операций. Формирование информации об активах, приобретенных с отсрочкой платежа, как расходов на уплату процентов в части превышения уплаченной суммы над обычной ценой продажи. Деление сумм, полученных от продажи активов в рассрочку, на выручку и доходы в виде процентов
Требование непротиворечивости Тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний календарный день каждого месяца Профессиональное суждение не формируется
Требование рациональности Рациональное ведение бухгалтерского учета исходя из условий хозяйствования и величины организации Организация бухгалтерского учета субъекта хозяйствования. Формирование локальных документов, устанавливающих правила учета (учетная политика, график документооборота, рабочий План счетов, должностные инструкции). Выбор формы бухгалтерского учета
суждения и, как следствие, экономической сущности формируемых в отчетности показателей от принципов, на которых основывается система учета каждого субъекта хозяйствования.
Проанализировав практику выработки профессионального суждения специалистами по бухгалтерскому учету, можно прийти к выводу, что в некоторых ситуациях недостаточно использовать исключительно учетные принципы, заложенные в теорию национального учета. Основными причинами этого являются неустранимые противоречия в нормативных документах, регламентирующих порядок учета объекта, и возможные штрафные санкции, являющиеся непосредственным следствием принятого суждения.
Список литературы
1. Бабаев Ю. А., Петров А. М. Теория бухгалтерского учета: учебник. М.: Проспект, 2011. 391 с.
2. Бобошко В. И. Развитие принципов бухгалтерского учета и отчетности // Инновационное развитие экономики. 2011. № 5. С. 88-91.
3. Большой толковый словарь русского языка / под ред. С. А. Кузнецова. СПб.: Норинт, 2000. 1536 с.
4. Варламова Т. П. Большая экономическая энциклопедия. М.: Эксмо, 2007.
5. Вуд Ф. Бухгалтерский учет для предпринимателей: пер. с англ. / под ред. М. Н. Ермаковой. 5-е изд. М.: Аскери, 2002. Ч. 1.250 с.
6. Генералова Н. В., Корабельников А. А. Методология бухгалтерского учета и ее влияние на
показатели финансовой отчетности // Финансы и бизнес. 2008. № 1.
7. Ковалев В. В. Финансовый учет и анализ: концептуальные основы. М.: Финансы и статистика, 2004. 720 с.
8. Колесников С. И. О понятии «принципы бухгалтерского учета» // Современные проблемы науки и образования. 2008. № 1.
9. Концептуальные основы подготовки финансовой отчетности 2011 // URL: http://www. ifrs. org/ IFRSs/Documents/English %20Web %20summaries/ Conceptual %20Framework. pdf.
10. Никитенко Н. С. Актуальные вопросы применения и исследование возможности использования бухгалтерских учетных принципов в налоговом учете // Вектор науки ТГУ. 2011. № 3(17). С.202-207.
11. Новая философская энциклопедия: в 4 т. / под ред. В. С. Стёпина. М.: Мысль. 2001. 563 с.
12. О бухгалтерской учете: Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ. URL: http://www. minfin. ru/ru/accounting.
13. Пятое М. Л. Базовые принципы бухгалтерского учета. М.: ООО «1С-Паблишинг», 2010.
14. Румянцева Е. Е. Новая энциклопедия. М.: ИНФРА-М, 2011. 522 с.
15. Саталкина Е. В. Концептуальные подходы к определению профессионального суждения в МСФО // Современное состояние и перспективы развития бухгалтерского учета, экономического анализа и аудита: материалы Всероссийской научно-практической конференции, г. Иркутск, 22.04.2011
/ под науч. ред. Е. М. Сорокиной. Иркутск: Изд-во БГУЭП. С. 155-165.
16. Соколов Я. В., Соколов В. Я. История бухгалтерского учета: учебник. 3-е изд., перераб. и доп. / Я. В. Соколов, В. Я. Соколов. М.: Магистр, 2009.
17. Ушаков Д. Н. Толковый словарь. М.: Рипол Классик, 2010. 509 с.
18. Философский энциклопедический словарь. URL: http://dic. academic. ru/dic. nsf/enc_ philosophy/3084/.
19. Финансовый учет: учебник / под ред. В. Г. Гетьмана. 2-е изд., перераб. и доп. М.: Финансы и статистика, 2004. 784 с.
20. Хендриксен Э. С., Ван Бреда М. Ф. Теория бухгалтерского учета: пер. с англ. / под ред. Я. В. Со- колова. М.: Финансы и статистика, 2000.
21. Энтони Р., Рис Дж. Учет: ситуации и примеры: пер. с англ. / под ред. и с предисл. А. М. Пет-рачкова. М.: Финансы и статистика, 1993. 560 с.
22. 24 положения по бухгалтерскому учету. М.: Проспект, 2011. 224 с.
23. Glautier M. W. E., Underdown B. Accounting Theory and Practice. Pearson Education, 2001. 716 p.
24. Macmilan English Dictionary. International student edition. London, 2006. 561 р.
25. Porwal L. S. Accounting Theory, 3E. Tata McGraw-Hill Education, 2001. 510 p.
26. Reddy J. Advanced Accounting: Theory & Practice. APH Publishing, 2004. 175 p.
27. Riahi-Belkaoui A. Accounting Theory. Cengage Learning EMEA, 2004. 598 p.
«Поддерживай рекламу, и реклама поддержит тебя»
Томас Роберт Дьюар
РЕКЛАМНЫЙ БЛОК ТАКОГО РАЗМЕРА ОБОЙДЁТСЯ ВАМ ВСЕГО В 2 950 РУБ.
Тел.: (495) 989-9610, e-mail: [email protected]
