Основные изменения в налоговом законодательстве Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес»

Налогообложение

ОСНОВНЫЕ ИЗМЕНЕНИЯ В НАЛОГОВОМ ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВЕ

Л. П. КУРОЧКИНЛ, кандидат экономических наук, доцент кафедры бухгалтерского учета и аудита Костромского государственного технологического

университета

Систематические изменения в налоговом законодательстве требуют от бухгалтеров повышенного внимания. Как правило, эти изменения вводятся в действие через некоторое время после их принятия. Поэтому наступает период, когда бухгалтеру приходится работать в рамках действующего законодательства и одновременно изучать внесенные изменения на будущее. Все это ужесточает режим работы бухгалтера. Однако делать это необходимо, так как эти изменения могут существенным образом повлиять на хозяйственную деятельность и финансовое обеспечение учреждения.

Летом 2008 г. был принят ряд законодательных актов, которые внесли значительные изменения в Налоговый кодекс РФ (далее — НК РФ), вступающие в силу с 1 января 2009 г.:

• Федеральный закон от 22.07.2008 № 121-ФЗ «О внесении изменений в статью 218 части второй Налогового кодекса Российской Федерации» (далее — Закон № 121-ФЗ);

• Федеральный закон от22.07.2008 № 135-ФЭ «О внесении изменения в статью 256 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации о налогах и сборах» (далее — Закон № 135-Ф3);

• Федеральный закон от 22.07.2008 № 142-ФЗ «О внесении изменений в главу 22 части второй Налогового кодекса Российской Федерации»;

• Федеральный закон от 22.07.2008 № 155-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации» (далее — Закон № 155-ФЗ);

• Федеральный закон от22.07.2008 № 158-ФЗ «О внесении изменений в главы 21, 23, 24, 25 и 26 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах» (далее — Закон № 158-ФЗ). Вместе с тем имеются и более ранние законодательные акты, которые также предусматривают изменения, вступающие в силу с 1 января 2009 г.:

• Федеральный закон от 30.04.2008 № 55-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с принятием Федерального закона «О дополнительных страховых взносах на накопительную часть трудовой пенсии и государственной поддержке формирования пенсионных накоплений» (далее — Закон № 55-ФЗ);

• Федеральный закон от 27.07.2006 № 137-Ф3 «О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования» (далее — Закон № 137-Ф3);

• Федеральный закон от 06.12.2007 № ЗЗЗ-ФЗ «О внесении изменений в Федеральный закон «О рыболовстве и сохранении водных биологических ресурсов» и отдельные законодательные акты Российской Федерации». Изменения, внесенные перечисленными законодательными актами, коснулись практически всех налогов. Однако ряд из них не окажет влияния на бюджетные учреждения (изменения по налогам: акцизы, налог на доходы при упрощенной системе

налогообложения и пр.). Поэтому такие изменения в настоящей статье рассмотрены не будут.

Налоговое администрирование

С 1 января 2009 г. вступают в силу положения п. 5ст. 101.2 НК РФ, что предусмотрено Законом № 137-ФЭ. Данный пункт гласит, что решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения может быть обжаловано в судебном порядке только после обжалования этого решения в вышестоящем налоговом органе. В случае обжалования такого решения в судебном порядке срок для обращения в суд исчисляется со дня, когда лицу, в отношении которого вынесено это решение, стало известно о вступлении его в силу.

Налог на доходы физических лиц

Изменения, которые внесены перечисленными законодательными актами, коснулись порядка определения материальной выгоды, составадохо-дов, не подлежащих налогообложению, порядка определения и применения стандартных и социальных вычетов.

Материальная выгода. В налогооблагаемую базу по НДФЛ включается доход в виде материальной выгоды (ст. 212 НК РФ). Материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами определяется в размере превышения суммы процентов за пользование заемными (кредитными) средствами, выраженными в рублях, исчисленной исходя из трех четвертых действующей ставки рефинансирования, установленной Центральным банком РФ (далее — ЦБ РФ) на дату фактического получения налогоплательщиком дохода, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора. В соответствии с Законом № 158-ФЗ материальная выгода будет определяться исходя из двух третьих ставки рефинансирования.

Пример 1. Согласно условиям договора ставка за пользование кредитом составляет 5%, ставка рефинансирования ЦБ РФ — 10,75 %. Сумма кредита — 100 ООО руб. Годовая экономия на процентах (материальная выгода) в соответствии с изменениями указанного закона составит: 100 ООО • 0,1075 • 2/3 - 100 ООО ■0,05 = 2167руб.

Налоговая база в отношении доходов в виде процентов, получаемых по вкладам в банках (ст. 214.2 НК РФ), определяется как превышение суммы процентов, начисленной в соответствии с

условиями договора, над суммой процентов, рассчитанной по рублевым вкладам исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ, действующей в течение периода, за который начислены указанные проценты. В 2009 г. (Закон № 158-ФЗ) эта база будет определяться как превышение суммы процентов по договору над суммой процентов, рассчитанной исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной на 5 процентных пунктов.

Пример 2. Сделан банковский вклад в размере 100 ООО руб. под 12 % годовых. Ставка рефинансирования — 10,75 %. Годовая налоговая база в отношении доходов в виде процентов, получаемых по вкладам в банках, составит: 100000 ■ 0,12- 100000 ■ 0,10751,05 = 713 руб.

Состав доходов, не подлежащих налогообложению. Расширен состав доходов, не подлежащих налогообложению (ст. 217 НКРФ). Дополнительно в этот состав включены:

• суммы платы за обучение налогоплательщика по основным и дополнительным общеобразовательным и профессиональным образовательным программам, его профессиональную подготовку и переподготовку в российских образовательных учреждениях, имеющих соответствующую лицензию, либо иностранных образовательных учреждениях, имеющих соответствующий статус (Закон № 158-ФЗ);

• взносы на софинансирование формирования пенсионных накоплений, направляемые для обеспечения реализации государственной поддержки формирования пенсионных накоплений в соответствии с Федеральным законом «О дополнительных страховых взносах на накопительную часть трудовой пенсии и государственной поддержке формирования пенсионных накоплений» (Закон № 55-ФЗ);

• взносы работодателя, уплачиваемые в соответствии с Законом 55-ФЗ, но не более 12 000 руб. в год в расчете на каждого работника, в пользу которого уплачивались взносы работодателем;

• суммы, выплачиваемые организациями своим работникам на возмещение затрат по уплате процентов по займам (кредитам) на приобретение и (или) строительство жилого помещения, включаемые в состав расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций (Закон № 158-ФЗ). Стандартные налоговые вычеты. Каждый налогоплательщик имеет стандартные налоговые вычеты, уменьшающие налоговую базу по НДФЛ. Эти вычеты определены ст. 218 НК РФ. В соответствии с Законом 121-ФЗ с 1 января 2009г. произойдут следующие основные изменения:

1. Налоговый вычет в размере 400 руб. за каждый месяц налогового периода будет действовать до месяца, в котором доход налогоплательщика, исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода, превысит 40 000 руб. Сейчас этот предел дохода составляет 20 000 руб.

2. Налоговый вычет для лиц, имеющих на своем обеспечении детей, будет повышен с 600 руб. (действующий до вступления в силу изменений) до 1 000 руб. на каждого ребенка. Кроме того, будет повышен доход, в отношении которого применяется вычет с 40 000 до 280 000 руб. В соответствии с изменениями налоговый вычет может быть предоставлен одному из родителей в двойном размере в том случае, если другой родитель даст отказ в форме заявления от получения налогового вычета. Родители самостоятельны в таком выборе: каждый из родителей будет получать налоговый вычет либо один из родителей — в двойном размере.

Социальные вычеты. В части социальных вычетов также будут введены изменения. Так, дополнительно установлен социальный вычет (ст. 219 НК РФ) в виде сумм уплаченных налогоплательщиком в налоговом периоде дополнительных страховых взносов на накопительную часть трудовой пенсии в соответствии с Федеральным законом «О дополнительных страховых взносах на накопительную часть трудовой пенсии и государственной поддержке формирования пенсионных накоплений» — в размере фактически произведенных и подтвержденных расходов, но в совокупности не более 120 000 рублей в налоговом периоде. Увеличен предельный размер для социальных налоговых вычетов, кроме расходов на обучение детей (подп. 2 п. 1 ст. 219 НК РФ) и расходов на дорогостоящее лечение (подп. 3 п. 1 ст. 219 НКРФ), со 100 000 до 120 000 руб. (Закон № 55-ФЗ).

Единый социальный налог

Статьей 238 НК РФ определен перечень выплат, не подлежащих налогообложению. Этот перечень будет расширен. В него дополнительно включены:

• суммы платы за обучение по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам, профессиональную подготовку и переподготовку работников, включаемые в состав расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций (Закон № 158-ФЗ);

• суммы, выплачиваемые организациями (индивидуальными предпринимателями) своим работникам на возмещение затрат по уплате

процентов по займам (кредитам) на приобретение и (или) строительство жилого помещения, включаемые в состав расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций (Закон № 55-ФЗ); • взносы работодателя, уплаченные налогоплательщиком в соответствии с Федеральным законом «О дополнительных страховых взносах на накопительную часть трудовой пенсии и государственной поддержке формирования пенсионных накоплений», в сумме уплаченных взносов, но не более 12 000 руб. в год в расчете на каждого работника, в пользу которого уплачивались взносы работодателя (Закон № 55-ФЗ).

Налог на прибыль

Наиболее существенные изменения произошли в части налогообложения налогом на прибыль. Они коснулись расходов на оплату труда, прочих расходов, расходов, не учитываемых в целях налогообложения, амортизации.

Расходы на оплату труда (ст. 255 НК РФ). Расширен перечень расходов на оплату труда в соответствии с Законом № 55-ФЗ, в который включены суммы платежей (взносов) работодателей, уплачиваемых в соответствии с Федеральным законом «О дополнительных страховых взносах на накопительную часть трудовой пенсии и государственной поддержке формирования пенсионных накоплений». При этом остается действующее ограничение в отношении совокупной суммы взносов работодателей, уплачиваемых в соответствии с указанным Федеральным законом, и платежей (взносов) работодателей, выплачиваемых по договорам долгосрочного страхования жизни работников, добровольного пенсионного страхования и (или) негосударственного пенсионного обеспечения работников. Они учитывается в целях налогообложения в размере, не превышающем 12 % суммы расходов на оплату труда. Так же в перечень расходов на оплату труда включены расходы на возмещение затрат работников по уплате процентов по займам (кредитам) на приобретение и (или) строительство жилого помещения, которые для целей налогообложения признаются в размере, не превышающем 3 % суммы расходов на оплату труда (Закон № 158-ФЗ).

Взносы по договорам добровольного личного страхования, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных работников, включаются в состав расходов в размере, не превышающем 3 % суммы расходов на оплату

труда. Законом № 158-ФЗ норма этих расходов увеличенадо 6 %.

Прочие расходы. Законом № 158-ФЗ в состав прочих расходов включены расходы налогоплательщика на научные исследования и опытно-конструкторские разработки (в том числе не давшие положительного результата) по перечню, установленному Правительством РФ. Они признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, и включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрате коэффициентом 1,5 (ст. 262 НК РФ).

В состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией (ст. 264), действующим законодательством включены расходы на командировки. В частности, суточные или полевое довольствие, но в пределах норм, утверждаемых Правительством РФ. Законом № 158-ФЗ исключено ограничение в отношении применяемых норм, т. е. указанные расходы могут быть включены в прочие в полном фактически произведенном объеме.

Следует обратить внимание на расходы, связанные с подготовкой кадров. Так, в действующем законодательстве в состав прочих расходов принимаются только расходы на подготовку и переподготовку кадров, состоящих в штате налогоплательщика. Изменения, вносимые Законом № 158-ФЗ, предполагают возможность включения в состав прочих расходы на обучение по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам, профессиональную подготовку и переподготовку работников налогоплательщика. При этом с работником должен быть заключен трудовой договор либо с физическим лицом заключается договор, предусматривающий обязанность физического лица не позднее трех месяцев после окончания обучения заключить с ним трудовой договор и отработать у налогоплательщика не менее одного года. В случае невыполнения указанных требований (досрочное расторжение договора, договор не был заключен) сумму платы за обучение, учтенную ранее при исчислении налоговой базы, следует включить во внереализационные доходы.

В составе прочих расходов также определены расходы, связанные с приобретением права на использование программ для ЭВМ и баз данных по договорам с правообладателем (по лицензионным соглашениям), а также расходы на приобретение исключительных прав на программы для ЭВМ стоимостью менее 10 ООО руб. и обновление программ для ЭВМ и баз данных. Законом № 158-ФЗ указанный предел повышен до 20 000 руб.

Расходы, не учитываемые в целях налогообложения (ст. 270 НК РФ). Из состава расходов, не

учитываемых в целях налогообложения, исключены расходы по оплате суточных и полевого довольствия сверх норм, установленных Правительством РФ. Вместе с тем состав расходов, не учитываемых в целях налогообложения, дополнен суммами вознаграждений и иных выплат, осуществляемых членам советадиректоров (Закон № 158-ФЗ).

Амортизация. В соответствии с Законом № 135-Ф3 в НК РФ отменяется действие подп. 5 п. 2 ст. 256 НК РФ, который гласил, что не подлежат амортизации продуктивный скот, буйволы, волы, яки, олени, другие одомашненные дикие животные (за исключением рабочего скота). Законом № 135-ФЗ определено, что положения п. 2 ст. 256 НК РФ в новой редакции распространяют свое действие на правоотношения, возникшие с 1 января 2008 г.

Законом № 158-ФЗ внесены значительные изменения в порядок начисления амортизации. Во-первых, расширено понятие амортизируемого имущества (ст. 256 НК РФ), в состав которого будут включены капитальные вложения в форме неотделимых улучшений не только в основные средства, предоставленные в аренду, но и предоставленные по договору безвозмездного пользования. Такие капитальные вложения в объекты основных средств, полученные по договору безвозмездного пользования, амортизируются в следующем порядке:

• капитальные вложения, стоимость которых возмещается организации-ссудополучателю организацией-ссудодателем, амортизируются организацией-ссудодателем;

• капитальные вложения, произведенные организацией-ссудополучателем с согласия организации-ссудодателя, стоимость которых не возмещается организацией-ссудодателем, амортизируются организацией-ссудополучателем в течение срока действия договора безвозмездного пользования исходя из сумм амортизации, рассчитанных с учетом срока полезного использования, определяемого для полученных объектов основных средств в соответствии с классификацией основных средств, утверждаемой Правительством РФ. Во-вторых, более детально изложены особенности включения амортизируемого имущества в состав амортизационных групп (ст. 258 НК РФ). В частности:

1. Нематериальные активы включаются в амортизационные группы исходя из срока полезного использования.

2. Приобретенные организацией объекты амортизируемого имущества, бывшие в употреблении, включаются в состав той амортизационной

группы (подгруппы), в которую они были включены у предыдущего собственника.

3. По объектам амортизируемого имущества, указанным в абзаце первом п. Зет. 259 НК РФ (здания, сооружения, передаточные устройства, входящие в восьмую — десятую амортизационные группы), амортизация начисляется отдельно по каждому объекту имущества в соответствии со сроком его полезного использования линейным методом. Также к нематериальным активам, входящим в восьмую — десятую амортизационные группы, отдельно по каждому объекту следует применять линейный метод.

4. Налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода: расходы на капитальные вложения в размере не более 10% первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно); не более 10% расходов, понесенных в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств. При использовании организацией такого права соответствующие объекты основных средств после их ввода в эксплуатацию включаются в амортизационные группы (подгруппы) по своей первоначальной стоимости, уменьшенной на суммы, отнесенные на расходы отчетного (налогового) периода, но не более чем на 10 %. Суммы, на которые изменяется первоначальная стоимость объектов в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации объектов, учитываются в суммарном балансе амортизационных групп (подгрупп) (изменяют первоначальную стоимость объектов, амортизация по которым начисляется линейным методом в соответствии со ст. 259 НК РФ) за вычетом не более 10 % таких сумм.

5. Если организация установила в своей учетной политике применение нелинейного метода амортизации, применяет к нормам амортизации повышающие (понижающие) коэффициенты, то объекты амортизируемого имущества, к которым применяются такие коэффициенты, формируют подгруппу в составе амортизационной группы. Подгруппа формируются в составе группы исходя из определенного классификацией основных средств срока полезного использования без учета его увеличения (уменьшения). Учет таких амортизационных групп и подгрупп ведется отдельно. Все правила создания или ликвидации группы, увеличения или уменьшения суммарного баланса группы распространяются на такие подгруппы, и к ним применяется норма амортизации, уточнен-

ная с помощью повышающего (понижающего) коэффициента.

Внесены изменения и в порядок расчета сумм амортизации (ст. 259 НК РФ). В настоящее время выбранный налогоплательщиком метод начисления амортизации не может быть изменен в течение всего периода начисления амортизации по объекту амортизируемого имущества. В соответствии с изменениями со следующего года будет действовать иной порядок. Метод начисления амортизации будет устанавливаться налогоплательщиком самостоятельно применительно ко всем объектам амортизируемого имущества (заисключением объектов, амортизация по которым начисляется линейным методом). Выбранный метод отражается в учетной политике для целей налогообложения. При этом изменение метода начисления амортизации допускается с начала очередного налогового периода, и налогоплательщик вправе перейти с нелинейного метода на линейный метод начисления амортизации, но не чаще одного раза в 5 лет.

При применении линейного метода по-прежнему амортизация будет начисляться отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества, а при применении нелинейного метода — отдельно по каждой амортизационной группе (подгруппе).

В изменениях указаны дополнительные случаи, имеющие некоторые особенности деятельности организации и характер использования амортизируемого имущества:

1. В случаях реорганизации (ликвидации) в соответствии с действующим законодательством амортизация не начисляется в месяце, в котором завершена реорганизация (ликвидация). В соответствии с изменениями амортизация будет начисляться и в этот месяц, т. е. в месяц завершения реорганизации (ликвидации).

2. Начисление амортизации по капитальным вложениям в объекты, полученные по договору безвозмездного пользования или договору аренды основных средств, начинается у организации-ссудодателя (арендодаеля) с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором это имущество было введено в эксплуатацию, у организации-ссудополучателя (арендатора) — с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором это имущество было введено в эксплуатацию. При этом исключено требование о том, что у арендодателя амортизация не может быть начислена ранее месяца, в котором арендодатель произвел возмещение арендатору стоимости капитальных вложений.

3. При прекращении договора безвозмездного пользования и возврате объектов амортизируемого имущества налогоплательщику, а также при

расконсервации, завершении реконструкции (модернизации) объекта основных средств амортизация по нему начисляется с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором произошли возврат объектов налогоплательщику, завершение реконструкции (модернизации) или расконсервация основного средства.

4. По основным средствам, передаваемым налогоплательщиком в безвозмездное пользование, начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором произошла указанная передача, начисление амортизации не производится.

Значительные изменения произошли в порядке начисления амортизации в случае применения нелинейного метода. Этот порядок предполагает следующее.

Первоначально для каждой амортизационной группы (подгруппы) определяется суммарный баланс по состоянию на 1-е число налогового периода, с начала которого учетной политикой для целей налогообложения установлено применение нелинейного метода начисления амортизации.

Суммарный баланс — это сумма стоимостей всех объектов амортизируемого имущества, отнесенных к данной амортизационной группе (подгруппе), но без учета объектов, амортизация по которым начисляется линейным методом в соответствии с п. 3 ст. 259 НК РФ. Суммарный баланс каждой амортизационной группы (подгруппы) определяется на 1-е число месяца, для которого определяется сумма начисленной амортизации. По мере ввода в эксплуатацию объектов амортизируемого имущества первоначальная стоимость таких объектов включается в суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы), увеличивая его с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда они были введены в эксплуатацию. В случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации объектов суммы, на которые изменяется первоначальная стоимость указанных объектов, включаются в суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы). Суммарный баланс каждой амортизационной группы (подгруппы) ежемесячно уменьшается на суммы начисленной по этой группе (подгруппе) амортизации.

Сумма начисленной за один месяц амортизации для каждой амортизационной группы (подгруппы) определяется исходя из произведения суммарного баланса соответствующей амортизационной группы (подгруппы) на начало месяца и норм амортизации, установленных НК РФ, по следующей формуле:

А=В-к/100,

где А — сумма начисленной за один месяц амортизации для соответствующей амортизационной группы (подгруппы);

В— суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы); к — норма амортизации для соответствующей амортизационной группы (подгруппы). В целях применения нелинейного метода начисления амортизации применяются следующие нормы амортизации (табл. 1):

Таблица 1

Амортизационная группа Норма амортизации (месячная)

Первая 14,3

Вторая 8,8

Третья 5,6

Четвертая 3,8

Пятая 2,7

Шестая 1,8

Седьмая 1,3

Восьмая 1,0

Девятая 0,8

Десятая 0,7

При выбытии объектов из состава амортизируемого имущества в соответствии с п. Зет. 256 НК РФ или по прочим причинам суммарный баланс уменьшается на остаточную стоимость этих объектов, а при возврате объектов (прекращение договора безвозмездного пользования, расконсервация, завершение реконструкции (модернизации) и т. д.) суммарный баланс увеличивается на остаточную стоимость таких объектов.

Остаточная стоимость имущества, амортизация по которым начисляется нелинейным методом, определяется по формуле: ^„=^(1-0,01 к)«, где Бп — остаточная стоимость указанных объектов по истечении п месяцев после их включения в соответствующую амортизационную группу (подгруппу);

Б— первоначальная (восстановительная) стоимость указанных объектов; п — число полных месяцев, прошедших со дня включения указанных объектов в соответствующую амортизационную группу (подгруппу) до дня их исключения из состава этой группы (подгруппы), не считая периода, исчисленного в полных месяцах, в течение которого такие объекты не входили в состав амортизируемого имущества в соответствии сп.З ст. 256 НК РФ; к — норма амортизации (в том числе с учетом повышающего (понижающего) коэффициен-

та), применяемая в отношении соответствующей амортизационной группы (подгруппы). Пример 3. Объект стоимостью 50 ООО руб. имеет срок полезного использования 24мес. (первая амортизационная группа). Объект прослужил 5мес. Остаточная стоимость этого объекта определяется: 50000(1 - 0,01-14,3) 5 = 23 113,95руб.

Если в результате выбытия амортизируемого имущества суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы) был уменьшен до достижения суммарным балансом нуля, такая амортизационная группа (подгруппа) ликвидируется.

Если суммарный баланс амортизационной группы (подгруппы) становится менее 20 ООО руб., то в следующем месяце, если не произошло увеличения суммарного баланса, налогоплательщик вправе ликвидировать такую группу (подгруппу). При этом значение суммарного баланса относится на внереализационные расходы текущего периода.

По истечении срока полезного использования объекта амортизируемого имущества налогоплательщик может исключить данный объект из состава амортизационной группы (подгруппы) без изменения суммарного баланса этой амортизационной группы (подгруппы) на дату вывода этого объекта амортизируемого имущества из ее состава. При этом начисление амортизации продолжается исходя из суммарного баланса этой амортизационной группы (подгруппы).

Срок полезного использования объектов амортизируемого имущества, введенных в эксплуатацию до 1-го числа налогового периода, с начала которого учетной политикой для целей налогообложения установлено применение нелинейного метода начисления амортизации, принимается с учетом срока эксплуатации соответствующих объектов до указанной даты.

При внесении изменений в учетную политику для целей налогообложения, согласно которым налогоплательщик осуществляет переход с линейного

метода начисления амортизации на нелинейный, определяется суммарный баланс по остаточной стоимости, определенной на 1-е число налогового периода, с начала которого учетной политикой для целей налогообложения установлено применение нелинейного метода начисления амортизации. При этом объекты амортизируемого имущества в целях определения суммарного баланса амортизационных групп включаются в состав этих групп исходя из срока полезного использования таких объектов, установленного при введении их в эксплуатацию.

Пример 4. В учреждении учетной политикой на 2009г. установлен переход применения метода начисления амортизации с линейного на нелинейный для объектов первой амортизационной группы. Их суммарная остаточная стоимость по состоянию на 1 января 2009г., рассчитанная исходя из данных налогового учета на конец 2008г. как разница между первоначальной стоимостью и начисленной амортизацией за весь период функционирования объектов с применением линейного метода, составила 250 ООО руб. В последующих периодах осуществлялся ввод объектов этой группы в эксплуатацию и выбытие по различным причинам. Норма амортизации — 0,143. В налоговом учете будет произведено следующее начислениеамортизации(табл. 2):

При внесении изменений в учетную политику, согласно которым налогоплательщик осуществляет переход с нелинейного метода на линейный, он определяет остаточную стоимость объектов на 1-е число налогового периода, с начала которого установлено применение линейного метода начисления амортизации. При этом норма амортизации для каждого объекта амортизируемого имущества определяется исходя из оставшегося срока полезного использования объекта, определенного на 1-е число налогового периода, с начала которого установлено применение линейного метода начисления амортизации.

Внесены изменения и в порядок применения повышающих (понижающих) коэффициентов. Так, применение специального коэффициента, не

Таблица 2

Месяц Суммарный баланс по состоянию на 1-е число месяца, руб. Ввод объектов в эксплуатацию в месяце, руб. Выбытие объектов в месяце, руб. Сумма начисленной амортизации за месяц, руб.

Январь 250000,00 — — 35 750,00

Февраль 250 000,00 - 35 750,0 0= 214 250,00 62 000,00 214 250,00-0,143 = 30 637,75

Март 214 250,00 + 62 000,00 - 30 637,75 = 245 612,25 — 70 000,00 245 612,25-0,143 = 35 122,55

Апрель 245 612,25 - 70 000,00 - 35 122,55 = 140 489,70 — 100 000,00 140 489,70-0,143 = 20 090,03

Май 140 489,70 - 100 000,00 - 20 090,03 = 20 399,67 — — 20 399,67-0,143 = 2 917,15

Июнь 20 399,67 - 2 917,15 = 17 482,52 — — 17 482,52-0,143 = 2 500,00

Июль Учреждение ликвидирует амортизационную группу и включает во внереализационные расходы сумму недоначисленной амортизации: 17 482,52 — 2 500,00 = 14 982,52 руб.

превышающего 2, ограничено следующим образом: в отношении основных средств, включенных в первую — третью амортизационные группы, используемых для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности, амортизация по которым начисляется нелинейным методом, указанный специальный коэффициент не применяется. Специальный коэффициент, не превышающий 3, не будет применяться в отношении амортизируемых основных средств, являющихся предметом договора финансовой аренды (договора лизинга), относящимся к первой — третьей амортизационным группам. При этом отсутствует уточнение в отношении применяемого метода начисления амортизации.

В изменениях отсутствуют ныне действующие положения по применению специального коэффициента 0,5 в отношении легковых автомобилей и пассажирских микроавтобусов, имеющих первоначальную стоимость соответственно более 600 000 руб. и 800 000 руб.

Также разрешено налогоплательщикам применять пониженные нормы начисления амортизации, что должно быть закреплено в учетной политике. Но, если сегодня при реализации амортизируемого имущества налогоплательщиками, использующими пониженные нормы амортизации, производится перерасчет налоговой базы на сумму недоначисленной амортизации против норм, то изменениями предусмотрено, что такого пересчета производиться не будет, и остаточная стоимость

реализуемых объектов определяется исходя из фактически применяемой нормы амортизации.

Специальные режимы налогообложения

По-прежнему бюджетные учреждения не могут применять упрощенную систему налогообложения (п. Зподп. 17 ст. 346.12.)

Единый налог на вмененный доход. Статьей 346.26 НК РФ регулируется порядок налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности. Законом № 155-ФЗ данная статья дополнена п. 2.2. Данный пункт содержит критерии, которые не позволяют применять систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход. Так, в соответствии с подп. 4 вновь вводимого п. 2.2 на уплату единого налога не переводятся учреждения образования, здравоохранения и социального обеспечения в части предпринимательской деятельности по оказанию услуг общественного питания, если оказание услуг общественного питания является неотъемлемой частью процесса функционирования указанных учреждений и эти услуги оказываются непосредственно этими учреждениями.

Вводимые с 1 января 2009 г. изменения в налоговом законодательстве должны быть учтены при формировании на следующий финансовый год учетной политики учреждения, сметы доходов и расходов, коллективного трудового договора и прочих нормативных актов.