CC BY
91
УДК 336.025
основные бюджетоформирующие налоги в российской федерации: коррекция методических подходов к планированию и прогнозированию
Ю. В. ЧЕЧНЕВА,
преподаватель кафедры менеджмента и финансов
E-mail: [email protected] Институт управления, Волгоградский филиал
В статье рассматриваются вопросы совершенствования методических подходов к прогнозированию и планированию налоговых поступлений в бюджетную систему Российской Федерации, предлагаются новые корректирующие модели расчета налога на прибыль, налога на добавленную стоимость и налога на добычу полезных ископаемых, преимущественно формирующих налоговую составляющую федерального бюджета.
Ключевые слова: налоговое прогнозирование, планирование, федеральный бюджет, методика, налог на прибыль, налог на добавленную стоимость, налог на добычу полезных ископаемых.
Независимо от типа государственного устройства одной из важнейших задач правительства является формирование доходной части бюджета, которая обеспечивает и стимулирует развитие экономического потенциала страны, позволяет государству реализовывать свои функции и задачи. Еще П. Прудон заметил, что в сущности вопрос о налоге есть вопрос о государстве [7, а 5].
Участвуя в формировании и перераспределении национального дохода, налоги становятся частью единого процесса воспроизводства и специфической формой производственных отношений, формирующих их общественное содержание и обеспечивающих органы государственной власти вновь созданной стоимостью в денежной форме, позволяющей решать весь комплекс социально-политических, экономических, экологических и других общенациональных задач.
Квалифицированное прогнозирование и планирование налоговых потоков можно считать одной из основных и важнейших функций эффективного государственного управления. Поэтому все большее значение приобретает разработка единой методологии прогнозирования поступлений налогов и сборов в бюджетную систему страны, позволяющей не только рассчитать потенциально возможные объемы мобилизации налогов, но и оценить возможные потери бюджета, связанные с выпадающими потерями от неоправданных налоговых льгот, каналов ухода от налогообложения в связи с имеющимися возможностями двойственной интерпретации нормативных документов и др. [4, 5].
Анализ научных исследований С. В. Барулина, Л. В. Вардересян, Е. С. Вылковой, В. Г. Панскова, М. В. Романовского, Ф. К. Садыгова, Д. Г. Черника и др. авторов доказывает отсутствие единой общепризнанной методики прогнозирования и планирования налоговых поступлений. Поэтому до настоящего времени налоговыми органами в большинстве случаев при проведении прогнозных расчетов налоговых поступлений используется экспертный метод, основанный на опыте, интуиции работников и анализе трендовых тенденций за предыдущие периоды. В результате расчеты носят преимущественно оценочный характер и зачастую суммы фактических поступлений могут значительно различаться с плановыми показателями.
Автором предлагается скорректированная методика прогнозирования основных доходообразу-ющих налогов, имеющих наибольший удельный
2(188) - 2014
Налоги и налогообложение
2 000 1 800 1 600 1 400 1 200 1 000 800 600 400 200 0
1 886,1
1 753,2
1 328,7
1 176,6 2,87% ВВП
3,03% ВВП
3,1% ВВП
3,01% ВВП
1 114,9
3% ВВП
2009
2010
2011
2012
01.08.2013
Динамика объема поступлений НДС и его удельный вес в ВВП в 2009-2013 гг., млрд руб. [2]
вес в объеме налоговых поступлений федерального бюджета Российской Федерации, которые адми-нистрируются Федеральной налоговой службой Российской Федерации. Это - налог на добавленную стоимость на товары (работы, услуги), реализуемые на территории Российской Федерации (НДС), налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ) и налог на прибыль.
При прогнозировании налоговых поступлений модели расчета приводятся отдельно по каждому из указанных налогов в связи с различными принципами формирования налоговой базы и порядка исчисления и уплаты налогов в бюджетную систему, а также специфическими особенностями конкретных налогов.
Налог на добавленную стоимость на товары (работы, услуги), реализуемые на территории Российской Федерации, обеспечивает свыше одной трети всех администрируемых налоговыми органами налоговых поступлений в федеральный бюджет Российской Федерации и порядка 15-17 % от общей суммы доходов федерального бюджета [3].
Основным документом, регламентирующим порядок исчисления и уплаты НДС, с 01.01.2001 является Налоговый кодекс Российской Федерации (НК РФ) [6]. В соответствии с положениями ст. 164 гл. 21 НК РФ в целях налогообложения НДС применяются следующие ставки налогообложения: 0 %, 10 %, 18 %, а также расчетные ставки, определяемые как 10/110 и 18/118.
На основании ст. 153 НК РФ в случае осуществления операций, облагаемых по разным ставкам НДС, необходимо вести раздельный учет таких операций. При этом общая сумма налога определя-
ется путем суммирования сумм налога по каждому виду операций, признаваемому объектом обложения, с учетом соответствующих ставок налога. В силу положений ст. 171 НК РФ налоговая база по НДС может быть уменьшена на сумму налоговых вычетов. При этом, как и в случае с налоговыми ставками, существует множество особенностей их применения.
Кроме того, в ряде случаев возникает обязанность исчисления и уплаты НДС налоговыми агентами (ст. 161 НК РФ), обусловливающая необходимость применения законодательных норм со специфическими особенностями, касающимися порядка уплаты НДС налоговыми агентами. Это значительно усложняет алгоритм проведения прогнозных исследований и расчетов, а также ведет к увеличению временных и трудовых затрат.
Механизм порядка исчисления и уплаты НДС устанавливает определенную зависимость данного налога от объема ВВП. Действительно, анализ динамики НДС и его удельного веса в объеме ВВП показывает практически неизменную долю этого налога в ВВП - около 3 % (см. рисунок).
В обобщенном виде можно предложить следующую формулу расчета прогноза поступлений по НДС:
НДС = ^ПАдс
где НДС - сумма ожидаемого поступления по НДС в прогнозируемом периоде; ВВПпр - прогнозная величина ВВП по данным Министерства экономического развития Российской Федерации (при составлении прогноза налоговых поступлений в разрезе субъектов Российской Федерации - ВРП); ДНдС - доля поступлений НДС в объеме ВВП (ВРП).
В целях повышения достоверности прогнозных расчетов, используя имеющиеся исследования в данной области и на основании выводов автора, в качестве модели для расчета прогнозируемой к уплате суммы налоговых поступлений по НДС предлагается формула
НДСпр = НДСф • Тр • С - В + КР + З ± Д ±^хг,
финансовая аналитика
проблемы и решения
1=1
где НДСпр - прогнозируемая сумма налоговых поступлений по НДС;
НДСф - сумма НДС, исчисленная к уплате в бюджет (по данным отчета формы 1-НДС «О начислении налога на добавленную стоимость», формируемым Федеральной налоговой службой) в последнем налоговом периоде (или в аналогичном периоде предыдущего года); Тр - коэффициент, характеризующий динамику макроэкономических показателей; С - расчетный уровень собираемости, %; В - прогнозируемый объем возмещения НДС (на расчетные счета налогоплательщиков и в порядке зачетов в другие налоги); КР - ожидаемая сумма налоговых поступлений по результатам проводимой контрольной работы; З - прогнозируемый объем поступлений от погашения задолженности (в том числе реструктурированной задолженности); Д - дополнительные (+) или выпадающие (-) налоговые поступления в прогнозируемом периоде, связанные с изменениями налогового законодательства;
Х. - суммарный объем поступлений, обусловленных влиянием неуправляемых факторов, влияющих на рост мобилизуемых налоговых доходов (например, от разовых контрактов) или на их снижение (например, в связи с форс-мажорными обстоятельствами или из-за существенного изменения параметров налогообложения конкретного налогоплательщика), а также ожидаемые суммы поступлений (возвратов) по уточненным декларациям. Для расчета коэффициента, характеризующего динамику макроэкономических показателей Т предлагается применять формулу Т = И Ттп,
р д ВВП'
где Ид - индекс-дефлятор ВВП на прогнозируемый период;
ТВВП - прогнозируемый темп роста ВВП. Налог на прибыль организаций. Порядок исчисления и взимания налога на прибыль организаций (налог на прибыль) регламентируется положениями гл. 25 НК РФ. Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций является полученная налогоплательщиками прибыль, а налоговой базой -денежное выражение прибыли, подлежащей налогообложению. В соответствии со ст. 286 НК РФ сумма налога на прибыль определяется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой
базы. При налогообложении прибыли применяются основная ставка - 20 % (из которых 2 % зачисляется в федеральный бюджет и 18 % - в бюджеты субъектов Российской Федерации) и ряд специальных ставок в отношении отдельных видов доходов.
Учитывая имеющиеся работы авторов [1, 4, 5 и др.], а также на основании результатов собственных выводов автора при составлении прогноза поступлений по налогу на прибыль, зачисляемому в федеральный бюджет, может быть предложен следующий алгоритм расчета данного налога:
п
НП = Н ■ С ■ Т + Н + КР + З ± Д ±У х.,
пр пр пр д гЛ / , г?
г=1
где НПпр - прогнозируемая сумма налоговых поступлений по налогу на прибыль; Нпр - сумма исчисленного налога на прибыль (по основной налоговой ставке) за период, аналогичный прогнозируемому (по данным отчета формы 1-НМ «О начислении и поступлении налогов, сборов и иных обязательных платежей в бюджетную систему Российской Федерации», формируемым Федеральной налоговой службой); Тпр - коэффициент, характеризующий динамику прибыли прибыльных организаций; Нд - прогнозируемый объем поступлений по налогу на прибыль с доходов, полученных в виде дивидендов, в виде процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам, а также при выполнении соглашений о разделе продукции.
Коэффициент, характеризующий динамику прибыли прибыльных организаций Тпр, предлагается определять по формуле
Т = П / П.,
пр пр ф'
где Ппр - ожидаемый объем прибыли прибыльных организаций в прогнозируемом периоде (например, по данным Минэкономразвития и пр.); Пф - фактический сложившийся объем прибыли прибыльных организаций в сравниваемом периоде.
Для повышения достоверности выполняемых прогнозных расчетов автором предлагается параллельно с приведенными моделями расчета составлять прогноз поступлений на основе тренда налоговых поступлений за последние налоговые (отчетные) периоды методом скользящего среднего или экспоненциального сглаживания с последующим сопоставлением результатов расчетов, выполненных обоими методами и анализом сложившихся расхождений.
7х"
55
2(188) - 2014
Налоги и налогообложение
Налог на добычу полезных ископаемых взимается с 01.01.2002 в соответствии с положениями гл. 26 НК РФ с организаций и индивидуальных предпринимателей, признаваемых недропользователями в соответствии с законодательством Российской Федерации. Объемы поступлений НДПИ составляют около 18 % всех доходов федерального бюджета Российской Федерации и практически половину всех мобилизуемых Федеральной налоговой службой поступлений федерального бюджета [8].
Согласно ст. 338 НК РФ, налоговая база по НДПИ должна определяться налогоплательщиками самостоятельно отдельно по каждому добытому полезному ископаемому двумя способами:
1) при добыче угля, нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной, попутного газа, газа горючего природного и газового конденсата;
2) для остальных полезных ископаемых - как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении.
В настоящее время НК РФ установлены следующие способы исчисления НДПИ:
- первый способ предусматривает определение налога путем умножения стоимости добытого полезного ископаемого на адвалорную ставку (для большинства полезных ископаемых, по которым налоговая база определяется в зависимости от стоимости);
- второй способ предполагает расчет налога как произведение количества добытого полезного ископаемого на твердую налоговую ставку (применяется для газового конденсата);
- третий способ - умножение количества добытого полезного ископаемого на твердую налоговую ставку и фиксированный коэффициент, устанавливаемые законодательно на каждый год (применяется для газа горючего природного);
- четвертый способ - произведение количества добытого полезного ископаемого на твердую налоговую ставку и коэффициенты-дефляторы, устанавливаемые по каждому виду угля (для угля);
- пятый способ определяет НДПИ как произведение количества добытого полезного ископаемого и твердой налоговой ставки, скорректированной на коэффициенты, характеризующие динамику мировых цен К степень выработан-ности конкретного участка недр К величину запасов конкретного участка недр К степень сложности добычи нефти Кд и степень вырабо-
танности конкретной залежи углеводородного сырья Кдв. Данный способ применяется при расчете НДПИ на обезвоженную, обессоленную и стабилизированную нефть. Поскольку свыше 90 % общей суммы поступлений НДПИ по всем видам добытых полезных ископаемых принадлежит НДПИ в виде нефти, то основной интерес при прогнозировании налоговых поступлений принадлежит именно данному налогу. В силу положений ст. 342 НК РФ расчет НДПИ в виде нефти необходимо производить по формуле НДПИ = НБ • 470 • К • К • К • К • К ,
гп ц в з д дв'
где НБ - величина налоговой базы (количество добытой нефти в натуральном выражении); 470 - размер налоговой ставки. При этом Кц рассчитывается в следующем порядке:
Кц = (Ц - 15) Р / 261, где Ц - средний за налоговый период уровень цен сорта нефти «Юралс», долл. /барр.;
Р - среднее значение за налоговый период курса доллара США к рублю, устанавливаемого Центральным банком Российской Федерации.
С учетом данного алгоритма автором в качестве модели для расчета прогнозируемой к уплате суммы налоговых поступлений по НДПИ в виде нефти предлагается формула
НДПИпр = НДПИф • Т д • Тц • С + З + КР ± Д ± ^,
1=1
где НДПИф - фактический объем НДПИ за последний период (или период, аналогичный прогнозируемому);
Тд - предполагаемый темп роста (снижения) добычи нефти;
Тц - коэффициент, учитывающий ожидаемое
изменение динамики мировых цен на нефть.
Коэффициент Тц можно рассчитать по формуле
Тц = К / К , ц ц2 ц1'
где Кц2 - коэффициент, характеризующий динамику мировых цен на нефть, рассчитанный на основании прогнозных данных, сообщаемых Министерством экономического развития Российской Федерации;
Кц1 - фактический коэффициент, характеризующий динамику мировых цен на нефть, сложившуюся в данном периоде. Учитывая, что динамика удельного веса НДПИ в виде нефти в суммарном объеме НДПИ, формирующим федеральный бюджет, не претерпевает значительных изменений, прогнозную величину
Результаты прогнозных расчетов поступления налогов в федеральный бюджет
НДС Налог на прибыль НДПИ
Показатель 2012 г. 9 мес. 2012 г. 9 мес. 2012 г. 9 мес.
2013 г. 2013 г. 2013 г.
Прогноз на основе динамики временных рядов, млн руб. 3 750 3 500 518 383 1 950 1 630
Прогноз на основе предлагаемой методики, млн руб. 3 200 3 150 480 375 1 640 1 380
Фактические поступления, млн руб. 3 255 3 067 454 360 1 716 1 425
Уровень соответствия фактических поступлений 101,7 97,3 94,5 96,0 104,6 103,2
прогнозным расчетам по предлагаемой методике, %
Источник: рассчитано автором по данным Межрайонной ИФНС России № 2 по Волгоградской области.
НДПИ по прочим полезным ископаемым, суммы налоговых поступлений по которым зачисляются в доходы федерального бюджета, можно рассчитать по формуле
НДПИпр = НДПИн (100 - Уд) /100, где НДПИпр - прогноз поступлений НДПИ по прочим полезным ископаемым; НДПИн - прогноз поступлений НДПИ в виде нефти;
Уд - удельный вес НДПИ в виде нефти в суммарном объеме НДПИ.
Результаты сравнительного анализа прогнозных расчетов, выполненных на основе оценки динамики прошлых периодов и в соответствии с предлагаемой автором методикой, приведены в таблице.
Сравнительный анализ приведенных расчетов (см. таблицу) показывает, что авторская методика прогнозирования НДС, налога на прибыль и НДПИ обеспечивает достаточно высокий уровень достоверности. Отклонение фактических поступлений от прогнозных показателей не превышает 5 %. При этом модели расчетов прозрачны, просты, не требуют значительных временных, трудовых усилий и учитывают экзогенные факторы воздействия на налоговую систему.
Предложенная автором корректирующая методика расчета прогнозируемых налоговых поступлений по основным доходообразующим налогам федерального бюджета, администрируемым ФНС, синтезирует функциональные зависимости между макроэкономическими показателями и особенностями налогообложения указанных налогов. Мето-
дика позволяет формировать прогноз налоговых поступлений с учетом специфических особенностей конкретных налогов, что способствует повышению качества проведения прогнозных исследований и достоверности формируемого проекта федерального бюджета Российской Федерации.
Список литературы
1. Вукович Г. Г. Компаративный анализ отечественного опыта формирования и использования управленческой информации в бухгалтерском учете // Теория и практика общественного развития. 2011. № 2.
2. Министерство экономического развития Российской Федерации. http://www. economy. gov. ru.
3. Министерство финансов Российской Федерации. http://www. minim. ru.
4. Митрофанова И. А. Инструменты модернизации механизма налогообложения прибыли хозяйствующих субъектов // Финансы и кредит. 2012. № 1.
5. Митрофанова И. А., Левковская Е. В. О новой парадигме налогового администрирования // Налоги и налогообложение. 2007. № 3.
6. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая): Федеральный закон от 05.08.2000 №117-ФЗ (в ред. от 01.10.2013).
7. Сердюков А. Э., Вылкова Е. С., Тарасевич А. Л. Налоги и налогообложение: учеб. для вузов. 2-е изд. СПб: Питер, 2008.
8. Федеральная налоговая служба. http://www. nalog.ru.
7х"
57
