Организация аудиторской деятельности в сфере банковского аудита в Российской Федерации Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес»

ОРГАНИЗАЦИЯ АУДИТОРСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ В СФЕРЕ БАНКОВСКОГО АУДИТА В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

к.э.н. Джалилов А.Н.

НОУ ВПО «Социально-педагогический институт

к.э.н. Султанова Х.Р.

филиал «Южного Федерального Университета» ,г. Махачкала

В статье большое внимание уделяется содержанию аудита банковской деятельности, целям и задачам аудита. Раскрыто значение профессиональных суждений аудитора при подтверждении достоверности финансовой отчетности банков, а также понятие стандартов аудиторской деятельности и цели стандартизации на уровне отдельной фирмы, где осуществляется реализация требований нормативных стандартов аудитора, разработка прогрессивных приемов, рациональных способов организации аудиторской деятельности.

Ключевые термины: аудит, аудитор, аудиторские стандарты, аттестация, внешний аудит, внутренний аудит, аккредитование., обязательный аудит, инициативный аудит.

В условиях развития рыночных отношений произошли существенные изменения, как в сфере аудиторской деятельности, так и в банковской системе. Так, вступил в силу Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» от 07.08.2001 №119-ФЗ, определивший понятие и цель аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов, уточнил перечень субъектов, подлежащих обязательному аудиту, внес изменения во многие направления аудиторской деятельности, в том числе в систему подготовки и аттестации аудиторов.

Профессия аудитора известна с глубокой древности. Еще примерно в 200г. до н.э. квесторы (должностные лица, ведавшие финансовыми и судебными делами Римской империи) осуществляли контроль за государственными бухгалтерами на местах. Отчеты квесторов направлялись в Рим и заслушивались экзаменатором. Подобная практика и дала термин «аудитор».

Законодательной родиной аудита считается Великобритания, где впервые были приняты законы, вводящие обязательность аудиторской проверки и устанавливающие требования к качеству ее проведения. Закон об обязательном аудите в

Великобритании был принят в 1862 г., а позднее появился и в других странах: во Франции - в 1867 г., в США - после Великой депрессии, в 1937 г. В настоящее время практически во всех странах с развитой рыночной экономикой существует институт дипломированных аудиторов.

В России звание аудитора ввел Петр I. Должность аудитора совмещала отдельные обязанности прокурора, делопроизводителя и секретаря. Аудиторов в России называли присяжными бухгалтерами. Три более поздних попытки организации института аудита (в 1889, 1912 и 1928 гг.) по разным причинам не имели успеха. На современном этапе первые аудиторские фирмы появились в 1987 г.

В конце 80-х - начале 90-х годов была сделана попытка принять законодательный акт об аудиторской деятельности в СССР. С принятием ряда законов союзного и республиканского значения («О предприятиях в СССР», «О собственности в СССР», «О предприятиях и предпринимательской деятельности в РСФСР», «О банках и банковской деятельности в РСФСР»), в которых предусматривалось создание предприятий различных организационно-правовых форм, давалось определение предпринимательской деятельности, утверждались либеральные рыночные отношения в кредитной сфере, в стране на правовой основе стали создаваться различные коммерческие структуры, в том числе и аудиторские фирмы1.

Таким образом, с 1991 г. свою историю ведет институт независимого аудита в России. Появление аудита было вызвано объективными причинами, важнейшими из которых явились развитие предпринимательства, создание коммерческих предприятий и банков, становление рынка капиталов в стране, что, в свою очередь, обусловило необходимость совершенствования системы контроля над деятельностью данных субъектов и расширения состава контролирующих органов. Помимо контроля со стороны государства за деятельностью самостоятельных экономических субъектов, у других заинтересованных лиц (их акционеров (участников), кредиторов) также возникла потребность в получении объективной информации о финансовом положении данных предприятий (организаций). Такую независимую экспертизу деятельности экономических субъектов и призваны были обеспечивать создаваемые аудиторские организации2.

Таким образом, аудит в зарубежной и отечественной практике имеет объективную природу, его возникновение обусловлено процессом исторического развития хозяйства. Конкретно потребность в аудите связана, прежде всего, с несовпадением интересов составителей отчетности (администрации субъекта) и ее пользователей (собственников субъекта) и с необходимостью объективной информации для принятия хозяйственных решений, специальных знаний для оценки информации, которыми не обладает рядовой инвестор, с недоступностью материалов, на основе которых оценивается информация.

Зарубежная и отечественная практика трактует аудит достаточно многообразно. Например, Американская ассоциация по бухгалтерскому учету определяет аудит как системный процесс получения и оценки объективных данных об экономических событиях и действиях, устанавливающих уровень их соответствия определенному критерию и представляющий результаты заинтересованным пользователям. Западные специалисты также определяют аудит как процесс снижения до приемлемого уровня информационного риска, т.е. вероятности того, что в финансовых отчетах компаний содержатся ложные или неточные сведения для пользова-

3

телей отчетами .

Согласно российским Правилам (стандартам) аудиторской деятельности аудит - предпринимательская деятельность аудиторов (аудиторских организаций) по осуществлению независимых проверок бухгалтерской отчетности, платежнорасчетной документации, налоговых деклараций и других финансовых обязательств и требований экономических субъектов с целью установления достоверности их бухгалтерской отчетности и соответствия совершенных ими финансовых и хозяйственных операций нормативным актам, действующим в Российской Федерации. В отечественной практике встречается также определение аудита как независимой экспертизы финансовой отчетности предприятия на основе проверки соблюдения порядка ведения бухгалтерского учета, соответствия хозяйственных и финансовых операций законодательству Российской Федерации, полноты и точности отражения в финансовой отчетности деятельности предприятия.

Как следует из определения, основной целью аудита является: установление

достоверности бухгалтерской отчетности экономических субъектов; соответствия совершенных ими финансовых и хозяйственных операций нормативным актам Российской Федерации. Под достоверностью понимается степень точности данных финансовой отчетности, которая позволяет пользователю этой отчетности на основании ее данных делать правильные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении аудируемых лиц и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения.

С точки зрения направленности (характера проверяемого экономического субъекта) различают следующие виды аудита:

- банковский аудит- аудит кредитных организаций;

- аудит страховщиков - аудит страховых организаций и обществ взаимного страхования;

- аудит бирж, внебюджетных фондов и инвестиционных институтов;

- общий аудит - аудит иных экономических субъектов.

В соответствии с законодательством Российской Федерации подавляющее большинство экономических субъектов России подлежит обязательной ежегодной аудиторской проверке. Критерии, согласно которым экономические субъекты должны проходить обязательную аудиторскую проверку, установлены в постановлении Правительства РФ от 7 декабря 1994 г. № 1355 «Об основных критериях (системе показателей) деятельности экономических субъектов, по которым их бухгалтерская (финансовая) отчетность подлежит обязательной ежегодной аудиторской проверке».

Каждый из вышеназванных видов аудита подчиняется общим нормам правового регулирования аудиторской деятельности в Российской Федерации, но имеет свою специфику, определяющую его отдельное правовое регулирование. По каждому виду аудита в отдельности проводятся аттестация и лицензирование на право его осуществления.

Например, банковский аудит является одним из видов аудита. Его основная цель - установление достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности кредитных организаций и соответствия совершенных кредитными организациями

операций действующему законодательству Российской Федерации и нормативным актам ЦБ РФ.

Для кредитных организаций банковский аудит также может выполнять следующие задачи:

- постановку, восстановление и ведение бухгалтерского учета, составление финансовой отчетности, бухгалтерское консультирование;

- налоговое консультирование;

- анализ финансово-хозяйственной деятельности кредитных организаций, экономическое и финансовое консультирование;

- управленческое консультирование, в том числе связанное с реструктуризацией кредитных организаций;

- правовое консультирование, а также представительство в судебных и налоговых органах по налоговым и таможенным спорам;

- автоматизацию бухгалтерского учета и внедрение информационных технологий;

- оценку стоимости имущества кредитных организаций, а также оценку предпринимательских рисков;

- разработку и анализ инвестиционных проектов, составление бизнес-планов;

- проведение маркетинговых исследований;

- проведение научно-исследовательских и экспериментальных работ в области, связанной с аудиторской деятельностью, и распространение их результатов, в том числе на бумажных и электронных носителях;

- оказание других услуг, связанных с аудиторской деятельностью.

Все вышеназванные задачи, в той или иной мере решаемые аудиторскими фирмами, имеют одну общую направленность: они должны оказать помощь и содействие кредитным организациям в улучшении результатов деятельности и обеспечении условий их стабильной работы в долгосрочном периоде5.

Банковский аудит как один из видов аудита можно детализировать по следующим признакам:

1) по способу проведения:

- обязательный аудит - ежегодная аудиторская проверка ведения бухгалтерского

учета и финансовой отчетности кредитной организации в соответствии с Федеральным законом «Об аудиторской деятельности». Проводится только аудиторскими организациями. В процессе обязательного аудита в кредитных организациях, в уставных капиталах которых доля государственной собственности или собственности субъекта РФ составляет не менее 25 %, договоры по оказанию аудиторских услуг должны заключаться по итогам открытого конкурса, порядок проведения которого утверждается Правительством РФ. Объем и порядок осуществления обязательного аудита регламентируются законодательными нормами РФ; проводится по поручению государственных органов;

- инициативный аудит; проводится по решению кредитной организации; его характер и масштабы определяет сам клиент;

2) по характеру проведения:

- внешний аудит; проводится на договорной основе сторонними независимыми аудиторами, представленными аудиторскими фирмами и индивидуальными предпринимателями, деятельность которых регулируется законодательством Российской Федерации и нормативными актами Банка России. Кредитная организация самостоятельно выбирает аудиторскую фирму (аудитора) для проведения аудита. Аудиторская фирма (аудитор), осуществляющая обязательный ежегодный аудит с целью подтверждения достоверности годового отчета, должна быть утверждена общим собранием участников (акционеров) кредитной организации. Данные об утвержденной аудиторской фирме (аудиторе) кредитная организация сообщает территориальному учреждению Банка России;

- внутренний аудит; проводится специальным подразделением (отделом) самой кредитной организации; его деятельность и направления проверки законодательно не регламентируются, а определяются руководством кредитной организации. Внутренний аудит как структура самой кредитной организации не может подтверждать достоверность ее годовой отчетности;

3) по периодичности проведения:

- первоначальный аудит; проводится аудиторской фирмой (аудитором) впервые для данного клиента - кредитной организации, что существенно повышает риск и

трудоемкость аудита (аудиторы не располагают необходимой информацией об особенностях деятельности клиента, системе его внутреннего контроля и др.);

- согласованный (повторный) аудит; осуществляется аудиторской фирмой (аудитором) повторно или регулярно; основан на знании специфики клиента, его положительных и отрицательных сторон, квалификации руководства, что при прочих равных обстоятельствах снижает риск аудита. В то же время результаты длительного сотрудничества с проверяемым клиентом обусловливают такой недостаток данного вида аудита, как возможное «замыливание глаза», что затрудняет оценку деятельности клиента с новых позиций, быстрое выявление иных аспектов совершаемых клиентом операций;

4) с точки зрения развития аудит разделяют на три стадии и соответственно на три вида:

- подтверждающий аудит; означает проверку и подтверждение достоверности бухгалтерской отчетности кредитной организации;

- системно-ориентированный аудит; дает возможность наблюдения систем, контролирующих операции клиента. Здесь аудиторская проверка основывается на анализе системы внутреннего контроля кредитной организации. Доказано, что при эффективной системе внутреннего контроля вероятность ошибок в деятельности клиента незначительна, и поэтому для аудиторов отпадает необходимость проведения детальной проверки данного клиента. При наличии неэффективной системы внутреннего контроля, своевременно не выявляющей и не устраняющей недостатки деятельности, клиенту даются рекомендации по ее улучшению;

- аудит, базирующийся на риске; означает проведение проверки выборочно с концентрацией аудиторской работы в основном на «узких местах», главных аспектах деятельности клиента, т.е. в областях с более высоким аудиторским риском4. В результате этого возникает необходимость в правовом регулировании аудита, регулируются он следующими основными нормативными документами:

1. Федеральным законом «Об аудиторской деятельности от 27.08.2001 .№119 -ФЗ.

2. Постановлением Правительства РФ «О вопросах государственного регулирования аудиторской деятельности в РФ» от 06.02.2002 №80

3. Постановлением Правительства Российской Федерации «О лицензировании аудиторской деятельности» от 29.03.2002. №190

4. Правилами проведения конкурса по отбору аудиторских организаций для осуществления обязательного ежегодного аудита организаций, в уставном капитале которых доля государственной собственности составляет не менее 25%, утвержденными постановлением Правительства Российской Федерации от 12.12.2001 № 409.

5. Положением о Совете по аудиторской деятельности при Министерстве финансов РФ, утвержденными приказом Министерства финансов РФ от 03.06.2002.

6. Временным положением о системе аттестации, обучения и повышения квалификации аудиторов в РФ, утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 12.09.2002. №93н.

7. Федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности, утвержденными постановлением Правительства Российской Федерации от 23.09.2002. №696 (с дополнениями, утвержденными постановлением Правительства Российской Федерации от 04.07.2003 №405).

8. Кодексом этики аудиторов России, принятым Советом по аудиторской деятельности при Министерстве финансов Российской Федерации 28.08.2003, протокол №16. Государственное регулирование аудиторской деятельности возложено на уполномоченный федеральный орган исполнительной власти, В настоящее время этим органом выступает Министерство финансов Российской Федерации. Основными функциями уполномоченного федерального органа государственного регулирования аудиторской деятельности являются:

-издание в пределах своей компетенции нормативных правовых актов, регулирующих аудиторскую деятельность;

- организация разработки и представление на утверждение Правительству Российской Федерации федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности;

- организация в установленном порядке системы аттестации, обучения и повышения квалификации аудиторов в Российской Федерации, лицензирование аудиторской деятельности;

- организация системы надзора за соблюдением аудиторскими организациями лицензионных требований и условий;

- контроль за соблюдением аудиторскими организациями федеральных правил аудиторской деятельности;

- определение объема и разработка порядка представления уполномоченному федеральному органу отчетности аудиторских организаций;

- ведение государственных реестров аттестованных аудиторов, аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов, профессиональных аудиторских объединений и учебно-методических центров, а также предоставление информации, содержащейся в реестрах, всем заинтересованным лицам;

- аккредитация профессиональных аудиторских объединений.

При уполномоченном федеральном органе в целях учета мнения профессиональных участников рынка аудиторской деятельности создается Совет по аудиторской деятельности.

Положение о Совете по аудиторской деятельности утверждается руководителем уполномоченного федерального органа. В состав Совета по аудиторской деятельности включаются представители федеральных органов, Центрального банка РФ и пользователей аудиторских услуг. Члены Совета по аудиторской деятельности утверждаются руководителем уполномоченного федерального органа по представлению аккредитованных профессиональных аудиторских объединений, федеральных органов исполнительной власти, осуществляющих регулирование профессиональной деятельности организаций, подлежащих обязательному аудиту. Представительство аккредитивных профессиональных аудиторских объединений в Совете по аудиторской деятельности должно составлять не менее 51% общего состава Совета.

Совет по аудиторской деятельности играет важную роль в развитии профессии аудитора и конкретно выполняет следующие функции:

- принимает участие в подготовке и предварительном рассмотрении основных документов аудиторской деятельности и проектов решений уполномоченного федерального органа;

- разрабатывает федеральные правители (стандарты) аудиторской деятельности, периодически их пересматривает и выносит на рассмотрение уполномоченного федерального органа;

- рассматривает обращения и ходатайства аккредитованных профессиональных аудиторских объединений и вносит соответствующие рекомендации на рассмотрение уполномоченного федерального органа;

- осуществляет иные функции в соответствии с Положением о Совете по аудиторской деятельности.

В плане саморегулирования деятельности аудитора могут создавать профессиональные аудиторские объединения. Согласно позиции государственных органов дальнейшее развитие регулирования аудиторской деятельности в России будет состоять в повышении роли данных саморегулируемых объединений аудиторов. В настоящее время при Министерстве финансов Российской Федерации аккредитовано семь профессиональных аудиторских объединений (Аудиторская палата России, Институт профессиональных аудиторов и др.). Наблюдается тенденция консолидации деятельности аккредитованных аудиторских объединений в рамках, заключаемых между ними соглашений о взаимном сотрудничестве на рынке аудиторских услуг и оценки качества работы аудиторов. Любая аудиторская организация и любой индивидуальный аудитор могут являться членами, по крайней мере, одного аккредитованного профессионального аудиторского объединения - само-регулируемого объединения аудиторов, индивидуальных аудиторов, созданное в целях обеспечения условий аудиторской деятельности своих членов и защиты их интересов, действующее на некоммерческой основе, устанавливающее обязательные для своих членов внутренние правила аудиторской деятельности и профессиональной этики, осуществляющее систематический контроль за их соблюдением, получившее аккредитацию в уполномоченном федеральном органе. Профессиональное аудиторское объединение, удовлетворяющее указанным требованиям,

членами которого являются не менее 1000 аттестованных аудиторов и не менее 100 аудиторских организаций, вправе подать в уполномоченный федеральный орган заявление о своей аккредитации.

Аккредитованные профессиональные аудиторские объединения наделены достаточно широкими полномочиями, им разрешается:

участвовать в аттестации на право осуществления аудиторской деятельности, проводимой уполномоченным федеральным органом;

в соответствии с квалификационными требованиями уполномоченного органа разрабатывать учебные программы и планы, осуществлять профессиональную подготовку аудиторов;

самостоятельно или по поручению уполномоченного федерального органа проводить проверку качества работы аудиторских организаций или индивидуальных аудиторов, являющихся их членами;

по итогам проведенных проверок применять меры воздействия к виновным лицам и (или) обращаться в уполномоченный федеральный орган с мотивированным ходатайством о наложении взыскания на таких лиц;

ходатайствовать перед уполномоченным федеральным органом о выдаче претендентам квалифицированных аттестатов аудитора и приостановлении действия и аннулировании квалификационного аттестата аудитора в отношении своих членов;

ходатайствовать перед уполномоченным федеральным органом о выдаче, приостановлении действия и аннулировании лицензии в отношении своих членов;

обращаться в Совет по аудиторской деятельности с предложениями по регулированию аудиторской деятельности; содействовать развитию профессии аудитора и повышению эффективности аудиторской деятельности в РФ;

защищать профессиональные интересы аудиторов в органах государственной власти РФ и субъектов РФ, судах и правоохранительных органах;

разрабатывать и издавать литературу и периодические издания по аудиту и сопутствующим ему услугам;

представлять интересы аудиторов в международных профессиональных организациях аудиторов.

При аннулировании лицензии на осуществление аудиторской организации последняя исключается из состава всех аккредитованных профессиональных аудиторских объединений, членами которых она состоит.

На уровне государственного регулирования аудита для повышения качества его проведения и внедрения в практику передового опыта проведена стандартизация аудиторской деятельности: были разработаны и утверждены федеральные правила аудита, положениям которых должны следовать все представители этой профессии.

В целом правила (стандарты) аудиторской деятельности подразделяются:

- на федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности;

- внутренние правила (стандарты) аудиторской деятельности, действующие в профессиональных аудиторских объединениях, а также правила (стандарты) аудиторской деятельности аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов.

Основное назначение аудиторских стандартов состоит в закреплении единых основополагающих правил (принципов), определяющих нормативные требования к проведению и оформлению аудита, оценке качества аудита, порядку подготовки аудиторов и оценке их квалификации и обеспечивающих определенные гарантии результатов аудиторской проверки при их соблюдении. Стандарты должны выполняться независимо от условий, в которых проводится аудит. Аудитор, допускающий в своей практике отклонение от стандарта, должен быть готов обосновать свои действия.

Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности являются обязательными для аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов, а также для аудируемых лиц, за исключением положений, в отношении которых указано, что они имеют рекомендательный характер. Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности утверждаются Правительством Российской Федерации.

Профессиональные аудиторские объединения вправе, если это предусмотрено их уставами, устанавливать для своих членов внутренние правила (стандарты) аудиторской деятельности, которые не могут противоречить федеральным правилам (стандартам) аудиторской деятельности. При этом требования внутренних

правил (стандартов) аудиторской деятельности не могут быть ниже требований федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности.

Аудиторские организации и индивидуальные аудиторы вправе устанавливать собственные правила (стандарты) аудиторской деятельности, которые не могут противоречить федеральным правилам (стандартам) аудиторской деятельности. При этом требования правил (стандартов) аудиторской деятельности аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов не могут быть ниже федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности и правил (стандартов) аудиторской деятельности профессионального аудиторского объединения, членами которого они являются.

Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности разрабатывались с учетом требований международных аудиторских стандартов. К настоящему времени разработаны и утверждены Правительством РФ 11 федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности:

Правило (стандарт) №1 « Цель и основные принципы аудита финансовой (бух.) отчетности»;

Правило (стандарт) №2 « Документирование аудита»;

Правило (стандарт) №3 « Планирование аудита»;

Правило (стандарт) №4 « Существенность в аудите»;

Правило (стандарт) №5 « Аудиторские доказательства»;

Правило (стандарт) №6 «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности»;

Правило (стандарт) №7 « Внутренний контроль качества аудита»

Правило (стандарт) №8 « Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом»

Правило (стандарт) №9 « Аффилированные лица»

Правило (стандарт) №10 « События после отчетной даты»

Правило (стандарт) №11 «Применимость допущения непрерывности деятельности аудируемого лица».

Данный перечень правил (стандартов) аудиторской деятельности не является исчерпывающим, в настоящее время в стадии разработки находятся несколько правил (стандартов) аудиторской деятельности.

Стандарты аудиторской деятельности можно представить в четырех взаимосвязанных частях:

основные постулаты - соответствие стандартам, доступность и согласованность стандартов, беспристрастность суждений, ответственность руководства, средства внутреннего контроля, доступ к информации, контроль деятельности, улучшение техники проверки, столкновение интересов и т.д.;

общие правила (стандарты); они представляют собой свод профессиональных требований по квалификации аудитора, независимо его точки зрения и должному вниманию ко всем вопросам, касающимся выполняемой работы, и др.;

рабочие правила (стандарты), или правила (стандарты) проведения аудиторской проверки; в них раскрываются положения о необходимости планирования проверки, изучения и оценки систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, получения доказательных материалов, контроля качества аудита ит.п.;

правила (стандарты) составления отчетов; предусматривают требования как к форме отчетности аудитора (соответствующее название, дата, подпись и др.), так и к ее содержанию (законная основа проведения аудита, полнота составления отчета, указание объекта и периода проверки, соответствие стандартам).

Значение стандартов аудиторской деятельности достаточно многогранно: наряду с повышением качества проверок, содействием внедрению в повседневную практику передовых навыков аудиторские стандарты помогают аудиторам при заключении договоров с клиентами, дают возможность самим пользователям лучше понять процесс проверки, помогают аудиторам вести переговоры с клиентами, являются основанием для доказательства в суде качества проведения аудита. Таким образом, на основе утверждаемых правил (стандартов) аудиторской деятельности аудиторские фирмы должны разрабатывать внутренние стандарты аудита, которые должны обеспечить реализацию требований нормативных стан-

дартов аудита и разработку прогрессивных приемов и рациональных способов организации аудиторской деятельности.

Литература:

1. Аудит в России. Антология российского аудита: учебник для вузов/под ред. А.В. Крикунова. М. Маркет ДС, 2008.

2. Ендовицкий, Д.А. Международные стандарты аудиторской деятельности: учеб. пособие для студентов вузов/ ДА. Ендовицкий, И.В. Панина. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2009.

3. Ивашкевич. В.Б. Практический аудит: учеб. пособие/ В.Б. Ивашкевич. М.: Магистр, 2007.

4. Мельник, М.В. Основы аудита: учеб. пособие/М.В. Мельник. -М.: Инфра-М, 2008.