CC BY
99
ПРАВОВОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ
УДК 657
ОРГАНИЗАЦИОННО-ПРАВОВЫЕ И ЭКОНОМИЧЕСКИЕ ОСОБЕННОСТИ ФУНКЦИОНИРОВАНИЯ Н Е ГОСУДАРСТВЕНН ЫХ ОБРАЗОВАТЕЛЬНЫХ УЧРЕЖДЕНИЙ
Т. А. ФЕДОРЧЕНКО,
преподаватель кафедры бухгалтерского учета и анализа хозяйственной деятельности E-mail: tat-121072@ya№dex. ru Филиал Всероссийского заочного финансово-экономического института, г. Курск
Бухгалтерский учет в негосударственных образовательных учреждениях имеет особенности, которые обусловлены законодательством и спецификой услуг. В статье рассмотрены вопросы законодательного и нормативного регулирования деятельности негосударственных образовательных учреждений. Особое внимание уделено особенностям учета в негосударственных образовательных учреждениях, а также роли учетной политики, позволяющей раскрыть организационно-правовые и экономические вопросы функционирования учреждений.
Ключевые слова: образовательные учреждения, некоммерческие организации, платная образовательная деятельность, бухгалтерский учет, учетная политика.
Середина 1990-х гг. ознаменовалась для Российской Федерации широким распространением негосударственного образования и созданием негосударственных образовательных учреждений высшего профессионального и среднего профессионального образования. Основой для этого послужили Закон Российской Федерации от 10.07.1992 № 3266-1 «Об образовании»
(далее — Закон № 3266-1), Федеральный закон от 22.08.1996 № 125-ФЗ «О высшем и послевузовском профессиональном образовании» и Федеральная программа развития образования, утвержденная Федеральным законом от 10.04.2000 № 51-ФЗ, в которых была предусмотрена возможность оказания образовательных услуг негосударственными образовательными учреждениями.
Действующее на тот момент законодательство использовало для обозначения юридического лица, оказывающего образовательные услуги, термин «образовательное учреждение». Однако в 1996 г. Закон № 3266-1 был принят в новой редакции, которая определяла, что государственные и негосударственные образовательные организации могут создаваться в организационно-правовых формах, предусмотренных гражданским законодательством Российской Федерации для некоммерческих организаций.
Гражданский кодекс Российской Федерации (ГК РФ) устанавливает следующие формы некоммерческих организаций:
— потребительские кооперативы;
— общественные и религиозные организации (объединения);
— фонды;
— учреждения;
— объединения юридических лиц (ассоциации и союзы).
В отличие от коммерческих организаций, исчерпывающий перечень организационно-правовых форм которых приведен в п. 2 ст. 50 ГК РФ, перечень организационно-правовых форм некоммерческих организаций является открытым.
Некоммерческие организации создаются для достижения социальных, благотворительных, культурных, образовательных, научных, управленческих целей, в целях охраны здоровья граждан, развития физической культуры и спорта, удовлетворения духовных и иных нематериальных потребностей граждан, защиты прав, законных интересов граждан и организаций, в иных целях, направленных на защиту общественных интересов.
Некоммерческие организации представляют отдельный тип юридических лиц и обладают следующими общими признаками:
— основной целью деятельности является решение социально значимых задач;
— имеют два основных источника финансирования деятельности: средства, полученные в рамках целевого финансирования, и прибыль, полученная в результате коммерческой деятельности;
— прибыль, полученная в результате осуществления предпринимательской деятельности, направляется на содержание и развитие организации, а не распределяется между ее участниками;
— соблюдение принципов функциональной, стратегической подотчетности и прозрачности [6, с. 4].
В соответствии с п. 2. ст. 120 ГК РФ учреждением признается некоммерческая организация, созданная собственником для осуществления управленческих, социально-культурных или иных функций некоммерческого характера. Учреждение может быть создано гражданином или юридическим лицом (частное учреждение) либо соответственно Российской Федерацией, субъектом Российской Федерации, муниципальным
образованием (государственное или муниципальное учреждение).
Существенное отличие образовательных учреждений от других некоммерческих организаций заключается в следующем:
— учредители наделяют учреждение имуществом, принадлежащим им на праве собственности;
— учредители сохраняют на имущество, переданное учреждению, право собственности;
— имущество, переданное собственником, закрепляется за учреждением на праве оперативного управления.
Закрепление в нормах гражданского законодательства особого правового статуса образовательных организаций обусловлено необходимостью правовой охраны образовательной деятельности, связанной, с реализацией конституционного права личности. Эта необходимость определяет и ряд требований к образовательным учреждениям:
— функционирование в организационно-правовых формах, определенных законом для некоммерческих организаций (для государственных и муниципальных — только в форме учреждения);
— установление специальной правоспособности, т. е. права осуществлять только ту деятельность в соответствии с законом, которая прямо указана в учредительных документах, в частности, образовательная деятельность является для таких организаций основной и должна быть указана в учредительных документах образовательной организации;
— лицензирование образовательной деятельности (ст. 33 Закона № 3266-1);
— требования к педагогическому составу, материальному оснащению, экономическому обеспечению;
— требования, связанные с реализацией конкретных образовательных программ, установленных Законом № 3266-1 и др. Деятельность негосударственных образовательных организаций в части, не урегулированной Законом № 3266-1, определяется законодательством Российской Федерации.
Деятельность государственных и муниципальных образовательных учреждений регулируется типовыми положениями об образовательных учреждениях соответствующих типов и видов, утверждаемыми Правительством Российской Федерации,
и разрабатываемыми на их основе уставами этих образовательных учреждений.
Для негосударственных образовательных учреждений типовые положения об образовательных учреждениях выполняют функции примерных.
Отличительной особенностью образовательных учреждений является то, что способность ведения финансово-хозяйственной деятельности, предусмотренной уставом, возникает с момента государственной регистрации, а право на реализацию образовательных программ и на льготы, предусмотренные законодательством, — с момента получения лицензии.
Негосударственное образовательное учреждение имеет право осуществлять платную образовательную деятельность, которая регулируется договором, определяющим уровень образования, сроки обучения, размер платы за обучение. Платная образовательная деятельность такого учреждения не рассматривается как предпринимательская, если получаемый от нее доход полностью идет на возмещение затрат на обеспечение образовательного процесса (в том числе на заработную плату), его развитие и совершенствование в данном образовательном учреждении [4].
Кроме того, образовательное учреждение вправе вести предпринимательскую деятельность, предусмотренную его уставом. К предпринимательской деятельности образовательного учреждения относятся:
- торговля покупными товарами, оборудованием;
- оказание посреднических услуг;
- долевое участие в деятельности других учреждений (в том числе образовательных) и организаций;
- приобретение акций, облигаций, иных ценных бумаг и получение доходов (дивидендов, процентов) по ним;
- ведение приносящих доход иных внереализационных операций, непосредственно не связанных с собственным производством предусмотренных уставом продукции, работ, услуг и с их реализацией. Негосударственные образовательные учреждения имеют определенные организационно-правовые особенности, основная часть которых представлена в таблице.
На развитие финансовой сферы системы образования воздействуют как нормативно-правовая база в области образования, так и социальная и экономическая стабильность. Кроме того, образовательная деятельность относится к лицензируемым видам деятельности и находится под контролем государственных структур. В соответствии с пп. 6, 8 ст. 28 Закона № 3266-1 в компетенции федеральных органов исполнительной власти, уполномоченных принимать управленческие решения по вопросам образования (Минобрнауки России, Рособразова-ние), устанавливать порядок создания, реорганизации и ликвидации образовательных учреждений, проводить аттестацию и государственную аккредитацию образовательных учреждений.
Платная образовательная деятельность связана с привлечением в данное образовательное учреждение учащихся (студентов), что в свою очередь зависит и от демографического положения в данном регионе, и от материального благополучия населения, и, что немало важно, от востребованности специалистов определенного профиля в экономике страны.
На развитие образовательного учреждения влияет множество факторов. Основные из них представлены на рис. 1.
Ряд факторов, способствующих развитию образовательного учреждения, находится в прямой зависимости от деятельности самого учреждения, к ним можно отнести степень развития материальной базы, наличие квалифицированных кадров, качество подготовки специалистов.
Деятельность образовательного учреждения по реализации согласно его уставу производимой продукции, работ и услуг относится к предпринимательской лишь в той части, в которой получаемый от этой деятельности доход не реинвестируется непосредственно в данное образовательное учреждение или в непосредственные нужды обеспечения, развития и совершенствования образовательного процесса в данном образовательном учреждении. В то же время поступления в виде платы за обучение в образовательных учреждениях являются доходом от обычного вида деятельности, а прибыль организации является основным источником финансирования капитального строительства, приобретения оборудования и внедрения новых технологий в образовательный процесс.
Организационно-правовые особенности функционирования негосударственных образовательных учреждений
Показатель Особенности функционирования
Порядок создания Могут создаваться в организационно-правовых формах, предусмотренных гражданским законодательством для некоммерческих организаций
Учредители Граждане и (или) юридические лица
Количество учредителей Не ограничено
Цель создания Предоставление услуг в области образования
Учредительные документы Устав, учредительный договор (на усмотрение учредителей)
Право на имущество Право оперативного управления или право собственности
Распоряжение имуществом Вправе распоряжаться имуществом, находящимся в собственности учреждения
Вид деятельности Занимается видами деятельности не запрещенными законодательством Российской Федерации и соответствующими целями деятельности, предусмотренными учредительными документами
Финансирование Государственный или муниципальный заказ
Доходы Доходы от деятельности, осуществляемой в соответствии с учредительными документами
Распоряжение доходами Доходы поступают в самостоятельное распоряжение учреждения и используются им для достижения целей образовательной деятельности
Назначение прибыли Прибыль не распределяется между учредителями, а реинвестируется в образовательную деятельность
Ответственность по обязательствам Отвечает по своим обязательствам находящимися в его распоряжении денежными средствами. При недостаточности указанных денежных средств субсидиарную ответственность по обязательствам такого учреждения несет собственник имущества
Некоторые особенности имеет административно-правовой статус негосударственных образовательных учреждений (НОУ). Согласно п. 5 ст. 12 Закона № 3266-1 для НОУ типовые положения об образовательных учреждениях выполняют функции примерных. Тем самым НОУ вправе разрабатывать собственные (уникальные, индивидуальные) положения.
Внешние факторы
Социальные
(демографическая ситуация, политика в области кредитования услуг образования)
Экономические
(востребованность квалифицированных кадров)
При организации бухгалтерского учета негосударственные образовательные учреждения должны руководствоваться Федеральным законом от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее — Закон № 129-ФЗ) [3], который устанавливает единые правовые и методологические основы организации и ведения бухгалтерского учета в Российской Федерации, а также другими федеральными законами, указами Президента Российской
Федерации и постановлениями Правительства Российской Федерации.
Отличительные особенности образовательной деятельности — это длительный период оказания услуг, сложность в диверсификации оказываемых услуг и значительное влияние
Внутренние факторы
Создание эффективной системы управления
Подбор квалифицированных кадров
Г
Политические
(создание равных условий для организаций различных форм собственности)
Конкурентоспособность на основе качественной подготовки специалистов
Рис. 1. Факторы, оказывающие влияние на развитие образовательного учреждения
государства на механизм предоставления услуг образования.
Образовательные учреждения определяют
в уставе перечень платных образовательных услуг в соответствии с лицензией. Платные образовательные услуги могут оказываться в разных формах: очной, очно-заочной (вечерней), заочной форме и в форме экстерната. Учебные занятия проводятся в соответствии с учебным планом в форме лекций, консультаций, семинаров, практических занятий, лабораторных, контрольных и самостоятельных работ, практики, дипломной работы или проекта, магистерской диссертации. Краткосрочные образовательные программы могут продолжаться от нескольких дней до одного учебного года. Долгосрочные образовательные программы реализуются в течение нескольких учебных лет. В процессе реализации образовательных услуг можно выделять отдельные этапы (курсы, семестры) в соответствии с договорами, заключенными с потребителями услуг.
Негосударственное образовательное учреждение может оказывать услуги на бесплатной для потребителей основе (за счет средств целевого финансирования), а также на платной основе (за счет поступлений от клиентов). Доходы и расходы от оказания таких услуг в учете следует разграничить в связи с тем, что они относятся к разным источникам финансирования.
В настоящее время не существует единого подхода к методам отражения в учете таких поступлений. Кроме того, все полученные доходы негосударственные образовательные учреждения обязаны направлять на обеспечение нужд образовательного процесса, его развитие и совершенствование.
Вопрос отражения в учете доходов и расходов образовательной деятельности не разрешен на законодательном уровне, так как отраслевые ведомства сферы образования регулируют в первую очередь деятельность бюджетных учреждений.
Образовательные учреждения, так же, как и остальные налогоплательщики, при исчислении налогов руководствуются нормами Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) и федеральными законами о налогах, являющихся составной частью законодательства о налогах и сборах.
Средства, получаемые налогоплательщиками за оказание услуг за плату, в том числе негосударственными образовательными учреждениями, являются доходами от реализации и учитываются при определении базы по налогу на прибыль организаций в порядке, определенном гл. 25 НК РФ.
Порядок учета налогоплательщиком доходов и расходов для целей налогообложения прибыли определяется в соответствии с избранным организацией методом учета доходов и расходов.
Для организаций, применяющих метод начисления, порядок признания доходов и расходов для целей налогообложения установлен ст. 271, 272 НК РФ. При методе начисления доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав.
В то же время налогообложение образовательных учреждений имеет свои особенности в связи с тем, что такие учреждения являются некоммерческими и кроме этого образовательными, для которых в Законе № 3266-1 дополнительно установлены некоторые нормы. Государственные и негосударственные образовательные учреждения имеют право оказывать платные образовательные услуги. Налогообложение доходов от оказания таких платных образовательных услуг часто становится причиной многочисленных споров налогоплательщиков с налоговыми органами. Вопросы возникают при применении Закона № 3266-1 в части признания деятельности образовательных учреждений непредпринимательской и при предоставлении образовательным учреждениям льгот по налогам.
Деятельность по оказанию услуг в сфере образования по проведению некоммерческими образовательными организациями учебно-производственного или воспитательного процесса не облагается налогом на добавленную стоимость (НДС). При этом согласно подп. 14 п. 2 ст. 149 НК РФ от налогообложения освобождаются услуги, связанные с проведением учебно-производственного процесса по направлениям основного и дополнительного образования, указанным в лицензии. Консультационные услуги и услуги по сдаче в аренду помещений облагаются НДС.
Когда организация осуществляет несколько видов деятельности, как облагаемых НДС, так и освобождаемых от налогообложения, она должна вести раздельный учет операций, подлежащих и не подлежащих налогообложению (п. 4 ст. 149 НК РФ).
Статьей 5 Закона № 129-ФЗ предусмотрено, что учреждения, руководствуясь законодательством Российской Федерации о бухгалтерском
учете и нормативными актами органов, регламентирующих бухгалтерский учет, самостоятельно формируют свою учетную политику, исходя из своей структуры, отрасли и других особенностей деятельности.
Учетная политика для любой организации является тем распорядительным документом, без которого невозможны построение и ведение системы бухгалтерского учета. Негосударственные образовательные учреждения не являются исключением. Порядок ведения учета для них в нормативных актах четко не прописан, поэтому различные неурегулированные вопросы учреждениям приходится решать самостоятельно, фиксируя принятые решения в учетной политике.
Бухгалтерский учет в негосударственных образовательных учреждениях имеет свои особенности, обусловленные законодательством, а также спецификой оказываемых услуг. Специфические особенности учета в негосударственных образовательных учреждениях вызывают необходимость внесения в
Факторы, влияющие на формирование учетной политики
Организационно-правовые
учетную политику элементов, которые позволят раскрыть организационно-правовые и экономические вопросы функционирования. Факторы, оказывающие влияние на формирование учетной политики в негосударственных образовательных учреждениях, представлены на рис. 2.
Таким образом, можно заключить, что деятельность негосударственных образовательных учреждений можно отнести к отдельному виду деятельности, обладающему специфическими особенностями. Важным элементом организации бухгалтерского учета в данных учреждениях является учетная политика, в которой осуществляется разработка организацией соответствующего способа ведения учета, исходя из положений по бухгалтерскому учету, а также Международных стандартов финансовой отчетности. Учетная политика в организации приобретает статус внутреннего регламентирующего документа, способствующего практической реализации бухгалтерского учета. При этом учетная политика позволяет учесть специфику деятельности негосударственных образовательных учреждений и обеспечивает более достоверное представление фактов хозяйственной деятельности.
Экономические
Образовательное учреждение является некоммерческой организацией
Прибыль не является целью,
доход не распределяется между участниками
Цель деятельности -решение социально-значимых задач
Л
с \
Разграничение
предпринимательской и
непредпринимательскои
деятельности
ч У
с N
Раздельный учет
предпринимательской и
непредпринимательскои
деятельности
ч
Образовательная деятельность осуществляется в рамках лицензии
Наличие целевых поступлений
\ 1
с \ / Л
Контроль Выполнение
государства за лицензионных
качеством условии
образования
ч \ У
Закрепление порядка учета доходов и расходов, произведенных за счет различных источников
Длительный период оказания услуги
Вид деятельности -образовательная услуга
Порядок определения дохода в отчетном периоде
Особенности калькулирования себестоимости
Рис. 2. Факторы, оказывающие влияние на формирование учетной политики в негосударственных образовательных учреждениях
Список литературы
1. Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая): Федеральный закон от 30.11.1994 № 51-ФЗ.
2. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая): Федеральный закон от 05.08.2000 № 117-ФЗ.
3. О бухгалтерском учете: Федеральный закон от 21.11.1996 № 129-ФЗ.
4. О высшем и послевузовском профессиональном образовании: Федеральный закон от 22.08.1996 № 125-ФЗ.
5. Об образовании: Закон Российской Федерации от 10.07.1992 № 3266-1.
6. Серегина Е. И. Бухгалтерский учет и отчетность негосударственных некоммерческих организаций. М.: Бухгалтерский учет, 2007.
