Новый университет. 2012. № 10 (20).
ISSN 2221-7347
АКТУАЛЬНЫЕ ВОПРОСЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ
УДК 336.226.1
Т. Т. Гудиева
ОРГАНИЗАТОРЫ АЗАРТНЫХ ИГР КАК НАЛОГОВЫЕ АГЕНТЫ ПО НДФЛ ПРИ ВЫПЛАТЕ ВЫИГРЫШЕЙ ФИЗИЧЕСКИМ ЛИЦАМ
В статье рассматривается институт налоговых агентов и то, как он позволяет реализовать один из классических принципов налоговой системы - ее удобство для налогоплательщиков. Предлагается делегировать обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению сумм НДФЛ с выигрыша на организаторов азартных игр, что позволит значительно увеличить поступления в бюджет по данной статье доходов.
Ключевые слова: налоговый агент, НДФЛ, организаторы азартных игр.
Институт налоговых агентов был реализован с целью оптимизации администрирования некоторых налогов, таких как НДС, налог на прибыль и, конечно, НДФЛ. С его помощью государство экономит временные, финансовые и другие ресурсы налогоплательщика. Таким образом, реализуется один из классических принципов налогообложения, сформулированных в XVIII веке великим шотландским исследователем экономики и естественного права Адамом Смитом в его знаменитом труде «Исследование о природе и причинах богатства народов» (1776 г.), - принцип удобства налогообложения [1].
Смысл данного принципа заключается в том, что налогообложение должно осуществляться тогда и тем способом, когда и как налогоплательщику удобнее всего платить. Несомненно, удобство для налогоплательщика становится удобством для государства. Во сколько раз увеличилась бы работа налоговых органов по контролю за правильностью исчисления и своевременностью уплаты НДФЛ, если бы на каждого налогоплательщика возлагалась обязанность исполнять вышеназванные операции самостоятельно!
В соответствии со статьей 24 Налогового Кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) налоговыми агентами признаются физические и юридические лица, на которых НК РФ возложена обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщика налогов и перечислению их в соответствующей бюджет или внебюджетные фонды. То есть часть обязанностей налогоплательщика делегируется лицу - физическому или юридическому, - которому проще и быстрее осуществить расчет и непосредственно рассчитаться с бюджетом.
Кроме того, налоговые агенты обязаны:
• в течение одного месяца письменно сообщать в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог у налогоплательщика и о сумме задолженности налогоплательщика;
© Гудиева Т. Т., 2012.
12
ISSN 2221-7347
Экономика и право
• вести учет выплаченных налогоплательщикам доходов, удержанных и перечисленных в бюджеты (внебюджетные фонды) налогов, в том числе персонально по каждому налогоплательщику;
• представлять в налоговый орган по месту своего учета документы, необходимые для осуществления контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления налогов [2].
Исходя из вышесказанного, можно сделать вывод, что в определенных ситуациях, институт налогового агента является действенным способом увеличения поступления некоторых налогов, хотя среди экономистов существует и кардинально противоположная точка мнения.
В статье А.А. Земцова говорится, что «существование института налоговых агентов в рыночных условиях неправомерно, так как он накладывает на организации не свойственные им функции, и одновременно лишает налогоплательщиков возможности выполнять свою конституционную обязанность по уплате налогов и в полной мере распоряжаться своей собственностью» [3, с. 33].
А.А. Земцов считает, что для налогоплательщиков деятельность налоговых агентов узурпирует их право на уплату налога и отнимает возможность быть субъектом налогового права в его рыночном понимании. Поэтому, на его взгляд, данный институт нуждается не в реформировании, а в отмене, ликвидации [3, с. 34].
В работе С.В. Якуб [4, с. 28] кратко рассматривается история института налоговых агентов, который появился в СССР в 1924 году, что было совершенно логично для социалистической экономики.
В современных условиях налоговый агент фактически освобождает налогоплательщика от обязанностей по исчислению налога (ст. 52 НК РФ), по самостоятельной уплате налога (п.п. 5 п. 3 ст. 45 НК РФ) и по представлению налоговой декларации (ст. 80 НК РФ). Данные обязанности в трансформированном виде исполняются самим налоговым агентом [4, с. 28].
С.В. Якуб, в свою очередь, предлагает ввести в законодательство презумпцию, в соответствии с которой налоговый агент считался бы удержавшим налог в момент осуществления налогоплательщику облагаемой выплаты, и, таким образом, повысить правовую определенность статуса налогового агента [4, с. 31].
По мнению С.В. Якуба «...право собственности на доход возникает в момент фактического получения денежных средств», удержанные (не выплаченные) у налогоплательщиков доходы остаются в собственности налоговых агентов [4, с. 31].
На наш взгляд, институт налоговых агентов, несомненно, эффективный инструмент налогового администрирования в руках органов государственной власти,
Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел множество писем по вопросу взимания НДФЛ с сумм выигрышей, выплачиваемых организаторами лотерей, тотализаторов, казино. В частности, в Письме от 20 мая 2011 г. № 03-04-05/1-369 говорится, что налогоплательщики, получившие доход в виде выигрыша, самостоятельно исчисляют сумму налога, исходя из полученных сумм выигрышей и представляют в налоговую инспекцию по месту своего учета декларацию по НДФЛ. Введение данной нормы было обусловлено особенностями ведения игорного бизнеса, отсутствием четкой правовой регламентации порядка ведения бухгалтерского и налогового учета в сфере игорного бизнеса, порядка оформления первичных документов, а также отсутствием типовых форм первичных документов для этой сферы бизнеса, которые бы отражали специфику отношений между игроком и игорным заведением.
Данное правило стало действовать со вступлением в силу 3 июля 2001 года Федерального закона от 30.05.2001 № 71-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации (главу 23 «Налог на доходы физических лиц»)». Пунктом 7 ст. 1 Федерального закона № 71-ФЗ п. 1 ст. 228 НК РФ дополнен пп.5, согласно которому физические лица, получающие выигрыши, выплачиваемые организаторами тотализаторов и других основанных на риске игр (в том числе с использованием игровых автоматов), и уплачивают НДФЛ самостоятельно. На сегодняшний день налоговое законодательство не обязывает организаторов азартных игр представлять в налоговые органы сведения о лицах, получивших выигрыши.
13
Новый университет. 2012. № 10 (20).
ISSN 2221-7347
То есть при выигрыше в казино, лотерее, игровых автоматах, тотализаторе физические лица обязаны самостоятельно исчислить сумму НДФЛ и уплатить ее в бюджет. Это вызывает множество сложностей, связанных в первую очередь с тремя обстоятельствами, к которым относятся:
1) недобросовестность налогоплательщиков;
2) низкий уровень правового сознания и гражданской ответственности физических лиц-налогоплательщиков НДФЛ;
3) сложность расчета налога для лиц, не имеющих специального экономического или юридического образования, а также заполнения декларации 3-НДФЛ.
Таким образом, бюджет не добирает суммы НДФЛ по причинам, которых можно избежать, возложив обязанность по исчислению налога с выигрыша, его удержанию и перечислению в соответствующий бюджет на организации или индивидуальных предпринимателей, которые выплачивают выигрыши. В то же время, организации (юридические лица), которые обязаны выполнять роль налогового агента, затрачивают определенные ресурсы на ведение расчетного счета и перечисление средств налогоплательщиков в бюджет, а так как налоговые органы (государство) их не возмещают, то налоговые агенты включают вышеназванные расходы в цену товара, увеличивая её.
Подводя итоги, необходимо отметить, что наличие института налоговых агентов, на наш взгляд, несет для налоговых органов ощутимые преимущества:
1) экономятся значительные средства на фискальный процесс, так как налоговые агенты осуществляют свои функции безвозмездно;
2) упрощается администрирование НДФЛ;
3) кроме того, институт налоговых агентов удовлетворяет потребность государства осуществлять текущий финансовый контроль за деятельностью налогоплательщиков.
Мы считаем, что на организаторов азартных игр необходимо вновь возложить обязанности налоговых агентов. При этом необходимо внести некоторые положения, которые заполнят белые пятна, имеющиеся в налоговом законодательстве по данному вопросу.
Во-первых, если выигрыш денежный, то обязанность по исчислению и уплате НДФЛ необходимо возложить на налогового агента, то есть на лицо, выплатившее выигрыш.
Если приз получен не в денежной форме, то у организатора розыгрыша отсутствует возможность удержать НДФЛ. В этом случае, согласно пункту 5 статьи 226 НК РФ, налоговый агент обязан в течение одного месяца с момента возникновения соответствующих обстоятельств письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме задолженности налогоплательщика.
В свою очередь, физическое лицо при получении доходов, с которых не был удержан налог налоговым агентом, самостоятельно исчисляет налог (ст. 228 НК РФ). Кроме того, физическое лицо обязано представить в налоговый орган по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию. В данной ситуации возникает опасность неуплаты суммы НДФЛ недобросовестным налогоплательщиком.
Поэтому мы предлагаем ввести норму, согласно которой приз в натуральной форме может быть выдан только при предоставлении документа, подтверждающего уплату НДФЛ с него, в противном случае считать, что выигравшее лицо отказалось от выигрыша.
Во-вторых, обязать организаторов азартных игр вести учет выплат физическим лицам в виде выигрышей по каждому физическому лицу.
Организации, содержащие тотализаторы и букмекерские конторы, а также организующие и проводящие лотереи, тотализаторы (взаимное пари) и иные основанные на риске игры, в том числе в электронной форме, обязаны сообщать о выплатах ими денежных средств в Федеральную службу по финансовому мониторингу (Росфинмониторинг). Делать это они должны в соответствии с требованиями Федерального закона от 07.08.2001 № 115-ФЗ «О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма» [5].
14
ISSN 2221-7347
Экономика и право
Данное требование распространяется на суммы, равные и превышающие 600 000 рублей, и касается не только выигрышей, но и платы за участие в лотерее, тотализаторе.
Кроме того Росфинмониторинг выпустил Информационное письмо от 08.08.2008 г. № 1, в котором разъяснил, что сообщать о выигранных гражданами суммах должны не только организации, содержащие тотализаторы и букмекерские конторы, но и лица, организующие и проводящие лотереи, тотализаторы (взаимное пари) и иные основанные на риске игры, в том числе в электронной форме [5]. Извещать Росфинмониторинг о выигрышах должны и организации, проводящие стимулирующие лотереи.
Таким образом, казино и другие организаторы азартных игр, все же обязаны уже сейчас так или иначе вести учет доходов, выплачиваемых физическим лицам, и представлять сведения о таких доходах.
Вести учет необходимо на основании Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29 июля 1998 г. № 34н, то есть, используя формы 1-НДФЛ - налоговую карточку по учету доходов и налога на доходы, и 2-НДФЛ.
Во многих казино при входе для получения жетонов просили предъявить паспорт. Так игорные заведения вели внутренний учет доходов и расходов и всегда знали прибыль или убыток нанес тот или иной посетитель зала. Вести учет денежных средств, затраченных игроком на игру и полученных по их окончании, игорные заведения могут без особых дополнительных затрат на его организацию. Для этого могут быть использованы чеки или иные документы, которые выдаются игрокам в кассе игорного заведения при получении ими фишек или жетонов, а также при их обмене на деньги. Поэтому обязанности налогового агента не должны стать для организаторов игорного бизнеса чем-то новым или обременительным.
В-третьих, налог удерживать непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.
Возникает вопрос относительно того, что является доходом физического лица при получении выигрыша, так как участие в азартных играх является платным, то есть налогоплательщиком производится определенный расход денежных средств еще до розыгрыша.
В Постановлении Федерального Арбитражного Суда Северо-Западного округа от 16 июня 2004 года по Делу № А05-358/04-20 сказано, что, исходя из системного толкования норм Главы 23 НК РФ, выплата физическому лицу суммы выигрыша организаторами тотализаторов и других основанных на риске игр (в том числе с использованием игровых автоматов) не обязательно означает, что эта сумма является доходом физического лица.
Согласно статье 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить. В то же время в Методических рекомендациях о порядке применения главы 23 «Налог на доходы физических лиц» НК РФ, утвержденных Приказом МНС РФ от 29 ноября 2000 г. № БГ-3-08/415, выигрышем признаются любые денежные суммы, выплачиваемые организаторами азартных игр игрокам. Подобную трактовку выигрыша В. Синельников в статье «Налог на выигрыш или плата за риск?» называет «по меньшей мере, нелогичной» [7]. И с ним сложно не согласиться.
Гавриленко Д.В. предлагает из стоимости фишек, которые обмениваются на деньги, необходимо вычитать стоимость фишек, покупаемых при входе в казино, а с полученной разницы уплачивать НДФЛ [6]. Эта формула определения налоговой базы, на наш взгляд, логична, проста и претендует на то, чтобы стать базовой.
Так, для участников лотерей выигрыш может определяться как разница между выигранной суммой и стоимостью лотерейного билета, а для участников тотализатора - как разница между выигранной суммой и суммой ставки.
Как правило, в казино и залах игровых автоматов ставки на игру принимаются фишками или жетонами, которые приобретаются в кассе игорного заведения. Также игрок получает деньги в обмен на имеющиеся у него фишки или жетоны после того, как он прекращает участвовать в игре или решает вообще не участвовать в ней. В этой связи фишки или жетоны, предъ-
15
Новый университет. 2012. № 10 (20).
ISSN 2221-7347
явленные в кассу для обмена на деньги, могут быть теми, которые остались после игры, которые в игре не участвовали или получены в игре в качестве выигрыша.
В соответствии со ст. 224 НК РФ выигрыш является одним из видов доходов. Считаем, что целесообразно выигрышем считать превышение денежной суммы, полученной игроком в результате участия в игре, над денежной суммой, затраченной им на эту игру. Следовательно, отсутствие такого превышения или равенство этих сумм будет свидетельствовать, что налоговой базы по НДФЛ нет, так как нет и дохода.
Подводя итоги, необходимо подчеркнуть, что только грамотно составленная нормативноправовая база по исчислению и уплате НДФЛ с выигрышей может гарантировать высокую собираемость данного налога.
Библиографический список
1. Смит, А. Исследование о природе и причинах богатства народов. М.: Эксмо. 2007. 960 с.
2. Все об обязанностях налогового агента по НДС // Российский налоговый курьер. 2004. № 6.
3. Земцов, А.А. Институт налоговых агентов в РФ необходимо ликвидировать // Проблемы финансов и учета. 2011. № 2. С. 32-34.
4. Якуб, С.В. Институт налоговых агентов нуждается в реформации // ФП. 2010. № 8.
5. Мацкявичене, Е.В. Выиграл? Не забудь заплатить налог // Бухгалтерский учет. 2009. № 4.
6. Гавриленко, Д.В. Вопрос-ответ // Налоговый вестник. 2009. № 2.
7. Синельников, В. Налог на выигрыш или плата за риск? // Бизнес-адвокат. 2001. № 6.
Статья поступила в редакцию 19.10.2012.
ГУДИЕВА Тинатин Тенгизовна - аспирант, Санкт-Петербургский государственный политехнический университет.
16