CC BY
18
ПРОБЛЕМЫ УЧЕтА
О ПОРЯДКЕ ПЕРЕСЧЕТА ВЫРУЧКИ, ПОЛУЧЕННОЙ В ИНОСТРАННОЙ ВАЛЮТЕ
В. А. ТЕРЕХОВА, заслуженный работник высшей школы
Российской Федерации, доктор экономических наук, профессор Финансовый университет при Правительстве Российской Федерации
В выручка за реализованные товары (работы, услуги) в соответствии с действующим законодательством является объектом налогообложения, исходя из всех доходов, связанных с расчетами по оплате этих товаров (работ, услуг) в денежной или натуральной форме (п. 2 ст. 153 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ)).
При расчетах в иностранной валюте ее необходимо пересчитать в рубли по курсу Банка России на момент определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость (НДС) (п. 3 ст. 153 НК РФ) либо на момент отгрузки товаров, выполнения работ, услуг.
Исключение составляют следующие операции:
• реализация товаров, выведенных в таможенном режиме при экспорте, или товаров, помещенных под таможенную процедуру по переработке на таможенной территории (подп. 1, 2.6 п. 1 ст. 164 НК РФ);
• услуги по международным перевозкам товаров, включая услуги по транспортировке трубопроводным транспортом природного газа (подп. 2. и 2.3 п. 1 ст. 164 НК РФ);
• услуги трубопроводного транспорта по транспортировке нефти и нефтепродуктов (подп. 2.2 п. 1 ст. 164 НК РФ);
• услуги российских организаций в морских, речных портах по хранению и перевалке товаров с указанием в товаросопроводительных
документах пункта назначения за пределами территории РФ (под. 2.5 п. 1 ст. 164 НК РФ);
• услуги российских организаций или индивидуальных предпринимателей по предоставлению железнодорожного подвижного состава или контейнеров для перевозки экспортируемых товаров по территории РФ (подп. 2.7 п. 1 ст. 164 НК РФ);
• услуги российских перевозчиков по перевозке железнодорожным транспортом экспортируемых товаров за пределы территории РФ, включая работы по сопровождению, погрузке, перегрузке товаров (подп. 9 п. 1 ст. 164);
• реализация работ (услуг), связанных с транспортировкой товаров, помещенных под таможенный режим международного таможенного транзита (подп. 3 п. 1 ст. 164 НК РФ). Валютную выручку, полученную по всем перечисленным пунктам, также следует пересчитать в рубли по курсу Банка России на дату оплаты отгруженных товаров, выполненных работ, услуг (п. 3 ст. 153 НК РФ).
Пример. Организация «Альфа» заключила контракт от 23.05.2011 №№ 4 на поставку товара в Данию. Собран пакет документов, подтверждающих правомерность применения нулевой ставки по НДС.
По условиям контракта право собственности на товар переходит в момент завершения его таможенного оформления, которое завершено по
данному контракту 28.05.2011 (на таможенной декларации проставлена эта дата с отметкой «Выпуск разрешен»). Стоимость отгруженного товара по контракту равна 10 000 евро. Оплата тоже производится в евро. Курс 1 евро на момент перехода права собственности составляет 40,0802 руб., на 31.05.2011 — 40,0595, на 30.06.2011 — 40,3870, на 30.07.2011 — 39,5182 руб.
Иностранная компания оплатила товар 10.08.2011, когда курс евро составлял 41,9039 руб./евро.
В бухгалтерском учете организации «Альфа» были сделаны следующие записи:
• отражена выручка от реализации товаров 400 802 руб. (40,0802 руб./евро • 10 000 евро);
• оформлен счет-фактура в иностранной валюте на сумму 10 000 евро и зарегистрирован в журнале выставленных счетов-фактур. Сделаны записи:
на 31.05.2011:
• отражена отрицательная курсовая разница на конец месяца:
Д-т сч. 91-2 К-т сч. 62 — 208 руб. [10 000 евро (40,0802 руб./евро — 40,0594 руб./евро)]; на 30.06.2011:
• отражена положительная курсовая разница на конец месяца:
Д-т сч. 62 К-т сч. 91-2 — 3 276 руб. [(40,3870 руб./евро — 40,0594 руб./евро) 10 000 евро]; на 30.07.2011:
• отражена отрицательная курсовая разница: Д-т сч. 91-2 К-т сч. 62 — 8 688 руб. [(39,5182
руб./евро — 40,3870 руб./евро) 10 000 евро]; на 10.08.2011:
• отражена положительная курсовая разница:
а) Д-т сч. 62 К-т сч. 91-2 — 23 857 руб. [(41,9039 руб. — 39,5182 руб.) 10 000 евро];
б) поступила оплата от иностранного покупателя, когда курс евро составлял 41,9039 руб./евро. Сумма оплаты составила 419 039 руб. (10 000 евро •
• 41,9039 руб./евро).
Валютная выручка, полученная от иностранного покупателя, пересчитывается в рубли по курсу Банка России на дату оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, услуг).
В данном примере величина экспортной выручки составила 419 039 руб. (курс евро на 10.08.2011 составил 41,9039 руб./евро).
Полный пакет документов, подтверждающих правомочность применения нулевой ставки НДС, был собран 31.08.2011, и в этот день счет-фактура был зарегистрирован в книге продаж. При этом
выручка от реализации была отражена в соответствующих графах книги продаж в сумме 419 039 руб. (по курсу на дату оплаты).
Величина налоговой базы по НДС за III квартал 2011 г. была указана в соответствующей графе в сумме 419 039 руб. Применение налоговой ставки 0 % документально подтверждено.
Пример 2. Используем условия предыдущего примера. Организации «Альфа» не удалось в течение 180 календарных дней собрать полный пакет документов, подтверждающих правомерность применения 0 % ставки НДС.
В этом случае 28.11.2011 (на 18-й день со дня отгрузки товаров) необходимо рассчитать НДС по ставке 18 % со стоимости товаров, отгруженных на экспорт. Налоговая база определяется в рублях по курсу Банка России на дату отгрузки товара (28.05.2011). Сумма НДС составляет 72 144,36 руб. [10 000 евро (40,0802 руб./евро • 18 %)].
В бухгалтерском учете организации «Альфа» была сделана запись:
• Д-т сч. 91-2 К-т сч. 68, субсчет «Расчеты по
НДС» — начислен НДС по эксплуатационному
товару — 72 144,36 руб.
Новый счет-фактура на стоимость отгруженного на экспорт товара 400 802 руб. с выделением суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, 72 144,36 руб. был выписан 28.11.2011. Счет-фактура был зарегистрирован в книге продаж путем внесения изменений за III квартал 2011 г. на основании дополнительного листа книги продаж.
Была составлена уточненная налоговая декларация по НДС за III квартал 2011 г. Изменения внесены в разд. 6 книги продаж, где отражены налоговая база в размере 400 802 руб. и сумма НДС в размере 72 144,36 руб.
Новый порядок определения налоговой базы по НДС применяется только к тем товарам (работам, услугам), которые были отражены (выполнены) после 01.10.2011.
Важным вопросом в учете расчетов по договорам (контрактам) в иностранной валюте является учет суммовых разниц, которые в бухгалтерском учете называются курсовыми, а в налоговом — суммовыми. Если курс иностранной валюты на дату оплаты снизился, а продавец получил от покупателя рублевую сумму в меньшем размере, то у продавца возникает отрицательная курсовая разница. В бухгалтерском учете такая разница включается продавцом в состав прочих расходов (п. 13 Положения по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств,
стоимость которых выражена в иностранной валюте» (ПБУ 3/2006)), а у покупателя образуется положительная курсовая разница, которая включается в состав прочих расходов.
Пример 3. У организации «Бета» согласно договору купли-продажи стоимость отгруженного товара составила 23 600 евро, в том числе НДС — 3 600 евро. Оплата стоимости товара должна осуществляться по курсу Банка России на дату платежа.
Курс Банка России на дату отгрузки — 40 руб./евро. Фактически курс евро на дату оплаты составил 39 руб./евро.
На дату оплаты в бухгалтерском учете были сделаны следующие записи: у продавца:
• на расчетный счет организации-продавца «Бета» поступила выручка от реализации товаров: Д-т сч. 51 К-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы» —
в сумме 920 400 руб. (23 600 евро • 39 руб./евро);
• отрицательная курсовая разница включена в состав прочих расходов:
Д-т сч. 91-2 К-т сч. 62 — в сумме 23 600 руб. [23 600 евро (40 руб./евро — 39 руб./евро)]; у покупателя:
• перечислена оплата за приобретенный товар: Д-т сч. 60 К-т сч. 51 — в сумме 920 400 руб.
(23 600 руб. • 39 руб./евро).
• курсовая разница включена в состав прочих расходов:
Д-т сч. 60 К-т сч. 91-1 — в сумме 23 600 руб. [23 600 евро (40 руб./евро — 39 руб./евро)].
Если на дату оплаты курс валюты увеличился и от покупателя поступила рублевая выручка в большой сумме, то у продавца образуется положительная курсовая разница, зачисленная в состав прочих доходов (п. 13 ПБУ 3/2006).
Если положительная курсовая разница образовалась у продавца в том же налоговом периоде, когда произошла отгрузка, то по окончании налогового периода он должен заплатить в бюджет НДС, исходя из полной суммы выручки.
Если отгрузка товара произошла в одном налоговом периоде, а положительная курсовая разница сформировалась в другом налоговом периоде, то НДС с суммы положительной курсовой разницы продавец должен включать в налоговую декларацию по НДС в том налоговом периоде, в котором была получена оплата.
Иными словами, продавец не должен корректировать сумму НДС, подлежащую перечислению в бюджет и рассчитанную на дату отгрузки (п. 4 ст. 153 НК РФ).
Покупателю также не придется корректировать сумму «входного» НДС, которую он может предъявить к налоговому вычету (п. 1 ст. 172 НК РФ). В налоговом учете суммовые разницы налогоплательщики должны включать в состав внереализационных доходов (ст. 250 НК РФ) или внереализационных расходов (ст. 265 НК РФ).
Внесение изменений в НК РФ в соответствии с Федеральным законом от 19.07.2011 № 245-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах» позволяет упорядочить формирование налоговой базы по НДС, что важно для поступления налоговых поступлений в бюджет.
Список литературы
1. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая): Федеральный закон от 31.07.1998 № 146-ФЗ (в ред. от 19.07.2011).
2. О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах: Федеральный закон от 19.07.2011 № 245-ФЗ.
3. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (ПБУ 3/2006): приказ Минфина России от 27.11.2006 № 154н.
4
ВСЕ ДЛЯ БУХГАЛТЕРА
