CC BY
36
О НЕКОТОРЫХ ВОПРОСАХ ПРИМЕНЕНИЯ ЕДИННОГО НАЛОГА НА ВМЕНЕННЫЙ ДОХОД
Ю. М. ЛЕРМОНТОВ,
консультант Минфина России
В соответствии с п. 1 ст. 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (ЕНВД) для отдельных видов деятельности устанавливается НК РФ, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
Согласно подп. 6 п. 2 ст. 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 м2 по каждому объекту организации торговли. Для целей настоящей главы розничная торговля, осуществляемая через магазины и павильоны с площадью торгового зала более 150 м2 по каждому объекту организации торговли, признается видом предпринимательской деятельности, в отношении которого единый налог не применяется.
На основании ст. 346.27 НК РФ для целей гл. 26.3 НК РФ используется следующее трактование розничной торговли — это предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи. К данному виду предпринимательской деятельности не относится реализация подакцизных товаров, указанных в подп. 6—10 п. 1 ст. 181 НК РФ, продуктов питания и напитков. В их числе алкогольных как в упаковке и расфасовке изготовителя, так и без таковых, в
барах, ресторанах, кафе и других объектах организации общественного питания, а также газа; грузовых и специальных автомобилей, прицепов, полуприцепов, прицепов-роспусков, автобусов любых типов, товаров по образцам и каталогам вне стационарной торговой сети (в том числе в виде почтовых отправлений (посылочная торговля)) и через телемагазины, телефонную связь и компьютерные сети), передача лекарственных препаратов по льготным (бесплатным) рецептам, продукции собственного производства (изготовления).
Реализация через торговые автоматы товаров и (или) продукции общественного питания, изготовленной в этих торговых автоматах, относится в целях настоящей главы к розничной торговле.
Розничная продажа легковых автомобилей с мощностью двигателя до 67,5кВт (90л. с.). Как закреплено подп. 6 и 6.1 п. 1 ст. 181 НК РФ, подакцизными товарами признаются легковые автомобили и мотоциклы с мощностью двигателя свыше 112,5 кВт (150 л. с.). При этом в ст. 193 НК РФ, устанавливающей налоговые ставки акцизов, отдельно выделены легковые автомобили с мощностью двигателя до 67,5 кВт (90 л. с.) включительно.
Как следует из изложенных норм, любой легковой автомобиль признается подакцизным товаром вне зависимости от мощности его двигателя. При этом мощность двигателя легкового автомобиля имеет значение только для целей определения подлежащей применению налоговой ставки. В то же время применительно к мотоциклам только мотоциклы с мощностью двигателя свыше 112,5 кВт (150 л. с.) являются подакцизными товарами.
Таким образом, применение ЕНВД организацией, осуществляющей через магазин розничную продажу легковых автомобилей с мощностью двигателя до 67,5 кВт (90 л. с.), если на территории соответствующего муниципального образования, на котором осуществляет свою деятельность организация, соответствующим нормативным правовым актом введен ЕНВД в отношении деятельности по розничной торговле, осуществляемой через
магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 м2 по каждому объекту организации торговли, неправомерно.
О неправомерности применения ЕНВД в указанной ситуации свидетельствует позиция Конституционного Суда Российской Федерации (КС РФ).
В определении КС РФ от 22.03.2011 № 390-О-О, в частности, отказано в принятии к рассмотрению жалобы гражданина Чадромцева Андрея Петровича, в которой оспаривалась конституционность подп. 6 п. 1 ст. 181 НК РФ (в редакции Федерального закона от 29.12.2000 № 166-ФЗ), согласно которому подакцизными товарами признаются автомобили легковые и мотоциклы с мощностью двигателя свыше 112,5 кВт (150 л. с.), и ст. 193 НК РФ, которой установлена ставка для налогообложения подакцизных товаров — легковых автомобилей с мощностью двигателя до 67,5 кВт (90 л. с.) включительно в размере 0 руб. за 0,75 кВт (1 л. с.).
Заявителю — индивидуальному предпринимателю, осуществлявшему торговлю автомобилями с мощностью двигателя менее 67,5 кВт (90 л. с.) и перешедшему на систему налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности, решением налогового органа были доначислены суммы неуплаченных налогов. Также взысканы пени и штрафы, поскольку он, как посчитал налоговый орган, обязан был в отношении осуществляемой им розничной продажи легковых автомобилей с 01.01.2003 применять общую систему налогообложения. Арбитражные суды подтвердили необоснованность применения специального налогового режима к указанному виду предпринимательской деятельности.
Согласно подп. 6 п. 1 ст. 181 НК РФ (в редакции Федерального закона от 29.12.2000 № 166-ФЗ), как разъяснил КС РФ, подакцизными товарами признавались легковые автомобили и мотоциклы с мощностью двигателя свыше 112,5 кВт (150 л. с.).
В действующей редакции названной статьи указанные подакцизные товары расположены в перечне подакцизных товаров раздельно: автомобили легковые (подп. 6) и мотоциклы с мощностью двигателя свыше 112,5 кВт (150 л. с.) (подп. 6.1). Однако как в период действия прежней, так и в новой редакции ст. 181 НК РФ, ст. 193 НК РФ устанавливают ставки акцизов для всех легковых автомобилей: с мощностью двигателя до 67,5 кВт (90 л. с.), свыше 67,5 кВт (90 л. с.) и до 112,5 кВт (150 л. с.) включительно, а также свыше 112,5 кВт (150 л. с.).
Что касается мотоциклов с мощностью двигателя свыше 112,5 кВт (150 л. с.), то данная статья НК РФ устанавливает для них единую ставку акциза.
Таким образом, подп. 6 п. 1 ст. 181 и ст. 193 НК РФ в их взаимосвязи относят легковые автомобили к подакцизным товарам независимо от мощности их двигателя. Следовательно, оспариваемые законоположения не являются неопределенными с точки зрения возможности применения системы налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности и не могут рассматриваться как нарушающие конституционные права и свободы заявителя.
Следует отметить, что позиция, согласно которой применение ЕНВД организацией, осуществляющей через магазин розничную продажу легковых автомобилей с мощностью двигателя до 67,5 кВт (90 л. с.) неправомерно, если на территории соответствующего муниципального образования, на котором осуществляет свою деятельность организация, соответствующим нормативным правовым актом введен ЕНВД в отношении деятельности по розничной торговле, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 м2 по каждому объекту организации торговли, что подтверждается также разъяснениями Минфина России (см., например, письмо Минфина России от 23.06.2004 № 03-05-12/57) и арбитражной практикой (см., например, постановления ФАС Дальневосточного округа от 11.10.2007 № Ф03-А51/07-2/4169 и ФАС Западно-Сибирского округа от 06.09.2005 № Ф04-5 767/2005(14474-А46-27)).
При этом, несмотря на то, что все указанные позиции сформированы применительно к ранее действовавшей редакции подп. 6 п. 1 ст. 181 НК РФ (в котором одновременно указывались автомобили легковые и мотоциклы с мощностью двигателя свыше 112,5 кВт (150 л. с.)), и до введения подп. 6.1 п. 1 ст. 181 НК РФ, сформирована позиция о том, что подакцизными товарами являются все легковые автомобили вне зависимости от мощности их двигателя, подлежит применению в настоящее время.
Оказание услуг солярия в салоне красоты. Согласно подп. 1 п. 2 ст. 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга в отношении оказания бытовых услуг, их групп, подгрупп, видов и (или) отдельных бытовых услуг, классифицируемых в соответствии с Общероссийским классификатором услуг населению.
На основании ст. 346.27 НК РФ для целей гл. 26.3 НК РФ используется следующее понятие: бытовые
услуги — платные услуги, оказываемые физическим лицам (за исключением услуг ломбардов и услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств), предусмотренные Общероссийским классификатором услуг населению, за исключением услуг по изготовлению мебели, строительству индивидуальных домов.
Общероссийский классификатор услуг населению ОК 002-93 (ОКУН), утвержденный постановлением Госстандарта России от 28.06.1993 № 163, до недавнего времени не содержал услуг соляриев.
Минэкономразвития России в письме от 07.06.2010 № д05-1792 отметил, что по вопросу о возможности применения системы налогообложения в виде ЕНВД в отношении деятельности салонов красоты по предоставлению услуг солярия без применения контрольно-кассовой техники имеется весьма противоречивая правоприменительная практика.
Из разъяснений Минфина России (письма Минфина России от 15.01.2010 № 03-11-10/04, от 19.10.2009 № 03-11-11/198, от 21.05.2009 № 03-11-06/3/144, УФНС России по г. Москве от 17.08.2009 № 16-15/084833) и решений судебных органов (постановления ФАС Московского округа от 15.01.2007, 18.01.2007 № КА-А41/13396-06, ФАС Волго-Вятского округа от 22.03.2006 № А11-7676/2005-К2-19/344) следует, что на ЕНВД могут переводиться только те услуги, которые относятся к группе услуг под кодом 010000 «Бытовые услуги» ОКУН. Необходимо отметить, что в ОКУН услуги соляриев не поименованы.
Между тем ФАС Уральского округа в постановлении от 24.09.2007 № Ф09-7724/07-С1, рассматривая вопрос о привлечении организации к административной ответственности по ст. 14.5 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях, отметил, что, поскольку в ОКУН в группе «Бытовые услуги» услуги солярия отсутствуют, следовательно, данные услуги являются самостоятельным видом услуг и к группе «Бытовые услуги» не относятся.
Однако Десятый арбитражный апелляционный суд в постановлении от 08.05.2009 № А41-19691/08 не принял позицию налогового органа, который указал, что организация не вправе применять ЕНВД по оказанию услуг солярия в салоне красоты, так как данные услуги не относятся к бытовым услугам и, соответственно, подлежат налогообложению в общеустановленном порядке (налоговый орган руководствовался разъяснением, данным в письмах Минфина России от 02.12.2004 № 03-06-05-04/65
и от 09.09.2005 № 03-11-04/3/82, согласно которым вид деятельности «солярий» может подпадать под систему ЕНВД только в том случае, если солярий располагается в банях или саунах). Однако если солярий расположен в салоне красоты или парикмахерской, то применяется общий режим налогообложения.
Арбитражный суд указал также на то, что по указанному разъяснению один и тот же вид услуги «солярий» может подпадать и не подпадать под обложение ЕНВД.
В связи с этим, несмотря на то, что услуги соляриев не предусмотрены в ОКУН и не отнесены к бытовым услугам, и, соответственно, деятельность, связанная с оказанием данных услуг, не подпадает под обложение ЕНВД, они все же могут быть отнесены к бытовым услугам (код 019200 «Прочие услуги, оказываемые в банях и душевых»). В этом случае услуги соляриев могут быть переведены на уплату ЕНВД.
Однако следует учесть, что в соответствии со ст. 346.26 НК РФ ЕНВД облагаются виды предпринимательской деятельности вне зависимости от места их оказания.
Пункт 7 ст. 3 НК РФ предусматривает, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.
Следовательно, по мнению суда, деятельность по оказанию услуг соляриев может переводиться на ЕНВД.
Рассмотренная несогласованность, порождающая на практике противоречивое правоприменение, нуждается в законодательном устранении. До внесения соответствующих изменений правомерность применения ЕНВД в отношении услуг соляриев в салонах красоты, учитывая судебную практику, в случае возникновения спора с налоговым органом целесообразно доказывать в судебном порядке
Необходимо учитывать, что, как разъяснено в письме ФНС России от 02.06.2005 № 22-2-14/993@, данные услуги не относятся к бытовым услугам.
Минфин России в письме от 17.06.2010 № 0311-06/3/86 изложил следующую позицию.
Услуги саун и соляриев в ОКУН прямо не поименованы. При этом в письме Федерального агентства по техническому регулированию и метрологии от 12.08.2009 № 140-14/981 дано разъяснение, что услуги саун, предоставляемые физическим лицам, могут быть отнесены к группировке 019100 ОКУН «Услуги бань и душевых».
Согласно письму Федерального агентства по техническому регулированию и метрологии от
25.09.2009 № 140-16/1180 услуги соляриев могут быть отнесены к группировке 081500 ОКУН «Услуги, оказываемые косметологическими подразделениями».
Предпринимательская деятельность по оказанию услуг соляриев и услуг, связанных с выполнением оздоровительных процедур (физиотерапия), подлежит налогообложению в соответствии с иными режимами налогообложения.
Как следует из изложенного, позиция официальных органов (Минфина России и налоговых органов) по данному вопросу заключается в неправомерности применения ЕНВД в отношении услуг соляриев. Минэкономразвития России, учитывая судебную практику, указывает на возможность доказывания в судебном порядке правомерности применения ЕНВД в отношении услуг соляриев в салонах красоты.
Помимо указанных Минэкономразвития России решений целесообразно привести постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 06.05.2011 № А70-8502/2010.
Налоговый орган ссылался на то, что под систему налогообложения в виде ЕНВД подпадают только те бытовые услуги, которые относятся к группе услуг под кодом 010000 «Бытовые услуги» Общероссийского классификатора услуг населению ОК 002-93 (ОКУН), утвержденного постановлением Госстандарта России от 28.06.1993 № 163. В Общероссийском классификаторе услуг населению услуги солярия отсутствуют.
Суд разъяснил следующее. Согласно Общероссийскому классификатору услуг населению ОК 002-93 (ОКУН), утвержденному постановлением Госстандарта России от 28.06.1993 № 163, в группе услуг 010000 «Бытовые услуги» к бытовым услугам отнесены, в частности, услуги бань и душевых (код подгруппы услуг 019100). Услуги по искусственному загару (солярий) в Общероссийском классификаторе услуг населению (ОКУН) отсутствуют.
В то же время в Общероссийском классификаторе видов экономической деятельности ОК 0292001 услуги соляриев указаны в разд. 93 «Предоставление персональных услуг» (подгруппа 93.04 «Физкультурно-оздоровительная деятельность») наряду с услугами бань, саун, парных и душевых.
Следовательно, несмотря на то, что услуги соляриев прямо не названы в Общероссийском классификаторе услуг населению и не включены в группу «Бытовые услуги», арбитражный суд правомерно исходил из того, что услуги по искусственному загару (солярий) могут быть отнесены
к бытовым услугам (код 019200 «Прочие услуги, оказываемые в банях и душевых»).
Федеральное агентство по техническому регулированию и метрологии в письме от 25.09.2009 № 140-16/1180 разъяснило, что услуги соляриев могут быть отнесены уже и к группировке 081500 ОКУН «Услуги, оказываемые косметологическими подразделениями».
Суд пришел к выводу, что при вынесении оспариваемого решения налоговый орган применил при определении вида деятельности, в отношении которой может применяться система налогообложения ЕНВД, буквальное толкование положений ст. 346.27 НК РФ. В то время как указанную норму следует толковать системно (с учетом других статей НК РФ и изданных уполномоченными органами нормативных правовых актов).
Принимая во внимание изложенное, руководствуясь положениями п. 7 ст. 3 НК РФ, предусматривающего, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика, суды не усмотрели нарушения налогоплательщиком норм НК РФ при применении к доходу от услуг солярия системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.
Кассационная инстанция не нашла правовых оснований для признания незаконным и необоснованным вывода нижестоящих судов о том, что деятельность налогоплательщика по оказанию услуг по искусственному загару (солярий) подпадает под систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (см., например, постановление ФАС Северо-Западного округа от 14.12.2010 № А56-17051/2010).
В постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 18.08.2010 № А11-15299/2009 указано, так как оборудование и работы по его монтажу, приобретенные налогоплательщиком, связаны с оказанием населению бытовых услуг бани типа «хамам», сауны, душевых и солярия, которые подпадают под систему налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности, суды пришли к обоснованному выводу о том, что налоговый орган правомерно отказал налогоплательщику в возмещении налога на добавленную стоимость, уплаченного поставщикам. Примечательно, что в данном деле и налоговый орган, и суд (рассматривая вопрос о неправомерности возмещения НДС) посчитали, что услуги солярия подпадают под ЕНВД.
Изменением № 12/2010, утвержденным приказом Росстандарта от 23.12.2010 № 1072-ст, в
ОКУН введен код | 019339 | 9 | «Услуги соляриев», т. е. данные услуги после данных изменений прямо поименованы в ОКУН в составе бытовых услуг.
Данные изменения вступили в силу с 01.04.2011 в соответствии с приказом Росстандарта от 23.12.2010 № 1072-ст.
Следовательно, в настоящее время разъяснения Минфина России и налоговых органов по данному вопросу применяться не могут — услуги соляриев теперь прямо относятся к бытовым, а значит, в их отношении должен применяться ЕНВД.
Оказание услуг пирсинга в тату-салоне. Общероссийский классификатор услуг населению ОК 002-93 (ОКУН), утвержденный постановлением Госстандарта России от 28.06.1993 № 163, до недавнего времени также не содержал и услуг пирсинга.
Минфин России в письме от 19.10.2009 № 0311-11/198 в связи с этим разъяснял следующее. Согласно письму Федерального агентства по техническому регулированию и метрологии от 25.09.2009 № 140-16/1180 услуги по проведению татуажа, пирсинга, эпиляции могут быть отнесены к группировке 019300 ОКУН «Услуги парикмахерских».
Таким образом, предпринимательская деятельность по оказанию населению услуг пирсинга, подлежит налогообложению единым налогом на вмененный доход в соответствии с главой 26.3 НК РФ.
Изменением № 12/2010, утвержденным приказом Росстандарта от 23.12.2010 № 1072-ст, в ОКУН введен код |019338| 5| «Услуги по проведению татуажа, пилинга, пирсинга, услуги по уходу за телом, массажу тела, криомассажу, эпиляции тела, татуировке, бодиарту». Услуги пирсинга после данных изменений прямо поименованы в ОКУН в составе бытовых услуг.
Таким образом, несмотря на то, что в настоящее время разъяснения Минфина России применяться не могут, принимая во внимание, что услуги пирсинга теперь прямо относятся к бытовым, в их отношении, как и ранее, исходя из позиции Минфина России, должен применяться ЕНВД.
Оказание услуг по заправке картриджей по отдельным заказам физических лиц. Общероссийский классификатор услуг населению ОК 002-93 (ОКУН), утвержденный постановлением Госстандарта России от 28.06.1993 № 163, кроме того, до недавнего времени не содержал услуг по заправке картриджей.
Как было разъяснено в письме Минфина России от 16.01.2008 № 03-11-04/3/4 с учетом письма Ростехрегулирования от 18.12.2007 № 140-16/1419,
услуги по ремонту принтеров, копировальных аппаратов, заправке картриджей, если данные услуги оказываются населению по отдельным заказам, относятся к коду 013325 ОКУН «Ремонт электрокалькуляторов и персональных ЭВМ», включенному в группу «Бытовые услуги». В этом случае указанная предпринимательская деятельность подпадает под налогообложение единым налогом на вмененный доход.
Если же осуществление организацией перечисленных услуг по обслуживанию вычислительной техники оказывается на постоянной договорной основе, то данные услуги относятся к коду 804904 ОКУН «Услуги по ремонту вычислительной техники». В этом случае указанная предпринимательская деятельность не относится к бытовым услугам и подлежит налогообложению в соответствии с иными налоговыми режимами.
Данное письмо было направлено для сведения нижестоящих налоговых органов, а также налогоплательщиков ЕНВД письмом ФНС России от 29.01.2008 № ШС-6-02/54@.
Ранее аналогичная позиция была изложена в письме Минфина России от 15.11.2007 № 03-1102/269.
Минфин России в письме от 16.08.2005 № 0311-04/3/52 придерживался противоположной позиции. Он разъяснял, что оказание услуг по заправке картриджей, замене фотобарабанов и термопленки, согласно Общероссийскому классификатору услуг населению ОК 002-93, не относится к бытовым услугам.
В соответствии с Общероссийским классификатором видов экономической деятельности ОК 029-2001, утвержденным постановлением Госстандарта России от 06.11.2001 № 454-ст «О принятии и введении в действие ОКВЭД», оказание услуг по заправке картриджей, замене фотобарабанов и термопленки может относиться к коду «Техническое обслуживание и ремонт офисных машин и вычислительной техники», включающему деятельность, связанную с сервисным обслуживанием офисных машин и вычислительной техники.
Минфин России указывал, что перечисленные виды услуг организации не подпадают под действие гл. 26.3 НК РФ и подлежат налогообложению в общеустановленном порядке.
Изменением № 12/2010, утвержденным приказом Росстандарта от 23.12.2010 № 1072-ст, в ОКУН введен код | 013394 | 4| «Заправка картриджей для принтеров», т. е. данные услуги после изменений прямо поименованы в ОКУН в составе бытовых услуг.
Таким образом, несмотря на то, что в настоящее время разъяснения Минфина России применяться не могут, принимая во внимание, что услуги по заправке картриджей теперь прямо относятся к бытовым, в отношении деятельности по оказанию населению услуг по заправке картриджей по отдельным заказам, как и ранее, исходя из позиции Минфина России, должен применяться ЕНВД.
установка металлических входных дверей в квартиру. Следует отметить также, что Общероссийский классификатор услуг населению ОК 002-93 (ОКУН), утвержденный постановлением Госстандарта России от 28.06.1993 № 163, до недавнего времени не содержал и услуг по установке металлических дверей.
В письме от 26.10.2010 № 03-11-06/3/148 Минфин России разъяснил следующее. Общероссийским классификатором услуг населению ОК 002-93 (ОКУН), утвержденным постановлением Госстандарта России от 28.06.1993 № 163, к бытовым услугам отнесены, в частности, услуги по изготовлению железобетонных строительных деталей и изделий (код 016306), услуги по изготовлению памятников, ограждений, ворот из металла (код 013427), услуги по изготовлению ажурных декоративных решеток из металла по индивидуальным заказам (код 013412), а также услуги по изготовлению других изделий из металла, в том числе по эскизам заказчика (код 013429).
Таким образом, услуги по изготовлению бетонных изделий (железобетонных изделий, например, стеновых блоков, элементов сборных заборов, элементов дизайна, цветочниц, вазонов, тротуарной плитки, брусчатки, малых архитектурных форм) и металлоизделий (ограждений, ворот, решеток, лестниц, калиток) при условии, что указанные работы производятся по заказам населения (физических лиц), могут быть отнесены к бытовым услугам. Соответственно предпринимательская деятельность, связанная с оказанием перечисленных услуг по заказам физических лиц, может быть переведена на уплату ЕНВД.
Поэтому предпринимательская деятельность, связанная с оказанием физическим лицам услуг по укладке тротуарной плитки и брусчатки на придомовых территориях, по установке малых архитектурных форм из бетона, по установке (монтажу) металлических дверей, ворот и решеток, также может быть отнесена к предпринимательской деятельности в сфере оказания бытовых услуг и переведена на уплату единого налога на вмененный доход. Аналогичная позиция изложена в письме Минфина России от 07.05.2010 № 03-11-11/130.
В письме Минфина России от 05.06.2008 № 0311-05/138 указано, что установка металлических дверей физическим лицам относится к бытовым услугам населению по коду 016108 ОКУН (ремонт жилья и других построек). В связи с этим предпринимательская деятельность по установке металлических дверей по заказам физических лиц может быть переведена на уплату единого налога на вмененный доход. Аналогичная позиция изложена в письме Минфина России от 15.02.2007 № 03-11-05/31.
При этом в письме от 08.02.2007 № 03-11-05/23 Минфин России разъяснял, что предпринимательская деятельность в сфере оказания услуг по установке стальных (железных) дверей, предоставляемых физическим лицам, может быть переведена на уплату ЕНВД, если стоимость данных работ не включается в стоимость произведенных дверей, а выделяется в договорах на производство и установку дверей отдельно.
В постановлении от 23.12.2009 № Ф03-7439/2009 ФАС Дальневосточного округа установил, что предприниматель осуществляет деятельность по производству металлических дверей, которое включает цепь определенных технологических процессов: снятие замеров, непосредственно производство, установка, что не может быть отнесено к бытовым услугам и не подлежит налогообложению ЕНВД. Основываясь на материалах дела, суды исходили из того, что предпринимателем отдельно не выделялась стоимость работ по установке, а указывалась лишь стоимость двери, в связи с чем также отсутствовали основания для применения указанной выше системы налогообложения.
Суд пришел к выводу о несостоятельности довода инспекции об осуществлении предпринимателем вида деятельности — услуги по изготовлению и ремонту металлических предметов хозяйственного назначения (код 013433), поименованные в подгруппе 013400 «Ремонт и изготовление металлоизделий» Общероссийского классификатора услуг населению ОК 002-93, утвержденного постановлением Госстандарта России от 28.06.1993 № 163 (ОКУН), либо услуги по ремонту и замене дверей, оконных рам, дверных коробок (код 016108), поименованные в подгруппе 016100 «Ремонт жилья и других построек».
В то же время в рассмотренной судом ситуации налогоплательщиком осуществлялись как производство, так и реализация металлических дверей. В рассматриваемой же ситуации речь идет только об установке металлической двери.
Изменением № 12/2010, утвержденным приказом Росстандарта от 23.12.2010 № 1072-ст, в ОКУН введен код |016113 | 3 | «Работы по установке металлических дверей, включая бронированные», т. е. данные услуги после данных изменений прямо поименованы в ОКУН в составе бытовых услуг.
Таким образом, несмотря на то, что в настоящее время разъяснения Минфина России применяться не могут, принимая во внимание, что работы по установке металлических дверей теперь прямо относятся к бытовым, в отношении деятельности по осуществлению по отдельным заказам физических лиц установки самостоятельно приобретенных ими у других лиц (производителей) металлических входных дверей в квартиру, как и ранее, исходя из позиции Минфина России, должен применяться ЕНВД.
установка домофонов для частных домовладений. Общероссийский классификатор услуг населению ОК 002-93 (ОКУН), утвержденный постановлением Госстандарта России от 28.06.1993 № 163, до недавнего времени не содержал услуг по установке домофонов для частных домовладений Как разъяснил Минфин России в письме от 26.10.2006 № 03-11-05/240, услуги по монтажу, ремонту и техническому обслуживанию средств охраны (домофонов) могут быть отнесены к группе «Прочие услуги населению» по коду ОКУН 808000 «Услуги по установке охранной сигнализации», а не к бытовым услугам и, соответственно, не подпадают под действие гл. 26.3 НК РФ. Услуги кабельного телевидения также не относятся к бытовым услугам.
Таким образом, предпринимательская деятельность по оказанию указанных услуг должна облагаться налогами в рамках общего режима налогообложения.
В письме от 26.03.2007 № 03-11-04/3/86 Минфин России пришел к выводу, что услуги по монтажу, ремонту и техническому обслуживанию профессиональной радио-, телевизионной, звукозаписывающей и звуковоспроизводящей аппаратуры, а именно домофонов, в разд. 010000 «Бытовые услуги» ОКУН не указаны.
Следовательно, данные услуги могут быть отнесены не к бытовым услугам, а к группе «Прочие услуги населению» по коду ОКУН 808000 «Услуги по установке охранной сигнализации. Услуги по охране жилищ».
В связи с этим, по мнению Минфина России, деятельность организации по оказанию перечисленных услуг не может быть переведена на систему налогообложения в виде ЕНВД и должна облагаться налогами в рамках общего режима
налогообложения или может быть переведена на упрощенную систему налогообложения.
В то же время в судебной практике существовала противоположная точка зрения по данному вопросу.
В постановлении от 18.10.2010 по делу № А63-556/2010 ФАС Северо-Кавказского округа принял во внимание рекомендации Р 78.36.008-99, утвержденные ГУВО Министерства внутренних дел Российской Федерации 27.06.1996, приказ Федерального агентства по техническому регулированию и метрологии от 06.06.2006 № 106-ст «Об утверждении национального стандарта» и сделал вывод, что из представленных технических документов, характеризующих услуги по установке домофонов либо услуги по установке охранной системы, не представляется возможным отнести к какому-либо конкретно коду ОКУН (бытовым или прочим услугам населению), поскольку ни одна из характеристик не дает четкого понятия услугам по монтажу, ремонту и техническому обслуживанию домофонов.
При этом суд отметил, что позиция налоговой инспекции по отнесению спорного вида услуг к услугам по установке охранной сигнализации недостаточно мотивирована, а письма и разъяснения Минфина России по данному вопросу не отвечают критериям нормативного правового акта, не могут иметь юридического значения и порождать правовые последствия для неопределенного круга лиц.
Суд сделал вывод: поскольку работы по установке и обслуживанию домофонов не поименованы в Общероссийском классификаторе ОК 002-93, то на основании п. 7 ст. 3 НК РФ и п. 9 Положения о применении общероссийских классификаторов общество имело право самостоятельно определить, к какой группе услуг населению данные работы относятся.
Суд пришел к выводу о правомерном применении обществом ЕНВД при осуществлении деятельности по оказанию услуг по установке и обслуживанию домофонов.
Однако Третий арбитражный апелляционный суд в постановлении от 01.10.2007 № А33-6482/2007-03АП-434/2007 применительно к многоквартирному дому пришел к иному выводу.
Вывод о том, что услуга по обслуживанию домофонов в Общероссийском классификаторе услуг населению относится к группе 80 «Прочие услуги населению» как одна из услуг по охране жилища (код 808000) и, соответственно, не подпадает под действие главы 26.3 НК РФ, по мнению суда, является законным и обоснованным.
Плата за обслуживание и ремонт домофонов взимается предприятием ежемесячно через расчетный лист (квитанцию) по квартплате. Услуга по обслуживанию и ремонту домофонов указана в квитанции по квартплате в качестве услуги по содержанию охранного устройства и выделена отдельно от содержания и ремонта жилья. Из этого следует, что домофон является средством охраны.
Таким образом, услуги по содержанию и ремонту домофонов относятся к общей подгруппе ОКУН под кодом 808000 «Услуги по установке охранной сигнализации. Услуги по охране жилищ» группы «Прочие услуги населению», следовательно, не подпадают под действие гл. 26.3 НК РФ.
Изменением № 12/2010, утвержденным приказом Росстандарта от 23.12.2010 № 1072-ст, в ОКУН введен код |016316| 7| «Услуги по установке кодовых замков и домофонов для частных домовладений», т. е. данные услуги после данных изменений прямо поименованы в ОКУН в составе бытовых услуг.
Следовательно, в настоящее время приведенные разъяснения Минфина России по данному вопросу применяться не могут — услуги по установке для частных домовладений теперь прямо относятся к бытовым, а значит, в их отношении должен применяться ЕНВД.
установка и ремонт сантехники. Также Общероссийский классификатор услуг населению ОК 002-93 (ОКУН), утвержденный постановлением Госстандарта России от 28.06.1993 № 163, до недавнего времени не содержал услуг по установке и ремонту в квартирах физических лиц сантехники. Однако данные услуги можно было квалифицировать по коду |016102| 3| «Частичный ремонт домов, квартир по заказам населения».
Аналогичной позиции придерживались специалисты Минфина России, указывая, что оказание услуг по монтажу/демонтажу сантехнического оборудования (ванн, душевых кабин, унитазов и т. д.) в домах и квартирах граждан может быть отнесено к группировке 016102 «Частичный ремонт домов, квартир по заказам населения» Общероссийского классификатора услуг населению ОК 002-93 (ОКУН), утвержденного постановлением Госстандарта России от 28.06.1993 № 163.
Изменением № 12/2010, утвержденным приказом Росстандарта от 23.12.2010 № 1072-ст, в ОКУН введен код |016317| 2| «Услуги по установке и ремонту сантехнического оборудования», т. е. данные услуги после изменений прямо поименованы в ОКУН в составе бытовых услуг.
Следовательно, услуги по установке и ремонту в квартирах физических лиц сантехники (например ванн) теперь прямо относятся к бытовым, а значит, в их отношении должен применяться ЕНВД.
Список литературы
1. Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях: Федеральный закон от 30.12.2001 № 195-ФЗ (в ред. 26.11.2008).
2. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая): Федеральный закон от 31.07.1998 № 146-ФЗ (в ред. от 19.07.2011).
3. Об утверждении национального стандарта: приказ Федерального агентства по техническому регулированию и метрологии от 06.06.2006 № 106-ст.
4. Письмо Минфина России от 08.02.2007 № 03-11-05/23.
5. Письмо Минфина России от 15.02.2007 № 03-11-05/31.
6. Письмо Минфина России от 26.10.2010 № 03-11-06/3/148.
