CC BY
83
УДК 336
независимый налоговый аудит как новая форма
государственно-частного партнерства в налоговых отношениях
а. ш. кузулгуртова,
аспирант кафедры теории финансов, кредита и налогообложения E-mail: goncharova. sofia@gmail. com Волгоградский государственный университет
Статья посвящена вопросу разработки новой модели налогового аудита, основанной на государственно-частном партнерстве в налоговых отношениях. Автор исследует существующие в настоящее время формы налогового аудита, их функции и цели реализации, проводит сравнение с новой моделью налогового аудита. Выявлены области налоговых отношений, затрагиваемых новой формой налогового аудита, сформированы принципы его реализации и состав субъектов данной деятельности.
Ключевые слова: налоговый контроль, налоговый аудит, принципы налогового аудита, функции налогового аудита, налоговое консультирование, медиация.
Введение
Одной из приоритетных задач современной финансовой политики РФ является формирование конкурентоспособной, предсказуемой и прозрачной налоговой системы, обеспечивающей стабильные поступления в бюджетную систему Российской Федерации. Для достижения указанной цели Правительством РФ реализуется целый ряд решений, включая меры, касающиеся государственного контроля за налоговыми правонарушениями. Круг данных мероприятий предусматривает работу по следующим направлениям: совершенствование законодательной и методологической базы осуществления контроля за налоговыми правонарушениями, развитие координации и взаимодействия налоговых органов с органами государственной
22 -
власти и управления, улучшение вспомогательных условий осуществления государственного контроля за налоговыми правонарушениями.
По мнению автора, наряду с приоритетами совершенствования государственного контроля за налоговыми правонарушениями, изложенными ранее, одним из направлений финансовой политики РФ на современном этапе может стать развитие налогового аудита в качестве новой формы государственно-частного партнерства в налоговых отношениях.
Современные формы налогового аудита
В настоящее время понятие «налоговый аудит» законодательно не закреплено и, как правило, применяется в двух значениях. С одной стороны, налоговым аудитом обозначается деятельность профессиональных организаций по подготовке аудиторского заключения по вопросу формирования, отражения в учете и уплаты хозяйствующим субъектом налогов и других платежей в бюджетную систему и внебюджетные фонды согласно нормам, установленным законодательством РФ. С другой стороны, налоговый аудит представляет собой деятельность специализированного подразделения налоговых органов по рассмотрению разногласий, заявлений, жалоб налогоплательщиков на акты (действия, бездействия) налоговых органов, а также по подготовке заключений по жалобам налогоплательщиков.
Существование подобных форм налогового аудита, по мнению автора, не отражает сущности налогового аудита в целом, а лишь обеспечивает выполнение некоторых из его функций в той или иной степени выражения. В связи с этим реализация налогового аудита в представленных формах осуществляется недостаточно эффективно, поскольку не обеспечивает полноты выражения функций налогового аудита в их взаимосвязи.
Налоговый аудит, выполняемый аудиторскими организациями в соответствии с Методикой аудиторской деятельности «Налоговый аудит и другие сопутствующие услуги по налоговым вопросам. Общение с налоговыми органами», одобренной Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ от 11.07.2000, протокол № 1, имеет рекомендательный характер и не закреплен законодательно. В связи с этим результаты полученного аудиторского заключения не могут служить достаточным подтверждением правильности ведения налогового учета налогоплательщиком. Кроме того, автор полагает, что предложенная методика, по существу, представляет собой дублирование контрольной функции налоговых органов по проверке полноты и правильности исчисления и уплаты налогов и сборов аудиторскими организациями. При этом в отличие от налоговых органов аудиторы ограничены в применении дополнительных форм налогового контроля (например инвентаризации или осмотра), что может существенно повлиять на выводы независимых экспертов по результатам аудиторской проверки. В связи с этим ценность полученного аудиторского заключения значительно снижается и трансформируется в ограниченный внутриведомственный контроль за работой бухгалтерской службы организации.
Налоговый аудит, осуществляемый соответствующими подразделениями налоговых органов, в свою очередь, не отвечает ключевому принципу аудита как такового - принципу независимости. Создание подразделения налогового аудита в налоговых органах преследовало цели повышения качества работы налоговых органов, устранения внутриведомственных ошибок, а также установления законности в деятельности налоговых органов, сокращения количества налоговых споров, рассматриваемых арбитражными судами РФ.
По смыслу Федерального закона от 30.12.2008 № 307-Ф3 (ред. от 11.07.2011) «Об аудиторской деятельности» [3] аудит представляет собой неза-
висимую проверку финансовой отчетности лица в целях выражения мнения о достоверности такой отчетности. Очевидно, что такой налоговый аудит, организованный налоговыми органами, не соответствует законодательному определению данной деятельности и фактически является формой внутриведомственного контроля за деятельностью налоговых инспекций.
Между тем возможность осуществления налогового аудита в рамках законодательно определенных векторов его реализации, на взгляд автора, является одной из наиболее перспективных форм совершенствования государственного контроля за налоговыми правонарушениями. Создание на законодательном уровне системы независимого налогового аудита как формы государственно-частного партнерства в налоговых отношениях позволит существенно повысить качество контрольных мероприятий в области налоговых отношений и не только решит задачу формирования конкурентоспособной, предсказуемой и прозрачной налоговой системы, но и усилит социальное партнерство между налогоплательщиком и государством.
По мнению автора, на законодательном уровне необходимо закрепить нормативное определение налогового аудита. Под налоговым аудитом предлагается понимать деятельность организаций или физических лиц, прошедших аккредитацию/аттестацию в установленном законодательством РФ порядке по формированию налоговой отчетности, по проверке правильности, полноты и достоверности данных налогового учета и отчетности, а также по разрешению установленных законодательством РФ категорий споров между налогоплательщиками и налоговыми органами.
Представляется, что деятельность налогового аудита охватывает следующие группы общественных отношений.
1. Общественные отношения, возникающие между налогоплательщиком и налоговым аудитором по составлению налоговой отчетности и предоставлению ее в соответствующие налоговые органы.
2. Общественные отношения, возникающие между налогоплательщиком и налоговым аудитором по проверке правильности, полноты и достоверности данных налогового учета и отчетности. Фактически данная сфера общественных отношений и названная компетенция относится в настоящее время к сфере деятельности налоговых органов. Передача указанных полномочий независимым
налоговым аудиторам позволит сократить издержки государства на осуществление подобных контрольных мероприятий, сконцентрировав большее внимание и ресурсы в тех областях налогового контроля, которые не отвечают признакам эффективности и результативности.
3. Общественные отношения, возникающие между налогоплательщиком, налоговым аудитором и налоговым органом, по разрешению возникшего налогового спора. При этом роль налогового аудитора в данном случае, по существу, представляет собой деятельность медиатора по урегулированию спора в судебном или досудебном порядке. Квалификация и компетенция налогового аудитора позволят оценить правомерность позиций каждой из сторон спора в минимальные сроки и с минимальными издержками.
Схематично области общественных отношений, охватываемые налоговым аудитом, представлены на рис. 1.
Субъектами отношений в области налогового аудита (см. рис. 1) выступают налогоплательщики, налоговые органы и налоговые аудиторы. Фактически в существующие в настоящее время отношения в области налогового контроля добавляется дополнительный новый для российской практики субъект - налоговый аудитор. Данное лицо обладает высокой квалификацией в области налогообложения, позволяющей выполнять часть функций налогового контроля и обеспечивающей добросовестное соблюдение принципа социального партнерства в отношениях между сторонами: налогоплательщик -государство. Схематично взаимодействие указанных субъектов показано на рис. 2.
Трехсторонние отношения в области налогового контроля в мировой практике являются достаточно распространенным явлением. Так, в Великобритании или США [6, с. 63-68] таких людей называют налоговыми посредниками, а в Ирландии, Нидерландах -налоговыми консультантами [6, с. 78-80].
Налоговый аудит
ППЕ
Общественные отношения по составлению налоговой отчетности
Общественные отношения по проверке правильности, полноты и достоверности данных налогового учета и отчетности
Общественные отношения по предоставлению налоговой отчетности
Общественные отношения по разрешению налоговых споров
Субъекты общественных отношений
Налогоплательщики
( Налоговые аудиторы \
( Налоговые органы \
Источник: составлено автором.
Рис. 1. Общественные отношения, охватываемые налоговым аудитом
24 -
НАЦИОНАЛЬНЫЕ ИНТЕРЕСЫ: приоритеты и безопасность
Налоговые органы
Налоговый аудитор
Составление налоговой отчетности
Налогоплательщик
Налоговые органы
Налоговый аудитор
Проверка налоговой отчетности
X
I ▼
Налогоплательщик
Налоговые органы
Предоставление налоговой
отчетности
Налоговый аудитор
Л
Налоговый аудитор
Разрешение налогового спора
Ч_
Налогоплательщик
Л
\ »
▼
Налогоплательщик
Л
в
Источник: составлено автором.
Рис. 2. Взаимосвязь отношений между налогоплательщиком, государством и налоговым аудитором: а - составление налоговой отчетности; б - проверка налоговой отчетности; в - предоставление налоговой отчетности; г - разрешение налогового спора
В иностранных государствах для получения статуса налогового консультанта или налогового посредника необходимо соответствовать ряду критериев. Первым таким критерием выступает достаточный уровень квалификации и профессионального мастерства. Вторым критерием, как правило, выступает членство в профессиональных сообществах. В Великобритании налоговые консультанты образуют саморегулируемые профессиональные сообщества, которые регулируют деятельность своих участников, разрабатывая, в частности, стандарты и кодексы поведения и этики. В других странах (Япония, Китай, Италия, ЮАР) сами налоговые органы регистрируют профессиональных налоговых консультантов, присваивают им определенный идентификационный номер, который подлежит обязательному указанию в документах клиента, направляемых в налоговый орган. Контроль за соблюдением стандартов поведения осуществляется налоговым органом [1].
Автор полагает, что статус налогового аудитора (налогового консультанта, налогового посредника) ввиду особой роли данного лица в отношениях между налоговыми органами и обществом предполагает значительную социальную ответственность не только перед государством, но и перед налогоплательщиками. Вследствие этого статус налогового аудитора должен быть подтвержден профессиональными качествами и компетенцией специалиста.
Статус налогового аудитора и основные принципы его деятельности
Вопрос о формировании в Российской Федерации особой категории специалистов, призванных оказывать содействие налогоплательщикам в налоговых отношениях с государством, уже более 10 лет обсуждается в научных кругах и государственных институтах. Еще в 1998 г. в Государственную Думу РФ поступил законопроект, внесенный депутатом Государственной Думы А. В. Чуриловым «О нало-
- 25
говом консультировании», предполагающий формирование в России новой категории специалистов -налоговых консультантов. В 2003 г. законопроект был снят с рассмотрения Государственной Думы РФ [4]. В настоящее время на законодательном уровне статус таких лиц по-прежнему не закреплен.
Представляется необходимым законодательное определение статуса налогового аудитора (налогового консультанта) и законодательное регулирование данной деятельности. Указанное утверждение обусловлено, как уже подчеркивалось ранее, особой ролью налогового аудитора в налоговых отношениях. Поэтому к осуществлению деятельности в области налогового аудита можно допускать только лиц, соответствующих определенным критериям. Среди таких критериев, на взгляд автора, должны быть следующие:
• высшее юридическое и (или) экономическое образование, подтвержденное документом о высшем юридическом или экономическом образовании, признаваемым в Российской Федерации;
• стаж работы по специальности не менее 3 лет;
• сдача профильного квалификационного экзамена, дающего право на осуществление деятельности в области налогового аудита;
• членство в саморегулируемой организации налоговых аудиторов (налоговых консультантов, налоговых посредников).
Указанные критерии наиболее полно отражают требования к специалистам в области налогового аудита и соответствуют международным тенденциям в данной области [2].
Затрагивая иностранный опыт налогового консультирования, следует отметить, что в ряде стран не устанавливается в качестве обязательного критерия работы в области налогового консультирования членство в профессиональных сообществах (Великобритания, Франция, Бельгия, Голландия) [2]. Между тем представляется, что устанавливая в качестве обязательного критерия членство в профессиональных сообществах, законодатель усиливает требование к специалисту по соблюдению им профессиональной этики.
Основным принципом деятельности любого налогового аудитора в первую очередь является добросовестность в профессиональной деятельности. Воплощение указанного принципа в совокупности с необходимостью членства в профессиональных сообществах не только обеспечивает личностный
самоконтроль за деятельностью налогового аудитора, но и позволяет оценивать профессионализм специалиста со стороны его коллег. Несоблюдение указанных норм должно быть обеспечено мерами ответственности, вплоть до дисквалификации из профессионального сообщества, как это установлено в Японии [1]. Следует отметить, что соблюдение этики профессиональной деятельности является основным принципом налогового консультирования во всех европейских странах [2].
В круг иных принципов деятельности налоговых аудиторов, по мнению автора, следует включить следующие принципы.
1. Принцип законности. Предполагает осуществление деятельности в области налогового аудита строго в рамках законодательства РФ. Существование подобного принципа запрещает использование в работе налогового аудитора «серых» или «черных» схем минимизации налоговых платежей, а также осуществление иных действий, направленных на злоупотребление правами со стороны налогоплательщика или налогового аудитора.
2. Принцип профессионализма. Предполагает обязательность высокой квалификации налогового аудитора, обеспечивающей максимально эффективное осуществление своих функций.
3. Принцип независимости. Предполагает, что в своей деятельности налоговый аудитор обязан руководствоваться только законодательством РФ, правилами профессионального сообщества, а также нормами профессиональной этики. Не допускается влияние на деятельность налогового аудитора со стороны налогоплательщика, должностных лиц органов государственной власти, иных юридических и физических лиц, в том числе взаимозависимых для налогового аудитора лиц, способных повлиять на выводы и решения налогового аудитора или повлечь конфликт интересов.
4. Принцип конфиденциальности. Предполагает недопустимость распространения сведений, полученных налоговым аудитором в процессе осуществления профессиональной деятельности, иным лицам.
Функции налогового аудита как формы государственно-частного партнерства в налоговых отношениях
Налоговый аудит как новая для российских условий форма взаимодействия государства и обще-
ства в налоговых отношениях реализуется в рамках следующих функций.
1. Функция консультирования. Указанная функция является исходной среди остальных функций налогового аудита в силу сущности аудита как деятельности. По смыслу определения аудита, данного в Федеральном законе от 30.12.2008 №307-ФЗ «Об аудиторской деятельности», целью аудита является выражение мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности после независимой проверки. Налоговый аудит в силу специфики затрагиваемых им отношений посвящен проверке достоверности налоговой отчетности и правильности ведения налогового учета. Налоговый аудитор, выражая мнение о достоверности налоговой отчетности и правильности ведения налогового учета налогоплательщиком, выявляет нарушения налогового законодательства в случае их наличия либо констатирует отсутствие таковых. Тем самым налоговый аудитор формирует заключение, содержащее мнение об итогах проверки, которое может быть использовано в качестве независимой консультации квалифицированного специалиста для устранения имеющихся недостатков.
Кроме этого, многогранность выражения функции налогового консультирования проявляется в непосредственном консультировании налогоплательщиков в правильности отражения хозяйственных операций в налоговом учете, влияющих на расчет налогов и сборов, подлежащих уплате в бюджет, и отражающихся в налоговой отчетности налогоплательщика. Тем самым налоговый аудитор предварительно проводит проверку отчетности налогоплательщика, сходную по существу с камеральной налоговой проверкой, проводимой налоговыми органами.
В целях недопущения дублирования функций налоговых органов налоговыми аудиторами представляется оправданным делегировать полномочия налоговых органов в указанной части независимым квалифицированным экспертам - налоговым аудиторам. Для этого целесообразно апробировать опыт Японии в виде обязательного указания на налоговой отчетности налогоплательщика индивидуального номера налогового аудитора, проводившего проверку данной отчетности. Указанное обстоятельство позволит государству контролировать деятельность налоговых аудиторов в виде возможности привлечения к ответственности за недостоверность сведений и неправильность заполнения отчетности не только
налогоплательщика, но и налогового аудитора путем проведения выборочных проверок этой отчетности налоговыми органами. Тем самым будет установлено государственно-частное партнерство в налоговых отношениях, основанное на доверии государства в виде делегирования части своих контрольных полномочий налоговым аудиторам, с одной стороны, и подкрепленная мерами ответственности -с другой.
Схематично реализация функции консультирования налогового аудита представлена на рис. 3.
Для проверки эффективности предлагаемой концепции налогового аудита на начальном этапе ее внедрения необходимо установить добровольный порядок привлечения налоговых аудиторов для проверок налоговой отчетности. На взгляд автора, подобный подход к государственному контролю за налоговыми правонарушениями позволит изменить идеологию отношений между налоговыми органами и налогоплательщиками и приведет к следующим положительным результатам:
• высвобождение трудовых ресурсов в налоговых органах и направление их на улучшение качества контрольной работы в приоритетных для государства сферах налогового контроля;
• повышение качества камеральных проверок за счет высокой квалификации налоговых аудиторов;
• формирование доверия граждан к государственному налоговому контролю;
• повышение финансовой грамотности налогоплательщиков.
2. Контрольная функция. Следует уточнить, что в большей или меньшей степени контрольная функция присуща всем формам проявления налогового аудита, которые существуют в настоящее время.
Воплощение данной функции в рамках налогового аудита как новой формы государственно-частного партнерства в налоговых отношениях происходит неразрывно с осуществлением функции консультирования - присутствует взаимосвязь двух указанных функций налогового аудита - консультирования с одной стороны, и контрольной - с другой.
При этом реализация контрольной функции налогового аудита имеет некоторые особенности. Во-первых, в форме внутриведомственного контроля за налогоплательщиком. Обращаясь к услугам налогового аудитора, налогоплательщик
Источник: составлено автором.
Рис. 3. Схема реализации функции налогового консультирования
получает возможность проведения независимого и квалифицированного внутриведомственного контроля за своей деятельностью в части проверки правильности исчисления и уплаты налогов и сборов. Так, с одной стороны, осуществляется контроль за правильностью ведения налогового учета, полнотой и своевременностью уплаты налогов и сборов в бюджет и внебюджетные фонды, а с другой - налогоплательщик получает консультацию от налогового аудитора по итогам проведенных контрольных мероприятий в части рекомендаций по исправлению допущенных нарушений налогового законодательства РФ. Это и отражает взаимосвязь и взаимодействие между двумя названными функциями, эффективная реализация которых отдельно друг от друга фактически невозможна.
В настоящее время похожее назначение имеет налоговый аудит, осуществляемый аудиторскими организациями. Однако последние, как было указано ранее, имеют ограниченные возможности в проведении контрольных мероприятий по проверке хозяйственной деятельности налогоплательщика, в связи с чем подготавливаемые ими заключения имеют ограниченный характер и не отражают реальной картины хозяйственной деятельности. Кроме того, налоговый аудит, проводимый аудиторскими организациями, носит исключительно
28 -
внутриведомственный для налогоплательщика характер в отличие от налогового аудита как формы государственно-частного партнерства в налоговых отношениях, который подразумевает возможность реализации государственных полномочий в области налогового контроля.
Вторая форма реализации контрольной функции налогового аудита - осуществление делегированных государством полномочий по проверке налоговой отчетности налогоплательщиков. В данном случае также наблюдается неразрывная взаимосвязь с функцией консультирования. Так, выполняя обязательства по проверке налоговой отчетности налогоплательщиков, налоговый аудитор осуществляет не односторонний государственный контроль за правильностью составления налоговой отчетности, а одновременно предлагает свои рекомендации налогоплательщику для устранения выявленных нарушений. Опосредованно возникает равноправный диалог между налогоплательщиком и государством. Кроме того, как уже отмечалось, в случае возникновения налогового спора относительно правильности проведенной налоговым аудитором проверки налоговой отчетности сторонами в споре будут выступать налоговый орган, с одной стороны, и налогоплательщик совместно с налоговым аудитором - с другой. Вследствие этого,
реализуя контрольную функцию, налоговый аудитор трансформирует свою деятельность в форму консультирования в ситуации спора с налоговыми органами, помогая налогоплательщику защитить свою правовую позицию относительно предмета налогового спора.
На взгляд автора, контрольная функция налогового аудита в представленной форме способствует повышению качества контрольных мероприятий за счет повышения финансовой грамотности налогоплательщиков, стремления налоговых аудиторов максимально эффективно исполнять делегированные государством полномочия, а также путем повышения доверия налогоплательщиков к налоговому контролю в целом.
Следовательно, контрольная функция налогового аудита в представленных формах включает как внутриведомственный контроль для налогоплательщиков, так и государственный контроль, опосредованно реализуемый независимыми экспертами -налоговыми аудиторами.
Как уже было указано ранее, одной из основных отличительных черт государственного контроля за налоговыми правонарушениями выступает прерогатива его проведения исключительно органами государственной власти. В этой связи использование термина «государственный контроль» применительно к контрольной функции налогового аудита является не вполне корректным. Представляется, что для обозначения сущности контрольной функции налогового аудита целесообразно применение термина «государственно-частное партнерство» в осуществлении налогового контроля. Данный термин наиболее полно отражает сущность рас-
сматриваемых отношений, поскольку соответствует следующим признакам отношений между государством и налоговыми аудиторами:
• сторонами государственно-частного партнерства выступают государство в лице налоговых органов, с одной стороны, и независимые эксперты - налоговые аудиторы - с другой;
• взаимодействие сторон партнерства осуществляется на законодательной основе;
• стороны приобретают экономическую выгоду от сотрудничества;
• взаимодействие сторон имеет социальный характер.
Схематично контрольная функция налогового аудита представлена на рис. 4.
Реализация контрольной функции налогового аудита выражается в новой форме взаимоотношений между государством и обществом в налоговой сфере, представляющей собой специфичную форму государственно-частного партнерства в налоговых отношениях.
3. Функция медиации. Федеральным законом от 27.07.2010 №2 193-Ф3 «Об альтернативной процедуре урегулирования споров с участием посредника (процедуре медиации)» в область общественных отношений был введен новый институт альтернативного урегулирования споров. Несмотря на его невысокую популярность в судебной системе (мировые соглашения заключаются только в 3 % дел по отношению к общему количеству дел в первой судебной инстанции) [5], законодательством РФ не предусмотрены возможности его применения в спорах с участием налоговых органов. Данное обстоятельство, на взгляд автора, препятствует
Источник: составлено автором.
Рис. 4. Контрольная функция налогового аудита
развитию института медиации в налоговых отношениях. Учитывая особую сложность налогового законодательства, а также специфику налоговых отношений, представляется, что в качестве медиатора в налоговых спорах может выступать только лицо, обладающее соответствующей компетенцией и высокой квалификацией. Наиболее приемлемой кандидатурой, соответствующей названным требованиям, выступает именно налоговый аудитор.
В связи с этим на законодательном уровне должны быть закреплены особенности использования института медиации в налоговых спорах, в том числе необходимо определение круга лиц, имеющих право выступать медиаторами по налоговым спорам. Данное регулирование, по мнению автора, позволит усилить взаимодействие между налоговыми органами и налогоплательщикам в рамках государственно-частного партнерства в налоговых отношениях.
Выполнение функции медиации налоговыми аудиторами возможно в нескольких вариантах. Схематично реализация функции медиации налоговыми аудиторами представлена на рис. 5.
Из анализа рис. 5. следует, что первый вариант предусматривает возможность привлечения налогового аудитора в качестве медиатора в налоговом споре, рассматриваемого судом. В данном случае налоговый аудитор способствует заключению соглашения между налогоплательщиков и налоговым органом в ходе возникшего судебного разбирательства. Роль медиатора в данном случае сводится к скорейшему разрешению налогового спора и способствует сокращению сроков судебного разбирательства, а также уменьшению судебных издержек налоговых органов и налогоплательщиков.
Второй вариант предполагает досудебное урегулирование налогового конфликта между сторонами путем разрешения возникшего противоречия и предотвращения возможного судебного разбирательства. По мнению автора, в данном случае использование услуг налогового аудитора в качестве независимого эксперта при разрешении налогового спора возможно при соблюдении условия о сумме требований: сумма требования не должна превышать установленного законодателем уровня, если иное не будет установлено соглашением между
ФУНКЦИЯ МЕДИАЦИИ
у
Категории споров:
• об оспаривании ненормативных правовых актов налоговых органов;
• об оспаривании решений налоговых органов;
• о признании незаконными действия (бездействия) налоговых органов, их должностных лиц;
• о взыскании сумм недоимки, пени, штрафа
Источник: составлено автором.
Рис. 5. Реализация функции медиации налоговыми аудиторами
30 _
НАЦИОНАЛЬНЫЕ ИНТЕРЕСЫ: приоритеты и безопасность
налоговым органом и налогоплательщиком. Таким образом, предполагается, что споры с суммой требований, соответствующих установленному законодательством уровню, будут разрешаться в досудебном порядке путем обращения к налоговому аудитору как медиатору. При этом в случае недостижения соглашения стороны не лишены возможности обратиться в суд за защитой нарушенных прав. Кроме того, представляется, что налоговые споры с суммой требований, превышающих установленный законодателем уровень, подлежат разрешению путем обращения к налоговому аудитору как медиатору в случае достижения такого соглашения между налоговым органом и налогоплательщиком.
На взгляд автора, представленная схема реализации функции медиации налогового аудита может быть применима только в следующих категориях налоговых споров:
• об оспаривании ненормативных правовых актов налоговых органов;
• об оспаривании решений налоговых органов;
• о признании незаконным действия (бездействия) налоговых органов, их должностных лиц;
• о взыскании сумм недоимки, пени, штрафа. Представляется, что споры об оспаривании
нормативных правовых актов налоговых органов, а также дела об административных правонарушениях могут быть рассмотрены налоговым аудитором только в случае достижения об этом соглашения между налогоплательщиком и налоговым органом.
Фактически второй вариант выполнения налоговыми аудиторами функции медиации представляет собой альтернативу имеющемуся в настоящее время варианту досудебного разрешения налоговых споров. Отличительной особенностью функции медиации налогового аудита в данном случае выступает возрождение ключевого для аудита принципа -принципа независимости, который был потерян законодателем при делегировании таких полномочий сотрудникам налоговых органов.
Следует отметить, что функции налогового аудита как новой формы взаимодействия государства и общества значительно шире и разнообразнее, чем функции налогового аудита, осуществляемые в рамках существующих в настоящее время форм налогового аудита. Схематично формы налогового аудита и выполняемые им функции представлены на рис. 6.
Из анализа рис. 6 следует, что налоговый аудит, организуемый налоговыми органами, выполняет исключительно контрольную функцию. Она выражается в виде внутриведомственного контроля за качеством работы сотрудников налоговых органов путем рассмотрения жалоб, заявлений, возражений налогоплательщиков. В свою очередь, налоговый аудит, осуществляемый аудиторскими организациями, выполняет в большей мере функцию консультирования и в меньшей мере контрольную функцию ввиду ограниченности возможностей ее реализации. Функция медиации в обоих представленных случаях полностью отсутствует, что делает невозможным использование положений
Налоговый аудит, осуществляемый налоговыми органами
Налоговый аудит, осуществляемый аудиторскими организациями
Налоговый аудит как форма государственно-частного партнерства в налоговых отношениях
Источник: составлено автором.
Функция консультирования
Функция медиации
Рис. 6. Взаимосвязь форм налогового аудита и их функций
Федерального закона от 27.07.2010 № 193-ФЗ «Об альтернативной процедуре урегулирования споров с участием посредника (процедуре медиации)» для разрешения налоговых споров.
Таким образом, налоговый аудит как новая форма государственно-частного партнерства в налоговых отношениях наиболее полно отражает сущность аудита как такового, а также обеспечивает выполнение ряда особых функций, необходимых для обеспечения эффективности государственного контроля за налоговыми правонарушениями.
Список литературы
1. Крымский Д. И. Агрессивное налоговое планирование в свете Доклада ОЭСР // Налоговед. 2008. № 3.
2. Нековарж И. Налоговое консультирование в Европе. [Электронный ресурс] / И. Нековарж //
Официальный сайт Палаты налоговых консультантов. URL: http://www. nalog-forum. ru/php/ content. php?id=2854.
3. Об аудиторской деятельности: Федеральный закон от 30.12.2008 № 307-ФЗ.
4. О налоговом консультировании: законопроект № 98051004-2. [Электронный ресурс]. Официальный сайт Государственной Думы. URL: http://asozd2.duma. gov. ru/main. nsf/ (Spravka)?Ope nAgent&RN=98051004-2.
5. Справка об утверждении мировых соглашений арбитражными судами Российской Федерации в 2008-2010 гг., первом полугодии 2011 г. [Электронный ресурс]. Официальный сайт Высшего Арбитражного Суда РФ. URL: http://arbitr.ru/press-centr/news/totals/.
6. Study into the role of tax intermediaries [Text] / OECD. 2008.
WWW.SMB-EXPO.RU
В рамках недели российского предпринимательства
Организатор
»ВСЕРОССИИСКИИ
ВЫСТАВОЧНЫЙ
ЦЕНТР
ДНИ
МАЛОГО И СРЕДНЕГО БИЗНЕСА РОССИИ - 2012
15-18 мая Москва, ВВЦ, павильон 57
■ Федеральная выставка-ярмарка продукции лучших предприятий малого и среднего бизнеса
■ Экспозиция «Оборудование и услуги для предпринимательства»
■ Конкурсная программа: смотр «Лучший регион (субъект) Российской Федерации», конкурсы «Лучший инновационный проект», «Лучшая продукция, оборудованиеиуслуги»
■ Презентационная сессия программ финансирования: консультации по «кредитному портфелю» для МСП от ведущих банков
■ Презентационная сессия СтартАп - проектов готовых к получению инвестиций
■ Биржа Деловых Контактов - коммуникационная площадка для поиска партнерских контактов, создание новых каналов сбыта
■ «Школа бизнеса МАП» консультации по актуальным вопросам предпринимательской деятельности
Контакты: тел./факс (495) 981-92-52, E-mail: [email protected]
Патронаж
Деловой партнер
АССОЦИАЦИЯ I
Стратегический партнер
