CC BY
12НЕКОТОРЫЕ ВОПРОСЫ АНАЛИЗА ИНТЕГРИРОВАННОГО УПРАВЛЕНИЯ ПРЕДПРИЯТИЕМ НА ОСНОВЕ БЮДЖЕТИРОВАНИЯ
SOME QUESTIONS OF THE ANALYSIS OF THE INTEGRATED OPERATION ON THE BASIS OF BUDGETING
Е.В. ГУСАРОВА,
студентка 5-го курса международного университета «Дубна» (г. Дубна, Московская область)
E.V. GUSAROVA,
5th year student of international university «Dubna» (Dubna, Moscow region)
Аннотация
Статья посвящена рассмотрению вопросов практической реализации принципа распределения ответственности на предприятии с помощью бюджетов центров финансовой ответственности и сводных бюджетов предприятия. В статье затронуты основные черты старой и новой парадигм бюджетирования и основные пути совершенствования бюджетного процесса для повышения эффективности управления предприятием.
Abstract
Article is devoted to consideration of questions of practical realization of a principle of distribution of the responsibility at the enterprise with the help of budgets of the centers of the financial responsibility and consolidated budgets of the enterprise. In article the basic features of old and new paradigms of budgeting and the basic ways of perfection of budgetary process for increase of a management efficiency by the enterprise are mentioned.
Ключевые слова
1. Бюджетирование
2. Бюджеты предприятия
3. Центры финансовой ответственности
Key words
1. Budgeting
2. Budgets of the enterprise
3. The centers of the financial responsibility
В современный период одним из эффективных инструментов управления финансами организации является бюджетирование, представляющее собой прикладную реализацию финансового планирования, учета и контроля ресурсов и результатов деятельности предприятия. Бюджетирование способствует уменьшению нерационального использования средств предприятия благодаря своевременному планированию хозяйственных операций, товарно-материальных и финансовых потоков и контролю за их реальным осуществлением.
В настоящее время построение всей системы бюджетирования должно базироваться прежде всего на принципах динамичности и комплексности. Применявшиеся ранее в отечественной и международной практике децентрализованные методы формирования и контроля финансовых планов подразделений не отвечают более требованиям современного рынка. Необходимость достижения абсолютного конкурентного преимущества во всех направлениях деятельности обусловливает реформирование сложившихся или складывающихся бюджетных систем предприятий и вывод их на качественно новый уровень, характеризуемый максимальной оперативностью и управляемостью. В таблице 1 приведена сравнительная характеристика основных черт старой и новой парадигм бюджетирования.
Таблица 1
Основные черты новой и старой парадигм бюджетирования
Старая парадигма Новая парадигма
Фрагментированное бюджетирование: каждое подразделение (компания)1 самостоятельно формирует cобственную бюджетную политику. Объединенная комплексная система бюджетирования предприятия, единые стандарты учета и отчетности. Формирование общего финансового плана, отвечающего стратегическим и тактическим целям.
1 для финансово-промышленных холдингов
Старая парадигма Новая парадигма
Разобщенный контроль показателей по отдельным направлениям деятельности; проблемы адаптации и сведения к единым стандартам. Управляющая компания (бюджетное управление) разрабатывает единую нормативную управленческую документацию; полная совместимость и «читабельность» отчетов.
Контроль ключевых бюджетных показателей в конце установленных отчетных периодов. Перманентный мониторинг бюджетных показателей в единой информационной системе.
Высокий иммунитет к изменениям. Высокая восприимчивость и лояльность к внедрению изменений.
Проследим организацию процесса бюджетирования на примере предприятия ОАО «ДМЗ-Камов».
Открытое акционерное общество «Дубненский машиностроительный завод Камов» - современное оборонно-промышленное предприятие, ориентированное на производство военной и гражданской продукции авиационного и специального назначения. Завод занимается производством летательных аппаратов, авиационной техники, нестандартного оборудования, антенных постов для систем спутникового телевидения, пресс-форм, инструментов, литых изделий.
Основным нормативным документом, регулирующим организацию бюджетирования на предприятии, является «Положение о бюджетировании». Система финансового планирования для ОАО «ДМЗ-Камов» разрабатывается на двух уровнях.
1. Сводные операционные бюджеты, разработкой которых занимается плановый отдел:
- бюджет продаж (содержит информацию о запланированном объеме продаж, ценах и ожидаемом доходе от реализации продукции);
- бюджет инвестиций;
- бюджет центров финансовой ответственности (отражает затраты на содержание подразделений и затраты на выполнение функций, закрепленных за каждым ЦФО).
При разработке операционных бюджетов также формируются вспомогательные бюджеты, которые необходимы для контроля существенных элементов затрат в целом по предприятию (бюджет затрат на ремонт зданий и сооружений; бюджет затрат на содержание и ремонт оборудования), а также для расчета отдельных статей операционных и основного
бюджетов (бюджет закупок). Доходы и расходы, не связанные с осуществлением основной деятельности, отражаются в бюджете прочих доходов и расходов.
2. Информация из бюджетов, составленных на первом уровне, консолидируется в основные бюджеты, которые подготавливает финансово-экономический отдел:
- бюджет по балансовому листу, необходимый для управления стоимостью активов предприятия;
- бюджет доходов и расходов, помогающий управлять операционной эффективностью;
- бюджет движения денежных средств, предназначенный для управления ликвидностью.
Поскольку в последние годы в организации характер деятельности и уровень обеспеченности ресурсами существенно не меняются, при бюджетировании используется метод от достигнутого - бюджет следующего года основывается на фактических данных отчетного года с учетом ожидаемых изменений и поправками на недостатки и неэффективные решения, имевшие место в отчетном периоде.
Участниками бюджетного процесса предприятия являются центры финансовой ответственности (ЦФО). ЦФО в составе ОАО «ДМЗ-Камов» объединяются в следующие группы:
- ЦФО основного производства - цеха и подразделения предприятия, производящие продукцию, выполняющие работы, оказывающие услуги по основным видам деятельности предприятия;
- ЦФО вспомогательных и обслуживающих производств - подразделения, производящие продукцию, выполняющие работы, оказывающие услуги, потребляемые внутри предприятия и необходимые для обслуживания основного производства и функционирования предприятия;
- ЦФО службы продаж - подразделения, занимающиеся продажами продукции, включая склады готовой продукции;
- административные ЦФО - аппарат руководителей предприятия, служба персонала, служба безопасности, юридическая служба, финансовая служба, хозяйственный отдел.
В соответствии с утвержденной организационной структурой предприятия учет и аллокация расходов производится в несколько этапов. Группировка расходов производится по элементам затрат.
1. На первом этапе все затраты по элементам группируются по местам возникновения - ЦФО. Место возникновения затрат - структурное подразделение предприятия или его часть, деятельность которого (кото-
рой) послужила непосредственной причиной возникновения затрат. При этом прямые переменные затраты группируются по продуктам.
2. На втором этапе затраты, собранные по каждому ЦФО и не отнесенные на конкретный продукт на первом этапе, распределяются только на продукты основного вида деятельности следующим образом:
Пропорционально сумме прямых затрат на оплату труда
На продукт не распределяются
Рассмотрим порядок расчета бюджетов предприятия. При этом кроме бюджетов, разрабатываемых на предприятии ОАО «ДМЗ-Камов», предлагается отдельное составление бюджета прямых затрат на материалы, бюджета прямых затрат на оплату труда, бюджета общепроизводственных расходов.
Основой разработки бюджетов является бюджет продаж, который рассчитывается в натуральных единицах и в стоимостных показателях в разрезе основных видов продукции. Базовый алгоритм расчета при составлении бюджета продаж задается уравнением:
я = Е Q * P,
где Q - количество реализуемой продукции (натуральные единицы); Р - прогнозные цены.
На основании показателей бюджета продаж составляется график поступлений денежных средств от продаж с учетом предоплаты.
График прихода денег может быть составлен двумя способами. Первый используется в компаниях, которые определяют для своих клиентов фиксированное количество дней отсрочки платежа или предоплаты, и имеет высокую платежную дисциплину. При втором методе рассчитывается коэффициент инкассации (К1), который выражает процент ожидаемых денежных поступлений от продаж и рассчитывается по следующей формуле:
Изменение дебиторской задолженности в период г
К1 =
Продажи месяца ]
где i - период после отгрузки продукции, j - месяц отгрузки продукции.
Далее рассчитывается бюджет производства и производственных запасов в натуральных единицах измерения исходя из показателя объема продаж и целевых нормативов запасов изделий на начало и конец периода.
Планируемый объем производства продукции = Ожидаемый объем продаж + Желаемый остаток готовой продукции на конец периода -Запас готовой продукции на начало периода.
Запас готовой продукции на начало периода равен конечному запасу готовой продукции предыдущего периода.
Определив производственную программу, необходимо рассчитать себестоимость выпускаемой продукции. Для более точного расчета бюджета себестоимости продукции, чтобы четко видеть, сколько затрат приходится на каждое изделие, предложено выделение следующих видов бюджетов: бюджета прямых затрат на материалы, бюджета прямых затрат на оплату труда и бюджета общепроизводственных расходов.
Количество затраченного материала (бюджет прямых затрат на материалы) определяется как произведение нормы расхода материала на количество единиц продукции, которое следует произвести. Алгоритм расчета закупок таков:
Объем закупок = Объем использования материалов в стоимостном выражении + Запасы на конец периода - Запасы на начало периода.
На следующем шаге составляется бюджет прямых затрат на оплату труда. Он также, как и бюджет прямых затрат на материалы, разрабатывается по ЦФО на каждое изделие с последующим объединением в сводный бюджет и бюджет общепроизводственных расходов, которые вызывают основную проблему в расчете стоимости заказа в ОАО «ДМЗ-Камов». Планирование накладных расходов на данном предприятии осуществляется на базе ставки прямых расходов на оплату труда.
Данные рассмотренных трех бюджетов консолидируются в бюджете себестоимости. На данном предприятии применяется заказная система расчета себестоимости произведенной продукции и метод полной себестоимости («Standard Costing»). Объектом учета себестоимости и калькулирования продукции является отдельный производственный заказ. Заказ открывается на отдельное изделие, или на группу однородных изделий, или на определенный вид работ. В методе полных затрат, используемом в ОАО «ДМЗ-Камов», расчет себестоимости реализованной продукции осуществляется при условии распределения всех (и переменных, и постоянных) производственных затрат между реализованной продукцией и остатками продукции на складе. Использование метода полных затрат
ограничено тем, что косвенные затраты распределяются по видам продукции пропорционально базовому параметру, который зафиксирован при формировании учетной политики. А поскольку абсолютно корректное распределение невозможно, то всегда существует искажение реальной себестоимости отдельных видов продукции. В результате и определение цен на эти виды продукции получается не всегда обоснованным. Но данный метод учета хорошо использовать, когда: основу работы предприятия составляют долгосрочные контракты на выполнение определенного объема работ, сумма общепроизводственных затрат существенно меняется от периода к периоду, на предприятии существует стабильный ассортимент продукции. Таким образом, применяемый метод учета затрат в ОАО «ДМЗ-Камов» можно считать вполне обоснованным.
Себестоимость реализованной продукции определяется как сумма себестоимости произведенной продукции и запасов на начало периода за вычетом запасов на конец периода.
Бюджет коммерческих затрат целесообразно составлять одновременно с бюджетом продаж, так как расчет коммерческих расходов должен соотноситься с объемом продаж. Переменная часть коммерческих расходов планируется в процентах от объема продаж.
Следующий шаг - составление бюджета доходов и расходов (БДР), который рассчитывается на основе следующего алгоритма:
Брутто-прибыль или убыток = Объем реализации - Себестоимость реализованной продукции;
Прибыль/убыток до налогообложения = Брутто-прибыль - Расходы на реализацию - Административные расходы;
Чистая прибыль = Прибыль до налогообложения - Налог на прибыль.
Итогом построения БДР является получение чистой прибыли. Величина чистой прибыли может быть получена при выполнении показателей всех ранее рассчитанных бюджетов.
Наряду с операционной деятельностью предприятие занимается финансовой и инвестиционной деятельностью. Доходы и расходы по инвестиционной деятельности находят свое отражение в бюджете инвестиций. Чтобы обеспечить сбалансированность поступлений и использования денежных средств предприятия в планируемых периодах необходимо составление бюджета движения денежных средств (БДДС). Он рассчитывается на основе показателей ранее рассчитанных бюджетов. В рамках БДДС рассчитывается остаток денежных средств у предприятия на конец периода, который определяется по следующему алгоритму:
Таблица 2
Расчет себестоимости единицы продукции
2007, январь 2007, апрель 2007, июль 2007, октябрь 2008, январь 2008, апрель 2008, июль 2008, октябрь
Объем продаж, шт. 3785,00 3835,00 3820,00 3790,00 3940,00 3945,00 3900,00 4000,00
Изделие № 1 3000,00 3050,00 3050,00 3020,00 3150,00 3150,00 3100,00 3200,00
Изделие № 2 315,00 315,00 300,00 300,00 310,00 315,00 320,00 320,00
Изделие № 3 470,00 470,00 470,00 470,00 480,00 480,00 480,00 480,00
Себестоимость реализованной продукции, тыс. руб. 76241,90 77554,40 76779,10 75906,20 0 ,8 6, 5 8 0 8 81001,50 81051,80 82688,30
Себестоимость реализованной единицы продукции, тыс. руб./шт. 20,14 20,22 20,10 20,03 20,52 20,53 20,78 20,67
Расходы на реализацию, тыс. руб. 1961,80 1976,20 1968,80 1960,10 2065,10 2067,60 2054,80 2085,20
Административные расходы, тыс. руб. 3949,00 3949,00 3949,00 3949,00 3949,00 3949,00 3949,00 3949,00
Полная себестоимость, тыс. руб. 82152,70 83479,60 82696,90 81815,30 86870,90 87018,10 87055,60 88722,50
2007, январь 2007, апрель 2007, июль 2007, октябрь 2008, январь 2008, апрель 2008, июль 2008, октябрь
Полная себестоимость единицы продукции, тыс. руб./шт. 21,71 21,77 21,65 21,59 22,05 22,06 22,32 22,18
Выручка, тыс. руб. 84965,00 85965,00 85470,00 84870,00 91740,00 91905,00 91020,00 93120,00
Средняя цена единицы, тыс. руб. 3 3 7 9 ,3 22 8 Я 0 ,3 23 4 Я 8 Я
Прибыль на единицу продукции, тыс. руб./шт. 0,743 0,648 0,726 6 0 ,8 0, 1,236 1,239 1,017 1,099
Остаток денежных средств на конец периода = Остаток денежных средств на начало периода + Сальдо по операционной деятельности -Выплаты по инвестиционной деятельности.
Отрицательный остаток указывает на недостаток собственных средств у предприятия. В этом случае необходимо принятие одного из следующих управленческих решений: корректировка бюджета по инвестиционной деятельности, заключение договора на получение заемных средств. В рассчитанном бюджете в связи с увеличением остатка также рекомендуется скорректировать план по инвестиционной деятельности (например, можно приобрести оборудование). Следует отметить, что БДДС и БДР взаимосвязаны друг с другом и имеют ряд так называемых корреспондирующих статей, в которых отражаются текущие затраты и их финансирование. Одно из назначений бюджета по балансовому листу в этой связи заключается в том, что он фиксирует расхождения, возникающие между корреспондирующими статьями БДР и БДДС. Прогноз баланса строится на основе баланса на начало периода с учетом предполагаемых изменений каждой статьи баланса. Для определения изменения в статьях баланса используется информация, содержащаяся в БДР и БДДС, в соответствии со следующей формулой:
Сальдо на конец периода = Сальдо на начало периода + Начисления (из БДР) + Поступления (из БДДС) - Выплаты (из БДДС).
На основании показателей построенных бюджетов произведем анализ себестоимости единицы продукции. Показатели приводятся в следующей таблице (все данные являются условными, не связанными со статистикой данного предприятия).
На основании данных таблицы определена величина полной себестоимости единицы продукции с учетом административных расходов и расходов на реализацию. Сопоставление средней цены реализации и полной себестоимости единицы продукции позволяет рассчитать прибыль на единицу продукции. На основании анализа этого показателя за разные периоды времени можно отметить, что наибольшую прибыль на единицу продукции (1,239 тыс. руб./шт.) предприятие получит, производя изделия в следующем процентном соотношении: изделие № 1 - 80% (3150 шт.); изделие № 2 - 8% (150 шт.); изделие № 3 - 12% (480 шт.). В управленческом учете при корректировке показателя прибыли необходимо ориентироваться на вышеуказанную структуру.
Следует также отметить, что организационная процедура планирования и контроля в ОАО «ДМЗ-Камов» носит традиционный (структурный характер), когда издержки планируются и контролируются по учетным статьям и подразделениям (центрам затрат). Недостатками такой системы планирования являются отсутствие ориентации на конечный результат, искажение информации при передаче, увеличение длительности процедур согласования решений и т.д. Конечно, у функциональной структуры управления есть и свои преимущества, но опыт последних десятилетий показывает, что разрабатываемые стандарты комплексного планирования и управления предприятием становятся все более ориентированными на процессы. Конечной целью является синхронизация деятельности предприятия с потребностями потребителя, что обеспечивает конкурентоспособность предприятия. Для повышения эффективности деятельности, усиления клиентной ориентации предприятия необходимо использовать новые стандарты управления, в частности процессный подход к организации деятельности.
В заключениие можно отметить, что совершенствование бюджетного процесса с целью повышения эффективности управления предприятием достигается за счет:
- на уровне технологии - обоснованности структуры бюджетов предприятия, комплексного планирования и сведения множества финансовых потоков в единый баланс;
- на уровне организации - закрепления ответственности за исполнение бюджетов за подразделениями, мотивации руководителей за исполнение бюджетов путем включения в бюджет премиального фонда;
- на уровне автоматизации - ведения оперативного управленческого учета, интеграции бюджетного процесса в систему информационно -аналитической поддержки управления.
Кроме того, следует учитывать, что единой модели построения бюджета не существует - для каждого конкретного предприятия бюджет будет индивидуален. А сам процесс бюджетирования предусматривает творческий подход.
Библиографический список
1. Джай К. Шим, Джойл Г. Сигел. Основы бюджетирования и больше: Справочник по составлению бюджетов / Пер. с англ. под общ. ред. Плотникова В. А. - М.: Вершина, 2007. - 368 с.
2. Карпов А.Е. Серия книг «100% практического бюджетирования». Книга 3: Финансовая модель бюджетирования. - 2-е изд. - М.: Результат и качество, 2007. - 528 с.
3. Хруцкий В.Е., Гамаюнов В.В. Внутрифирменное бюджетирование: настольная книга по постановке финансового планирования. - 2-е изд., перераб. и доп. - М.: Финансы и статистика, 2005. - 464 с.
4. Гриценко А. Бюджетирование холдингов: проблемы и решения // Управление компанией. № 9, 2005.
Bibliographical list
1. Jae K. Shim, Joel G. Sigel. Budgeting basics and beyond: The directory on drawing up of budgets: translation with English under Plotnikova V.A.'s common edition. - M.: Top, 2007. - 368 p.
2. Karpov A.E. A series of books of «100% of practical budgeting». The book 3: Financial model of budgeting. - 2nd edition. - M.: Result and quality, 2007. - 528 p.
3. Hrutsky V.E., Gamayunov V.V. Intrafirm budgeting: the reference book on statement of financial planning. - 2nd edition advanced and added. - M.: The Finance and statistics, 2005. - 464 p.
4. Gritsenko A. Budjeting of holdings: of a problem and the decision // Management of the company. № 9, 2005.
Контактная информация
Тел.: 8-962-941-71-06
E-mail: [email protected]
Contact links
Tel.: 8-962-941-71-06
E-mail: [email protected]
