CC BY
158
Кручанова Ю.А.
НЕКОТОРЫЕ ПОДХОДЫ К КЛАССИФИКАЦИИ ОБОРОТНЫХ АКТИВОВ
Активами (Assets) в бухгалтерском учете считаются хозяйственные средства, в какой бы форме они ни были выражены, если они находятся под контролем организации в результате прошлых событий ее деятельности с целью получения экономической выгоды в результате предполагаемого использования в будущем. Будущие эко-
номические выгоды — это потенциальная возможность активов прямо или косвенно способствовать притоку денежных средств в организацию. Считается, что актив принесет в будущем экономические выгоды организации, когда он может быть:
1) использован обособленно или в сочетании с другими активами в процессе
109
производства продукции, работ, услуг, предназначенных для продажи;
2) обменен на другой актив;
3) использован для погашения обязательств;
4) распределен между собственниками организации.
Разрыв экономических связей, кризис неплатежей, инфляция оказали негативное воздействие на эффективность использования оборотных средств предприятия, привели к возникновению дефицита в собственных оборотных средствах, снижению обеспеченности необходимой части запасов и затрат.
Особенности классификации оборотных активов рассматриваются в трудах Богатой И.Н., Хахоновой Н.Н., Савицкой Г.В., Ковалева В.В., Вахрушиной М.А., Кутера М.И., Соколова Я.В., Ларионова А. Д., Кондракова Н.П., Шнейд-мана Л.З.
Оборотные активы — совокупность имущественных ценностей организации, обслуживающих текущую производственно-коммерческую деятельность и полностью потребляемых (видоизменяющих свою форму) в течение одного операционного цикла.
Оборотные активы — наиболее динамичная и ликвидная часть имущества любой организации. В их структуру входят материальные активы, средства в расчетах и финансовых инструментах и денежные средства организации.
М. И. Кутер под оборотными активами понимает второй раздел баланса, который состоит из текущих активов, которые сформированы в отдельные группы: запасы, дебиторская задолженность, краткосрочные финансовые вложения, денежные средства. Причем суммы дебиторской задолженности, платежи по кото -рым ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты, показаны по статьям отдельно.1
Йорг Бетге в состав оборотных активов включает:2
1 Куттер М.И. Теория бухгалтерского учета. — М.: Финансы и статистика, 2008.
2 Бетге Йорг, Балансоведение / Пер. с нем.; науч.
1) сырье, основные и вспомогательные материалы;
2) незавершенное производство, незавершенные услуги;
3) готовую продукция и товары;
4) авансы выданные, связанные с запасами.
В.И. Видяпин раскрывает оборотные активы как часть капитала предприятия, вложенного в его текущие активы. По материально-вещественному признаку в состав оборотных средств включаются: предметы труда (сырье, материалы, топливо и т. д.), готовая продукция на складах предприятия, товары для перепродажи, денежные средства и средства в расчетах.3
В составе оборотных активов организации: производственные запасы сырья и полуфабрикатов; объем незавершенного производства; запасы готовой продукции, предназначенной к реализации; дебиторская задолженность; денежные активы; краткосрочные финансовые вложения; расходы будущих периодов. В практике учета к ним относят имущественные ценности (активы) всех видов со сроком использования до одного года и предельной стоимостью, установленной соответствующими правовыми нормами.
Потребность в оборотных активах для сферы производства и для сферы обращения неодинакова для разных видов хозяйственной деятельности и даже для отдельных предприятий одной отрасли. Эта потребность определяется вещественным содержанием и скоростью оборота оборотных средств, объемом производства, технологией и организацией производства, порядком реализации продукции и закупок сырья и материалов и другими факторами.4
В настоящее время в экономической науке сложилось множество подходов к классификации оборотных активов пред-
ред. В. Д. Новодворский; вступление А. С. Бакае-
ва; прим. В. А. Верхова — М.: Издательство «Бухгалтерский учет», 2000.
3 Видяпин В.И. Бухгалтерский учет: Хрестоматия. — СПб.: Питер, 2007.
4 Шеремет А. Д., Сайфулин Р. С. Финансы предприятий. — М.: ИНФА-М, 1997.
приятия, выделены различные признаки деления активов и соответствующие их виды. Рассмотрим основные признаки классификации, выделяемые большинством экономистов.
Оборотные активы (мобильные средства) расположены во втором разделе бухгалтерского баланса; в них включаются:
1) Материально-производственные (товарно-материальные) запасы (МПЗ или ТМЗ). Правила формирования в бухгалтерском учете информации о МПЗ организации регулируются ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов». Это активы, используемые в качестве сырья, материалов и т. п. при производстве продукции, предназначенной для продажи (выполнения работ, оказания услуг), используемые для управленческих нужд организации. Данные активы отвечают следующим требованиям: являются собственностью компании, это материальные активы, предназначенные для продажи или использования в производстве, они постоянно расходуются и заменяются новыми (возобновляются). Наиболее распространенными видами ТМЗ являются сырье, незавершенное производство, готовая продукция, запасы товаров для перепродажи, компоненты готовой продукции, наливные или насыпные вещества (нефть, мука), машины и оборудование, выступающие в качестве основных средств для компании, их закупающей, вплоть до момента их продажи являются ТМЗ для компании, их производящей.
2) НДС по приобретенным ценностям.
3) Дебиторская задолженность.
Под дебиторской задолженностью
понимают задолженность других организаций, работников и физических лиц данной организации (задолженность покупателей за купленную продукцию, подотчетных лиц за выданные им под отчет денежные средства, задолженность дочерних и зависимых обществ, векселя к получению, задолженность участников (учредителей) по взносам в уставный капитал). Организации и лица, которые долж-
ны данной организации, называются дебиторами. Дебиторская задолженность возникает в случае, если услуга (или товар) проданы, а денежные средства не получены. Как правило, покупателем не предоставляется какого-либо письменного подтверждения задолженности за исключением подписи о приемке товара на товаросопроводительном документе.
По истечении срока исковой давности дебиторская задолженность подлежит списанию на уменьшение прибыли или резерва сомнительных долгов. Общий срок исковой давности установлен законом в три года. Он начинает исчисляться по окончании срока исполнения обязательств, если он определен, или с момента, когда у кредитора возникает право предъявить требование об исполнении обязательства. К внеоборотным активам относится как краткосрочные, так и долгосрочные дебиторские задолженности.
4) Краткосрочные финансовые вложения — финансовые вложения, рассчитанные на короткий период, высоколиквидные ценные бумаги, в том числе краткосрочные казначейские обязательства государства, облигации, акции, временная финансовая помощь другим предприятиям, депозитные сертификаты, полученные краткосрочные векселя.
5) Денежные средства.
Денежные средства организации находятся в кассе в виде наличных денег и денежных документов на расчетном и других счетах в банках.
Рассмотренный признак классификации оборотных активов является важнейшим, но не единственным в соответствии с бухгалтерским балансом. Наряду с данной существует другая классификация оборотных активов, разграничивающая имущество организации по более абстрактному признаку (абстрактному по отношению к реальной практической деятельности предприятий).
В соответствии с этой классификацией имущество делится на:
1) Средства труда, включающие основные средства, нематериальные активы, хозяйственные принадлежности;
2) Предметы труда, включающие сырье и материалы, запасные части, топливо, тара, незавершенное производство;
3) Денежные средства: касса, расчетные счета, валютные счета, прочие счета;
4) Предметы обращения: готовая продукция на складе, товары отгруженные;
5) Средства в расчетах: дебиторская задолженность, подотчетные суммы;
6) Отвлеченные активы — это специфический вид имущества экономического субъекта, определяемый исходя из его места в воспроизводстве совокупного общественного продукта. Они представляют собой сумму средств, безвозвратно изымаемую из прибыли (платежи в бюджет в виде налогов, сборов, убытки), либо направляемую в связи с целевым характером ее использования путем формирования фондов специального назначения и в других целях (финансовые вложения). Поэтому указанные средства отвлечены от участия в текущей деятельности организации.
Существуют дополнительные классификации оборотных активов:
1. По форме функционирования выделяют материальные, нематериальные и финансовые активы. В соответствии с этим признаком активы предприятия складываются из активов, имеющих материально-вещественную форму (основные средства, МПЗ и др.), не имеющих ее (нематериальные активы, нематериальные основные средства) и существующих в виде финансовых и денежных инструментов. Необходимость такого разделения обусловлена существованием особенностей учета, планирования, правового положения представленных групп. Кроме того, такая группировка показывает, что активы могут существовать в разных формах, изменяя их в процессе оборота.
2. По степени использования активы подразделяются на используемые, то есть находящиеся в эксплуатации или инвестиционной деятельности, приносящей доход, и неиспользуемые, которые вре-
менно не используются в производственном процессе. Неиспользуемые активы представлены находящимися в запасе, на консервации, на стадии достройки основными средствами, а также сверхнормативными или неиспользуемыми запасами сырья. Такое разделение активов необходимо для определения реальной стоимости чистых активов, при котором неиспользуемые активы в расчет не берутся, так как не участвуют в производстве продукции и, соответственно, не приносят доход.
3. По принадлежности предприятию выделяют собственные, арендуемые и безвозмездно используемые активы. Право собственности на имущество, по мнению многих экономистов, является важнейшим признаком активов. Но необходимо учитывать, что есть активы, приравненные к собственным (приобретенные на правах финансового лизинга), поэтому точнее определять активы не как собственные ресурсы, а как контролируемые предприятием ресурсы. Такая группировка активов необходима для определения минимального размера уставного капитала при создании организации, а так же при оценке стоимости чистых активов организации при осуществлении производственно-коммерческой деятельности.
4. По источникам формирования выделяют валовые активы, сформированные за счет и собственного и заемного капитала, и чистые, образованные при инвестировании только собственного капитала. Чистые активы определяются вычитанием из общей стоимости активов, принимаемых к расчету, величины обязательств предприятия. Показатель стоимости чистых активов введен частью 1 ГК РФ для оценки степени ликвидности организаций отдельных видов организационно-правовых форм. Важность такого представления активов обусловлена тем, что показатель чистых активов широко используется в современной теории и практике управления, и позволяет судить о реальной стоимости предприятия как целостного имущественного комплекса, очищая стоимость активов от долгов.
5. По степени ликвидности активы подразделяются в зависимости от срока их трансформации в денежные средства. Аб -солютно ликвидные активы не требуют реализации и уже представляют собой готовые средства платежа; высоколиквидные активы конверсируются в денежную форму в течение одного месяца; среднелик-видные — в срок от 1 до 6 месяцев; низколиквидные — в срок от 6 месяцев и выше; неликвидные активы не могут быть самостоятельно реализованы, а только в составе целостного имущественного комплекса. В разделе «Оборотные активы» бухгалтерского баланса представлены текущие активы организации, более ликвидные по своему жизненному циклу, чем в разделе «Внеоборотные активы». Конверсия активов в денежную форму должна происходить без ощутимых потерь их текущей рыночной стоимости. Например, готовую продукцию намного легче превратить в денежные средства по сравнению с нематериальными активами. Наличие такой группировки объясняется возникшей необходимостью для внешних и внутренних субъектов анализа в оценки ликвидности активов и предприятия в целом. Учет активов по степени ликвидности позволяет при управлении ими сопоставить желаемые результаты их использования с уровнем риска.
6. По функциональному назначению выделяют производственные и непроизводственные активы. Производственные активы непосредственно участвуют в процессе производства. Непроизводственные активы не принимают прямого участия в производстве продукции, они включают объекты социально-культурной сферы и средства обращения, используемые в процессе реализации продукции. Указанная группировка активов способствует выявлению сфер управления активов с целью учета их особенностей, перспектив с позиции получения прибыли.
7. По степени воздействия на объемные показатели деятельности предприятия выделяют активные и пассивные элементы активов. Активные элементы непосредственно воздействуют на пред-
мет труда, а пассивные — опосредованно, создавая условия для нормального протекания производственного процесса. Эта группировка позволяет выделить элементы активов, которые в большей степени подвержены износу и, соответственно, требующие более интенсивного воспроизводства.
8. По характеру участия в различных видах деятельности активы делятся на операционные, непосредственно используемые в производственно-коммерческой деятельности, и инвестиционные, используемые в инвестиционной деятельности предприятия. Такие группы активов выделяют соответственно и две области управления, имеющие особые цели, задачи и принципы.
9. По способу отражения в балансе предприятия оборотные активы делятся на:
■ Материальные оборотные активы (запасы);
■ Дебиторская задолженность (средства в расчетах);
■ Денежные средства.
10. По степени управляемости оборотные активы подразделяются на нормируемые и ненормируемые. К нормируемым активам относятся, как правило, все оборотные производственные фонды, а также та часть фондов обращения, которая находится в виде остатков нереализованной готовой продукции. К ненорми-руемым активам относятся остальные элементы фондов обращения, т.е. отправленная потребителям, но еще не оплаченная продукция, и все виды денежных средств и расчетов. Отсутствие норм не означает, однако, что размеры этих элементов оборотных активов могут изменяться произвольно и беспредельно и что над ними отсутствует контроль. Действующий порядок расчетов между предприятиями предусматривает систему экономических санкций со стороны государства против роста неплатежей. Нормируемые оборотные активы получают отражение в финансовых планах (бизнес-плане) предприятия, тогда как ненорми-руемые оборотные активы объектом планирования практически не являются.
Приведенные выше классификации позволяют с различных сторон оценить оборотные активы предприятия. Использование той или иной классификации зависит от поставленных перед исследователем задач.
Необходимо отметить, что в экономической литературе отмечаются и другие признаки классификации оборотных активов. Например, производится классификация по степени агрегированности оборотных активов, по характеру нахождения активов по отношению к предприятию, по степени связи с землей, по возможности многоцелевого использования, по порядку формирования, по степени воспроизводимости, по охвату нормированием, по динамичности изменений и т. д. Но указанные критерии либо дополняют рассмотренные, либо представляют более частные случаи. Кроме того, необходимо учитывать условность любой классификации, соответствующей определенной цели исследования.
Библиографический список
1. Положение по бухгалтерскому учету ПБУ 5/01 «Учет материально-
производственных запасов» (утв. Приказом Министерства финансов РФ от 9 июня 2001 г. в ред. Приказов Минфина РФ от 27.03.07 №26н)
2. Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов (утв. Приказом МФ РФ от 26.03.2007 года №26н)
3. Божко П.Г. Формирование фактической себестоимости материально-производственных запасов // Бухгалтерский учет. — 2001.
4. Бегте Йорг Балансоведение — М.: Бухгалтерский учет, 2000.
5. Видяпин В.И. Бухгалтерский учет: Хрестоматия — СПб.: Питер, 2007.
6. Волков Н. Г. Учет производственных запасов // Бухгалтерский учет. — 2007. — №4.
7. Куттер М.И. Теория бухгалтерского учета — М.: Финансы т статисти-ка,2008.
8. Лабынцев Н.Т. Бухгалтерский учет: финансовый и управленческий. — М.: Финансы и статистика, 2008.
9. Петров В.В. Учет материально-производственных запасов // Бухгалтерский учет. — 2006. — №18.
