CC BY
96
РЕФОРМИРОВАНИЕ ОТЧЕТНОСТИ
УДК 657
НАПРАВЛЕНИЯ СОВЕРШЕНСТВОВАНИЯ ФОРМИРОВАНИЯ И ПРЕДСТАВЛЕНИЯ В ОТЧЕТНОСТИ ИНФОРМАЦИИ О РАСЧЕТНЫХ ОПЕРАЦИЯХ
М. И. КУТЕР,
доктор экономических наук, профессор, заведующий кафедрой бухгалтерского учета, аудита и автоматизированной обработки данных E-mail: prof. kuter@yahoo. com Е. А. ВОРОНЦОВА, аспирант кафедры бухгалтерского учета, аудита и автоматизированной обработки данных E-mail: k185@mail. ru Е. А. ЯРОСЛАВЦЕВА, аспирант кафедры бухгалтерского учета, аудита и автоматизированной обработки данных
E-mail: jey@bk. ru Кубанский государственный университет
В статье рассмотрены актуальные вопросы формирования и представления в отчетности информации о расчетных операциях коммерческих партнеров, предложены и обоснованы направления совершенствования бухгалтерской отчетности в соответствии с международными стандартами.
Ключевые слова: отчетность, расчеты, международные стандарты, представление отчетности, расчетные операции.
В условиях развития рыночных отношений роль бухгалтерского учета и отчетности заключается в формировании и представ-
лении максимально достоверной информации о финансовом состоянии и финансовых результатах деятельности организации, выступающей основой принятия решений в рамках экономического субъекта и за его пределами. Внутренние пользователи в лице правления, администрации, менеджеров различных звеньев, служащих заинтересованы в надежной информации о хозяйствующем субъекте, которая необходима им при решении вопросов управленческого характера, текущего и стратегического планирования, оценки перспектив развития, прогнозирования эффективности деятельности.
Внешним пользователям с прямым финансовым интересом в лице потенциальных и настоящих инвесторов и кредиторов информация необходима для оценки финансовой устойчивости, ликвидности активов и платежеспособности предприятия, анализа показателей деловой активности компании и финансовых рисков. Интерес поставщиков и подрядчиков связан с вопросами своевременного исполнения требований и обязательств.
Внешние пользователи с косвенным финансовым интересом и прежде всего обслуживающие банки и страховые организации, заинтересованы в достоверной отчетной информации, позволяющей оценивать возможности заключения договоров с организацией по расчетным операциям и страхованию.
Наконец, пользователи без финансового интереса в лице органов правопорядка, статистики, арбитража проявляют интерес к отчетности с точки зрения проверки правомерности совершения операций и с точки зрения проведения макроанализа на основе статистических данных.
Надежность выводов, полученных пользователями на основе бухгалтерской информации, а также эффективность принятых ими решений напрямую зависят от качества данных, формируемых в рамках бухгалтерской системы и представляемых в финансовой отчетности. Таким образом, именно информационные потребности пользователей предопределяют необходимость совершенствования порядка формирования и представления бухгалтерской отчетности.
Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности» предписывает раскрытие в отчете о финансовом положении информации о торговой и прочей дебиторской и кредиторской задолженности.
Краткосрочные и долгосрочные обязательства должны представляться в отчете о финансовом положении как отдельные разделы. Исключение составляют случаи, когда разбивка на основе ликвидности дает такую информацию, которая является надежной и более значимой (для финансовых организаций). В таком случае организация обязана представлять все активы и обязательства в порядке их ликвидности.
Допускается также представление информации на комбинированной основе — часть с разбивкой на краткосрочные и долгосрочные, часть — в порядке ликвидности.
Независимо от принятого метода представления, необходимо раскрывать ту сумму, возмещение или погашение которой ожидается в течение 12 мес. после отчетного периода и по истечении более чем 12 мес. по каждой такой линейной статье обязательств.
Международный стандарт финансовой отчетности (IFRS 7) «Финансовые инструменты: раскрытие информации» требует раскрытия информации о датах погашения финансовых активов и финансовых обязательств. Финансовые активы включают торговую и прочую дебиторскую задолженность, а финансовые обязательства включают торговую и прочую кредиторскую задолженность.
Организация признает обязательство краткосрочным, если:
— она предполагает погасить это обязательство в рамках обычного операционного цикла организации;
— она удерживает обязательство главным образом для целей продажи;
— обязательство подлежит погашению в течение 12 мес. после отчетного периода;
—или у организации нет безусловного права откладывать погашение соответствующего обязательства в течение как минимум 12 мес. после отчетного периода.
Организация должна в обязательном порядке классифицировать все прочие обязательства как долгосрочные.
Некоторые краткосрочные обязательства, такие как кредиторская задолженность перед поставщиками и подрядчиками, некоторые начисления работнику и другие, составляют часть оборотного капитала, используемого в обычном операционном цикле организации. Организация классифицирует такие статьи как краткосрочные обязательства, даже если они подлежат погашению более чем через 12 мес. после отчетного периода. При классификации активов и обязательств организации применяется один и тот же обычный операционный цикл. Когда обычный операционный цикл организации не поддается
четкому определению, предполагается, что его продолжительность составляет 12 мес.
Организация обязана раскрывать в отчете о финансовом положении или в примечаниях к нему дальнейшие подклассы каждой из представленных линейных статей, классифицированных в соответствии с операциями данной организации.
Степень детализации подклассов зависит от требований Международных стандартов финансовой отчетности и от размера, характера и назначения соответствующих сумм. Например, дебиторская задолженность разбивается на задолженность покупателей и заказчиков, задолженность связанных сторон, предоплаты и прочие суммы.
Российские положения по бухгалтерскому учету, в частности Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99), утвержденное приказом Минфина России от 06.07.1999 № 43н, предусматривают деление активов и обязательств на долгосрочные и краткосрочные. Указание на возможность представления информации по степени ликвидности в российских стандартах отсутствует.
Степень детализации подклассов зависит от требований международных стандартов финансовой отчетности и от размера, характера и назначения соответствующих сумм. Например, дебиторская задолженность разбивается на задолженность покупателей и заказчиков, задолженность связанных сторон, предоплаты и прочие суммы.
В новой российской отчетности, применяемой с отчетности за 2011 г., статьи, отражающие дебиторскую и кредиторскую задолженность, существенно укрупнены. Дебиторская и кредиторская задолженность представлена одной статьей в активе и пассиве баланса соответственно, деление по субъектам расчетов отсутствует. Обособленно отражаются лишь заемные средства в составе долгосрочных и краткосрочных обязательств. Однако следует отметить, что российским организациям предоставлено право самостоятельно определять степень детализации показателей по статьям бухгалтерского баланса и других форм бухгалтерской отчетности.
Сравнение российских и международных требований в части формирования отчетной информации о денежных средствах, расчетах, дебиторской и кредиторской задолженности организации
позволяет выделить ряд направлений развития национального учета в данной области.
Согласно российским правилам бухгалтерский учет расчетов с поставщиками (занимающимися поставкой сырья и полуфабрикатов, комплектующих изделий, товаров, готовой продукции и других товарно-материальных ценностей для производственной или коммерческой деятельности организаций) и подрядчиками (осуществляющими строительно-монтажные и ремонтные работы) ведется на счете 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». По структуре и назначению этот счет — основной, ресурсный, расчетный, по информационной связи с балансом — активно-пассивный. По дебету счета учитываются остаток и увеличение дебиторской задолженности или уменьшение кредиторской задолженности, а по кредиту — остаток и увеличение кредиторской задолженности или уменьшение дебиторской задолженности.
Организации, осуществляющие при выполнении договора строительного подряда, договоры выполнения научно-исследовательских и технологических работ функции генерального подрядчика, расчеты со своими субподрядчиками также отражают на счете 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
Все операции, связанные с расчетами за приобретенные ценности, принятые работы и потребленные услуги, отражаются на указанном счете независимо от времени оплаты, что обусловлено принципом-допущением временной определенности фактов хозяйственной деятельности. По этому принципу факты хозяйственной деятельности организации относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления и выплаты денежных средств, связанных с этими фактами.
Счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» кредитуется на стоимость принимаемых к бухгалтерскому учету товарно-материальных ценностей, работ, услуг в корреспонденции со счетами учета этих ценностей (либо счетом 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей») или счетами учета соответствующих затрат. При этом независимо от оценки материальных ценностей в аналитическом учете счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» в син-
тетическом учете кредитуется согласно расчетным документам поставщика. За неотфактурованные поставки сумма, отражаемая по кредиту счета, определяется исходя из цены и условий, предусмотренных в договорах.
Дебетуется счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» на суммы исполнения обязательств, включая авансы и предоплату, в корреспонденции со счетами учета денежных средств. При этом суммы авансов, а также задолженности, обеспеченной выданными векселями, учитываются обособленно.
Основными аналитическими признаками при организации учета по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» служат первичные документы и идентифицирующие их реквизиты. В зависимости от количественного содержания операций путем суммирования отдельно дебетовых и отдельно кредитовых остатков по всем аналитическим счетам на синтетическом расчетном счете возможно образование развернутого сальдо.
Бухгалтерский учет расчетов с покупателями и заказчиками ведется на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». По структуре и назначению этот счет — основной, ресурсный, расчетный, по информационной связи с балансом — активно-пассивный. По дебету счета учитываются остаток и увеличение дебиторской или уменьшение кредиторской задолженности, по кредиту — остаток и увеличение кредиторской или уменьшение дебиторской задолженности. При этом суммы, отражаемые по кредиту расчетного счета в корреспонденции со счетами 90 «Продажи» и 91 «Прочие доходы и расходы», соответствуют суммам, на которые предъявлены расчетные документы. Кредитуется счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» на суммы поступивших платежей. Суммы полученных авансов и предоплаты учитываются обособленно.
Аналитический учет по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» ведется по каждому покупателю (или заказчику). Кроме того, поскольку в бухгалтерском балансе предусмотрено деление дебиторской задолженности в зависимости от срока ее погашения, то организация аналитического учета по данному счету должна обеспечивать получение такой информации. При необходимости к счету 62 «Расчеты с покупате-
лями и заказчиками» могут быть открыты соответствующие субсчета.
Таким образом, согласно действующему Плану счетов финансово-хозяйственной деятельности, организаций суммы полученных и выданных авансов учитываются обособленно в системе аналитических счетов к счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». В старом Плане счетов для этих целей использовались отдельные счета: 61 «Расчеты по авансам выданным» и 64 «Расчеты по авансам полученным». При этом суммы выданных авансов отражались по дебету синтетического счета 61 «Расчеты по авансам выданным» в корреспонденции со счетами учета денежных средств (50 «Касса», 51 «Расчетные счета»). Суммы полученных авансов отражались по кредиту счета 64 «Расчеты по авансам полученным» в корреспонденции со счетами учета денежных средств.
Зачет авансов производился соответствующими записями по указанным счетам в корреспонденции со счетами: 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».
В отличие от российских учетных правил Международные стандарты финансовой отчетности жестко не регламентируют, каким должен быть план счетов бухгалтерского учета, в том числе в части отражения расчетных операций. Вместе с тем при построении плана счетов в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности необходимо, чтобы он обеспечивал:
— простое составление основных финансовых отчетов организации;
— был гибким и обеспечивал возможность расширяться в будущем в связи с изменением структуры или бизнеса компании;
— был в достаточной мере детализирован для целей формирования управленческой отчетности.
В связи с этим, а также учитывая то, что в соответствии с международными стандартами финансовые отчеты, составляемые на дату, оперируют преимущественно показателями входящих и исходящих сальдо, не предполагается ведения учета на активно-пассивных счетах (которые
присутствуют в российском учете коммерческих организаций). В международной практике каждый счет плана счетов является либо активным, либо пассивным.
Организация бухгалтерского учета расчетных операций сводится, таким образом, к двум счетам: счету дебиторов (счета к получению) и счету кредиторов (счета к оплате). Счета дебиторов в этом случае всегда только активные, предполагающие исключительно дебетовое сальдо, отображающее остаток требований организации к контрагентам. Счета кредиторов — только пассивные, предполагающие исключительно кредитовое сальдо, отображающее величину обязательств организации. Обособленно, на соответствующих активных и пассивных счетах учитываются авансы, выданные поставщикам, и авансы, полученные от покупателей.
При исследовании вопросов организации синтетического учета расчетов примечателен опыт построения Плана счетов бухгалтерского учета в кредитных организациях, регламентированный положением Банка России от 26.03.2007 № 302-П «О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации». Согласно этому положению в плане счетов банка отсутствуют активно-пассивные счета. В отношении расчетных счетов, где сальдо может переходить из дебетового в кредитовое и наоборот, применяются парные счета. Они имеют одинаковое название, но в одном случае счет активный, а в другом — пассивный.
Рассмотренный способ группировки и обобщения информации о расчетных операциях удобен при заполнении форм бухгалтерской отчетности, не допускает зачета требований и обязательств по одному (или группе) контрагентов и обеспечивает формирование подробной аналитической информации о величине и составе дебиторской и кредиторской задолженности для заинтересованных пользователей.
Важно, что в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности строение плана счетов в части расчетных операций должно быть разработано компанией таким образом, чтобы обеспечивало возможность формирования информации о торговой и прочей задолженности.
На основании изложенного предлагается внести изменения в План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцию по его применению, предполагающие, как это ни парадоксально, возврат в некоторых положениях к действовавшему ранее порядку учета расчетов по полученным и выданным авансам. В целях реформирования национальной учетной системы и гармонизации практики учета расчетных операций в соответствии с международными стандартами целесообразно:
1. Счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» переименовать в счет 60 «Расчеты с контрагентами-кредиторами» и классифицировать как пассивный. Назначение счета изложить в следующей редакции: «По счету учитываются суммы торговой кредиторской задолженности, подлежащие оплате поставщикам и подрядчикам за полученное имущество, принятые работы, потребленные услуги».
Счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» переименовать в счет 62 «Расчеты с контрагентами-дебиторами» и классифицировать как активный. Назначение счета изложить в следующей редакции: «По счету учитываются суммы торговой дебиторской задолженности покупателей и заказчиков за поставленное имущество, оказанные услуги, выполненные работы».
2. Для учета сумм авансов и предварительной оплаты, выданных поставщикам и подрядчикам, и полученных от покупателей и заказчиков ввести счет 61 «Расчеты по авансам, выданным контрагентам» (активный) и счет 64 «Расчеты по авансам, полученным от контрагентов» (пассивный) соответственно.
3. Для целей учета прочей дебиторской и кредиторской задолженности счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» переименовать в счет 76 «Расчеты с прочими дебиторами» (классифицировать как активный) и в пару ему ввести счет 78 «Расчеты с прочими кредиторами» (классифицировать как пассивный).
Аналитический учет по счету 60 «Расчеты с контрагентами-кредиторами» и счету 62 «Расчеты с контрагентами-дебиторами», а также счетам учета авансов выданных и авансов полученных и прочей дебиторской и кредиторской задолжен-
ности должен вестись по каждому контрагенту: поставщику, подрядчику, покупателю, заказчику, прочему дебитору, прочему кредитору. Образование в учете дебетового сальдо по пассивному счету или кредитового сальдо по активному счету не допускается.
Согласно предлагаемой методике бухгалтерского учета расчетных операций не допускается образование развернутых сальдо по счету 60 «Расчеты с контрагентами-кредиторами» и 62 «Расчеты с контрагентами-дебиторами». Ведение учета по такой схеме позволит производить заполнение строк бухгалтерского баланса и других форм отчетности, исходя из остатков непосредственно по синтетическим счетам. Дебетовое сальдо счета 62 «Расчеты с контрагентами-дебиторами» и счета 61 «Расчеты по авансам, выданным контрагентам» подлежит отражению в активе баланса по строкам дебиторской задолженности. Кредитовое сальдо счета 60 «Расчеты с контрагентами-кредиторами» и счета 64 «Расчеты по авансам, полученным от контрагентов» подлежит отражению в пассиве баланса по строкам кредиторской задолженности. Таким образом, зачет сальдо аналитических счетов по одному синтетическому счету будет технически невозможен, что в свою очередь приведет к снижению вероятности бухгалтерских ошибок.
На основе предложенных изменений соответственно определяется порядок заполнения в российской отчетности групп строк бухгалтерского баланса «Дебиторская задолженность» и «Кредиторская задолженность».
Дополнительная информация, полезная пользователям для получения более полной и объективной картины о финансовом положении организации, финансовых результатах деятельности за отчетный период и изменениях в финансовом положении, подлежит включению в пояснительную записку к бухгалтерской (финансовой) отчетности.
Основные показатели деятельности, характеризующие качественные изменения в имущественном и финансовом положении организации, а также факторы, повлиявшие на эти изменения, следует отражать с указанием применяемых правил расчета аналитических показателей. В части учета расчетных операций интерес представляют показатели удовлетворительности структуры ба-
ланса (ликвидности, способности восстановления (утраты) платежеспособности). При их оценке пользователей интересуют такие показатели, как наличие и движение денежных средств на счетах в банках, в кассе организации, денежных эквивалентов, просроченные дебиторская и кредиторская задолженность, полнота исполнения обязательств перед коммерческими партнерами, уплаченные (подлежащие уплате) штрафные санкции за неисполнение договорных обязательств. Также интерес представляет оценка положения организации на рынке ценных бумаг, а также причины и возможные последствия имевших место негативных явлений.
Кроме того, пользователи заинтересованы в оценке деловой активности организации, критериями которой выступают:
— показатели оборачиваемости дебиторской и кредиторской задолженности хозяйствующего субъекта;
— репутация организации, выражающаяся, например, в известности клиентов, пользующихся ее услугами;
— широта рынков сбыта продукции, включая наличие поставок на экспорт;
— степень выполнения плановых показателей и обеспечения заданных темпов их роста (снижения);
— уровень эффективности использования ресурсов организации, включая наиболее ликвидные активы в виде временно свободных денежных средств.
Отметим, что представление информации о важнейших экономических и финансовых показателях деятельности организации целесообразно осуществлять в динамике за ряд лет. Такой подход обеспечит заинтересованных пользователей бухгалтерской отчетности возможностью выявления тенденций в их развитии и построения прогнозов.
Таким образом, предложенная организация формирования и представления отчетности о расчетах хозяйствующего субъекта с контрагентами и остатках и составе дебиторской и кредиторской задолженности, во-первых, обеспечит пользователей достоверной информацией, в которой минимизирована вероятность бухгалтерских ошибок, но при этом содержатся необходимые
аналитические данные, а во-вторых, выступит важным шагом на пути адаптации российской учетной системы к требованиям международных стандартов. Повышенное внимание к проблеме унификации бухгалтерского учета в данной области продиктовано развитием экономической интеграции бизнеса, требующей единых подходов к пониманию показателей, отражаемых в финансовой отчетности. Потребность в гармонизации национальной учетной практики актуальна в масштабах мировой экономики.
Список литературы
1. Агеева О. А. Требования к формированию отчетности по МСФО // Бухгалтерский учет. 2006. № 14.
2. Лианский М. Е., Лимошина Е. В. Профессиональное суждение и бухгалтерская отчетность организации // Бухгалтерский учет. 2006. № 24.
3. Международные стандарты финансовой отчетности 2010: издание на русском языке. М. : Аскери-АССА, 2010.
Третий Южно-Уральский социальный форум
«ОПЕРЕЖАЮЩАЯ ПОДГОТОВКА КАДРОВ - ОСНОВА КОМПЛЕКСНОЙ МОДЕРНИЗАЦИИ РЕГИОНАЛЬНОЙ ЭКОНОМИКИ»
20-21 октября 2011 г.
Челябинский государственный университет при поддержке Правительства, Законодательного собрания и Общественной палаты Челябинской области проводит III Южно-Уральский социальный форум «Опережающая подготовка кадров - основа комплексной модернизации региональной экономики».
В ходе форума предлагается обсудить следующие проблемы:
* модернизация системы профессионального образования на основе опережающей подготовки кадров для инновационной экономики региона;
* правовые и законодательные аспекты государственной поддержки молодых специалистов;
* молодёжное предпринимательство - стратегический ресурс развития общества и государства;
* человеческий ресурс как медико-социальная проблема в условиях интенсификации рынка труда;
* формирование социокультурных ценностей личности в современных условиях;
* практика решения проблемы опережающей подготовки кадров для целей социально-экономического развития муниципальных образований;
* качество подготовки кадров и сертификация их квалификации для инновационной экономики.
В программе форума предусматривается работа дискуссионных центров по обозначенным проблемам, круглый стол в правительстве Челябинской области, пленарное заседание, экскурсии на предприятия и социальные объекты Челябинска, выставки и встречи с известными специалистами.
К участию приглашаются руководители предприятий и учреждений, ученые и практики в области социально-экономических отношений, руководители и специалисты соответствующих министерств и ведомств, главы городов и районов субъектов Российской Федерации, представители бизнес-структур, общественных и религиозных организаций.
Заявку на участие следует направить до 10 сентября 2011 г. на E-mail: [email protected]. По итогам форума предполагается издание сборников материалов. Стоимость организационного взноса для публикации материалов - 400 руб.
Тезисы выступлений направлять по электронной почте до 20 сентября 2011 г. в соответствии с установленными требованиями. Оплата проезда и проживания за счет направляющей стороны.
Телефоны для справок: (351) 799-70-74, (351) 799-70-76 -деканат экономического факультета; (351) 799-70-81- кафедра социальной работы ЧелГУ. Факс: (351) 799-70-78.
www.socforum74csu.ru у
mv
