CC BY
10DOI 10.47643/1815-1337_2023_8_126
НАЛОГОВЫЕ РЕАЛИИ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ: ПОСЛЕДСТВИЯ ВВЕДЕНИЯ КОНСОЛИДИРОВАННЫХ ГРУПП НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКОВ Tax realities on income tax: consequences of the introduction of consolidated groups of taxpayers ЧААДАЕВА Ольга Вячеславовна,
старший преподаватель кафедры налогов и налогообложения Приволжского института повышения квалификации ФНС России. 603950, Россия, Нижегородская обл., г. Нижний Новгород, ул. Грузинская, 48. Email: olgachaad@yandex.ru;
СЕДАЕВ Павел Валерьевич,
кандидат философских наук, доцент, доцент кафедры социально-правовых дисциплин Приволжского института повышения квалификации ФНС России, доцент кафедры философии, истории и теории социальной коммуникации Нижегородского государственного лингвистического университета им. Н.А, Добролюбова. 603950, Россия, Нижегородская обл., г. Нижний Новгород, ул. Грузинская, 48. Email: pvsedaev@mail.ru;
НИКИТИН Александр Всеволодович,
кандидат юридических наук, доцент, доцент кафедры государственно-правовых дисциплин Приволжского филиала Российского государственного университета правосудия, доцент кафедры философии, истории и теории социальной коммуникации Нижегородского государственного лингвистического университета им. Н.А. Добролюбова. 603022,Россия, Нижегородская область, г. Нижний Новгород, проспект Гагарина д. 17 А. E-mail: kirill-lena@mail.ru;
CHAADAEVA Olga V.,
Senior Lecturer of the Department of Taxes and Taxation
of the Volga Institute of Advanced Training of the Federal Tax Service of Russia. 603950, Russia, Nizhny Novgorod region, Nizhny Novgorod, Gruzinskaya str., 48. Email: olgachaad@yandex.ru;
SEDAEV Pavel V.,
Ph.D., Associate Professor, Associate Professor of the Department of Social and Legal Disciplines
of the Volga Institute of Advanced Training of the Federal Tax Service of Russia,
Associate Professor of the Department of Philosophy, History and Theory
of Social Communication Linguistic University of Nizhny Novgorod.
603950, Russia, Nizhny Novgorod region, Nizhny Novgorod, Gruzinskaya str., 48.
Email: pvsedaev@mail.ru;
NIKITIN Alexander V.,
Candidate of Law, Associate Professor, Associate Professor of the Department of State and Legal Disciplines
of the Volga Branch of the Russian State University of Justice,
Associate Professor of the Department of Philosophy, History and Theory
of Social Communication Linguistic University of Nizhny Novgorod.
603022,Russia, Nizhny Novgorod region, Nizhny Novgorod, Gagarin Avenue, 17 A.
E-mail: kirill-lena@mail.ru
Краткая аннотация: Статья посвящена анализу последствий внесения в Налоговый кодекс РФ изменений, касающихся введения новой формы учета, а именно созданию консолидированных групп налогоплательщиков. Авторы рассматривают причины, по которым была введена новая форма учета. Однако, на основе проведенного анализа поступлений налога на прибыль в консолидированный бюджет за 2012 -2021 гг., делается вывод, что данные изменения не оправдали тех надежд, которые были связаны с введением новой формы учета. В заключении делается вывод о том, что проводят анализ поступлений налога на прибыль за девять лет, а именно с 2012 по 2021 гг., что позволило говорить о том, что бюджеты не дополучили существенную часть налога на прибыль.
Abstract: The article is devoted to the analysis of the consequences of amendments to the Tax Code of the Russian Federation concerning the introduction of a new form of accounting, namely the creation of consolidated groups of taxpayers. The authors consider the reasons why a new form of accounting was introduced. However, based on the analysis of income tax receipts to the consolidated budget for 2012-2021, it is concluded that these changes did not justify the hopes that were associated with the introduction of a new form of accounting. In conclusion, it is concluded that an analysis of income tax receipts for nine years, namely from 2012 to 2021, is being carried out, which allowed us to say that budgets did not receive a significant part of the income tax.
Ключевые слова: налог на прибыль, консолидированные группы налогоплательщиков, налоговый контроль, холдинговые компании, преференции по налогу на прибыль.
Keywords: income tax, consolidated groups of taxpayers, tax control, holding companies, preferences for income tax.
Для цитирования: Чаадаева О.В., Седаев П.В., Никитин А.В. Налоговые реалии по налогу на прибыль: последствия введения консолидированных групп налогоплательщиков // Право и государство: теория и практика. 2023. № 8(224). С. 126-128. http://doi.org/10.47643/1815-1337_2023_8_126.
For citation: Chaadaeva O. V., Sedaev P.V., Nikitin A.V. Tax realities on income tax: consequences of the introduction of consolidated groups of taxpayers //Law and state: theory and practice. 2023. No. 8(224). pp. 126-128. http://doi.org/10.47643/1815-1337_2023_8_126.
Дата направления статьи в редакцию: 29.06.2023
В 2011 году были внесены изменения в часть первую и вторую Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ), касающиеся создания консолидированных групп налогоплательщиков (далее - КГН)1.
1 Федеральный закон от 16.11.2011 № 321-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации в связи с созданием консолидированной группы налогоплательщиков» // КонсультантПлюс [Электронный ресурс]. URL: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_121774/ (дата обращения 10.05.2023).
Публично-правовые (государственно-правовые) науки
Привлекательность новой формы объединения заключалась в равномерном распределении прибыли одного, наиболее прибыльного участника группы, между всеми участниками группы (снижая тем самым его налоговую нагрузку), а суммарный результат - убыток, полученный от сложения прибыли/убытка всех участников группы, позволял вообще не платить налог на прибыль организаций. Однако, основной целью создания КГН являлось не это. Главная цель - реализация инвестиционных проектов, модернизация производственных мощностей одного или нескольких членов КГН и в итоге увеличения прибыли как базы налогообложения. Другой момент. КГН носили срочный характер - договор на создание КГН заключался на срок установленный НК РФ.
Привлекательным было и то, что новая законодательная база не предусматривала требование документально подтверждать и обосновывать рыночные цены по сделкам между участниками группы.
Исчисление налога на прибыль одним ответственным участником группы на основании документов, полученных от всех участников группы, приводило к снижению налогового контроля над всеми участниками группы, т.к. налог на прибыль уплачивал один налогоплательщик -ответственный участник КГН и все документы, подтверждающие налоговый учет, также находились у него.
Проверить правильность расчета налога на прибыль и формирование убытка на основании сотни тысяч документов не представлялось возможным в силу огромного количества документов, подлежащих проверке.
Не смотря на привлекательность нормативно-правовой базы, не все организации могли позволить себе объединяться в КГН.
Для этого необходимо было быть членом холдинга и участвовать в уставных капиталах других членов холдинга. Доля участи определяется в соответствии со ст. 105.2 НК РФ и не может составлять менее 90%. Дополнительное ограничение для объединения в консолидированную группу - общая выручка КГН должна составлять не менее 100 млрд руб., а размер ее чистых активов должен быть более 300 млрд рублей.
Поэтому за время существования КГН только 16 холдингов сумели объединиться в консолидированные группы («Газпром», «Лукойл», «Роснефть», «Газпром нефть», «Сургутнефтегаз», X5 Group, «Транснефть», «Атомэнергопром», «Татнефть», «Новатэк», «НЛМК», «Евраз», «Норникель», «Северсталь», «Мегафон» и «Мечел»).
При этом статистика показала, что создание КГН привело к снижению поступлений в региональные бюджеты от налога на прибыль организаций.
Так, консолидированные бюджеты регионов не дополучили налог на прибыль: в 2012 г. - на 8,2 млрд руб., в 2013 г. - на 16,4 млрд руб., в 2014 г. - на 65,1 млрд руб., в 2015 г. - на 125,9 млрд руб., в 2016 г. - на 78,4 млрд руб., в 2017 г. - на 34 млрд руб., в 2018 г. - на 38,4 млрд руб., в 2019 г. - на 25,7 млрд руб., в 2020 г. - на 76,5 млрд руб., за девять месяцев 2021 г. - на 35,6 млрд руб.1
При этом поступления налога на прибыль организаций от КГН формировали консолидированные бюджеты 83 регионов (50% всех поступлений приходились на г.Москву, г. Санкт-Петербург, Красноярский край, Ханты-Мансийский автономный округ - Югру, Ямало-Ненецкий автономный округ).
Причиной снижения поступлений от налога на прибыль в регионы явилось то обстоятельство, что нормативно-правовая база по формированию финансового показателя (прибыли/убытка) КГН позволяла ее участникам создавать центр прибыли в одном регионе, а центр убытка - в другом. Соответственно налоговое законодательство поставило субъектов хозяйственной деятельности в неравное положение друг перед другом по выплате налога на прибыль перед холдингами, поскольку они, не отвечая критериям по величине выручки и чистых активов, не могли объединиться в КГН, соответственно, пополнение региональных бюджетов от налога на прибыль перекладывалось на их плечи.
Поэтому начиная с 2014 года, законодатель стал вводить ограничения в части преференций по налогу на прибыль организаций для участников КГН Так, договоры о создании новых КГН, которые регистрировались налоговыми органами в 2014-2015 годах, стали считаться незарегистрированными2.
В 2016-2017 годах перестали регистрировать договоры о создании КГН, а также изменения в договоры о создании КГН, связанные с присоединением к такой группе новых организаций (за исключением случаев реорганизации участников группы)3.
В 2018 году законодатель продлил мораторий на создание новых КГН и ограничения на внесение изменений в действующие договоры о создании КГН. Дополнительно установил предельный срок действия договора о создании КГН - 1 января 2023 года4.
Согласно пп. 9 п. 3 ст. 25.5 НК РФ ответственные участники КГН были наделены обязанностью представлять в налоговый орган по месту своего учета информацию о прогнозируемых поступлениях от КГН по налогу на прибыль организаций в бюджеты субъектов РФ в текущем финансовом году, на очередной финансовый год и плановый период, и о факторах, оказывающих влияние на планируемые поступления налога на прибыль организаций.
Однако эта норма не дала положительного результата, т.к. не позволяла заранее прогнозировать негативные последствия снижения доходов региональных бюджетов.
Для того, чтобы центр убытков меньше влиял на прибыль субъектов РФ новый закон уменьшил объем убытка, которым ответственный
Минфинн предложил способ смягчить удар от отмены групп налогоплательщиков // Бизнес. 27.06.2022 [Электронный ресурс]. URL: https://www.rbc.ru/business/27/06/2022/62b93a619a7947820e557046?ysclid=lhk35q04ba891685967 (дата обращения 12.05.2023).
2 Федеральный закон от 28.11.2015 № 325-Ф3 «О внесении изменений в часть первую и статьи 342.4 и 342.5 части второй Налогового кодекса Российской Федерации» // Информационно-правовая система «Гарант» [Электронный ресурс]. URL: http://ivo.garant.rU/#/document/71260702/paragraph/1:0 (дата обращения 11.05.2023).
3 Федеральный закон от 24.11.2014 № 366-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» // КонсультантПлюс [Электронный ресурс]. URL: https://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_171242/ (дата обращения 11.05.2023).
4 Федеральный закон от 03.08.2018 № 302-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации» // КонсультантПлюс [Электронный ресурс]. URL: https://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_304083/ (дата обращения 11.05.2023).
участник КГН может уменьшить сумму налоговой базы (прибыль). Убыток не должен превышать 50% от общей суммы налоговой базы.
Данные изменения привели к положительному результату - увеличилась прибыль субъектов, из которых она ранее выводилась.
Поэтому к 1 января 2023 года сложились объективные причины для прекращения срока действия договора о создании КГН.
Для получения дополнительных доходов в региональные бюджеты и планомерного перехода на новые условия, законодатель установил переходный период. Так, в 2023-2025 годах поступления от участников КГН будут частично централизоваться.
Прибыль от участников КГН в регионы будет распределяться в следующих размерах: в 2023 году - 80 %, в 2024 году - 60 %, в 2025 году - 40 %. Процентное соотношение установлено исходя из средней доли платежей участников КГН в бюджет каждого региона за последние три года.
По истечении указанного срока (3 года) каждая организация - бывший участник КГН будет самостоятельно исчислять налог со своей прибыли. Соответственно с 2025 года все плательщики налога на прибыль организации окажутся в равных условиях, и региональные бюджеты не будут терять поступления от налога на прибыль от деятельности КГН.
С 2023 года у данной категории плательщиков налоговые органы вновь смогут проводить проверку по трансфертному ценообразованию и по сделкам между членами холдинга проверять рыночный уровень цен при налогообложении прибыли.
Как было указано выше, прекращение срок действия договора о создании КГН с 1 января 2023 года приведет к дополнительным поступлениям в региональные бюджеты. Поэтому законодатель продлил до 2025 года возможность региональным властям снижать отдельным категориям налогоплательщиков ставки налога на прибыль организаций, подлежащему зачислению в бюджеты соответствующего субъекта Российской Федерации1.
Ранее пониженные ставки по налогу на прибыль организаций, установленные законами субъектов Российской Федерации до 2019 года, подлежали применению не позднее 1 января 2023 года2.
Для увеличения поступлений от налога на прибыль организаций в федеральный бюджет законодатель ввел повышенную налоговую ставку в размере 34 % для организаций, которые занимаются производством сжиженного природного газа и до 31 декабря 2022 года экспортировали хотя бы одну партию газа.
Применяться повышенная ставка будет в период с 2023-2025 годы, распределяться по бюджет в равных долях 17 % - в федеральный бюджет и 17 % - в региональный бюджет.
Согласно общему правилу налог на прибыль организаций распределяется по бюджетам разного уровня в порядке: 3 % - в федеральный бюджет; 17 % - в региональный бюджет (при ставке 20 %). Следовательно, в период с 2023-2025 годы федеральный бюджет дополнительно получит от организаций, которые занимаются производством сжиженного природного газа, налог на прибыль по ставке, увеличенной на 14 %.
Таким образом, изменения по налогу на прибыль организаций в 2023 году направлены на увеличение поступлений, как в федеральный так и в региональный бюджеты. Установлению равноправных условий для холдингов, а также снижению налоговой нагрузки для отдельных категорий налогоплательщиков в части уплаты региональной доли налога на прибыль организаций. Однако, по нашему мнению, мораторий на создание КГН, в долгосрочной перспективе, не сможет решить проблему увеличения поступлений налога на прибыль в региональные бюджеты. Поэтому, мы считаем, что необходимо вообще отказаться от такой формы налогового учета налогоплательщиков.
Библиография:
1. Минфинн предложил способ смягчить удар от отмены групп налогоплательщиков // Бизнес. 27.06.2022 [Электронный ресурс]. URL: https://www.rbc.ru/business/27/06/2022/62b93a619a7947820e557046?ysclid=lhk35q04ba891685967 (дата обращения 12.05.2023).
2. Федеральный закон от 16.11.2011 № 321-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации в связи с созданием консолидированной группы налогоплательщиков» // КонсультантПлюс [Электронный ресурс]. URL: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_121774/ (дата обращения 10.05.2023).
3. Федеральный закон от 24.11.2014 № 366-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» // КонсультантПлюс [Электронный ресурс]. URL: https://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_171242/ (дата обращения 11.05.2023).
4. Федеральный закон от 28.11.2015 № 325-ФЗ «О внесении изменений в часть первую и статьи 342.4 и 342.5 части второй Налогового кодекса Российской Федерации» // Информационно-правовая система «Гарант» [Электронный ресурс]. URL: http://ivo.garant.rU/#/document/71260702/paragraph/1:0 (дата обращения 11.05.2023).
5. Федеральный закон от 03.08.2018 № 302-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации» // Консультант-Плюс [Электронный ресурс]. URL: https://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_304083/ (дата обращения 11.05.2023).
6. Федеральный закон от 21.11.2022 № 443-ФЗ ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации» // КонсультантПлюс [Электронный ресурс]. URL: https://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_431755/ (дата обращения 13.05.2023).
References:
1. Minfinn predlozhil sposob smyagchit' udar ot otmeny grupp nalogoplatel'shchikov // Biznes. 27.06.2022 [Ehlektronnyi resurs]. URL: https://www.rbc.ru/business/27/06/2022/62b93a619a7947820e557046?ysclid=lhk35q04ba891685967 (data obrashcheniya 12.05.2023).
2. Federal'nyi zakon ot 16.11.2011 № 321-FZ «O vnesenii izmenenii v chasti pervuyu i vtoruyu Nalogovogo kodeksa Rossiiskoi Federatsii v svyazi s sozdaniem konsolidi-rovannoi gruppy nalogoplatel'shchikov» // Konsul'tanTPlyus [Ehlektronnyi resurs]. URL: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_121774/ (data obrashcheniya 10.05.2023).
3. Federal'nyi zakon ot 24.11.2014 № 366-FZ «O vnesenii izmenenii v chast' vtoruyu Nalogovogo kodeksa Rossiiskoi Federatsii i otdel'nye zakonodatel'nye akty Rossiiskoi Federatsii» // Konsul'tanTPlyus [Ehlektronnyi resurs]. URL: https://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_171242/ (data obrashcheniya 11.05.2023).
4. Federal'nyi zakon ot 28.11.2015 № 325-Fz «O vnesenii izmenenii v chast' pervuyu i stat'i 342.4 i 342.5 chasti vtoroi Nalogovogo kodeksa Rossiiskoi Federatsii» // In-formatsionno-pravovaya sistema «GaranT» [Ehlektronnyi resurs]. URL: http://ivo.garant.ru/#/document/71260702/paragraph/1:0 (data obrashcheniya 11.05.2023).
5. Federal'nyi zakon ot 03.08.2018 № 302-FZ «O vnesenii izmenenii v chasti pervuyu i vtoruyu Nalogovogo kodeksa Rossiiskoi Federatsii» // Konsul'tanTPlyus [Ehlektronnyi resurs]. URL: https://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_304083/ (data obrashcheniya 11.05.2023).
6. Federal'nyi zakon ot 21.11.2022 № 443-FZ FZ «O vnesenii izmenenii v chasti pervuyu i vtoruyu Nalogovogo kodeksa Rossiiskoi Federatsii» // Konsul'tanTPlyus [Ehlektronnyi resurs]. URL: https://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_431755/ (data obrashcheniya 13.05.2023).
1 Федеральный закон от 21.11.2022 № 443-ФЗ ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации» // КонсультантПлюс [Электронный ресурс]. URL: https://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_431755/ (дата обращения 13.05.2023).
Федеральный закон от 03.08.2018 года № 302-Ф3 «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации» // КонсультантПлюс [Электронный ресурс]. URL: https://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_304083/ (дата обращения 11.05.2023).
