Научная статья на тему 'Анализ использования института консолидированного налогоплательщика в России'

Анализ использования института консолидированного налогоплательщика в России Текст научной статьи по специальности «Экономика и экономические науки»

CC BY
273
83
Поделиться
Ключевые слова
НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ ОРГАНИЗАЦИЙ / НАЛОГОВАЯ БАЗА / TAX BASE / БЮДЖЕТЫ СУБЪЕКТОВ ФЕДЕРАЦИИ / BUDGETS / КОНСОЛИДИРОВАННАЯ ГРУППА НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКОВ / CONSOLIDATED GROUP OF TAXPAYERS / ЗАРУБЕЖНЫЙ ОПЫТ КОНСОЛИДАЦИИ НАЛОГОВЫХ БАЗ / FOREIGN PRACTICES / НАЛОГОВЫЕ ДОХОДЫ РЕГИОНОВ / CORPORATE INCOME TAX / РЕГИОНАЛЬНЫЕ НАЛОГОВЫЕ ЛЬГОТЫ / REGIONAL TAX INCENTIVES / НАЛОГОВЫЕ СТАВКИ / TAX RATES / ТРАНСФЕРТНЫЕ ЦЕНЫ / TRANSFER PRICING / НАЛОГОВЫЕ ПРОВЕРКИ / CONSTITUENT ENTITIES / RUSSIAN FEDERATION / CONSOLIDATION / REVENUES / REGIONS / TAX AUDITS

Аннотация научной статьи по экономике и экономическим наукам, автор научной работы — Малис Н.И., Грундел Л.П.

В статье отмечается, что введение института консолидированных налогоплательщиков наряду с положительными итогами выявило ряд проблем, главной из которых стало перераспределение налоговых доходов между бюджетами субъектов Федерации, затруднившее выполнение расходных обязательств во многих регионах. Совершенствование налогового законодательства связано с необходимостью анализа введенного механизма и выявления его влияния на положение налогоплательщиков и на доходы федерального и региональных бюджетов. На основе статистического материала проведено исследование налоговых поступлений от консолидированных групп налогоплательщиков, и сделан вывод об эффективности новых налоговых инициатив. В числе положительных результатов отмечены: упрощение налогового учета для бизнеса, возможность сложить убытки одних компаний с прибылью других и таким образом поддержать убыточные организации, не занимаясь трансфертным ценообразованием или, наоборот, не выравнивая стоимости товаров, работ и услуг. Однако подчеркнуто, что в целом доходы уменьшились: от консолидированных налогоплательщиков в бюджеты субъектов Российской Федерации поступило в 2012 и 2013 гг. 450,0 и 358,2 млрд руб. налога соответственно. Отмечено, что основными преимуществами концепции единого налогоплательщика для государства являются: снижение издержек государства по контролю за трансфертным ценообразованием; снижение нагрузки на налоговые органы; повышение конкурентоспособности российских холдингов за счет мер налогового стимулирования, что в итоге должно привести к увеличению налоговых поступлений в будущем; более справедливое распределение поступлений по налогу между субъектами Российской Федерации. Внесены предложения по совершенствованию действующего механизма института консолидированных налогоплательщиков.

Похожие темы научных работ по экономике и экономическим наукам , автор научной работы — Малис Н.И., Грундел Л.П.,

The analysis of the consolidated taxpayer institution in Russia

Subject In addition to positive results, the introduction of the consolidated taxpayer institution has revealed a number of problems. The main problem is redistribution of tax revenues between the budgets of the constituent entities of the Russian Federation, which created difficulties with the implementation of expenditure commitments in many regions. Improvement of tax legislation stems from the need to analyze the introduced mechanism and identify its impact on taxpayers, and the revenues of federal and regional budgets. Objectives The objective of the article is to analyze the consolidated taxpayer institution in Russia. Methods On the basis of statistical data, we analyzed tax revenues from consolidated groups of taxpayers and made a conclusion about efficiency of the new tax initiatives. Results Among positive results we identify simplification of tax accounting for business, opportunity to add losses of some companies to profits of other companies and, therefore, to support unprofitable organizations without transfer pricing or, on the contrary, without equalizing the cost of goods, works and services. However, we emphasize that in general the income decreased: in 2012 and 2013 consolidated taxpayers transferred RUB 450.0 and 358.2 billion to the budgets of constituent entities of the Russian Federation respectively. Conclusions and Relevance The main advantages of the single taxpayer concept for the State are reduced costs of the State in terms of control over transfer pricing; reduced burden on tax authorities; improved competitive ability of Russian holdings owing to tax incentives, which ultimately should lead to an increase in tax revenues in the future; more equitable distribution of tax revenues between the subjects of the Russian Federation. As a result of the study, we have made proposals on improving the existing mechanism of consolidated group of taxpayers.

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

Текст научной работы на тему «Анализ использования института консолидированного налогоплательщика в России»

Налоги и налогообложение

УДК 336.221

АНАЛИЗ ИСПОЛЬЗОВАНИЯ ИНСТИТУТА КОНСОЛИДИРОВАННОГО НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКА

В РОССИИ

Н.И. МАЛИС,

кандидат экономических наук, профессор, заведующая кафедрой налогового консультирования

E-mail: malis.nina@mail.ru Л.П. ГРУНДЕЛ, кандидат экономических наук, доцент кафедры налогового консультирования E-mail: lpgrundel@gmail.com Финансовый университет при Правительстве Российской Федерации

В статье отмечается, что введение института консолидированных налогоплательщиков наряду с положительными итогами выявило ряд проблем, главной из которых стало перераспределение налоговых доходов между бюджетами субъектов Федерации, затруднившее выполнение расходных обязательств во многих регионах. Совершенствование налогового законодательства связано с необходимостью анализа введенного механизма и выявления его влияния на положение налогоплательщиков и на доходы федерального и региональных бюджетов.

На основе статистического материала проведено исследование налоговых поступлений от консолидированных групп налогоплательщиков, и сделан вывод об эффективности новых налоговых инициатив. В числе положительных результатов отмечены: упрощение налогового учета для бизнеса, возможность сложить убытки одних компаний с прибылью других и таким образом поддержать убыточные организации, не занимаясь трансфертным ценообразованием или, наоборот, не выравнивая стоимости товаров, работ и услуг. Однако подчеркнуто, что в целом доходы уменьшились: от консолидированных налогоплательщиков в бюджеты субъектов Российской Федерации поступило в 2012 и 2013 гг. 450,0 и 358,2 млрд руб. налога соответственно.

Отмечено, что основными преимуществами концепции единого налогоплательщика для государства являются: снижение издержек государства по контролю за трансфертным ценообразованием; снижение нагрузки на налоговые органы; повышение конкурентоспособности российских холдингов за счет мер налогового стимулирования, что в итоге должно привести к увеличению налоговых поступлений в будущем; более справедливое распределение поступлений по налогу между субъектами Российской Федерации. Внесены предложения по совершенствованию действующего механизма института консолидированных налогоплательщиков.

Ключевые слова: налог на прибыль организаций, налоговая база, бюджеты субъектов Федерации, консолидированная группа налогоплательщиков, зарубежный опыт консолидации налоговых баз, налоговые доходы регионов, региональные налоговые льготы, налоговые ставки, трансфертные цены, налоговые проверки

Понятие «консолидированный налогоплательщик» зародилось в начале ХХ в. в Австрии. Предпосылкой его введения в налоговое законодательство послужила заинтересованность госу-

дарства в сокращении негативных последствий от деятельности отдельных экономических субъектов. При этом долгое время решение о консолидации налоговой базы принималось исключительно на основе существующей судебной практики, так как отсутствовала фактическая поддержка со стороны законодательства.

В некоторых странах (например, в США и Испании) введение режима единой налоговой базы было нацелено на предотвращение дробления бизнеса и стабилизацию поступлений обязательных платежей в государственный бюджет от ряда компаний. К 2003 г. система консолидированного налогообложения была введена в 18 странах — участницах Организации экономического сотрудничества и развития.

В августе 2002 г. Европейская комиссия объявила о том, что между 15 членами Евросоюза было достигнуто соглашение по вопросу о консолидированной налоговой базе для компаний, осуществляющих свой бизнес в рамках ЕС. Основой консолидированного налогообложения в странах ЕС послужили директива Совета ЕС от 23.07.1990 об общей системе налогообложения, применяемой в отношении материнской и дочерних компаний в случае их нахождения в разных государствах — членах ЕС (90/435/EEC) и 7-я директива Совета ЕС от 13.07.1983 (83/349/EEC), регулирующая порядок ведения консолидированных счетов и отчетности группами взаимозависимых предприятий. Члены ЕС с точки зрения их отношения к системе консолидации налогообложения делятся на страны, где на международном уровне группы компаний освобождаются от налогообложения внутригруп-повых операций (Дания, Франция с некоторыми ограничениями), страны, не предусматривающие такого освобождения (Греция, Италия), и страны, предусматривающие консолидацию налогообложения только на внутригосударственном уровне (все остальные).

Существуют четыре основные модели налогообложения групп компаний.

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

Первая модель — австро-немецкая, в которой все прибыли и убытки приходятся на долю материнской компании, а члены корпорации выступают как внутренние подразделения головной компании.. В этой модели не предусматривается перехода будущих убытков или прибыли от передачи активов внутри группы. Кроме того, в Австрии существует особенность: до вступления в группу консолидиро-

ванных налогоплательщиков участнику необходимо уменьшить свою прибыль на полученные убытки. Только после этого он имеет право засчитывать себе убытки группы.

Вторая модель характерна для таких стран, как Норвегия, Швеция и Финляндия. Она отличается тем, что участники группы получают возможность перемещать доходы между собой внутри группы. В данном случае, если одна компания из группы получает убыток, то другая компания из группы, у которой имеется прибыль, может делать «вклад» в убыточную. При этом она получает право сократить свою налоговую базу на величину данного «вклада», в результате чего все прибыли и убытки группы компаний компенсируются.

Третья модель существует в Великобритании, Новой Зеландии и Сингапуре. В данной модели используется система освобождения группы, которая позволяет передать убытки одного члена группы другому. Главное отличие этой модели от предыдущей заключается в том, что здесь передаются только убытки.

Четвертая модель является наиболее типичной. Расчет прибыли корпорации осуществляется отдельно на уровне каждого участника группы с последующей консолидацией полученных сумм на уровне групп компаний с учетом корректировок, после этого головная компания обязана рассчитать и заплатить налог от имени всей группы.

Институт консолидированных групп налогоплательщиков (КГН) в Российской Федерации введен с 01.01.2012 Федеральным законом от 16.11.2011 № 321-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации в связи с созданием консолидированной группы налогоплательщиков».

Российский вариант представляет собой комбинацию первой и четвертой моделей. При этом стоит также обратить внимание и сравнить ограничения на создание консолидированной группы в России и за рубежом. По российскому законодательству, доля одной организации в уставном капитале другой должна составлять не менее 90%. При этом создавать консолидированную группу налогоплательщиков вправе только российские организации. Безусловно, данная норма значительно уменьшает круг участников и полностью исключает средний бизнес.

Аналогичные требования существуют и в европейских странах. В Испании и Франции членами

консолидированных групп также могут быть только компании — резиденты данных стран. Однако доля участия головной компании варьируется. В Испании она должна быть не менее 75%, а во Франции — не менее 95%.

В отличие от российского законодательства, в Великобритании существует аналог системы консолидированного налогообложения — право на «групповую налоговую льготу», получить которую имеют право фактически все компании, независимо от того, являются они резидентами Великобритании или нет. При этом степень необходимого участия определяется в зависимости от цели применения льготы, но уровень участия должен быть не менее 75% — как прямого, так и косвенного.

В целом в законодательстве зарубежных стран удовлетворяющим критерием участия головной компании в дочерних обществах является доля участия, составляющая 75-80%. Исключением являются законодательные нормы Франции с пределом в 95% и Германии — с минимальным порогом 50%.

Российским законодательством предлагается стандартный для консолидированной группы налогоплательщиков вариант исключения внутриг-рупповых операций из налогооблагаемой базы по налогу на прибыль. Такого же варианта придерживаются законодатели Франции, Германии, США.

Однако в зарубежной практике существует и другой вариант. В Великобритании члены группы рассчитывают налог на прибыль в общем режиме. В случае наличия у одного или нескольких членов группы убытков по итогам налогового периода они могут быть переданы другому участнику группы. Условием для передачи убытков служит подача заявления в налоговые органы и получение соответствующего разрешения. Таким образом, в Великобритании контролируется каждый отдельный факт передачи убытка от одного юридического лица другому.

Еще одним сравниваемым показателем является наличие единой декларации по консолидированной группе. Великобритания и многие другие страны, которые применяют систему консолидированного налогообложения, воспринимают группу компаний как единого налогоплательщика, однако применяют раздельную отчетность для каждого члена группы.

Что касается ответственности членов КГН за полноту уплаты совокупного налога, то в большинстве стран установлена солидарная ответственность

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

всех членов группы по всей сумме налога, исчисленной в соответствии с прибылью консолидированной группы в целом (такая же мера предусмотрена и российским законодательством). Исключение составляет только Франция, в которой каждый член консолидированной группы ответствен только в части, не превышающей налога, исчисленного из доли, полученной именно этим участником.

Объединение организаций в КГН создает условия для совмещения ряда процедур налогового администрирования, применяемых по отношению к участникам КГН. Это происходит путем переложения основных обязательств по исчислению и уплате налога на прибыль организаций, уплате пеней и штрафов, а также по представлению в налоговый орган соответствующей налоговой декларации на одно лицо — ответственного участника КГН, что позволяет снизить издержки, связанные с исполнением законодательства о налогах и сборах.

Итоги функционирования консолидированных групп налогоплательщиков в 2012 г. свидетельствовали о достижении цели, поставленной при введении нового законодательства — экономически обоснованное распределение налога на прибыль организаций между бюджетами субъектов Федерации, основанное не на решении налогоплательщиков, а на объективных показателях, мало поддающихся манипулированию, — стоимости основных средств и численности работников.

В Российской Федерации в 2012 г. было создано 11 КГН, объединивших 197 организаций. В 2013 г. к ним присоединились еще 4 группы. Кроме того, произошли изменения в составе КГН: в них вошли новые участники, в том числе за счет реорганизации. В целом количество организаций, входящих в КГН, в 2013 г. достигло 313, т.е. их число увеличилось на 60%. В 2014 г. действовало 16 КГН, объединяющих 398 участников.

Расчет ФНС России, сделанный на основании предоставленных участниками КГН данных за 9 мес. 2013 г. показал, что введение данного института привело к росту поступлений налога на прибыль организаций в размере 29,1 млрд руб. в 72% субъектов РФ (60 регионов) и снижению поступлений налога на прибыль в размере 44,6 млрд руб. в 28% субъектов РФ (23 региона).

Поступления налога на прибыль в консолидированные бюджеты субъектов РФ в результате создания КГН снизились на 15,5 млрд руб., что привело к уменьшению поступлений по налогу на прибыль

Поступления налога на прибыль организаций по уровням бюджетной системы в 2012-2013 гг., млрд руб.

Показатель 2012 2013 Темп, %

Поступления в консолидированный бюджет Российской Федерации 2 355,4 2 071,7 88,0

Поступления в федеральный бюджет 375,8 352,2 93,7

Поступления в консолидированные бюджеты субъектов Российской Федерации В том числе от ответственных участников КГН 1 979,6 450,0 1 719,5 348,2 86,9 77,4

организаций в консолидированные бюджеты страны на 1,2%, а общие доходы субъектов Федерации в результате создания КГН снизились на 0,24%.

Анализ прироста или уменьшения поступлений налога на прибыль организаций от создания КГН в бюджеты регионов показал, что из всего объема снизившихся поступлений 69% приходится на 4 субъекта Федерации, а прирост поступлений получили бюджеты 60 регионов.

Поступления налога на прибыль организаций в консолидированный бюджет Российской Федерации в 2012 г. составили 2 355,4 млрд руб., а в 2013 г. — 2 071,7 млрд руб., что на 12,0% меньше, чем в предыдущий период. Поступления налога на прибыль организаций по уровням бюджетной системы приведены в таблице.

Из общей суммы налоговых доходов в 2013 г. поступления в консолидированные бюджеты субъектов Российской Федерации составили 1 719,5 млрд руб., или 83,0%. От КГН в бюджеты субъектов Федерации поступило в 2012 и 2013 гг. соответственно 450,0 и 358,2 млрд руб. налога. Несмотря на увеличение числа участников КГН, их платежи уменьшились и составили соответственно 22,7 и 20,3% от общей суммы налога на прибыль, поступившую в бюджеты регионов.

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

Общая налоговая база по налогу на прибыль организаций по 11 КГН за 2012 г. — 2 513,7 млрд руб., т.е. на долю участников групп приходилось 23% налоговой базы в целом по Российской Федерации. Наибольшая налоговая база за 2012 г. была сформирована по КГН со следующими ответственными участниками:

— ОАО «Газпром» — 50%;

— ОАО «НК «Роснефть» — 14,2%;

— ОАО «Транснефть» — 8,9%;

— ОАО «НК «ЛУКОЙЛ» — 7,9%.

За 9 мес. 2013 г. по 15 КГН налоговая база была сформирована в размере 1 563,5 млрд руб., что составило 22,5% налоговой базы в целом по Российской Федерации. Наибольшая налоговая база за этот период приходилась на КГН со следующими ответственными участниками:

— ОАО «Газпром» — 27,0%;

— ОАО «НК «ЛУКОЙЛ» — 14,3%;

— ОАО «Сургутнефтегаз» — 11,6%;

— ОАО «НК «Роснефть» — 10,3%;

-ОАО «Транснефть» — 9,8%.

При этом необходимо отметить, что КГН ОАО «Газпром» в прошлом году увеличила свой состав на 9 участников, или на 16%, а КГН ОАО «НК «Роснефть» — вдвое (с 22 до 44).

Влияние образования КГН на наполнение доходной части бюджетов характеризуется сравнением исчисленной суммы налога в старых и новых условиях, а не изменением поступлений налога по годам. Поступление платежей напрямую зависит от результатов финансово-хозяйственной деятельности организаций, состояния расчетов с бюджетом, результатов мероприятий налогового контроля и от целого ряда других факторов, что искажает результаты анализа.

По итогам 9 мес. 2013 г. в целом по 15 КГН налог на прибыль в федеральный бюджет и бюджеты субъектов Федерации исчислен в сумме на 17,2 млрд руб. меньше по сравнению с налогом, который мог быть исчислен организациями без вхождения в состав КГН. В том числе в федеральный бюджет недопоступило 1,7 млрд руб., а в бюджеты субъектов Российской Федерации — 15,5 млрд руб. При этом объем уменьшения налога составлял уже 5,7% от суммы налога, исчисленного по 15 КГН (300,9 млрд руб.). Изменения в суммах исчисленного налога на прибыль связаны с особенностями формирования налоговой базы по КГН, исчисления и уплаты налога (в частности, за счет консолидации финансовых результатов отдельных организаций — участников КГН, т.е. суммирования прибыли одних компаний и убытков других).

За 2012 г. налоговая база в целом по КГН уменьшилась примерно на 40 млрд руб. из-за убытков, полученных отдельными участниками КГН. За 9 мес. 2013 г. налоговая база в целом по 15 КГН снизилась примерно на 82 млрд руб. из-за убытков, полученных отдельными участниками КГН. Наибольшая часть убытков приходилась на

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

участников групп ОАО «Газпром», ОАО «Роснефть» и ОАО «Атомэнергопром».

Необходимо отметить, что консолидация финансовых результатов участников группы приводит к уменьшению налоговой базы и сумм исчисленного налога в текущем году. Однако при этом сокращаются убытки, которые могли бы уменьшать поступления в бюджетную систему Российской Федерации в последующие годы.

Почти 90% налога, исчисленного по КГН, подлежит уплате в бюджеты субъектов Российской Федерации по месту нахождения участников групп и их обособленных подразделений. Известно, что распределение налога между бюджетами субъектов Федерации производится исходя из доли прибыли, приходящейся на участников группы и их обособленные подразделения, находящиеся на территории этих субъектов. А доля прибыли определяется исходя из удельного веса среднесписочной численности работников (или расходов на оплату труда) и остаточной стоимости основных средств участников и их обособленных подразделений в этих показателях в целом по группе.

Таким образом, платежи налога на прибыль организаций перераспределяются в пользу бюджетов тех регионов, в которых находятся основные производственные мощности и задействованы трудовые ресурсы. Такое перераспределение, несомненно, приводит к поступлению указанного налога в отдельные бюджеты субъектов Федерации вне зависимости от результатов деятельности конкретных налогоплательщиков региона. При этом результатом такого перераспределения может быть как снижение поступлений налога на прибыль организаций в региональный бюджет, так и их увеличение.

В связи с вхождением организаций в состав КГН за 2012 г. произошло сокращение суммы исчисленного налога, подлежащего уплате в бюджеты 18 субъектов Российской Федерации (22%), на 60,8 млрд руб. Наибольшее снижение налога отмечается по бюджетам Москвы, Нижегородской области, Пермского края, Волгоградской и Белгородской областей. Однако нельзя говорить о том, что создание КГН приводит только к уменьшению платежей в бюджеты субъектов Федерации.

За этот же период 65 российских регионов (78%) получили прирост исчисленного налога по участникам КГН и их обособленным подразделениям в размере 52,6 млрд руб. Наибольшие суммы исчислены для уплаты в бюджеты Ямало-Ненецкого

АО, Самарской, Иркутской, Астраханской, Липецкой, Ленинградской областей и др.

За 9 мес. 2013 г. произошло сокращение суммы исчисленного налога, подлежащего уплате в бюджеты 23 субъектов Федерации (28%), на 44,6 млрд руб., из которых 93% приходилось на десять регионов, том числе: Москва, Красноярский край, Пермский край, Белгородская, Нижегородская, Волгоградская, Тюменская и Самарская области, Республика Карелия, Ханты-Мансийский АО.

Увеличение суммы исчисленного налога, подлежащего уплате в бюджеты субъектов Федерации, произошло в 60 регионах (72%) и составило 29,1 млрд руб. Свыше 65% процентов этой суммы приходилось на 11 регионов: Астраханскую, Липецкую, Ленинградскую, Иркутскую, Мурманскую, Амурскую области, Республику Саха (Якутия), Республику Башкортостан, Ненецкий АО, Хабаровский край и Приморский край.

Налоговый кодекс РФ предусматривает сохранение за участниками КГН права на применение к их доле прибыли ставок налога на прибыль, пониженных законами субъектов Федерации. В целом в результате применения пониженных налоговых ставок налог на прибыль в бюджеты субъектов Федерации был понижен за 2012 г. на 20,4 млрд руб., а за 9 мес. 2013 г. — на 11,8 млрд руб. В наибольших объемах налог недопоступил в бюджеты Ханты-Мансийского АО (9,4 и 7,6 млрд руб. соответственно), Пермского края и Ленинградской области (по 1 млрд руб. за указанные периоды), Иркутской области (1,2 и 0,4 млрд руб. соответственно).

Участниками КГН ОАО «Сургутнефтегаз», ОАО «НК «Роснефть» и ОАО «НК «ЛУКОЙЛ» были применены пониженные налоговые ставки, приведшие к наибольшим объемам недопоступления налога.

При этом необходимо отметить, что при действующем порядке распределения налоговой базы участник КГН имеет возможность применения пониженной ставки налога на прибыль в бюджет субъекта Федерации в отношении прибыли, превышающей фактически им полученную. Тем самым происходит минимизация налога в целом по КГН.

Проблемы, связанные с поступлением налога на прибыль организаций в бюджеты субъектов Федерации и созданием КГН, находятся на постоянном контроле ФНС России и ее структурных подразделений.

Разработаны и активно используются отчеты по формам N° 5-КГН «О налоговой базе и структуре

начислений по налогу на прибыль организаций по консолидированным группам налогоплательщиков» (региональный уровень) и № 5-КГНМ «Отчет о налоговой базе и сумме исчисленного консолидированными группами налогоплательщиков налога на прибыль организаций, зачисляемого в бюджет субъекта Российской Федерации» (местный уровень). Они содержат исчерпывающий перечень показателей, относящихся к расчету налога, подлежащего уплате в бюджет конкретного субъекта Федерации (доля налоговой базы, сумма исчисленного налога, сумма начисленных ранее авансовых платежей, зачет налога, уплаченного за пределами Российской Федерации, налог «к доплате» или «к уменьшению»).

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

Отчет по форме № 5-КГНМ формируется как в целом по субъекту Федерации, так и в разрезе муниципальных образований без реквизитов, позволяющих идентифицировать налогоплательщика, и передается в финансовые органы регионов и муниципальных образований. Отчет по форме № 5-КГН в муниципальном разрезе не формируется, а сводные данные отчета ежеквартально размещаются на официальном сайте ФНС России.

Для повышения точности прогнозной оценки ожидаемых поступлений с ответственными участниками КГН налажено взаимодействие в плане получения информации об объемах поступлений налога на прибыль. Во исполнение постановления Правительства РФ от 12.08.2004 № 410 «О порядке взаимодействия органов государственной власти субъектов Российской Федерации и органов местного самоуправления с территориальными органами федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов» налоговые органы ежемесячно направляют финансовым органам информационный массив, содержащий сведения о всех налогоплательщиках, осуществляющих свою деятельность на территории субъекта Федерации, включая сведения о крупнейших налогоплательщиках, в том числе и по КГН. Для ответственного участника КГН в информационном массиве предусмотрен код статуса плательщика — «21». Таким образом, финансовые органы субъектов Российской Федерации имеют доступ ко всей информации о налогоплательщиках, включая КГН.

Введение института консолидации налогоплательщиков направлено на устранение условий для трансфертного ценообразования: составление кон-

солидированной отчетности по налогу на прибыль и уплата этого налога в целом по группе снижают стимулы для применения трансфертного ценообразования участниками такой налоговой группы в целях минимизации налога. Также уменьшаются негативные эффекты, связанные с перемещением налоговой базы между субъектами РФ и муниципальными образованиями. Установление для консолидированной группы налогоплательщиков особого порядка исчисления и уплаты налога на прибыль создает очевидные преимущества для организаций. Они выражаются в возможности суммировать прибыли и убытки различных участников этой группы при расчете налога на прибыль. Кроме того, институт консолидированного налогоплательщика позволяет объединить ряд процедур налогового администрирования в связи с переложением основных обязанностей по расчету и уплате налога на прибыль, пеней, штрафов, а также по представлению в налоговый орган декларации на одно лицо — ответственного участника консолидированной группы.

Основными преимуществами введения института единого налогоплательщика для государства являются:

— снижение издержек государства по контролю за трансфертным ценообразованием;

— снижение нагрузки на налоговые органы;

— повышение конкурентоспособности российских холдингов за счет мер налогового стимулирования, что в итоге должно привести к увеличению налоговых поступлений в будущем;

— более справедливое распределение поступлений по налогу между субъектами Федерации.

В то же время очевидно, что введение института консолидированных налогоплательщиков отрицательно сказалось на общей сумме налоговых поступлений по налогу на прибыль, в первую очередь — в консолидированные бюджеты субъектов РФ.

По результатам проведенного анализа можно сделать вывод о том, что необходимо разработать и установить порядок раскрытия информации о прибыли и убытках каждого участника КГН, в том числе — информации, касающейся суммы налоговых платежей участников в том случае, если бы они не входили в КГН.

Министерство финансов РФ разрабатывает порядок внесения изменений в определение налоговой базы КГН и ее распределения между бюджетами

субъектов Федерации в тех случаях, когда отдельными участниками группы получены убытки. При этом существуют два варианта.

В первом варианте предлагается, чтобы на первом этапе расчетов убытки отдельных участников КГН не уменьшали налоговой базы, а на втором этапе совокупная налоговая база по КГН, определенная без учета убытков отдельных участников, распределялась для расчета суммы налога между всеми без исключения субъектами РФ пропорционально стоимости основных производственных фондов и среднесписочной численности работников. На последнем этапе сумма прибыли, приходящаяся на конкретный субъект РФ, должна быть уменьшена на сумму убытка (или его часть) убыточных участников группы, приходящуюся на этот субъект Федерации, с возможностью переноса этого убытка на будущее.

Второй вариант значительно проще. Налоговая база определяется в общем порядке, но при ее распределении между субъектами Федерации из расчета исключаются стоимость основных производственных фондов и среднесписочная численность работников, приходящаяся на убыточных участников КГН.

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

В первом варианте при наличии значительных убытков среди участников группы предполагается возможность роста налоговых платежей за конкретный налоговый период, но при этом (при наличии механизма переноса убытков на будущее) не произойдет роста налоговой нагрузки в перспективе. При втором варианте общий уровень налоговой нагрузки не меняется, однако возможно уменьшение налоговых платежей в бюджеты регионов, где расположены прибыльные участники группы, за счет убытков, сформировавшихся в других субъектах Федерации.

При любой ситуации подход к учету убытков при формировании консолидированной налоговой базы и распределению платежей по бюджетам субъектов Федерации в совокупности с тем, что контроль за трансфертным ценообразованием внутри группы не предусматривается, создает предпосылки для манипулирования налоговой базой между субъектами Федерации путем формирования убытков в тех регионах, где не установлены пониженные ставки налога на прибыль организаций.

Анализ полученных данных показывает, что механизм консолидированных платежей по налогу на прибыль в условиях ограниченного количества

КГН не оказывает сильного влияния на доходность бюджетной системы. Но существенным недостатком КГН является сложность прогнозирования бюджетных доходов на уровне отдельного региона, а также возможность неожиданного снижения доходов бюджета субъектов Федерации, в которых расположены прибыльные предприятия, в случае получения больших убытков налогоплательщиками в других регионах. В то же время более быстрое принятие убытков участников КГН за счет уменьшения прибыли прибыльных участников при прочих равных условиях позволит в более короткие сроки увеличить доходы от налога на прибыль в тех регионах, где работают убыточные участники, что позволяет сглаживать резкие колебания доходов региональных бюджетов.

В целом можно сделать вывод, что механизм консолидации налоговой базы по налогу на прибыль работает и дает свои положительные результаты, а его доработка сделает его еще более привлекательным как для налогоплательщиков, так и для государства.

Список литературы

1. Финансово-кредитный энциклопедический словарь. М.: Финансы и статистика, 2002. 1168 с.

2. Пансков В.Г. Налоги и налогообложение в Российской Федерации: учебник. М.: МЦФЭР,

2006. 592 с.

3.Теория и практика налогообложения: учебник / под ред. Н.И. Малис. М.: Магистр, 2014. 429 с.

4. Голишевский В.И. Кизимов А.С. Международные принципы налогового регулирования трансфертного ценообразования // Финансы. 2012. № 7. С. 32-36.

5. Гусев В.В., Мамбеталиев Н.Т. О контроле за трансфертным ценообразованием в странах ЕврА-зЭС // Налоговый вестник. 2013. № 4. С. 3-6.

6. ЗавьяловаЮ.Н., Хаменушко И.В. Трансфертное ценообразование: объект уничтожения или насущная потребность? // Налоговед. 2005. № 4. С. 5-11.

7. Кизимов А. С. Роялти в международном налоговом планировании // Налоги и налогообложение.

2007. № 12. С. 6-11.

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

8. Лермонтов Ю.М. Новые правила трансфертного налогообложения // Налоговое планирование. 2011. № 4. С. 19-30.

9. Непесов К.А. Налоговые аспекты трансфертного ценообразования: сравнительный анализ

опыта России и зарубежных стран. М.: Волтерс Клувер, 2007. 304 с.

10. Пансков В.Г. Трансфертное ценообразование : проблемы и возможные пути их решения // Налоговая политика и практика. 2012. № 4. С. 23-26.

11. Полежарова Л.В. Механизм решения проблемы международного двойного налогообложения // Налоговый вестник. 2012. № 5. С. 3-10.

12 . Пономарева Н.В. Контроль за трансфертным ценообразованием: затраты велики, эффект сомнителен // Налоговая политика и практика. 2010. № 5. С. 11-15.

13 . Шаталов С. Налоговый кодекс и проблемы налогового законодательства // Бухгалтерский учет. 2013. № 4. С. 2-8.

14 . Швабауэр Н. Компаниям придется сообщать всю информацию по подконтрольным сделкам // Российская газета. 2013. 01 ноября.

15. Christiana HJI Panayi. The Common Consolidated Corporate Tax Base — Issues for Member States Opting Out and Third Countries // European taxation. March. 2008.

16 . Lucia Cerioni. The Possible Introduction of Common Consolidated Base Taxation via Enhanced Cooperation: Some Open issues // European taxation. May. 2008.

17 . Valkovskaya N., Sherbakova A . The evolution of Russian transfer pricing documentation // Euromoney Handbooks. 2009.

18 . Transfer Pricing Global Referecce Guide . Ernst&Young, LLP. October 2006.

19. Christiana HJI Panayi. The Common Consolidated Corporate Tax Base. URL: http://www. law.qmul.ac.uk/news/2012/74229.html.

20. OECD Model Tax Convention on Income and Capital. Articles 7, 9.

Finance and credit Taxes and taxation

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

ISSN 2311-8709 (Online) ISSN 2071-4688 (Print)

THE ANALYSIS OF THE CONSOLIDATED TAXPAYER INSTITUTION IN RUSSIA

Nina I. MALIS, Larisa P. GRUNDEL

Abstract

Subject In addition to positive results, the introduction of the consolidated taxpayer institution has revealed a number of problems . The main problem is redistribution of tax revenues between the budgets of the constituent entities of the Russian Federation, which created difficulties with the implementation of expenditure commitments in many regions Improvement of tax legislation stems from the need to analyze the introduced mechanism and identify its impact on taxpayers, and the revenues of federal and regional budgets . Objectives The objective of the article is to analyze the consolidated taxpayer institution in Russia Methods On the basis of statistical data, we analyzed tax revenues from consolidated groups of taxpayers and made a conclusion about efficiency of the new tax initiatives

Results Among positive results we identify simplification of tax accounting for business, opportunity to add losses of some companies to profits of other companies and, therefore, to support unprofitable organizations without

transfer pricing or, on the contrary, without equalizing the cost of goods, works and services. However, we emphasize that in general the income decreased: in 2012 and 2013 consolidated taxpayers transferred RUB 450.0 and 358 .2 billion to the budgets of constituent entities of the Russian Federation respectively Conclusions and Relevance The main advantages of the single taxpayer concept for the State are reduced costs of the State in terms of control over transfer pricing; reduced burden on tax authorities; improved competitive ability of Russian holdings owing to tax incentives, which ultimately should lead to an increase in tax revenues in the future; more equitable distribution of tax revenues between the subjects of the Russian Federation. As a result of the study, we have made proposals on improving the existing mechanism of consolidated group of taxpayers .

Keywords: corporate income tax, tax base, budgets, constituent entities, Russian Federation, consolidated group of taxpayers, foreign practices, consolidation,

revenues, regions, regional tax incentives, tax rates, transfer pricing, tax audits

References

1. Finansovo-kreditnyi entsiklopedicheskii slovar ' [Finance and credit encyclopedic dictionary]. Moscow, Finansy i statistika Publ., 2002, 1168 p.

2. Panskov V.G. Nalogi i nalogooblozhenie v Rossiiskoi Federatsii: uchebnik [Taxes and the taxation in the Russian Federation: a textbook]. Moscow, International Center of Financial and Economic Development Publ., 2006, 592 p.

3 . Teoriya ipraktika nalogooblozheniya: uchebnik [Theory and practice of taxation: a textbook]. Moscow, Magistr Publ., 2014, 429 p.

4. Golishevskii V.I., Kizimov A.S. Mezhdunarodnye printsipy nalogovogo regulirovaniya transfertnogo tsenoobrazovaniya [International principles of tax regulation of transfer pricing]. Finansy = Finance, 2012, no. 7, pp. 32-36.

5. Gusev V.V., Mambetaliev N.T. O kontrole za transfertnym tsenoobrazovaniem v stranakh EvrAzES [On control over transfer pricing in the EurAsEC countries]. Nalogovyi vestnik = Tax bulletin, 2013, no. 4, pp. 3-6.

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

6. Zav'yalova Yu.N., Khamenushko I.V. Transfertnoe tsenoobrazovanie: ob"ekt unichtozheniya ili nasushchnaya potrebnost'? [Transfer pricing: an object of destruction or a pressing need?]. Nalogoved, 2005, no. 4, pp. 5-11.

7. Kizimov A.S. Royalti v mezhdunarodnom nalogovom planirovanii [Royalty in the international tax planning]. Nalogi i nalogooblozhenie = Taxes and taxation, 2007, no. 12, pp. 6-11.

8. Lermontov Yu.M. Novye pravila transfertnogo nalogooblozheniya [New rules for transfer taxation]. Nalogovoe planirovanie = Tax planning, 2011, no. 4, pp.19-30.

9. Nepesov K.A. Nalogovye aspekty transfertnogo tsenoobrazovaniya: sravnitel'nyi analiz opyta Rossii i zarubezhnykh stran [Tax aspects of transfer pricing: comparative analysis of experience of Russia and foreign countries]. Moscow, Volters Kluver Publ., 2007, 304 p.

10. Panskov V.G. Transfertnoe tsenoobrazovanie: problemy i vozmozhnye puti ikh resheniya [Transfer pricing: problems and possible ways of their solution]. Nalogovaya politika i praktika = Tax policy and practice, 2012, no. 4, pp. 23-26.

11. Polezharova L.V. Mekhanizm resheniya prob-lemy mezhdunarodnogo dvoinogo nalogooblozheniya [A mechanism to solve the problem of international double taxation]. Nalogovyi vestnik = Tax bulletin,

2012, no. 5, pp. 3-10.

12. Ponomareva N.V. Kontrol' za transfertnym tsenoobrazovaniem: zatraty veliki, effekt somnitelen [Control over transfer pricing: expenses are huge but effect is doubtful]. Nalogovaya politika i praktika = Tax policy and practice, 2010, no. 5, pp. 11-15.

13. Shatalov S. Nalogovyi kodeks i problemy nalogovogo zakonodatel'stva [Tax Code and problems of the tax law]. Bukhgalterskii uchet = Accounting,

2013, no. 4, pp. 2-8.

14. Shvabauer N. Kompaniyam pridetsya soobshchat' vsyu informatsiyu po podkontrol'nym sdelkam [The companies should disclose all information on transactions under their control]. Rossiiskaya gazeta, 2013, November 01.

15. Christiana HJI Panayi. The Common Consolidated Corporate Tax Base — Issues for Member States Opting Out and Third Countries. European Taxation, March, 2008.

16. Lucia Cerioni. The Possible Introduction of Common Consolidated Base Taxation via Enhanced Cooperation: Some Open issues. European Taxation, May, 2008.

17. Valkovskaya N., Sherbakova A. The evolution of Russian transfer pricing documentation . Euromoney Handbooks, 2009.

18 . Transfer Pricing Global Reference Guide . Ernst&Young, LLP, October, 2006.

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

19. Christiana HJI Panayi. EU Common Consolidated Corporate Tax Base. Available at: http:// www.law.qmul.ac.uk/news/2012/74229.html.

20. OECD Model Tax Convention on Income and Capital, Articles 7, 9.

Nina I. MALIS

Financial University under Government of Russian Federation, Moscow, Russian Federation malis . nina@mail . ru

Larisa P. GRUNDEL

Financial University under Government of Russian Federation, Moscow, Russian Federation lpgrundel@gmail . com