CC BY
219
Подоляко М.Н. Налоговые проверки в системе налогового контроля
Дата: 25/04/2011 Номер: (28) УЭкС, 4/2011
Аннотация: В статье проведен сравнительный анализ налоговых проверок по их основным элементам. Предложена классификация мероприятий налогового контроля, осуществляемых в рамках налоговых проверок. Обоснована роль выездных налоговых проверок в оценке эффективности контрольной деятельности налоговых органов.
Ключевые слова: Налоговый контроль, выездные налоговые проверки, мероприятия налогового контроля.
Annotation: The article presents comparative analysis of tax inspections based on their main elements. The author suggests classification of tax control measures, undertaken under tax inspections. The article also specifies the role of field tax inspections in tax authorities control activities efficiency assessment.
Keywords: tax control, field tax inspections, tax control measures.
Подоляко Мирослава Николаевна
аспирант
Нижегородский государственный университет им. Н.И. Лобачевского
Выходные данные статьи: Подоляко М.Н. Налоговые проверки в системе налогового контроля // Управление экономическими системами: электронный научный журнал, 2011. - № 4 (28). - № гос. рег. статьи 0421100034/0110. - Режим доступа к журн.: http://uecs.mcnip.ru.
Налоговым кодексом РФ предусмотрено несколько форм налогового контроля, в том числе:
- учет организаций и физических лиц;
- предоставление органами, учреждениями, организациями банками, и должностными лицами в налоговые органы сведений, связанных с учетом организаций и физических лиц;
- налоговые проверки.
Общеизвестно, что самыми эффективными формами налогового контроля являются проверки, а другие перечисленные формы налогового контроля больше имеют отношение к текущему контролю, связанному с основными целями, задачами и функциями налоговой службы.
Налоговые проверки в соответствии с Налоговым кодексом РФ подразделяются на две группы:
- камеральные проверки;
- выездные проверки.
Каждая из этих групп имеет как схожие, так и отличительные особенности, для выделения которых необходимо определить основные элементы налоговых проверок.
Основные элементы налоговых проверок, предусмотренные Налоговым кодексом РФ:
• Сроки проведения
• Проверяемый период
• Проверяемые налоги
• Место проведения
• Мероприятия налогового контроля в рамках проверки
• Основания проведения проверки
• Документальное оформление результатов проверки
Необходимость проведения камеральных проверок возникает в момент представления налогоплательщиком налоговой декларации или расчета по какому-либо налогу по месту своего учета. С этого же момента исчисляется, установленный ст.88 Налогового кодекса РФ срок проведения камеральной проверки равный трем месяцам. Проверяемый период, равно как и проверяемый налог по камеральной налоговой проверке будет соответствовать налоговому или отчетному периоду, по которому представлена налоговая декларация или расчет.
Сроки проведения и период, охватываемый выездной налоговой проверки установлены ст.89 Налогового кодекса РФ и существенно отличаются от сроков, предусмотренных для камеральной проверки. Период, за который возможно проведение выездной налоговой проверки включает в себя три календарных года, предшествующих году проверки. Выездная налоговая проверка может быть комплексной и охватывать все существующие налоги, или тематической - по определенному налогу. На проведение выездной налоговой проверки отводится два месяца. На первый взгляд, учитывая значительный проверяемый период, сроки проведения выездной проверки меньше, по сравнению со сроками проведения камеральной проверки. Но, с учетом особенностей данной формы налогового контроля и в силу п.6 ст.89 Налогового кодекса РФ срок проведения выездной проверки решением вышестоящего налогового органа может увеличиваться до шести месяцев по основаниям, предусмотренными Приказом ФНС России от 25 декабря 2006г. №САЭ-3-06/892, в том числе:
1) проведение проверок налогоплательщика, отнесенного к категории крупнейших;
2) получение в ходе проведения выездной налоговой проверки от внешних источников информации, свидетельствующей о наличии у проверяемого лица нарушений налогового законодательства и требующей дополнительной проверки;
3) наличие форс-мажорных обстоятельств (затопление, наводнение, пожар и т.п.) на территории, где проводится проверка;
4) проведение проверок организаций, имеющих в своем составе несколько обособленных подразделений;
5) непредставление проверяемым лицом документов, необходимых для проведения выездной (повторной выездной) налоговой проверки, в установленный п.3 ст.93 Налогового кодекса РФ срок;
6) иные обстоятельства.
Как мы видим, данный перечень оснований, по своей сути, является открытым, и в принципе налоговому органу можно увеличить срок проведения выездной налоговой проверки в отношении любого налогоплательщика, мотивировав такую необходимость у вышестоящего налогового органа.
Кроме этого, выездная налоговая проверка в силу п.9 ст.89 Налогового кодекса РФ может быть приостановлена на общий срок, не превышающий 6 месяцев, по перечню оснований указанных той же законодательной нормой, в том числе:
1) истребование документов (информации) в соответствии с п.1 ст.93.1 Налогового кодекса РФ;
2) получение информации от иностранных государственных органов в рамках международных договоров Российской Федерации;
3) проведение экспертиз;
4) перевода на русский язык документов, представленных налогоплательщиком на иностранном языке.
Причем, в случае не получения в течение шести месяцев приостановления информации от иностранных государственных органов в рамках международных договоров Российской Федерации срок приостановления может быть дополнительно увеличен до трех месяцев.
В отношении же камеральной проверки Налоговым кодексом РФ или другими нормативно-правовыми актами продление или приостановления сроков проведения проверки не предусмотрено.
Камеральная налоговая проверка проводится на территории налогового органа, а выездная, как правило, на территории налогоплательщика.
Мероприятия налогового контроля, предусмотренные Налоговым кодексом РФ и иными нормативно-правовыми актами и проводимые в рамках налоговых проверок, имеют широкий перечень, которые можно классифицировать по различным признакам. Мы предлагаем сгруппировать мероприятия налогового контроля по признаку необходимости нахождения на территории налогоплательщика. Классификация по такому признаку обусловлена тем, что мероприятия связанные с нахождением на территории налогоплательщика по своей природе могут проводиться исключительно в рамках выездных налоговых проверок, так как камеральные проверки проводятся на территории налогового органа.
К мероприятиям налогового контроля, несвязанным с нахождением на территории налогоплательщика, относятся следующие:
- опрос свидетелей
- истребование документов у проверяемого лица и документов (информации) о налогоплательщике, плательщике сборов и налоговом агенте или информации о конкретных сделках у контрагентов и других лиц, обладающих указанными сведениями
- экспертиза
- запросы в банки о наличии счетов в банке и (или) об остатках денежных средств на счетах, о предоставлении выписок по операциям на счетах организаций (индивидуальных предпринимателей, нотариусов, занимающихся частной практикой, адвокатов, учредивших адвокатские кабинеты)
- получение информации от иностранных государственных органов в рамках международных договоров Российской Федерации
- вызов на основании письменного уведомления в налоговые органы налогоплательщиков для дачи пояснений в связи с камеральной налоговой проверкой
- сообщение налогоплательщику о выявленных камеральной налоговой проверкой ошибках в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречиях между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявленных несоответствиях
сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок (пункт 3 статьи 88 Налогового кодекса РФ).
К мероприятиям налогового контроля, связанным с нахождением на территории налогоплательщика, отнесем следующие:
- осмотр
- выемка
- инвентаризация
Налоговое законодательство и его постоянные изменения предусматривают при проведении камеральных проверок ряд значительных ограничений для налоговых органов.
Так, например, в ходе камеральных проверок налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость (НДС) налоговые органы имеют право требовать у налогоплательщика документы, подтверждающие налоговые вычеты, только в случае, если в налоговой декларации по НДС сумма налога исчислена к возмещению из бюджета. В других случаях, налоговые органы в рамках камеральных проверок имеют право требовать у налогоплательщика документы и пояснения, только для обоснования использования налогоплательщиком налоговых льгот, либо в случаях выявления ошибок в налоговой декларации или расчете и / или установления противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах.
В рамках камеральных проверок, кроме сообщения налогоплательщику об установленных расхождениях или несоответствий и истребования документов у проверяемого лица, как уже говорилось в ограниченных случаях, налоговым органам предоставляется право проводить следующие мероприятия:
- запросы в компетентные органы иностранных государств;
- запросы в банк;
- вызов налогоплательщика на основании письменного уведомления для дачи пояснений;
- допрос свидетеля
- истребование документов у контрагентов и третьих лиц;
- экспертиза.
Безусловно, с одной стороны, это направленно на снижение бремени контроля со стороны налоговых органов в отношении налогоплательщиков, и способствование нормальному функционированию и осуществлению ими своей финансовохозяйственной деятельности.
С другой стороны, в виду сложившихся обстоятельств, налоговым органам приходится искать дополнительные источники представления информации и сведений о налогоплательщике и совершенствовать систему мер и комплекс мероприятий, проводимых в рамках налогового контроля.
В рамках же проведения выездных проверок допускается проведение всех вышеперечисленных мероприятий налогового контроля.
Необходимо отметить, что весомым отличием выездных проверок от камеральных является основание проведения выездной налоговой проверки.
Камеральная налоговая проверка заключается в проверке налоговых деклараций и расчетов, представленных налогоплательщиком по месту своего учета, в течение трех месяцев с момента представления, то есть проведение камеральной проверки обусловлено представлением налоговой декларации или расчета по какому-либо налогу в налоговый орган и не требует оформления специального разрешительного документа на проведение проверки.
Проведение выездных проверок налогоплательщиков осуществляется на основании квартального плана выездных проверок, который составляется каждым налоговым органом, проводящим выездные налоговые проверки, то есть практически любой инспекцией, кроме инспекций по централизованной обработке данных (ЦОД) и управленческого аппарата - управления ФНС по субъектам РФ и ФНС России. Управленческий аппарат Федеральной налоговой службы, под которыми в данном случае мы подразумеваем управления ФНС по субъектам РФ и непосредственно ФНС России, проводит повторные выездные проверки в рамках контроля за нижестоящими налоговыми органами.
Выездная налоговая проверка осуществляется на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа по форме, утвержденной Приказом ФНС России от 25.12.2006г. №САЭ-3-06/892@, содержащей в соответствии со ст.89 Налогового кодекса РФ следующие обязательные сведения:
полное и сокращенное наименования либо фамилия, имя, отчество налогоплательщика;
предмет проверки - проверяемые налоги; проверяемый период;
должности, фамилии и инициалы сотрудников налогового органа, которым поручается проведение проверки.
Оформление результатов налоговых проверок осуществляется в соответствии со ст.100, 101 Налогового кодекса РФ в соответствии с формами, утвержденными Приказами ФНС России от 25.12.2006г. №САЭ-3-06/892 и от 31.05.2007г. №ММ -3-06/338.
Это относится в равной степени и к выездным и к камеральным проверкам, исключая камеральные проверки, в ходе которых не установлено нарушений налогового законодательства. В таких случаях результат проведенной камеральной проверки не оформляется какими-либо документами, а для налогоплательщика истекший трехмесячный срок с момента представления налоговой декларации или расчета будет означать отсутствие нарушений налогового законодательства по тому налогу и за тот период, по которым была представлена налоговая декларация или расчет.
Обобщая вышеизложенное, можно выделить основные отличия выездных налоговых проверок от камеральных.
Во-первых, выездные налоговые проверки позволяют охватить большой период финансово-хозяйственной деятельности (три календарных года). Во-вторых, возможность и рамки проведения выездной налоговой проверки не ограничены налоговой отчетностью, представленной налогоплательщиком по месту своего учета, то есть выездная налоговая проверка охватывает всю деятельность проверяемого лица. В результате могут быть произведены доначисления по тем налогам, которые налогоплательщиком не исчислялись и не уплачивались. В-третьих, только в рамках выездных налоговых проверок у налоговых органов есть возможность проводить определенные мероприятия налогового контроля, такие как: осмотр, выемка,
инвентаризация, а также включать в состав проверяющих сотрудников органов внутренних дел и таможенных органов и т.д. В-четвертых, на выездную налоговую проверку предусмотрено больше времени, чем на камеральную налоговую проверку, кроме этого, допускается приостановление и продление сроков проведения выездной налоговой проверки.
В основном, именно таким широким кругом прав и полномочий, предоставленных налоговым органам, и объемом сведений о финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, которые можно запросить и исследовать, при проведении выездных проверок, и обусловлена высокая эффективность этого типа проверок налогоплательщиков, по сравнению с камеральными проверками, с точки зрения результативности этой формы налогового контроля.
Это подтверждается и структурой доначисленных платежей по результатам контрольной работы Нижегородской области за 2010 год, представленных в таблице 1 и на диаграмме 1.
Таблица 1 - Структура доначисленных платежей по результатам контрольной работы Нижегородской области за 2010 год
№ п/п Форма контрольной работы Размер начислений
Всего по Нижегородской области, млн. руб. В среднем расчете на 1 работника, тыс.руб. В среднем расчете на 1 проверку, тыс. руб.
1 Выездные проверки 3 432 11985 2449
2 Камеральные проверки 1 198 2160 1,7
3 Пени в КРСБ 751 - -
Диаграмма 1. Структура доначисленных платежей по результатам контрольной работы Нижегородской области за 2010 год
Пени вКРСБ 14%
Таким образом, проведенный сравнительный анализ наглядно показывает наличие схожих и отличительных характеристик выездных и камеральных налоговых проверок. Оценивая особенности налоговых проверок, нельзя не заметить, что каждая из этих форм проверок имеет значение для налогового контроля в целом и находит отражение в итогах контрольной деятельности налоговых органов. Констатируя
превышение размера произведенных доначислений почти в три раза, представленная структура доначисленных платежей по результатам контрольной работы Нижегородской области демонстрирует в значительной степени эффективность выездных налоговых проверок по сравнению с камеральными налоговыми проверками. Что позволяет говорить о выездных налоговых проверках как о наиболее эффективной форме налогового контроля.
М гос. рег. статьи 04211000З4/0110
Это статья Журнал ВАК :: Управление экономическими системами: электронный научный
журнал http ://uecs.mcnip.ru
URL этой статьи: http://uecs.mcnip.ru/modules.php?name=News&file=article&sid=419
