Налоговое планирование как составляющая системы управления дочерним предприятием вертикально-интегрированной нефтяной компании Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес»

Вестник Челябинского государственного университета. 2010. № 2 (183). Экономика. Вып. 23. С. 110-117.

Е. В. Богомолова

НАЛОГОВОЕ ПЛАНИРОВАНИЕ КАК СОСТАВЛЯЮЩАЯ СИСТЕМЫ УПРАВЛЕНИЯ ДОЧЕРНИМ ПРЕДПРИЯТИЕМ ВЕРТИКАЛЬНО-ИНТЕГРИРОВАННОЙ НЕФТЯНОЙ КОМПАНИИ

В статье рассматривается механизм совершенствования деятельности дочерних предприятий нефтебазового хозяйства вертикально интегрированной нефтяной компании на основе стратегического и оперативного планирования. Рассчитана эффективность налогового планирования на исследуемом предприятии. Предложена методика определения налоговой нагрузки предприятия, основанная на отношении определенных групп налогов к совокупной налоговой базе.

Ключевые слова: налоговое планирование, налоговая нагрузка, эффективность, механизм совершенствования деятельности.

Налоговое планирование является непременным и непосредственным элементом функционирования предприятия и должно осуществляться на всех ее уровнях и этапах.

Для того чтобы точно узнать влияние всех видов затрат на финансовую деятельность предприятия, в том числе и налогов, необходимо проводить на предприятии каждый отчетный период финансовый анализ деятельности данного предприятия.

Выявленные в ходе анализа проблемы дочернего предприятия будут применимы ко всем филиалам дирекции нефтебазового хозяйства в силу интегрированности компании.

Недостатки в деятельности дочернего предприятия обусловили необходимость создания механизма совершенствования функционирования деятельности дочерних предприятий нефтебазового хозяйства нефтяной компании Б.

Механизм совершенствования деятельности дочерних предприятий нефтебазового хозяйства нефтяной компании Б приведен на рис. 1.

Снижение издержек предполагает:

1. Внедрение схемы начисления процентов за каждый просроченный день оплаты для клиентов, работающих с рассрочкой платежа. Это даст дополнительный доход компании при неисполнении клиентом требований договора.

2. Снижение затрат на хранение продукции, внедрение новейших технологий хранения и реализации нефтепродуктов (снизит потери нефтепродуктов при инвентаризации, уменьшит платежи за экологию и приведет к уменьшению естественной убыли нефтепродуктов при хранении, сливе-наливе нефтепродуктов).

3. Планирование движения денежных средств на счетах в банке по обязательным платежам,

т. е. предприятию должно хватать денег на оплату налогов и коммунальных платежей до того, как начнут начисляться пеня и штрафы.

4. Снижение затрат на доставку нефтепродуктов транспортом.

5. Возврат дебиторской задолженности путем подачи исковых заявлений в суды.

6. Изучение рынка для приобретения основных средств и МБП высокого качества и по приемлемым ценам.

Стратегические меры совершенствования деятельности предполагают:

1. Увеличение реализации продукции путем снижения цены на нефтепродукты, прибыль от реализации при сниженных ценах компенсируется оборотами продаж.

2. Предложение городским коммунальным службам (электрическим сетям и водоканалу и др.), обслуживающим предприятие, платить авансовые платежи на квартал или на год вперед за предоставление скидок по коммунальным платежам.

3. Анализ потребности клиентов на нефтепродукты на зимний период, привлечение новых клиентов путем диверсификации рынка нефтепродуктов.

4. Внедрение методики эффективности налогового планирования на предприятии предполагает определение показателей налогового планирования для оптимизации деятельности.

Налоговое планирование можно определить как совокупность плановых действий, направленных на увеличение финансовых ресурсов организации, регулирующих величину и структуру налоговой базы, воздействующих на эффективность управленческих решений и обеспечивающих своевременные расчеты с бюджетом по действующему законодательству [3. С. 34].

Механизм совершенствования деятельности нефтебазового хозяйства

Снижение

издержек

Начисление процентов за каждый просроченный день оплаты

Внедрение новых систем хранения и реализации нефтепродуктов

Планирование движения денежных средств на счетах

Снижение издержек на доставку нефтепродуктов автотранспортом

Подача исковых заявлений в суд на дебиторов

Стратегические

меры

Снижение цен на продукцию

Заключение договоров с коммунальными службами города по снабжению нефтепродуктами и предоставление скидок по коммунальным платежам

Проведение анализа потребности нефтепродуктов

Внедрение методики эффективности налогового планирования

Управленческие

меры

Повышение квалификации персонала предприятия

Определение схемы поощрений персонала за выполняемые обязанности

Заключение договоров на покупку оборудования, канцелярии и др. с фирмами, цена которых приемлема для компании

Рис. 1. Механизм совершенствования деятельности дочерних предприятий нефтебазового хозяйства НКБ

В зависимости от важности решаемых задач, степени влияния на конечный финансовый результат деятельности организации можно выделить два этапа налогового планирования — стратегическое и оперативное.

Стратегическое налоговое планирование представляет собой механизм, позволяющий хозяйствующему субъекту определить основополагающие условия его функционирования с точки зрения оптимизации налогообложения [3. С. 35].

Оперативное налоговое планирование можно определить как совокупность плановых действий, осуществляемых в процессе текущей деятельности предприятия и направленных на регулирование уровня его налоговой нагрузки.

Элементы стратегического и оперативного налогового планирования предприятия представлены на рис. 2.

Сущность стратегического налогового планирования заключается в том, что при решении важнейших условий своего функционирования предприятие проводит анализ налоговых последствий при выборе того или иного варианта

и определяет оптимальный, наиболее соответствующий реализации поставленных стратегических целей.

Можно выделить три этапа функционирования организации, когда применение методов стратегического налогового планирования наиболее эффективно и целесообразно.

При создании организации: производится оценка альтернативных вариантов функционирования новой хозяйствующей единицы с точки зрения наступления налоговых последствий выбора вида деятельности, структуры и других основополагающих моментов, определяется оптимальный вариант и составляется исходная информационная налоговая база. Главной задачей стратегического налогового планирования при этом является определение наиболее эффективных с точки зрения налогообложения условий предпринимательской деятельности образовавшейся организации.

При кардинальных изменениях условий функционирования хозяйствующего субъекта задачей стратегического налогового планирования явля-

Стратегическое

планирование

Оперативное

планирование

Оценка э ффективности

Определение целей и задач организации, сферы производства и обращения, направленной деятельности

Выбор организационно-правовой формы собственности

Определение структуры — решение вопросов о целесообразности формирования холдинга или участия в нем, о создании структурных подразделений

Формирование налоговой учетной политики организации

Определение местоположения организации и ее структурных подразделений

Определение «налогового поля»

Расчет, анализ и управление налогооблагаемыми базами по различным группам налогов

Анализ предоставленных законодательством налоговых льгот и оценка эффективности их применения

Определение оптимальных вариантов налогового и бухгалтерского учета

Составление планов налоговых платежей, налоговых календарей

Анализ с точки зрения налоговых последствий текущих хозяйственных и финансовых операций на стадии заключения договоров, определение оптимальной формы сделки

Определение рациональных направлений размещения активов и прибыли предприятия

Установление величины отклонений фактических результатов от плановых, анализ их причин

Определение системы показателей, характеризующих эффективность разработанных методов

Корректировка действующей системы налогового планирования

Рис. 2. Этапы и направления налогового планирования [3. С. 35]

ется определение наиболее рациональных путей осуществления запланированных изменений.

При устоявшейся деятельности хозяйствующего субъекта задачей стратегического планирования является проведение анализа уже существующих условий функционирования организации, составлении информационной налоговой базы и формировании «налогового поля» для осуществления на этой основе оперативного налогового планирования.

Оперативное налоговое планирование осуществляется по двум основным направлениям. Первое направление — расчет, анализ и управление налогооблагаемыми базами по группам налогов, объединенных по тем или иным признакам, и составление на этой основе среднесрочных и краткосрочных планов налоговых платежей.

Воздействие на налоговые базы, управление ими является одной из основных задач налогового планирования. Для этого налоги необходимо дифференцировать и сгруппировать по каким-либо признакам. Далее устанавливаются и фиксируются связи между налогооблагаемыми базами и группами налогов.

Внутри группы анализируется состав налоговых баз по каждому налогу с целью регулирования величин элементов, входящих в налоговые базы, и размеров налогов. На основе расчета налоговых баз составляются конкретные планы налоговых платежей. Главная задача при составлении налогового календаря — четкий прогноз суммы уплаты налогов по конкретным датам.

Второе направление оперативного налогового планирования — составление многовариантных

налоговых моделей при рассмотрении и принятии тех или иных управленческих решений и определение критериев выбора оптимального варианта.

Налоговое планирование предполагает проведение анализа всех сделок на стадии их оформления, заключения договоров.

Оперативное налоговое планирование включает в себя также оценку последствий направления инвестиций организации, размещения прибыли и активов и определение наиболее рациональных путей.

Завершающее мероприятие налогового планирования — это оценка его эффективности.

Элементами данного мероприятия являются:

- сравнение фактических данных с плановыми показателями, определение величин отклонений, выявление и анализ их причин, установление максимально допустимых размеров отклонений (определение точности налогового планирования);

- разработка системы показателей, позволяющих определить эффективность применяемых методов и способов налогового планирования, а также степень воздействия на результативные финансовые характеристики организации (определение эффективности налогового планирования);

- корректировка действующей системы налогового планирования, принятие решений об отказе от нерезультативных методов и разработке новых.

Сравнение плановых и фактических показателей величин налоговых платежей произво-

дится при подведении итогов выполнения тех или иных планов. Одновременно определяются причины отклонений — внешние и внутренние (рис. 3).

И внешние, и внутренние причины отклонений необходимо проанализировать. Внешние причины по отношению к хозяйствующему субъекту — объективны, как правило, не зависят от самой организации. Роль налогового планирования в данном случае сводится к возможно более точному прогнозированию ситуации, экспертной оценке последствий.

При высоком уровне налогового планирования в организации наиболее существенные изменения в большинстве своем должны быть предусмотрены как один из вариантов.

Одной из распространенных в практике внутренних причин отклонений от плана является принятие незапланированного решения или отказ от ранее предусмотренного. Задачей налогового планирования в данном случае является сведение до минимума непроработанных с точки зрения налогообложения решений, оперативный анализ изменений и корректировка плана.

Анализ причин отклонений фактических показателей от плановых дает возможность скорректировать средне- и долгосрочные планы, учесть выявленные внутренние недостатки при составлении новых планов, усовершенствовать систему планирования и управления в организации, сформировать базу статистических данных, характеризующих степень влияния объективных внешних факторов на величину отклонений.

Плановые Фактически Отклонение плановых Причины

величины величины величин от фактических отклонения

Рис. 3. Показатели исполнения бюджета и причины отклонений фактических величин

от плановых [3. С. 36]

Для оценки степени точности, составления планов налоговых платежей целесообразно установить максимально допустимые размеры отклонений.

Вся система налогового планирования направлена на одну конечную цель — увеличение прибыли хозяйствующего субъекта. В связи с этим оценить ее эффективность можно только по степени влияния применяемых методов и способов на финансовые результаты деятельности организации. Для этого предлагается использовать систему показателей, позволяющих произвести такую оценку.

Методика определения результативности налогового планирования

Рассчитаем эффективность налогового планирования предприятия А по формуле, предложенной Л. Гиндзбургом [2. С. 17]:

(стр. 625ф.1 + стр. 626ф.1)

-------------------------100%

стр.1 Оф.2

(1)

где 31 — показатель эффективности налогового планирования; стр. 625 — величина задолженности перед дочерними и зависимыми обществами, отраженная в балансе предприятия; стр. 626 — величина задолженности перед бюджетом, отраженная в балансе предприятия; стр. 1О — величина выручки предприятия от реализации товаров, продукции, работ, услуг (за минусом НДС, акцизов и аналогичных обязательных платежей), отраженная в отчете о финансовых результатах.

Если показатель 31 находится в пределах 0-25 % и держится в этом пределе в течение нескольких произвольно взятых периодов, то, значит, система налогового планирования работает достаточно эффективно и не нуждается в корректировке.

Если показатель 31 находится в пределах 2540 % и держится в этом пределе в течение нескольких произвольно взятых периодов, то, следовательно, система налогового планирования работает недостаточно эффективно и нуждается в корректировке с учетом специфики предприятия, которая может быть выполнена за счет внутренних резервов предприятия силами бухгалтерии и использования разовых консультаций.

Если показатель 31 находится в пределах 4070 % и держится в этом пределе в течение нескольких произвольно взятых периодов, это означает, что система налогового планирования работает неэффективно и требуется корректировка

финансовой схемы бизнеса, создание специализированных подразделений для решения этой задачи и переход к доминирующему положению этих служб или специалистов над остальными подразделениями. То есть система налогового и финансового планирования должна стать доминирующей среди остальных систем предприятия или фирмы. При получении показателя 32 более 70 % вообще следует задуматься о продолжении данного вида бизнеса и возможных методах предупреждения полной потери финансовых средств.

В нашем случае 31 находится в пределах 0-25 % и держится в этом пределе: 01.01.07 — 0,15; 01.07.07 — 0,17; 01.01.08 — 0,17; 01.07.08 —

0,34. Это значит, что система налогового планирования предприятия А работает достаточно эффективно, а динамика коэффициента к сокращению говорит об улучшении налогового планирования на предприятии.

Далее рассчитаем эффективность избранной налоговой политики предприятия А.

Показатели, позволяющие получить наиболее обобщенную характеристику эффективности избранной налоговой политики:

Коэффициент эффективности налогообложения (К ). Он показывает, как соотносятся

4 эн-' ’

между собой показатели чистой прибыли и общей суммы налоговых платежей организации. Расчет этого коэффициента осуществляется по формуле

ЧП

Кэн = — , (2)

где ЧП — планируемая (или фактическая) сумма чистой прибыли; Н — общая сумма налоговых платежей.

Увеличение показателя свидетельствует о снижении общего налогового бремени организации относительно величины чистой прибыли.

Налогоемкость реализации продукции (НЕ). Этот показатель позволяет определить сумму налоговых платежей, приходящихся на единицу объема реализованной продукции, и определяется по формуле

Н

(3)

Н = —,

Р

где Н — общая сумма налоговых платежей; Р — объем реализации продукции (работ, услуг).

Частные показатели, характеризующие долю групп налоговых платежей в себестоимости, цене продукции, балансовой прибыли:

коэффициент налогообложения издержек —

к„=Н; (4)

коэффициент налогообложения цены —

Кнц = Ц; (5)

коэффициент налогообложения прибыли —

где Нз — сумма налоговых платежей, входящих в состав издержек (затрат производства); Нц — сумма налоговых платежей, входящих в цену продукции; Нп — сумма налоговых платежей, уплачиваемых за счет прибыли; З — сумма издержек (затрат) организации; Ц — цена продукции; П — сумма балансовой прибыли.

В таблице представлен расчет общих и частных показателей эффективности налогового планирования по данным предприятия А.

Показатели таблицы свидетельствуют о том, что в 2008 г. произошло значительное увеличение коэффициента эффективности налогообложения с 0,06 до 0,55 по сравнению с 2007 г. и увеличение налогоемкости реализации продукции с

0,37 до 2,99. Как показывают частные коэффициенты, такое изменение произошло за счет уменьшения экономии по налогам, уплачиваемым из прибыли (коэффициент налогообложения прибыли увеличился с -0,07 до 0,17), и за счет увеличения налогов в цене товара с 0,04 до 0,263, коэффициент обложения затрат фактически не изменился

Расчет эффективности налогового планирования предприятия А

Одной из важнейших и наиболее дискуссионной в теории налогообложения и практике налогового планирования является проблема расчета налоговой нагрузки на предприятие (налогового бремени).

Используя имеющиеся теоретические разработки по вопросам налоговой нагрузки предприятия и практические подходы к ее расчету, попытаемся использовать модель налоговой на-

грузки на конкретном предприятии в современных российских условиях налогообложения. Данные расчета нужны для того, чтобы на их основе можно было производить расчеты изменений налоговой нагрузки в зависимости от различных факторов и оценивать эффективность процесса налогового планирования.

Тяжесть налогового бремени для каждого предприятия носит индивидуальный характер и требует учета не только экономических, но порой и политических факторов (в нефтяной промышленности тем более).

В настоящее время в отечественной экономической литературе дискуссии о методике расчета налоговой нагрузки на уровне предприятия ведутся по следующим основным направлениям.

1. Включать ли в расчет налогового бремени предприятия налог на доходы физических лиц [4. С. 215]? Даже если предприятие является налоговым агентом и будет удерживать данный налог с каждого конкретного работника, то в расчет налоговой нагрузки данный налог следует включать, так как помимо работника, налоговую нагрузку несет на себе и организация.

2. С чем сравнивать сумму уплаченных хозяйствующим субъектом налогов при расчете налоговой нагрузки? В качестве такого показателя в экономической литературе предлагаются:

а) прибыль. Данный подход не точен, так как, во-первых, прибыль является далеко не единственным источником уплаты налогов, как в Российской Федерации, так и в зарубежных странах; во-вторых, использование данного показателя приводит к явному завышению значения налогового бремени и возможно получение абсурдного показателя — более 100 %, особенно при том, что в современных российских условиях для многих хозяйствующих субъектов приоритетом является не максимизация прибыли, а ее занижение путем применения оптимизационных схем (в случае с предприятием А в отчетном периоде предприятие показало убытки);

б) добавленная или вновь созданная стоимость [4. С. 232];

в) выручка. При использовании этого показателя необходимо определить методологические подходы к обоснованию: какую же выручку целесообразно использовать? Например,

В. Г. Пансков предлагает в качестве такого показателя использовать объем реализованной продукции, включая выручку от прочей реализации [5. С. 8]. Исходя из этого можно сделать вывод,

Показатель 01.07.07 01.07.08

К 0,06 0,55

Н 0,37 2,99

К 0,40 0,36

нз

К нц 0,04 0,23

К -0,07 0,17

что необходимо использовать показатель «налоговые доходы — брутто», т. е. показатель, включающий как выручку от реализации, так и внереализационные доходы, увеличенные на сумму косвенных налогов. Применение такого показателя позволит рассчитать, сколько же налогов уплачено в бюджет и внебюджетные фонды при продвижении товара, работы, услуги к конечному потребителю. Для бюджетных организаций в знаменатель формулы расчета налоговой нагрузки целесообразно включать сумму целевого финансирования, чтобы не допускать завышение значения данного показателя. При использовании данного показателя необходимо также учитывать отраслевые особенности, в частности нефтяной промышленности;

г) определение налоговой нагрузки по отношению к рыночной стоимости бизнеса в соответствии с предложением Н. Г. Верстиной [1.

С. 26-30]. Но в связи с тем, что теория и практика финансового менеджмента в Российской Федерации в настоящее время находятся только в стадии становления, такой расчет для большинства хозяйствующих субъектов пока невозможно осуществить.

Исходя из всего вышеперечисленного, можно сделать вывод, что под налоговой нагрузкой на уровне предприятия понимается показатель, характеризующий долю начисленных налогов, рассчитанных с учетом требований налогового законодательства по формированию различных элементов налога. Несмотря на то, что налоговое планирование достаточно сложно поддается ясному и формализованному описанию в результате того, что финансовая схема каждой сделки и налоговая политика каждого предприятия индивидуальны, практические советы можно дать в конкретном случае после предварительной оценки. Перечислим основные факторы, оказывающие влияние на размер налоговой нагрузки предприятия:

- элементы договорной и учетной политики для целей налогообложения;

- льготы и освобождения, в том числе от исполнения обязанностей налогоплательщика;

- основные направления развития бюджетной, налоговой и инвестиционной политики государства, влияющие напрямую на элементы налогов;

- получение бюджетных ссуд, инвестиционного налогового кредита, налогового кредита, рассрочек и отсрочек по налогам и сборам;

- размещение бизнеса и органов управления хозяйствующих субъектов в оффшорах, в том числе в свободных экономических зонах, действующих на территории Российской Федерации.

На основании всего вышесказанного предложим методику определения налоговой нагрузки предприятия. Методика основана на отношении определенных групп налогов к совокупной налоговой базе.

Для анализа воспользуемся данными предприятия А, которое занимается хранением и реализацией нефтепродуктов на территории Тамбовской области и прочей деятельностью, связанной с хранением и реализацией нефтепродуктов. В расчет возьмем данные по предприятию за 2007 г.

Для этого необходимо ввести следующие данные из финансовых результатов деятельности предприятия А за 2007 г.:

£идс — сумма НДС с учетом НДС к возмещению = 79 848 тыс. р.

£ , — сумма налога с продаж = 1 тыс. р.

продаж J Г Г

£а — сумма акциза = 412 035 тыс. р.

£фл — расходы на оплату труда, учитываемые для целей налогообложения прибыли = = 2 315 тыс. р.

£еси — сумма единого социального налога = = 11 065 тыс. р.

£им — сумма налога на имущество = = 2 506 тыс. р.

£з — сумма налога на землю = 2 489 тыс. р. £тдф — сумма дорожного налога = 145 тыс. р. £ — сумма налога на рекламу = 3 тыс. р.

рекл J r J г

£ — сумма платежей за экологию = 76 тыс. р. £ Л — сумма налога на прибыль =

приб J Г

= 13 082 тыс. р.

Сиб — совокупная налогооблагаемая база = = 2 822 884 тыс. р.

В _ выручка от реализации без НДС и акцизов = = 1 685 545 тыс. р.

AM — амортизация = 3 436 тыс. р.

ФОТ — годовой фонд оплаты труда = = 30 736 тыс. р.

Сп — средняя заработная плата = 10 тыс. р. См — стоимость имущества = 57 570 тыс. р. Пр—прочие расходы = 426 306 тыс. р.

Пр — прибыль от реализации продукции = = 11 204 тыс. р.

Кроме того, необходимо ввести корректирующие коэффициенты (для каждой группы налогов) для точности расчета налогового бремени предприятия:

К0 — коэффициент выравнивания, показывающий удельный вес совокупной налоговой базы в выручке от реализации, влияющий на расчет налогового бремени по косвенным налогам, таким как НДС, акцизы, налог с продаж:

К0 =

В,

С,

= 0,6;

нб

К — коэффициент выравнивания, показывающий удельный вес средней заработной платы к фонду оплаты труда, влияющий на расчет налогового бремени по налогам, связанным с оплатой труда:

С„

К

ФОТ

0,325;

К2 — коэффициент выравнивания, показывающий удельный вес амортизационных отчислений к стоимости имущества предприятия, влияющий на расчет налогового бремени по налогам, связанным с амортизационными отчислениями:

АМ

~С~

0,059;

К3 — коэффициент выравнивания, показывающий удельный вес прочих расходов к выручке от реализации, влияющий на расчет налогового бремени по налогам, связанным с прочей деятельностью предприятия (реклама, экология, дорожный налог):

К3 = ^ = 0,25.

3 ВР

НБснб — налоговая нагрузка на предприятие.

Формула для расчета налогового бремени должна выглядеть следующим образом:

НБ

снб

у + у

ндс продаж

+ у„

•100% +

у ^ +у

+ фл есн 400%+

СНК

(7)

+-

У....+У

3 • 100 % +

у_„.+у_..+у

+-

рек

СнбК3

• 100% + -^ •100%.

С

Первый блок предполагает определение налоговой нагрузки по косвенным налогам, второй по налогам, связанным с фондом оплаты труда, третий блок связан с налогами, на объекты которых начисляется амортизация, следующая группа — это прочие налоги, и последняя группа — это налог на прибыль от каждого вида деятельности. Поясним, почему налог на прибыль будет в отдельной группе — потому что прибыль на предприятии бывает не всегда, тем более если это убытки, то при расчете налоговой нагрузки группу налога на прибыль можно не применять.

Таким образом, если в формулу подставить данные по предприятию А, налоговое бремя будет равно

НБ = 29 % + 1,46 % + 3 % + 0,03 % +

снб ’ ’

+ 0,46 % = 33,92 %.

Отсюда следует, что налоговая нагрузка на предприятие в разрезе групп приходится в основном на косвенные налоги, т. е. акциз и НДС. Это говорит о том, что оптимизировать налогообложение на данном предприятии бессмысленно, т. к. НДС и акцизы имеют конкретные ставки и по ним для нефтяной компании не предусмотрено никаких льгот.

Список литературы

1. Верстина, Н. Г. Финансовый менеджмент в строительстве: что, зачем и как / Н. Г. Верстина, Ю. Я. Еленева, Ю. Н. Кулаков // Экономика строительства. 2005. № 1. С. 24-35.

2. Гинзбург, Л. Бюджетирование или налоговое планирование / Л. Гинзбург // ФПА АКДИ «Экономика и жизнь». 2002. Вып. 7.

3. Козенкова, Т. Налоговое планирование: этапы и направления/ Т. Козенкова // ФПА АКДИ «Экономика и жизнь». 2001. Вып. 17.

4. Пансков, В. Г. Налоги и налогообложение в Российской Федерации / В. Г. Пансков. М. : Финансы и статистика, 2008. 496 с.

5. Пансков, В. Г. Налоговые аспекты освоения нефтегазовых ресурсов континентального шельфа России / В. Г. Пансков, О. В. Крылова // Налоговый вестн. 2008. № 11. С. 5-15.

нб