CC BY
263
ВЫБОР МЕТОДА РАСЧЕТА НАЛОГОВОЙ НАГРУЗКИ ДЛЯ ТРАНСПОРТНОЙ КОМПАНИИ
Лапаева, А.В., Дальневосточный государственный университет путей сообщения, кафедра «Бухгалтерский учет и аудит», старший преподаватель
На современном этапе развития железнодорожной транспортной компании для обеспечения эффективности деятельности необходимо развитие налогового планирования и повышение его эффективности. В статье рассматривается значение налогового планирования, дается оценка действующих методов расчета налоговой нагрузки и предлагаются новые подходы расчета налогового бремени и налоговой нагрузки на уровне холдинга «РЖД» и его юридически обособленных бизнес-единиц. Предлагается новый показатель - коэффициент покрытия налоговых обязательств.
Ключевые слова: налоговое планирование, налоговая нагрузка, налоговое бремя, холдинг «РЖД»
CHOICE OF METHOD OF CALCULATION OF TAX BURDEN FOR TRANSPORT COMPANY
Lapaeva A., Far Eastern State Transport University, Department of Accounting and Auditing, Senior Lecturer
At the present stage of development of railway transportation company to ensure the effectiveness of tax planning is necessary to develop and improve its efficiency. The article discusses the importance of tax planning, an assessment of existing methods of calculating the tax burden, and suggests new approaches calculate tax burden and the tax burden at the level of holding “Railways and its legally separate business units. We propose a new indicator - the coverage ratio of tax liabilities.
Keywords: Tax planning, tax burden, tax burden, holding Railways
В современных условиях хозяйствования среди мер, включаемых в антикризисные планы компаний существенное место должны занимать меры, направленные на разумную оптимизацию налоговой нагрузки, минимизацию налоговых рисков на основе построения эффективной системы управления налоговыми обязательствами, основанной на использовании элементов налогового планирования.
Как свидетельствует практика и результаты научных исследований, повсеместно налоговое планирование не используется компаниями в полной мере и носит формальных характер. Как правило, оно сводится к обобщению данных бухгалтерского учета по налоговым обязательствам, срокам их уплаты. В лучшем случае в компаниях параллельно осуществляется планирование платежей в виде формирования налоговых бюджетов. Достаточно часто налоговое планирование рассматривается лишь в рамках отдельных сделок.
Следует отметить, что отсутствие налогового планирования в компаниях или его неэффективная организация обычно приводит ко многим негативным последствиям. Среди них можно выделить бесконтрольное повышение налоговой нагрузки, негативное влияние налоговых платежей на финансовое состояние организации, и, в первую очередь, на его платежеспособность, величину чистых активов, структуру баланса и финансовые результаты.
Как показывает практика и теоретические исследования по налоговому планированию, важное место в организации планирования занимают обоснование и правильный выбор системы показателей определения налоговой нагрузки и методов их расчета.
В настоящее время в экономической литературе существует множество различных методик определения налоговой нагрузки на предприятие. Общим и основным в этих методиках является то, что каждый автор предлагает сде-лать показатель налоговой нагрузки универсальным, подходящим для срав-нения уровня налоговой нагрузки в различных отраслях. Различия в основ-ном проявляются в способе расчета показателя налоговой нагрузки - в ис-пользовании того или иного количества налогов, а также в определении по-казателей деятельности экономического субъекта, с которыми соотносится общая совокупность налоговых платежей за период.
Большинство авторов придерживаются мнения о том, что для определения налоговой нагрузки необходимо соотносить налоговые платежи с добавлен-ной стоимостью, т.к. считается, что добавленная стоимость, созданная на конкретном предприятии является источником доходов и, соответственно, источником уплаты всех налогов. Кроме того, в качестве показателя деятельности принимаются выручка от реализации продукции, объем производства, чис-тая прибыль, финансовые ресурсы, среднегодовая сумма валюты баланса, прибыль до налогообложения. При определении налоговой нагрузки как коэффициента денежного изъятия в качестве такого показателя принимаются реально полученные организацией денежные средства за реализованную про-дукцию.
Различен и состав налогов, принимаемых при расчете налоговой нагрузки. Авторы предлагают учитывать общую сумму налоговых платежей, включая все виды налогов, или отмечают, что из совокупности налогов необходимо вычесть НДФЛ, т.к. организация в данном случае выступает только в качестве налогового агента. Встречаются и методики, которые не принимают во внимание косвенные налоги предприятия (НДС, акцизы), но в этом случае можно говорить только об определении влияния прямых налогов на финансовое состояние предприятия.
Анализ методических подходов к определению налоговой нагрузки по-зволил сделать вывод, что каждый из предлагаемых подходов имеет право на применение. Изучение особенностей налогообложения и налогового планирования на железнодорожном транспорте, также подтверждает, что общепринятые методы расчета и система показателей оценки налоговой нагрузки, могут быть использованы в организациях железнодорожного транспорта. Это связано с тем, что общий подход к количественной и качественной оценке влияния обязательных налоговых и приравненных к ним платежей на финансовое состояние компании в целом, ее дочерних и зависимых обществ, а также производственных единиц приемлем для данной отрасли.
В тоже время, мы считаем, что система должна учитывать реально существующее многообразие видов и масштабов деятельности бизнес-единиц железнодорожного транспорта, ее условия и характер, территориальную разрозненность и отраслевую специфику. Это послужило основанием для проведения исследований по данному вопросу с целью формирования методических подходов и определения системы показателей расчета налоговой нагрузки и оценки эффективности налогового планирования в условиях холдинговой структуры управления железнодорожным транспортом.
Решение данной проблемы предполагает исследование вопроса на всех уровнях корпоративной иерархии с учетом объективно складывающихся финансово-экономических отношений внутри холдинга, отношений с государством и другими юридическими лицами и затрагивает обширный перечень вопросов.
В данной статье рассмотрены некоторые вопросы рассматриваемой проблемы, в частности определение показателей налоговой нагрузки на уровне холдинга «РЖД» и юридически обоснованных бизнес-единиц.
Прежде всего, нам потребовалось уточнить понятие налоговой нагрузки, т.к. в современной литературе параллельно с понятием налоговой нагрузки часто рассматривается понятие налогового бремени, при этом большинство авторов отождествляют их. Автор данной статьи придерживается мнения о разграничении понятий налогового бремени и налоговой нагрузки.
Налоговое бремя - это отношение, отражающее воздействие государства на экономику хозяйствующего субъекта, основанное на исполнении обязательств налогоплательщика и связанное с изъятием части его дохода. Налоговая нагрузка характеризует влияние налоговых платежей на основные показатели финансово-хозяйственной деятельности, такие как прибыль, затраты, добавленная и вновь созданная стоимости, фонд оплаты труда и др.
В качестве показателя налогового бремени рекомендуется использовать коэффициент, рассчитываемый как отношение суммы налоговых платежей, начисленных за определенный период к сумме доходов хозяйствующего субъекта, включающего выручку, исчисленную по методу «брутто». (т.е. с учетом косвенных налогов, в первую очередь НДС) и прочие доходы.
Большинство авторов рекомендуют учитывать при расчете налоговой нагрузки сумму налоговых платежей по реально возникшим обязательства перед бюджетом на основании расчетов, выполненных бухгалтерскими службами. То есть, при определении налогооблагаемых баз по основным налоговым платежам в расчетах учитывают различные вычеты, уменьшающие в соответствии с российским законодательством величину расчетной базы (льготы по налогу на прибыль, вычеты по социальным платежам, льготы по налогу на имущество) и уменьшающие обязательства по платежам (вычеты по НДС). В принципе, этот подход является оправданным, т.к. не требует дополнительных расчетов и в целом характеризует те платежи, которые должны быть перечислены бюджету.
В то же время, учитывая цели и задачи налогового планирования и тот факт, что с помощью рассчитываемых показателей налоговой нагрузки (бремени) должно осуществляться управление налоговыми платежами, считаем целесообразным рассчитывать и в дальнейшем сопоставлять два показателя - «реальное» и «номинальное» налоговое бремя.
При определении «реального» налогового бремени (РНБ) предполагается использовать описанный выше порядок расчета налоговых платежей, т.е. за основу принимать начисленные суммы, формирующие задолженность хозяйствующего субъекта перед бюджетом.
При расчете второго показателя - «номинального» налогового бремени (ННБ) рекомендуется сумму обязательств исчислять без учета вычетов, уменьшающих налоговые обязательства и налоговые базы. Определение этого показателя не требует проведения дополнительных расчетов, т.к. исходные данные определяются также в системе бухгалтерского учета.
Сопоставление этих двух величин позволит, на наш взгляд, оценить эффективность налогового планирования, т.к. разница между ними будет характеризовать, на сколько умело компания воспользовалась предоставленной российским законодательством возможностью снижения налоговых платежей.
По данным отчетности ОАО «РЖД» нами был выполнен расчет показателей налогового бремени в динамике за ряд лет. Как свидетельствуют данные (таблица 1), в течение изучаемого периода в ОАО «РЖД» «реальное» налоговое бремя колеблется от 14 до 19 % и показывает, что величина налогового бремени вполне соответствует пределу, характеризующему систему налогового планирования как достаточно эффективную и не требующую корректировки.
Таблица 1. Показатели «реального» и «номинального» налогового бремени
Годы ННБ РНБ Изменение налогового бремени
2004 0,30 0,19 0,11
2005 0,26 0,18 0,08
2006 0,30 0,16 0,14
2007 0,28 0,15 0,13
2008 0,26 0,14 0,12
2009 0,28 0,15 0,13
Для количественной оценки эффективности налогового планирования рекомендуем рассчитывать относительное отклонение «реального» налогового бремени от «номинального», которое позволит определить, на сколько уменьшилось налоговое бремя за счет рационального использования предоставляемых законодательством льгот и за счет вычетов, уменьшающих налоговые обязательства. Расчет может быть выполнен по формуле: г» тттр
к С = 1 - ШИ С ННБ (1)
Используя данную формулу, выполнен расчет коэффициента снижения номинального налогового бремени ОАО «РЖД» (таблица 2). Приведенные данные позволяют говорить о том, что наблюдается существенное снижение бремени за счет использования льгот и применения вычетов. Особенно значительное снижение отмечается в 2006 -2008гг.
Таблица 2. Значения коэффициента снижения налогового бремени
Годы
Показатель 2004 2005 2006 2007 2008 2009
Кс 0,36 0,30 0,46 0,46 0,46 0,15
Сопоставление представленных результатов (рис. 1) свидетельствуют о явном недоиспользовании возможности по снижению номинального налогового бремени в 2009 году.
130 110 90 70 50 30
2004 2005 2006 2007 2008 2009
^^“РНБ Коэффициент снижения
Рис. 1 Динамика изменения показателей налогового бремени
При использовании указанного подхода необходимо учитывать, что не все вычеты находятся в сфере управления и компетенции самой компании и (или) ее подразделений. Так, например, вычеты по социальным налогам, как известно, определяются составом работников, а также другими характеристиками трудового персонала. Вычеты по НДС также во многом зависят от внешних факторов (система налогообложения поставщика, порядок оформления ими документов и др.). Следовательно, с целью повышения качества указных показателей, было бы целесообразно обеспечить раздельный учет вычетов, зависящих и не зависящих от предприятия.
Для расчета налоговой нагрузки холдинга и юридически обособленных бизнес-единиц считаем целесообразным согласиться с мнением авторов, которые предлагают налоговые платежи соотносить с добавленной стоимостью. При этом следует учитывать не всю добавленную стоимость, а ту ее часть, которая используется на уплату налоговых платежей. При этом имеется в виду, что в составе добавленной стоимости кроме затрат на оплату труда и амортизации учитывается НДС и прибыль. Расчет показателя налоговой нагрузки на добавленную стоимость рекомендуется также производить с учетом двух возможных и ранее указанных подходов.
В условиях холдинга целесообразно, что подтверждают многие авторы, рассчитывать налоговую нагрузку на денежные потоки предприятия. Нам представляется, что более точно это влияние может быть определено путем сопоставления уплаченных налоговых платежей с суммой денежных средств, полученных организацией в отчетном периоде, а не начисленных налоговых обязательств (с учетом или без учета вычетов).
Кроме того, при определении этого показателя, считаем обязательным учитывать не только налоги, но и суммы штрафных санкций в виде пени, штрафов, неустоек, а также недоимок по результатам налоговых проверок. Формула расчета будет иметь следующий вид:
НН _ НПупл + НШ упл НН (2) Д
Г) ср
Исследования, проведенные автором по данному вопросу, позволяют рекомендовать в качестве обобщающего показателя в холдинге ОАО «РЖД» коэффициент, который может отразить реальные возможности хозяйствующего субъекта по погашению обязательств по налоговым платежам. Для расчета этого показателя следует исходить из того, что действующий механизм хозяйствования предполагает формирование доходов экономического субъекта как совокупности доходов по обычным видам деятельности (выручка) и доходов по прочей деятельности. Указанные доходы должны возместить расходы организации по оплате труда, материальные затраты, прочие расходы. Амортизация не требует прямого возмещения, но она однозначно является источником покрытия расходов простого воспроизводства основных фондов. Следовательно, из всей суммы доходов на погашение обязательств по налоговым платежам в качестве источников могут быть использованы такие элементы вновь созданной стоимости как прибыль и вновь созданная стоимость по НДС (возможно и акцизов).
Автор предлагает назвать этот показатель коэффициентом покрытия налоговых обязательств и рассчитывать по следующей формуле:
ИП
КП„П _
НО НП + НШ , (3)
НП НАЧ НАЧ
где, ИП _ (В + ДПР ) - (ФОТ + А + МЗ + РПР ) + ВССНДС + ВССА
ИП - источники погашения обязательств по налоговым платежам;
ВСС НДС - вновь созданная стоимость по НДС;
ВСС А - вновь созданная стоимость по акцизам.
Указанный показатель может быть использован в рамках налогового планирования и налогового анализа, а также при проведении анализа платежеспособности и финансового состояния в целом по холдингу, его бизнес-единицам и структурным подразделениям.
Выводы:
1. Исследования, проведенные автором по изучению теории и практики налогового планирования, основанного на использовании системы показателей налогового бремени и нагрузки позволили определить с целью повышения качества налогового планирования основные направления совершенствования системы и методов расчета показателей.
2. Целесообразно ввести в практику оценки эффективности налогового планирования показатели «номинального» и «реального» налогового бремени и коэффициент снижения налогового бремени для оценки эффективности использования льгот и вычетов по налоговым платежам.
3. Для расчета налоговой нагрузки холдинга и юридически обособленных бизнес-единиц рекомендуется использовать показатель налоговой нагрузки, исчисляемый отношением суммы уплаченных налогов и штрафных санкций к денежным средствам.
4. С целью оценки реальных возможностей хозяйствующего субъекта по погашению обязательств по налоговым платежам рекомендуется ввести в практику коэффициент покрытия налоговых обязательств, в основу расчета которого положена вновь созданная стоимость.
5. Предложенные в статье показатели рекомендуется использовать для оценки налоговой нагрузки и налогового бремени в целом по отрасли в сравнении с показателями российской экономики, оценивать динамику и прогнозировать налоговые платежи на уровне холдинга, ОАО «РЖД», дочерних и зависимых обществ.
Литература:
1. Трошин А.В. Сравнительный анализ методик определения налоговой нагрузки на предприятия // Финансы.-2000.-№5.-с.44
2. Вылкова Е.С. Налоговое планирование в системе управления финансами хозяйствующих субъектов. Дисс.д.э.н. - СПб.-2002.-345 с.
3. Островенко Т.К. Налоговая нагрузка на предприятие: обобщающие и частные показатели системы // «Аудиторские ведомости», №9, 2001г.
4. Жемчужникова И.В. Роль налоговой нагрузки в управлении налогами организации // Вестник Ростовского государственного экономического университета «РИНХ», № 2, 2008, с. 196-204.
5. Кирова Е.М. Методология определения налоговой нагрузки на хозяйствующие субъекты // Финансы.-1998.-№9.-с.30-32.
6. Литвин М.И. Налоговая нагрузка и экономические интересы предприятий // Финансы.-1998.-№.-с.29-31.
