CC BY
17Ключевые слова:
налог на роскошь, прогрессивное налогообложение, пропорциональное налогообложение, налог на наследство и дарение
Н. И. Малис, проф., к. э. н.,
зав. кафедрой «Государственные доходы»
Академии бюджета и казначейства Минфина России (e-mail: [email protected])
Налог на роскошь: популизм или стремление увеличить доходы страны?
Мировой финансовый кризис, приведший к дефициту бюджета Российской Федерации, вынуждает искать пути пополнения государственной казны как за счет роста поступлений налогов, так и за счет других факторов, причем возможности последних крайне ограничены. В то же время общеизвестно, что в период кризиса налоги не повышаются, а понижаются. Идею снижения налогов в период экономической и финансовой нестабильности предложил и обосновал американский экономист Дж. М. Кейнс во время Великой депрессии 30-х годов прошлого века — последующая практика показала его правоту.
Основные взгляды Кейнса нашли отражение в его главной работе «Общая теория занятости, процентов и денег» (1936). Он полагал, что макроэкономическое равновесие достигается благодаря активному стимулированию эффективного спроса путем государственного вмешательства в виде фискальной и кредитно-денежной политики. В кейнсианской модели фискальная политика рассматривается как наиболее эффективное средство макроэкономической стабилизации, поскольку налоги непосредственно воздействуют на потребление и инвестиции.
Руководствуясь теоретическими положениями и соображениями целесообразности, Правительство Российской Федерации в период 2008-2010 гг. разработало и реализовало ряд мер налогового характера, направленных на стабилизацию экономики, что потребовало текущей корректировки налоговой политики в сторону снижения налогового бремени. Общие выпадающие доходы бюджета за 2009 г. в результате стимулирующих мер налоговой политики составили, по оценке Минфина России,
Роскошь - богатство и великолепие, излишества в комфорте и удовольствиях
(«Толковый словарь русского языка», С. И. Ожегов, Н. Ю. Шведова)
от 900 до 1000 млрд руб., а уровень налогообложения снизился до 30,3 % ВВП (с 35,6 %) в 2008 г.1 Таким образом, с осени 2008 г. Россия проводила дискреционную налоговую политику, которая предполагает до выхода из кризиса существующие налоги не повышать, а новые не вводить.
Очевидно, что идеология налоговой политики России настоящего времени — стимулирование расходов и инвестиций. В то же время определенная социальная напряженность и приближающиеся выборы заставляют политиков искать новые подходы к налогообложению и возможности введения новых налогов. В мае 2010 г. в Государственной Думе РФ в очередной раз был рассмотрен и отвергнут законопроект о введении нового налога — налога на роскошь. Основным аргументом авторов законопроекта является то, что необходимы срочные меры ликвидации существующего разрыва между самыми бедными и самыми богатыми слоями населения России (разница в среднем по стране составляет 15-16 раз).
Идея введения такого налога не нова: в том или ином виде он присутствует в налоговых системах многих развитых стран, в частности в США, Великобритании, Италии, Хорватии. В то же время страны с развивающейся рыночной экономикой остерегаются его вводить. После бурной дискуссии этот налог не был введен в Налоговый кодекс на Украине, нет аналогичного ему и в других странах бывшего СССР.
Надо отметить, что в тех странах, в которых налог на роскошь существует или предполагается, он носит местный характер и, как правило, привязывается к конкретным ситуациям. Яркий пример — Италия. Так, подобный налог введен губернатором Сардинии и касается налогообложения владельцев мегаяхт. Обоснование — такие яхты наносят вред окружающей среде. Предполагаемый налог на роскошь должен затронуть владельцев и отдыхающих, прибывающих в порты Капри и Таормина на яхтах, длина которых превышает 14 метров; в Отранто (область Апулия) — тех, кто владеет жильем, не являющимся основным. В других курортных регионах Италии предполагается налогообложение сверхмощных джипов определенных марок, выхлопы которых оказывают отрицательное воздействие на состояние воздушной среды.
Непопулярная идея российских налогореформаторов ввести налог на роскошь не только для физических лиц, но и для юридических объясняется предположением, что физические лица в случае его введения будут стремиться перевести предметы, попадающие под налогообложение, на свои организации.
Введение налога на роскошь — еще один путь к реализации принципа справедливости налогообложения, который со времен его провозглашения А. Смитом по-разному толкуется учеными и экономистами, как правило, со значительной долей конъюнктур-ности в определении понятия «справедливость». В классическом понимании справедливость означает, что подданные государства должны участвовать в содержании правительства соответственно своим способностям и силам, т. е. соответственно доходу, каким они пользуются под покровительством государства. Альтернативный путь реализации принципа справедливости налогообложения — введение прогрессивной шкалы подоходного налогообложения — также неоднократно обсуждался, но, по всей вероятности, в ближайшей перспективе реализован не будет исключительно по утилитарным соображениям.
Какая бы широкая дискуссия не велась среди ученых по поводу функций налогов, все-таки никто не отрицает, что первое место (а по мнению многих, и единственное) занимает фискальная функция. Налоговая система должна быть построена таким образом, чтобы денег в казну поступало как можно больше при минимальных затратах государства на налоговое администрирование. Введение в 2000 г. пропорциональной шкалы налогообложения физических лиц дало поразительный фискальный эффект —
1 Кудрин А. Мировой финансовый кризис и его влияние на Россию// Вопросы экономики. — 2009.— № 1.
налоговые поступления увеличились за эти годы более чем в 12 раз, соответственно снизилась и «теневая зарплата». Безусловно, однозначно сказать, что построенная таким образом система подоходного налогообложения справедлива или целиком учитывает теоретические постулаты, нельзя, но ведь цель достигнута, а главное, абсолютно очевидно, почему. Скрывать высокие доходы стало не так выгодно, что привело к росту числа налогоплательщиков с высоким уровнем налоговой базы и за счет этого фактора повлияло на налоговые поступления, — так же, как в дешевых сетевых магазинах типа «Ашан» доход владельцев растет не за счет высоких цен на товары, а за счет увеличения объема товарооборота.
Рассматривая проблему введения пропорциональной ставки подоходного налогообложения в России, нельзя не отметить тот факт, что сам налог на доходы физических лиц является прогрессивным, что можно показать на конкретных примерах.
В механизм налогообложения доходов физических лиц в России заложены налоговые вычеты, при этом стандартный налоговый вычет 400 руб. предполагается для всех налогоплательщиков, независимо от величины облагаемого дохода, а еще 1000 руб. — для тех налогоплательщиков, которые имеют несовершеннолетних детей.
Рассчитаем фактическую долю изъятия налога у налогоплательщиков с разным уровнем дохода при ставке подоходного налога 13 % и необлагаемом минимуме 400 руб.
Таблица 1
Доля налога в доходе при необлагаемом минимуме 400 руб.
Доход в месяц, руб. Налоговая база, руб. Сумма налога, руб. Доля налога
10 000 9600 1248 0,1248
20 000 19 600 2548 0,1274
50 000 49 600 6448 0,1289
100 000 99 600 12 948 0,1295
Еще более убедительно наше утверждение доказывает расчет доли налога в доходе налогоплательщиков, имеющих на иждивении одного ребенка (в этом случае необлагаемый минимум составляет 1400 руб.).
Таблица 2
Доля налога в доходе при необлагаемом минимуме 1400 руб.
Доход в месяц, руб. Налоговая база, руб. Сумма налога, руб. Доля налога
10 000 8600 1118 0,1118
20 000 18 600 2418 0,1209
50 000 48 600 6318 0,1263
100 000 98 600 12 818 0,1282
Эти примеры иллюстрируют понятия предельной ставки налога (его максимальной величины) и эффективной ставки (фактической доли изъятия). Связь между предельной и эффективной ставкой определяется по формуле:
= (А-ИМ) с (1)
эф. Д пр. - ' '
где Сэф — эффективная ставка;
Спр — предельная ставка;
Д - доход;
НМ — необлагаемый минимум.
Очевидно, что предельная ставка служит ограничением для эффективной ставки:
(Л - НМ) Л • С НМ • С
lim С . = lim w ’ • С = lim-—пр - lim-----------= С . (2)
л ■» эф л ^ ■» Д "р л ^ ■» Д л ^ ■» Д "р'
Отсюда вытекает вывод, что кроме ставки подоходного налогообложения в российском законодательстве заложены другие механизмы, способные повлиять на уровень изъятия налога; что при росте дохода предельная ставка является ограничением для эффективной ставки. Элементы законодательства, способные содействовать восстановлению справедливости, — это необлагаемый минимум и налоговые вычеты, в области совершенствования которых еще не все резервы исчерпаны, о чем говорится и в Основных направлениях налоговой политики на перспективу.
Нецелесообразность пересмотра принципа построения ставок подоходного налогообложения связана еще и с тем, что это мероприятие невозможно осуществить без существенного изменения механизма налогообложения дивидендов и тарифных ставок во внебюджетные фонды, также существенно влияющих на размеры налогового бремени физических лиц, поскольку высокие затраты на введение прогрессивного механизма налогообложения их доходов будут тут же сведены на нет переводом заработной платы в дивиденды.
Таким образом, ясно, что реализовывать принцип справедливости при помощи реформирования подоходного налогообложения в ближайшей перспективе не планируется, и это неоднократно подтверждалось в выступлениях премьер-министра России В. В. Путина, заявившего по поводу успехов пропорционального налогообложения: «...весь мир нам завидует, я вам точно говорю, я знаю, что говорю»2.
Остается налог на роскошь. Предложенный механизм налогообложения роскоши, поддержанный фракциями Государственной Думы Российской Федерации «Справедливая Россия», ЛДПР и КПРФ, достаточно прост, если не сказать примитивен. Объектом налогообложения выступает недвижимое имущество — дома, квартиры, дачи, земельные участки стоимостью свыше 15 млн руб. и движимое — автомобили, самолеты, вертолеты, яхты, катера, стоимость которых превышает 2 млн руб. Кроме того, под понятие объекта налогообложения попадают драгоценные металлы, камни и изделия из них, произведения живописи и скульптуры, цена которых превышает 300 тыс. руб. Авторы проекта предлагают прогрессивную адвалорную ставку налога, растущую по мере увеличения стоимости объекта налогообложения соответственно от 1 до 5 %. В законопроекте предполагается, что налог дополнит перечень федеральных налогов и будет целиком поступать в федеральный бюджет.
Официальный представитель разработчиков налога на роскошь депутат Государственной Думы О. Дмитриева определила цель его введения так: «.обложить им паразитическое, сверхдорогое потребление»3. Введение любого нового налога требует разработки концепции, в данном случае концепции налогообложения роскоши, основополагающим моментом которой должно быть определение понятия «роскошь» для целей налогообложения. По каким критериям потребление можно признать паразитическим и являются ли означенные в законопроекте параметры стоимости имущества сверхвысокими, в комментариях к предложенному законопроекту не отражено.
Если рассмотреть стоимость объектов налогообложения — предполагаемых предметов роскоши, то даже без обращения к специалистам ясно, что нижняя граница — это стоимость имущества, которое есть в наличии даже у среднего, а иногда и ниже
2 Путин: ставка подоходного налога останется плоской / Газета.ги (http://www.gazeta.ru/news/lenta/ 2009/04/06/п_1349127^Мт1).
3 Владимирова М. Депутаты спорят, а богатые деньгами сорят// Финансовый контроль. — 2010. — № 7.
среднего, класса. Квартира стоимостью 15 млн руб. для Москвы, Санкт-Петербурга, других крупных городов не является предметом роскоши — это обычные трехкомнатные квартиры, даже не в центре города; то же самое относится и к стоимости земельных участков. Автомобиль за 2 млн руб. не может претендовать на премиум класс, а что касается ювелирных изделий и предметов искусства в означенных параметрах, то это даже не подлежит обсуждению. Причислить людей, владеющих таким имуществом, к потребителям-паразитам по меньшей мере бездоказательно. Облагать налогом определенные слои населения по принципу «ты виноват уж тем, что хочется мне кушать» вряд ли целесообразно — это может привести к непредсказуемым последствиям и утрате доверия к власти большой части россиян при отсутствии какого-либо значимого фискального эффекта.
Совершенно очевидно: прежде чем ставить вопрос о введении данного налога, надо определиться с самим понятием «роскошь», т. е. в целях налогообложения собственность надо разделить на роскошную и нероскошную, что требует разработки критериев деления. Понятно, что процесс такого деления может иметь только субъективный характер.
Каждая цифра налогового законодательства, касающаяся определения объекта налогообложения и величины налоговой ставки, должна быть обоснована и подтверждена соответствующими математическими расчетами. При этом, в соответствии с требованиями Налогового кодекса РФ (НК РФ), при установлении налога должна учитываться фактическая способность налогоплательщика к уплате налога (ст. 3.1). Если все-таки предположить, что у налога на роскошь есть перспективы, то, несомненно, потребует реформирования и первая, общая часть НК РФ, поскольку специальные разделы не должны ей противоречить.
В настоящее время основной налоговый закон однозначно декларирует, что один объект налогообложения может быть обложен налогом только однократно. Что получится в результате введения налога на роскошь? Проанализируем отдельно каждый объект налогообложения в том виде, как это предлагается рассматривать в законопроекте.
Недвижимое имущество — жилье и земельные участки — в настоящее время облагается налогами в соответствии с Федеральным законом от 09.12.1991 «О налоге на имущество физических лиц» и главой НК РФ «Земельный налог», причем земельный налог предусматривается как для физических, так и для юридических лиц. Оба налога в соответствии с первой частью НК РФ являются местными, но налог на имущество физических лиц отдельной главой в НК РФ пока не введен. Это связано с тем, что законодатели пытаются найти взвешенный и справедливый вариант механизма налогообложения, в т. ч. и недвижимости, что, кстати, отмечено как перспективная задача налогообложения в Основных направлениях налоговой политики Российской Федерации на 2011 год и на плановый период 2012 и 2013 годов.
Объектом обложения налогом на имущество физических лиц по действующему в настоящее время законодательству является инвентаризационная стоимость имущества, которая по вновь приобретенному имуществу близка к рыночной стоимости, а по приобретенному в советские времена принципиально от нее отличается. Это и обуславливает неравную величину налога на одинаковое по качеству имущество. Разумеется, проведение работ по составлению реестра имущества и справедливая его оценка ситуацию могут исправить. Что касается ставки налога, то и в настоящее время она носит дифференцированный характер и увеличивается по мере стоимости имущества, т. е. механизм налогообложения совпадает с предложенным механизмом налога на роскошь. Налицо очевидный случай двойного налогообложения, что недопустимо. Конституционный Суд РФ не может не признать незаконность введения данного налога, как противоречащего действующему налоговому законодательству.
Что касается земельного налога, то объектом налогообложения в настоящее время является кадастровая стоимость земли. Она полностью совпадает с тем объектом налогообложения, который предусмотрен для налога на роскошь, — если предположить, что кадастровая стоимость земли совпадает с рыночной (других критериев определения рыночной цены земли пока не существует). Налогообложение имущества юридических лиц регулируется гл. 30 НК РФ, при этом налоговой базой является балансовая стоимость имущества, которая постоянно индексируется в целях приближения ее к рыночной стоимости. Представить себе существование в стране двух налогов с одинаковыми объектом налогообложения и налоговой базой просто невозможно. Что же касается ставки налога, то органы власти субъектов Федерации имеют достаточно широкие права в области ее установления, и это дает возможность учесть определенные параметры имущества в рамках уже существующего законодательства.
Несколько другая ситуация с введением налога на роскошь для владельцев транспортных средств. В настоящее время объектом обложения транспортным налогом юридических и физических лиц являются те же транспортные средства, что и в налоге на роскошь, но налоговая база зависит не от стоимости транспортного средства, а от его мощности. Можно с высокой долей вероятности предположить, что стоимость транспортного средства растет с увеличением его мощности, хотя, безусловно, есть и другие критерии. Таким образом, при введении налога на роскошь объект налогообложения будет совпадать с объектом транспортного налога, а налоговая база будет считаться по-разному. С позиций соблюдения общих правил налогообложения введение предполагаемого механизма неприемлемо.
Механизм обложения транспортным налогом и в настоящее время учитывает дифференциацию качественных параметров транспортных средств, во-первых, путем установления повышенных ставок налога в зависимости от величины мощности двигателя, а во-вторых, предоставлением возможности для региональных органов власти увеличивать или снижать ставку налога в 10 раз.
Кроме того, нельзя не отметить тот факт, что величина транспортного налога после введенного в 2010 г. увеличения ставки настолько значительна, что это вызвало практически во всех регионах серьезные социальные последствия, выразившиеся в многочисленных митингах и демонстрациях, обращениях в органы власти. Поступления данного налога в региональные бюджеты весьма значительны, и они неуклонно растут. И еще одно обстоятельство необходимо принять во внимание. Концепция налогообложения транспортных средств в настоящее время пересматривается в сторону возможности его отмены и замены выпадающих доходов региональных бюджетов повышением ставки акцизов на автомобильный бензин, что имеет свою несомненную логику. В такой ситуации без серьезного изучения предлагаемого механизма как с позиций поступлений налога, так и с позиций возможностей налогоплательщиков увеличение налогового бремени на владельцев транспортных средств нецелесообразно. Непосильная налоговая нагрузка может привести к тому, что в результате не будет получен не только предполагаемый налог на роскошь, но и транспортный налог, ведь диапазон возможностей ухода от этого налога достаточно широк, и налогоплательщики несомненно ими воспользуются.
Что касается предметов роскоши, то законодатели, вероятно, забыли, что механизм налогообложения ювелирных изделий, мехов, эксклюзивных продуктов питания уже был предусмотрен в налоговом законодательстве об акцизах, но себя не оправдал и был отменен в связи с тем, что на налоговое администрирование было потрачено значительно больше, чем получено при сборе налогов.
В Основных направлениях налоговой политики Российской Федерации на 2010 год и на плановый период 2011 и 2012 годов и в Бюджетном послании Президента РФ предусмотрено введение налога на недвижимость в ближайшей перспективе взамен действующих земельного налога и налога на имущество физических лиц. Это очень сложная задача, работа по решению которой ведется уже в течение нескольких лет, причем с привлечением опытных в рассматриваемых вопросах специалистов Международного банка реконструкции и развития.
В рамках поставленной задачи идет разработка нормативных правовых документов, сопутствующих Федеральному закону от 24.07.2007 № 221-ФЗ «О государственном кадастре недвижимости»; совершенствуется проект Федерального закона «Об оценочной деятельности в Российской Федерации»; разработаны и утверждены федеральный стандарт оценки имущества, которым введено понятие кадастровой стоимости имущества, и методические рекомендации по определению кадастровой стоимости объектов недвижимости жилого фонда для целей налогообложения. Все это абсолютно не учитывается разработчиками нового налога, хотя даже из предполагаемых вариантов налогового механизма ясно, что налог на дорогое имущество будет существенно выше.
Удивление вызывает тот факт, что, выдвигая предложения о введении новых налогов, сглаживающих социальную несправедливость, ни одна политическая фракция не вспомнила о налоге на наследство и дарение, который имеет прямое отношение к провозглашенному принципу справедливости налогообложения и изъятию части доходов состоятельных слоев населения. Этот федеральный налог был введен в НК РФ в 1998 г., но с 2006 г. он отменен без каких-либо вменяемых объяснений.
Налог с наследств и дарений имеет древнюю историю — существовал еще в Древнем Риме и Византии. По концепции налогообложения он является формой налогообложения трансферта богатства между поколениями. В настоящее время этот налог широко применяется в развитых странах, а размеры налогооблагаемого имущества и соответственно поступления налога в казну весьма существенны. В позицию разработчиков законодательства о налогообложении роскоши, или паразитического потребления, налог вполне укладывается, поскольку, как определяется в толковом словаре С. И. Ожегова, паразитическое потребление — «это жизнь на средства, полученные от чужого труда».
Налог на наследство и дарение — очень распространенный, он прост в исчислении, легко администрируется и дает достаточно высокий фискальный результат. Так, на родине науки о налогообложении — Англии налог на наследство и дарение составляет 40 %, в Германии в зависимости от степени родства и размера наследуемого имущества ставки колеблются от 3 до 70 %, в Италии — от 3 до 27 %, в Испании — от 7,65 до 34 %, в Швеции — от 10 до 60 %, в США — от 18 до 50 %. Этот ряд можно продолжить, поскольку данный налог присутствует в налоговых системах практически всех развитых стран.
В небогатой российской практике его платили граждане РФ, иностранные граждане и лица без гражданства, т. е. физические лица, которые становились собственниками имущества. Налог уплачивался в том случае, когда физические лица принимали в порядке наследования как по закону, так и по завещанию определенные виды имущества: жилые дома, квартиры, дачи, садовые домики, средства личного транспорта, предметы антиквариата и искусства, ювелирные изделия, вклады в банках, валютные ценности и ценные бумаги.
Оценка наследуемого и даримого имущества производилась по рыночной стоимости, ее определение уточнялось в законодательстве. Условием уплаты налога являлась выдача нотариусами или должностными лицами, уполномоченными совершать нотариальные действия, свидетельств о праве на наследство или удостоверений дарения, если стоимость имущества превышала 850-кратный размер минимальной оплаты труда, установленной законодательством.
Напомним, еще А. Смит указал на то, что от снижения фискального бремени государство выигрывает больше, нежели от наложения непосильных податей: на освобожденные средства может быть получен дополнительный доход, с которого в казну поступят средства.
Известно, что налогообложение имеет пределы, однако точно их определить невозможно. В то же время эмпирические исследования позволили американскому экономисту А. Лафферу установить зависимость между величиной ставки налога, налоговой базой и поступлениями в бюджет — это известно. Основной его вывод: повышение налоговой ставки обеспечивает большую величину налоговых поступлений лишь до определенного момента. В нашей ситуации с введением налога на роскошь появляется очень большая вероятность того, что налоговые поступления по уже существующим и плавно
растущим налогам резко сократятся из-за того, что налогоплательщики, ощутив высокое налоговое бремя, уведут налогооблагаемые активы за рубеж, переоценят их путем перепродажи или придумают какой-либо другой механизм ухода от налога. При этом побочным эффектом станет снижение поступлений сразу по нескольким налогам: на имущество организаций, на имущество физических лиц, транспортному, причем из-под налогообложения выйдут наиболее крупные налогоплательщики. Другими словами, вероятность того, что, достигнув предельной величины налогового бремени и переступив ее, мы получим обратный от ожидаемого эффект, очень велика.
Эффективной, современной и своевременной мерой борьбы с «паразитическим потреблением», на наш взгляд, станет введение действенного контроля за расходами физических лиц, что, безусловно, не является легкой задачей. По всей вероятности, людей, приобретающих предметы роскоши и не имеющих для этого достаточных финансовых оснований, станет значительно меньше. А если основания есть, то и претензий со стороны государства к таким добросовестным приобретателям быть не может — средства они заработали и налоги заплатили.
В заключение можно сделать вывод: изменение налогового законодательства путем введения новых налогов — дело крайне сложное и требует глубокого экономического анализа перспектив введения такого налога и возможных последствий. В настоящее время уже действует сложившийся механизм налогообложения. Несомненно, он имеет существенные резервы, в первую очередь в сфере ужесточения налогового администрирования, в т. ч. и крупных налогоплательщиков, применения трансфертного ценообразования, сокращения возможностей неправомерного использования налоговых льгот, особенно в сфере экспортно-импортных операций.
Выявление и наказание недобросовестных налогоплательщиков, устранение коррупции в налоговых органах и меры по сокращению задолженности по налогам дадут значительно более высокий фискальный эффект, чем введение налога на роскошь, и будут способствовать соблюдению принципа справедливости налогообложения.
Библиография
1. Налоговый кодекс Российской Федерации. — Электронное издательство «Кодекс», 2009.
2. Основные направления налоговой политики Российской Федерации на 2011 год и на плановый период 2012-2013 гг.
3. Кейнс, Дж. М. Общая теория занятости, процента и денег / Пер. с англ. — М.: Прогресс, 1978.
4. Черник, Д. Г. Налоги в рыночной экономике. — М.: Финансы, 1997.
5. Толковый словарь русского языка / С. И. Ожегов, Н. Ю. Шведова.
6. Смит, А. Исследование о природе и причинах богатства народов. — М.: Соцэкгиз, 1935.
7. Финансово-кредитный энциклопедический словарь. — М.: Финансы и статистика, 2002.
8. Самуэлсон, П. Экономика. — М.: МГП «Алгон» ВНИИСИ, 1996.
