CC BY
138
НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ
УДК 336.22
ПАРАДОКСЫ РОССИЙСКОЙ СИСТЕМЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ*
С.В. БАРУЛИН,
доктор экономических наук, профессор кафедры финансов
Е-mail: [email protected] Саратовский государственный социально-экономический университет Е.В. БАРУЛИНА, кандидат экономических наук, доцент кафедры финансов и бухгалтерского учета Е-mail: [email protected] Поволжский кооперативный институт Российского университета кооперации
В статье рассматриваются парадоксы российского налогообложения: нелогичные или нетрадиционные налоговые решения, действия и их результаты. Предлагаются пути разрешения парадоксальных ситуаций, что позволит повысить эффективность действующей налоговой системы.
Ключевые слова: парадоксы, система налогов, признаки налоговых платежей, налоговое бремя, экономика, прямое и косвенное налогообложение, метод, наложение налоговых санкций.
Российское налогообложение по праву можно назвать одним из наиболее парадоксальных. Парадокс (согласно трактовке энциклопедических словарей) - это некая не-
* Статья публикуется по материалам журнала «Финансы и кредит». 2012. № 12 (292).
ожиданность, непредвиденное и расходящееся с традиционными представлениями утверждение, рассуждение, вывод.
Если под налогообложением понимать не только технику взимания налогов по установленным элементам налогообложения, но и всю совокупность налоговых отношений - от принятия решений об установлении, изменении и отмене налогов до урегулирования взаимоотношений между налогоплательщиками и налоговыми органами, то парадоксами налогообложения можно считать определенные налоговые решения, действия и их результаты, не соответствующие общепринятым, традиционным подходам и способам достижения поставленных налоговых целей или противоречащие нормальной логике.
В связи с этим рассмотрим ряд проблем современного российского налогообложения, решения которых (включая способы и результаты реализации) представляются авторам парадоксальными.
Начнем с состава системы налогов Российской Федерации. С введением в действие первой части Налогового кодекса РФ с 01.01.1999 в закрытом перечне налогов и сборов было задекларировано 28 налоговых платежей, в том числе:
- 16 федеральных;
- 7 региональных;
- 5 местных.
В дальнейшем по мере введения отдельных глав налогов и сборов во вторую часть Налогового кодекса РФ перечень налоговых платежей неоднократно пересматривался:
1) в сторону их уменьшения путем объединения (например, объединение всех платежей за недропользование в налог на добычу полезных ископаемых);
2) в сторону полной отмены налогов (например, налога с продаж, налога с наследств и дарений);
3) в сторону перевода значительного числа платежей в бюджет в разряд неналоговых доходов:
- таможенные пошлины;
- плата за лесопользование;
- плата за загрязнение окружающей среды;
- лицензионные сборы.
Введение налога на дополнительный доход от добычи углеводородного сырья было признано нецелесообразным.
В результате таких преобразований по состоянию на 01.01.2010 осталось всего 13 налогов:
а) 8 федеральных:
- НДС,
- акцизы;
- налог на доходы физических лиц;
- налог на прибыль;
- налог на добычу полезных ископаемых;
- водный налог;
- сборы за пользование объектами животного мира и водных биологических ресурсов;
- государственная пошлина;
б) 3 региональных:
- налог на имущество организаций;
- налог на игорный бизнес;
- транспортный налог;
в) 2 местных:
- земельный налог;
- налог на имущество физических лиц.
Сам факт сокращения количества налогов
является скорее позитивным, чем негативным явлением для экономики, особенно если это касается фискально неэффективных налогов:
- сокращаются расходы на налоговое администрирование со стороны налоговых органов;
- уменьшаются затраты налогоплательщиков по исчислению и уплате налогов;
- снижается налоговое давление на экономику и т. д.
Однако в данном случае количество налоговых платежей (пусть даже часть из них только задекларирована) было сокращено более чем в два раза. Такая ситуация уже ненормальна для налоговых правоотношений. Но даже это не самое главное. Более существенное значение имеет качественная сторона произошедших изменений.
Во-первых, нельзя не отметить чрезмерную централизацию налогов при их первичном распределении по уровням публичной власти. Все наиболее крупные по поступлениям налоги имеют статус федеральных. Это обусловливает необходимость масштабного и не всегда оправданного перераспределения налоговых доходов между различными уровнями бюджетной системы путем закрепления части федеральных налогов (по ставкам или нормативам отчислений от поступлений) и выравнивания бюджетной обеспеченности регионов и их территорий через межбюджетные трансферты (более 60 % налоговых доходов консолидированного бюджета РФ поступило в федеральный бюджет). В результате органы власти субъектов РФ и муниципальных образований оказались почти лишенными налоговой самостоятельности и финансово зависимыми от федерального центра.
Введение местного налога на недвижимость с рыночной стоимости (по кадастровой оценке) объектов недвижимого имущества физических лиц (вместо действующих земельного налога и налога на имущество физических лиц), на необходимость которого обращал внимание Президент России в Бюджетном послании Федеральному Собранию Российской Федерации от 29.06.2010 и который запланирован в Основных направлениях
налоговой политики РФ на 2012 г. и на плановый период 2013 и 2014 гг. (далее - Основные направления налоговой политики), приведет к увеличению поступлений поимущественных налогов в местные бюджеты. Но вряд ли такой шаг принципиально решит данную проблему. К тому же есть вероятность, что этот налог тяжелым бременем ляжет на доходы среднего класса. То же самое можно сказать о плане перехода к обложению недвижимого имущества юридических лиц по принципам обложения местным налогом на недвижимость.
Во-вторых, значительная часть платежей в бюджет искусственно была переведена законодателем из категории налоговых (из разряда платежей налогового типа) в категорию неналоговых платежей (неналоговых доходов бюджета). К ним относятся:
- таможенные пошлины;
- плата за пользование лесными ресурсами (на ее основе предполагалось ввести лесной налог);
- плата за негативное воздействие на окружающую среду (предполагаемый экологический налог);
- лицензионные сборы;
- страховые взносы в государственные внебюджетные фонды (ими заменили отмененный с 2010 г. единый социальный налог).
Однако с точки зрения налоговых теории и практики, а также элементарной логики названные платежи (может быть за исключением лицензионных сборов) являются налогами для экономики в целом и каждого плательщика в отдельности. В то же время из Налогового кодекса РФ было исключено положение, согласно которому штрафы и пени не признавались налоговыми платежами (они на самом деле не являются таковыми). Одновременно ст. 41 Бюджетного кодекса РФ штрафы и пени по налогам были включены в состав налоговых доходов бюджетов. От правильного решения этой (казалось бы сугубо теоретической) проблемы (отнесения или неотнесения платежей к налоговым) зависит судьба целого ряда проблем государственной финансовой и налоговой политики, основанных на оценке налогового бремени в экономике и платежеспособности налогоплательщиков.
Чтобы определить, является ли платеж в бюджет налоговым, необходимо вычленить следующие отличительные признаки:
1) законодательно-правовая форма денежного платежа (обеспечивает его обязательность);
2) наличие законодательно установленных основных элементов налогообложения:
- налогоплательщики;
- объект налогообложения;
- налоговая база;
- налоговая ставка;
- налоговый период;
- порядок исчисления;
- порядок и сроки уплаты;
3) отчуждение денежных средств организациями и (или) физическими лицами для обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований.
С этих позиций, имея даже общее представление о порядке взимания таможенных пошлин, платы за пользование лесными ресурсами (особенно в части заготовки древесины на корню), страховых взносов в государственные внебюджетные фонды и регулярных платежей за негативное воздействие на окружающую среду, нетрудно сделать вывод о том, что эти платежи в бюджет в полной мере отвечают всем трем отличительным признакам налоговых платежей.
В то же время пени и штрафы за нарушение налогового законодательства не удовлетворяют второму из названных признаков, а поэтому не могут считаться налоговыми доходами. В противном случае у налоговых органов возникает большая заинтересованность в выявлении уже совершенных налоговых правонарушений (чем больше нарушений, тем больше пени и штрафов), а не в их предупреждении и пресечении. То есть искажается концептуальная направленность налогового контроля и налогового администрирования в целом.
Трудно найти логический ответ на вопрос: чем по своей сущности отличаются, например, плата за водопользование (или платежи за недропользование) и платежи за лесопользование? Во всех случаях это платежи в бюджет за право пользования определенными природными ресурсами. Однако плата за водопользование была преобразована в водный налог (гл. 25.2 Налогового кодекса
РФ), платежи за недропользование - в налог на добычу полезных ископаемых (гл. 26 Налогового кодекса РФ), а плата за лесопользование наоборот - переведена в разряд неналоговых платежей.
Или еще один вопрос: чем принципиально отличаются неналоговые страховые взносы от отмененного единого социального налога при сохранении в целом основных элементов налогообложения? Для предпринимателей все так называемые «неналоговые» платежи в бюджет были и остаются налогами, которые они учитывают при оценке налоговой нагрузки и принятии финансовых и налоговых решений. Другая аналогия: почему государственная пошлина введена Налоговым кодексом РФ (признается платежом налогового типа), а таможенная пошлина не удостоилась такой «чести» (отнесена к неналоговым доходам в составе доходов от внешнеэкономической деятельности по классификации доходов в Бюджетном кодексе РФ)?
Отсутствие видимой логики в действиях законодателей не означает отсутствия мотивов (в первую очередь экономических). На взгляд авторов, основной причиной в данном случае является лоббизм определенных заинтересованных лиц, которым нужно было вывести из-под независимого налогового контроля:
- деятельность в области перемещения товаров через таможенную границу РФ;
- заготовку сырой древесины на корню;
- загрязнение окружающей среды;
- администрирование поступлений страховых взносов в социальные внебюджетные фонды.
К примеру, вряд ли можно сравнить по значимости для крупного бизнеса водные ресурсы и лесные ресурсы. Поэтому был введен водный налог, но не введен лесной налог.
Неправильное определение статуса платежей в бюджет с точки зрения их отнесения или неотнесения к налоговым доходам искажает фактически сложившиеся в экономике и в различных ее сегментах налоговое бремя. По данным государственной статистики, доля в ВВП налоговых поступлений консолидированного бюджета и государственных внебюджетных фондов РФ неуклонно снижается в последние годы и составила:
- в 2007 г. - 25,5 %;
- в 2008 г. - 23,7 %;
- в 2009 г. - 20,7 %;
- в 2010 г. - 18,3 %.
Это самый низкий уровень налогового бремени среди стран Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР) за исключением Мексики и Чили. Из чего следует вывод о необходимости не снижения, а повышения налогов.
Однако на самом деле ситуация с величиной налогового бремени выглядит не столь оптимистичной. Возникает логичный вопрос: почему при таком низком уровне налогового бремени доля «теневой экономики», по оценке большинства специалистов, составляет не менее 40 % ВВП? То есть почти половина добавленной стоимости выведена из-под налогообложения путем уклонения от уплаты налогов. Ответ напрашивается сам по себе - фактический уровень налогового бремени существенно выше официально заявляемого. Если при его исчислении учесть поступления названных платежей, выведенных из состава налоговой системы, а также нефтегазовые доходы (налог на добычу нефти и газа, экспортные таможенные пошлины по нефти, газу и нефтепродуктам), которые не отражаются в доходах бюджета текущего года, а направляются в государственные (федеральные) резервные фонды стабилизационного характера, то налоговое бремя в экономике за последние годы в среднем составит, по оценке авторов, 38-40 % ВВП. Это уровень, который примерно соответствует среднеевропейскому налоговому бремени (при его разбросе по странам от 27,8 % в Ирландии до 48,2 % в Дании) и существенно превышает его значение в экономике США (24,0 %) и Японии (28,1 %). Несомненно, что и характер решений в области налогового реформирования в России может быть диаметрально противоположным, чем при среднем уровне налоговой нагрузки за 2007-2011 гг. 22 % ВВП.
Напрашивается однозначный вывод: необходимо вернуть в налоговую систему:
- таможенные пошлины;
- плату за заготовку сырой древесины (лесной налог);
- регулярные платежи за негативное воздействие на окружающую среду (экологический налог);
- страховые взносы в социальные внебюджетные фонды.
Это следует сделать путем установления в специальных главах Налогового кодекса РФ, что автоматически приведет к передаче их администрирования налоговым органам. Одновременно в ст. 8 Налогового кодекса РФ надо закрепить положение, согласно которому штрафы и пени за налоговые правонарушения не могут относиться к налогам и сборам, а также внести соответствующие изменения в Бюджетный кодекс РФ в части налоговых и неналоговых доходов бюджетов.
Есть еще один парадокс, на который указывает анализ структуры российской налоговой системы, -перекос в соотношении прямого и косвенного налогообложения в сторону косвенных налогов. Из 13 действующих ныне (установленных в Налоговом кодексе РФ) налогов и сборов 10 являются косвенными, т. е. перелагаемыми на законных основаниях налогоплательщиками (организациями) через цены на потребителей своей продукции. Значит их следует признать инфляционными или налогами на производство и импорт (по классификации Системы национальных счетов). Кроме того, косвенными являются следующие обязательные платежи:
- таможенные пошлины;
- плата за лесопользование;
- другие платежи за пользование природными ресурсами;
- страховые взносы в государственные внебюджетные фонды.
По своей сути прямыми являются только:
а) налог на прибыль организаций;
б) налог на доходы физических лиц;
в) личные налоги, уплачиваемые физическими лицами:
- земельный налог;
- налог на имущество физических лиц;
- транспортный налог.
Эти налоги не могут быть переложены по закону на потребителей, а их объектом налогообложения и (или) источником уплаты является доход налогоплательщика.
В таком случае, по расчетам авторов, доля косвенных налогов, сборов и названных обязательных платежей в доходах консолидированного бюджета и государственных внебюджетных фондов РФ в 2009-2010 гг. составила примерно 67 %, а в ВВП -около 24 % (без учета нефтегазовых доходов,
направляемых в Резервный фонд РФ и Фонд национального благосостояния России).
Даже по действующей бюджетной классификации доходов (на налоговые и неналоговые) удельный вес поступлений косвенных налогов и сборов в общей сумме поступлений налогов, сборов и других обязательных платежей в консолидированный бюджет РФ и государственные внебюджетные фонды составляет в настоящее время более 53 %.
В большинстве развитых стран соотношение прямых и косвенных налогов в той или иной степени складывается в пользу прямого налогообложения:
- в США доля налогов на доходы физических лиц составляет 40 % в общей сумме налоговых доходов и налога на прибыль корпораций - 10 %;
- в Великобритании - 26 и 11 %;
в Италии - 25 и 9 % соответственно.
Несмотря на преимущества для государства косвенных налогов (прямая зависимость их поступлений от роста цен, скрытость для населения и др.), для экономики России акцент на косвенное налогообложение имеет по меньшей мере три негативных последствия.
Во-первых, высокие косвенные налоги сокращают потребление, особенно населения как основного конечного потребителя (косвенное налогообложение вызывает эффект так называемого «избыточного» налогового бремени).
Во-вторых, чем выше косвенные налоги, тем больше инфляционное давление они оказывают на экономику.
В-третьих, косвенные налоги и другие обязательные платежи угнетающе влияют на бизнес. Не случайно в Системе национальных счетов они называются налогами на производство и импорт (на бизнес) с подразделением их:
- на налоги на продукты и импорт;
- на другие налоги на производство (налоговые платежи, относимые на издержки производства и обращение).
Это происходит в силу того, что косвенные налоги включаются в цены товаров (в рыночные продажные цены или себестоимость продукции в составе цен производителей) и становятся нередко чуть ли не основным ценообразующим фактором (например, их доля в цене такого базового для
экономики товара, как бензин, превышает 46 %).
Таким образом, для экономики России крайне важным является постепенная реструктуризация действующей системы налоговых платежей в сторону снижения удельного веса косвенного налогообложения путем совершенствования механизмов взимания и элементов налогообложения как косвенных, так и прямых (подоходных) налогов.
Отдельные меры в этом направлении предложены авторами. Кроме того, целесообразно вернуться к вопросу о снижении ставки НДС (он поднимался еще до мирового финансового кризиса).
Немало парадоксов таит в себе действующая система подоходного налогообложения. Рассмотрим их в разрезе отдельных налогов.
1. В 2006 г. был отменен налог на наследование или дарение. Вряд ли можно найти еще хотя бы одну более или менее развитую страну в мире, в которой бы не применялся такой налог, что обусловлено рядом причин. Имущество или денежные средства, полученные лицом в порядке наследования или дарения, являются не заработанным этим лицом доходом, который не только в соответствии с принципами равенства, всеобщности, справедливости налогообложения, но и по морально-этическим соображениям должен обязательно облагаться специальным налогам. Если налогом на доходы физических лиц облагаются все заработанные доходы (уменьшенные на сумму специальных налоговых вычетов), то непонятно на каких основаниях рассматриваемые незаработанные доходы должны выводиться из-под налогообложения. Кроме того, налог на наследование или дарение независимо от его фискальной значимости играет роль инструмента сдерживания незаконных операций с наследуемыми или передаваемыми в дарение имуществом и денежными средствами. Отсутствие такого налога выводит из-под контроля названные операции, что выгодно в первую очередь наиболее богатой части населения.
Основными причинами, на которых строилось обоснование необходимости отмены в России налога на наследование или дарение, назывались:
- низкая платежеспособность определенных (малообеспеченных) категорий населения - получателей наследства или дарения;
- низкая фискальная значимость этого налога.
Однако кроме радикального способа (отмены налога) есть иные механизмы решения этой проблемы.
Для обеспечения принципов учета платежеспособности и справедливости налогообложения необходимо было пересмотреть в сторону существенного увеличения необлагаемый минимум наследуемого и одариваемого имущества (денежных средств) с целью уменьшения налоговой базы до размеров, обеспечивающих освобождение от этого налога малоимущего населения и перераспределение налогового бремени с бедных и среднего класса на богатых при одновременном увеличении налоговых ставок. Кроме того, для повышения фискальной значимости этого налога следовало принять меры по обеспечению высокого уровня результативности и эффективности системы его администрирования. Таким образом, есть все основания для того, чтобы возвратить усовершенствованный налог на наследование или дарение в состав российской налоговой системы.
2. Россия - единственная из развитых стран, в которой с 2001 г. применяется пропорциональное налогообложение доходов физических лиц в форме НДФЛ (до принятия гл. 23 Налогового кодекса РФ этот подоходный налог был прогрессивным). Отказ от прогрессивной шкалы налоговых ставок преподносился в качестве одной из мер, направленных на стимулирование легализации работодателями зарплатных выплат и физическими лицами своих доходов. Несмотря на эйфорию среди официальных лиц, вызванную переходом на пропорциональную систему подоходного налогообложения, она не дала существенных результатов:
- рост налоговых поступлений был обусловлен преимущественно расширением объектов налогообложения, общим экономическим ростом и увеличением оплаты труда в докризисный период;
- не произошло существенного сокращения масштабов уклонения от уплаты НДФЛ путем использования «теневых» и «серых» схем оплаты труда.
Напротив, отказ от прогрессивного метода налогообложения доходов физических лиц привел к нарушению таких его принципов, как учет платежеспособности и социальной справедливости.
Не случайно в мировой практике повсеместно используется не пропорциональная (плоская), а прогрессивная шкала ставок при налогообложении доходов физических лиц, позволяющая в разной степени прогрессии перераспределять доходы богатых слоев населения в пользу бедных. Поэтому в среде российского научного сообщества все чаще звучат предложения о возврате к прогрессивному НДФЛ.
По мнению авторов, которые также являются сторонниками этого предложения, для его реализации на практике необходимо выполнить по крайней мере два условия:
- построить прогрессию налоговых ставок и налоговой базы таким образом, чтобы под нее попали доходы действительно богатых людей (доходы, превышающие в 3-5 и более раз среднегодовой размер оплаты труда по стране);
- создать эффективную систему налогового администрирования, способную обеспечить высокую собираемость прогрессивной части НДФЛ, с учетом объективной необходимости увеличения числа налогоплательщиков, уплачивающих НДФЛ на основе представленной ими в налоговый орган налоговой декларации.
Эти условия определены с учетом анализа практики применения прогрессивного налогообложения в России в 1990-х гг. и в других развитых странах.
Согласно действующему налоговому законодательству налоговая база по НДФЛ уменьшается на сумму стандартных налоговых вычетов:
- необлагаемый минимум - преимущественно 400 руб. за каждый месяц (применяется до месяца, в котором доход, исчисленный нарастающим итогом за год, превысил 40 тыс. руб.);
- вычет на каждого ребенка налогоплательщика - 1 000 руб. до достижении дохода в сумме 280 тыс. руб.
Целью применения таких налоговых вычетов является поддержка низкооплачиваемых категорий налогоплательщиков и родителей. Однако, исходя из ставки НДФЛ 13 %, нетрудно подсчитать, что экономия налогоплательщика от этих налоговых вычетов может составить не более 182 руб. в мес., т. е. фактически механизм стандартных налоговых вычетов с социальной точки зрения не работает в силу незначительности вычитаемых из налоговой базы сумм.
К примеру, в развитых странах Европы лица, получающие доход не более 800 евро в мес., не уплачивают подходный налог.
Применительно к России есть два пути решения этой проблемы:
- либо вообще отменить стандартные налоговые вычеты как социально неэффективные, формальные и только усложняющие порядок исчисления НДФЛ;
- либо существенно увеличить необлагаемый минимум и вычет на каждого ребенка до уровня законодательно установленного МРОТ.
В Основных направлениях налоговой политики было решено остановиться на компромиссном варианте: отменить стандартный вычет в размере 400 руб. и одновременно увеличить налоговый вычет на детей до 3 000 руб., но только в отношении третьего, четвертого и последующего ребенка.
3. Разновидностью подоходного налогообложения является налогообложение прибыли организаций, механизм которого отличается чрезмерной сложностью. Глава 25 Налогового кодекса РФ «Налог на прибыль организаций» является самой большой и трудной для понимания налогоплательщиками. Еще со времен А. Смита известно, что чем сложнее налог, тем больше возможностей для уклонения от уплаты или неполной его уплаты (не случайно одним из четырех основных принципов налогообложения, предложенных классиком, является принцип простоты).
Налоговая база по налогу на прибыль определяется в соответствии с положениями гл. 25 Налогового кодекса РФ, в том числе правилами ведения налогового учета, которые отличаются от соответствующих положений бухгалтерского учета (ПБУ) доходов и расходов организаций. В результате бухгалтерская прибыль может существенно отличаться от прибыли, на основе которой исчисляется сумма налога. Более того, по данным бухгалтерского учета может иметь место, например, убыток, а по данным налогового учета - прибыль, и наоборот.
Такую ситуацию вряд ли можно признать нормальной.
Во-первых, это противоречит мировой практике, в которой нередко вообще отсутствует отличный от бухгалтерского налоговый учет.
Во-вторых (это более важно), ведение двойного бухгалтерского и налогового учета доходов и расходов увеличивает трудозатраты налогоплательщиков на обслуживание налога на прибыль. Обязательность ведения налогового учета параллельно с бухгалтерским учетом требует набора и содержания дополнительных работников. Кроме того, организациям приходится подстраивать свою учетную политику и порядок ведения бухгалтерского учета под нормы и положения Налогового кодекса РФ с целью снижения трудозатрат. Это нередко приводит к искажению информации о фактических доходах и расходах организаций и влияет на качество принимаемых менеджерских решений.
Итак, можно сделать вывод о необходимости максимально возможного сближения налогового и бухгалтерского учета либо (это более кардинальный путь) отмены налогового учета как самостоятельного вида учета, введя вместо него положение о формировании затрат и финансового результата для целей налогообложения прибыли (подобный документ использовался до 2001 г.).
Фискально важным для российской экономики является налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ), за счет которого формируются нефтегазовые доходы, направляемые преимущественно в государственные финансовые резервы (Резервный фонд РФ и Фонд национального благосостояния России). Тем более необходимо обратить внимание на имеющие место парадоксы в механизме его взимания, в частности, на невозможность изъятия в бюджет через НДПИ природной дифференциальной ренты, возникающей при недропользовании, и на привязку этого налога в части добычи нефти к мировым ценам и курсу доллара. Это состыкуется с Бюджетным посланием Президента России Федеральному Собранию Российской Федерации о бюджетной политике в 2011-2013 гг. от 29.06.2010. В нем в качестве одного из направлений налоговой политики выделяется обеспечение в среднесрочной перспективе сбалансированности федерального бюджета при разумных прогнозных оценках стоимости нефти и постепенном увеличении доходов бюджетной системы, не обусловленных напрямую мировыми ценами на нефть.
Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ) по своей природе является рентным
налогом. Однако действующий порядок его взимания настроен на изъятие в бюджет лишь абсолютной ренты (государство имеет право на нее как собственник недр). А дифференциальная природная рента, возникающая в силу различий условий добычи (дебита месторождений, глубины залегания полезных ископаемых, погодных условий, местоположения и т. д.), присваивается недропользователями, находящимися в более благоприятных условиях.
Чтобы запустить рентный механизм, нацеленный на изъятие у налогоплательщиков, у которых образуется незаработанная дифференциальная природная рента, необходимо применять не единые для всех плательщиков НДПИ налоговые ставки по конкретным видам полезных ископаемых, а дифференцированные по зонам и месторождениям налоговые ставки. Их дифференциация может быть проведена путем умножения базовых налоговых ставок по каждому виду полезного ископаемого на специально разработанные коэффициенты, учитывающие названные факторы, под воздействием которых образуется дифференциальная рента.
Еще более труднообъяснимым и разгоняющим инфляционные процессы в экономике является применяемый сейчас механизм искусственной привязки налога на добычу нефти к ее мировым ценам и курсу доллара. Суть такой привязки заключается в следующем: базовая ставка НДПИ по нефти (она устанавливается в рублях на 1 т добытой нефти) умножается на коэффициент, учитывающий изменение мировых цен (в долларах) на это сырье. Принимая во внимание проявляющуюся последние 10 лет тенденцию постоянного роста мировых цен на нефть (за исключением кризисных лет), ставка НДПИ, на основе которой рассчитывается сумма налога к уплате в бюджет, увеличивается в несколько раз (например, при цене 100 долл. за баррель добытой нефти базовая ставка возрастает более чем в 9 раз). Такой порядок исчисления и уплаты НДПИ несет в себе целый комплект негативных последствий.
С ростом мировых цен на нефть растут внутренние цены на нефтепродукты, производимые из отечественного сырья, приобретаемого также по внутренним, значительно более низким ценам (в
первую очередь на бензин, являющийся базовым товаром). Это вызывает цепную реакцию роста цен в экономике, так как НДПИ, будучи косвенным налогом, является ценообразующим элементом и перекладывается на потребителей через цены. То есть на НДПИ, объект обложения которого добыча нефти на территории Российской Федерации, возложена несвойственная внутреннему налогу функция изъятия неразработанной ценовой ренты, которая может образоваться при экспорте нефти. Однако не вся добытая в России нефть экспортируется. И для изъятия ценовой ренты (разницы между мировой и внутренней ценами) существуют другие адресные фискальные инструменты, в том числе экспортные (вывозные) таможенные пошлины и в определенной степени - налог на сверхприбыль от добычи углеводородного сырья.
Таким образом, давно назрел вопрос об изменении механизма изъятия в бюджет ценовой ренты путем отмены порядка применения к базовой ставке НДПИ ценового коэффициента и повышения роли в этом процессе таможенных экспортных пошлин, а также введения всеобщего (не только для новых месторождений) налога на сверхприбыль от добычи углеводородного сырья.
В Основных направлениях налоговой политики планируется расширить практику привязки НДПИ к мировым ценам, распространив порядок его взимания по нефти на добычу природного газа и угля, а также других твердых полезных ископаемых, доля экспорта которых превышает 50 %. Учитывая негативное влияние на экономику усиления зависимости внутреннего налогообложения от уровня и динамики мировых цен на природное сырье, вряд ли целесообразно дальнейшее расширение названной практики, несмотря на то, что она обеспечивает поступление дополнительных доходов в бюджетную систему.
Немало проблем возникает в настоящее время при акцизном налогообложении. Ныне акцизы -это самый низкособираемый налог в составе российской налоговой системы. Особенно это касается акцизов на алкогольные товары и табачную продукцию. Одной из основных причин низкой собираемости акцизов на алкогольную и табачную продукцию, а также низкого качества крепких алкогольных напитков является высокий уровень налоговых ставок.
Государство, постоянно пересматривая ставки акцизов в сторону их повышения, старается восполнить потери от недоимок, обосновывая свои действия необходимостью борьбы с алкоголизмом и табакокурением. При этом почему-то забывается тот факт, что названные подакцизные товары являются товарами высоко неэластичного спроса, т. е. повышение цен на них при очередном увеличении ставок акцизов практически не влияет на объем спроса на такие товары. Зато это приводит к переходу определенной части населения на самогоноварение для себя и на продажу (спрос на более дешевый алкоголь порождает предложение), а также на употребление различного рода спиртосодержащих суррогатов, что не только наносит вред здоровью граждан, но и снижает потребление законно производимой подакцизной продукции (государство теряет акцизные доходы).
Высокая доля акциза в составе продажной цены подакцизного товара (например, в цене крепких алкогольных напитков доля акциза может составлять 90 %) провоцирует различного рода действия, направленные на уклонение от уплаты этого налога (производство подакцизной продукции в третью смену из неучтенного сырья, подделка акцизных марок и т. д.). Рентабельность продаж такой продукции без уплаты акцизов (даже при наличии на ней акцизных марок) в десятки раз превышает рентабельность ее продаж с акцизами. Неуплаченные суммы акцизов становятся прибылью производителей и продавцов. Чем выше доля акцизов в продажной цене товаров, тем больше соблазн к уклонению от их уплаты. Видимо настало время пересмотреть акцизную политику государства путем упорядочения налоговых ставок (снижение или стабилизация на действующем уровне наиболее высоких акцизов, переход на процентные или смешанные ставки и др.).
Затронем еще один момент, касающийся акцизного налогообложения. Еще с советских времен, когда автомобиль считался предметом роскоши, в России этот товар продолжает оставаться подакцизным, хотя автомобиль давно уже стал средством передвижения, доступным значительной части населения страны. Автовладельцы несут на себе тройную налоговую нагрузку в виде:
- транспортного налога;
- акцизов на бензин и другие нефтепродукты;
- акциза на легковые автомобили.
Вывод напрашивается сам собой: следует отменить хотя бы последний вид акцизов.
Парадоксальным, на взгляд авторов, является применяемый в России способ применения налоговых санкций за совершение налогоплательщиками налоговых правонарушений. В ряде развитых стран (например в США) налоговые санкции начисляются методом зачета (поглощения) большей санкцией (большим штрафом) меньших санкций (меньших штрафов). Налоговый кодекс РФ обязывает применять при начислении налоговых санкций метод их сложения, что не только позволяет должностным лицам налоговых органов увеличивать (складывать) штрафы, но и создает почву для неформальных (незаконных) отношений между работниками налоговых органов и налогоплательщиками. У первых появляется выбор в определении количества видов совершенных налогоплательщиком правонарушений (а значит, и суммарного размера штрафов), а у налогоплательщиков - возможность повлиять на решение должностных лиц налогового органа о наложении штрафа за одно правонарушение или еще и за другие, связанные с ним правонарушения. Например, непредоставление налоговой декларации (один вид правонарушений) может быть связано с грубым нарушением правил учета доходов, расходов и объектов налогообложения и неуплатой или с неполной уплатой суммы налога (двумя другими видами правонарушений). Соответственно, штрафы могут быть начислены за одно, два или три налоговые правонарушения. Это неправильно. Законодательство обязано исключать возможность выбора, различного толкования работниками налоговых органов законодательства
РФ о налогах и сборах, а также дифференцированный их подход к различным налогоплательщикам. Ситуацию можно исправить путем перехода в законодательном порядке на метод зачета (поглощения) меньших штрафных санкций большей штрафной санкцией (предложение авторов -40 % суммы неуплаченного налога), что создаст условия для недопущения неформальных отношений между должностными лицами налоговых органов и налогоплательщиками. Одновременно можно повысить размер штрафов за совершение налоговых правонарушений.
Совершенствование действующей в России системы налогообложения путем устранения рассмотренных в статье парадоксов позволит повысить ее эффективность и результативность.
Список литературы
1. Бюджетный кодекс Российской Федерации: Федеральный закон от 31.07.1998 № 145-ФЗ.
2. Барулин С. В. Теория и история налогообложения: учеб. пособие. М.: Экономистъ. 2006.
3. Барулин С. В. Финансы: учебник. М.: Кно-рус. 2011.
4. Вылкова Е. С. Налоговое планирование: учебник. М.: Юрайт. 2011.
5. Налоговая политика. Теория и практика / под ред. И. А. Майбурова. М. : ЮНИТИ-ДАНА. 2010.
6. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая): Федеральный закон от 05.08.2000 № 117-ФЗ.
7. Налоговые реформы. Теория и практика / под ред. И.А. Майбурова, Ю.Б. Иванова. М.: ЮНИТИ-ДАНА. 2010.
ВНИМАНИЮ КРЕДИТНЫХИ СТРАХОВЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ !
Предлагаемпубликацию годовой и квартальной отчетности.
Стоимость однойпубликации — 8 000рублей (НДСнеоблагается) задве журнальные страницы формата А4.
Тел./факс:(495) 721-85-75 [email protected]
