CC BY
9719 (52) - 2005
'Регсрли^в&гЯие ияЗестшуиаЯЯой Шоапи
НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ КАК ИНСТРУМЕНТ ГОСУДАРСТВЕННОГО РЕГУЛИРОВАНИЯ ИНВЕСТИЦИОННОЙ
ДЕЯТЕЛЬНОСТИ
О.В. КАЧУР,
кандидат экономических наук, доцент кафедры финансов и кредита
И.В. НИКОЛАЕВА, преподаватель Воронежский государственный университет
Налог на прибыль организаций является неотъемлемым атрибутом прямого налогообложения в России. Система налогообложения прибыли относится к числу факторов, определяющих инвестиционный климат государства, а также возможности отечественных предприятий для нормального функционирования и дальнейшего развития. Сложившийся к настоящему времени механизм налогообложения, на наш взгляд, не стал активным рычагом экономического и социального развития общества. Приходится констатировать, что проводимая налоговая политика затрудняет процесс становления российской экономики, рост производства и увеличение инвестиций в реальный сектор.
В современных условиях значительная роль налогов как инструмента государственного регулирования национальной экономики не элиминирована от конкретных общественных условий. Они не являются автономной и детерминирующей силой по отношению к сфере материального производства и всей общественной системе. В то же время процесс налогообложения, построенный и функционирующий на основе критериев экономической и социальной эффективности, способен гармонизовать интересы государства и налогоплательщиков в сфере формирования государственных доходов. Только при этом условии налоговая система будет стимулировать производственно-хозяй-
ственную деятельность экономических субъектов, а значит, рост национального дохода и повышение жизненного уровня населения.
В последнее время налоговая система России подвергается перманентным изменениям, декларированная цель которых — снижение налогового бремени, его равномерное распределение между хозяйствующими субъектами. Предполагается, что реализация данной цели позволит сформировать условия, стимулирующие экономический рост на основе активизации инвестиционных процессов. Как известно, в России наиболее значимыми источниками формирования федерального бюджета являются налог на добавленную стоимость, налог на прибыль, платежи за пользование природными ресурсами, акцизы. При этом наибольшие поступления обеспечивают, как правило, НДС и налог на прибыль. В 2003 г. доли этих налогов в общем объеме налоговых доходов федерального бюджета составили 42 и 13% соответственно. Вспомним известный постулат: фискальные задачи выполняют косвенные налоги, а регулирующим инструментом является система прямого налогообложения. Структурный состав налоговых доходов бюджета подтверждает чисто фискальную направленность налоговой системы и необходимость изменения соотношения между косвенными и прямыми налогами в сторону увеличения доли последних. Главным направлением реформы должно стать карди-
ЭКОНОМИЧЕСКИЙ АНАЛИЗ: жгор-гсЯ -и -кр/п&жъ-к*
43
'Регцмфо&гЯие иЯ^ссиициаЯЯай
19 (52)-2005
Таблица I
Динамика налоговых поступлений в бюджеты РФ1, %
Год 1993 1994 1995 1996 1997 1998 1999 2000 2001 2002
Консолидированный бюджет 100 100 100 100 100 100 100 100 100 100
В том числе:
Налог на прибыль 42,21 35,03 28,43 20,44 17,66 17,59 21,94 23,35 26,28 19.88
НДС 28,14 26,80 23,14 30,42 30,77 30,16 28,61 26,78 24,41 22,85
НДФЛ 11,06 12,51 8,85 11.97 12,66 12,66 17,71 10,24 13,05 15,34
Акцизы 5,78 5,36 5,80 11,29 11,46 12,79 10,83 6,44 11,74 11,15
Федеральный бюджет, 100 100 100 100 100 100 100 100 100 100
в том числе:
Налог на прибыль 23,79 31,39 19,99 14,86 13,59 14,65 15,91 18,45 21,72 14,99
НДС 30,84 43,43 34,59 46,55 49,01 46,35 43,38 38,51 48,39 46,31
НДФЛ - 0,18 1,59 2,33 0,65 0,04 15,91 2,84 0.27 -
Акцизы 6,17 8,21 8,43 20,71 21,13 22,35 16,52 7,74 19,22 18,33
Бюджет территорий, 100 100 100 100 100 100 100 100 100 100
в том числе:
Налог на прибыль 52,53 37,37 36,94 25,25 20,87 19,98 28,10 29,73 30,93 24,63
НДС 19,35 16,10 11,60 16,56 16,32 16,99 13,48 11,55 - -
НДФЛ 20,28 20,45 16,17 20,25 22,17 22,94 19,55 19,84 26,09 30,28
Акцизы 4,15 3,53 3,16 3,19 3,80 5,01 5,00 4,75 4,13 4,16
1 Составлено на основе: Российский стат. ежегодник: Стат. сборник / Госкомстат России. — М., 2002.
нальное изменение основного прямого налога — налога на прибыль организаций.
В то же время налог является надежным источником доходов бюджета. Он относится к регулирующим налогам, что позволяет использовать полученные суммы на решение наиболее приоритетных задач. В частности, поступающие в бюджет средства от предприятий могут быть использованы на финансовое обеспечение государственной инвестиционной политики. В этом случае налог на прибыль выступает в качестве потенциального государственного инвестиционного ресурса. Данные о динамике доли налога на прибыль в бюджетных доходах представлены в табл. 1.
Снижение налоговых поступлений в доходы бюджета связано не только с понижением ставки налога до минимального уровня, но и с закономерным результатом падения производства, деградацией его структуры. В этих условиях роль прибыли как основного источника инвестиций и развития производства, несмотря на некоторый ее рост (табл. 2), сведена на нет. Об этом также свидетельствует и структура инвестиций в основной капитал - ключевого показателя, лежащего в основе экономического роста (табл. 3).
Поскольку налогообложение является косвенной формой регулирования инвестиционной деятельности, оно определяет возможности финанси-
Таблица 2
Динамика прибыли по отраслям экономики, млрд руб.
Год 2000 1001 2002 2003 январь-октябрь
Промышленность 726,3 602,2 432,7 506.0
Строительство 35,6 48,2 38,6 28,1
Транспорт 98,4 110,8 73,6 70,8
рования за счет собственных источников предприятия (табл. 4).
Анализ структуры источников финансирования инвестиций на уровне российских предприятий показал, что основное бремя несут собственные средства предприятий, обеспечивающие около 50% общего объема инвестиций, к которым относятся в первую очередь прибыль и амортизация.
Неоднозначное расширение налоговых льгот, льготирование части прибыли, направляемой на стимулирование инвестиционной деятельности, введение налоговых вычетов не дали ощутимого результата из-за следующих факторов:
накопления предприятия ограниченны, в связи с этим повышение цен на материально-технические ресурсы препятствует обновлению основных средств. К тому же инфляция быстро обесценивает накопления; отсутствует мотивация развития производства; удорожание кредитов препятствует инвестиционной активности предприятий;
44
ЭКОНОМИЧЕСКИЙ АНАЛИЗ: жгоръя -и ъра-кжъ-ка
ФегулирлблИие иН^сшициоЯЯай уя&^льМсти
19 (52) - 2005
Таблица 3
Структура инвестиций в основной капитал по отраслям экономики, %
Год 2001 2002 2003
Всего, 100 100 100
в том числе:
Промышленность: 42,6 42,7 42,5
Электроэнергетика 4,1 4,9 5,2
Топливная 22,1 20,6 20,5
Черная металлургия 2,3 2,0 1,9
Цветная металлургия 3,2 3,1 3,0
Химическая и нефтехимическая 1,8 1,9 1,8
Машиностроение и металлообработка 3,0 3,2 3,3
Лесная, деревообрабатывающая и целлюлозно-бумажная 1,2 1,3 1,4
Строительных материалов 0,7 0,8 0,7
Легкая 0,2 0,2 0,2
Пищевая 3,2 3,8 3,6
Сельское хозяйство 2,7 3,1 2,9
Строительство 3,0 2,7 3,2
Транспорт 23,1 19,1 18,0
Жилищное хозяйство 7,2 9,4 14,3
Таблица 4
Структура инвестиций в основной капитал по источникам финансирования в 2003 г.
Источники финансировании В % к итогу
Инвестиции в основной капитал, всего, 100
в том числе:
Собственные средства предприятий 45,6
Кредиты банков 4,85
Иностранные инвестиции 5,3
Бюджетные средства 18,7
Заимствования на фондовом рынке 10-15
Прочие 10-15
обесценение основных фондов, которые не способствуют ни объему производства, ни прибыли, с ним получаемой; нестабильность налогового законодательства отталкивает зарубежных инвесторов от вложения капиталов в российскую экономику на долгосрочный период.
Весь комплекс субъективных и объективных причин резко ограничивает реализацию инвестиционных процессов. В силу того, что наибольший рост прибыли и наибольший удельный вес налогов составляют поступления от промышленных предприятий, считаем, что в первую очередь налоговая политика должна создать инвестиционные стимулы в целях расширения производства, что повысит налоговый потенциал государства.
С позиции предприятия ставка налога на прибыль напрямую определяет величину остающейся в его распоряжении прибыли, а следовательно, влияет на инвестиционный потенциал. То есть налог на прибыль является своеобразным ограничителем простого и расширенного воспроизводства, а правительство может влиять на инвестиционное
поведение хозяйствующего субъекта, изменяя налоговую нагрузку по данному налогу. При помощи налога государство может перемещать крупные денежные средства из одной отрасли в другую, что ускоряет или замедляет развитие производства и. оказывает определенное регулирующее воздействие наразвитие экономики в целом. Велика роль налога на прибыль и в привлечении иностранных инвестиций, а также в обеспечении достаточного уровня доходности на вложенный капитал. Кроме того, налог по своей структуре должен наиболее точно учитывать реальные экономические результаты деятельности налогоплательщика и его способность к уплате налога, что соответствует принципу справедливости налоговой системы.
В связи с тем, что данный налог имеет большое значение как для государства, так и для хозяйствующих субъектов, первостепенным становится вопрос об оптимизации налогового механизма. Оптимальность уровня налога на прибыль остается сегодня актуальным вопросом, ибо данный налог обладает возможностями эластичного воздействия на производство инвестициями. Эффективно построенная система налогообложения прибыли должна, с одной стороны, обеспечить необходимый уровень доходных поступлений в бюджет, а с другой, не препятствовать экономической активности предприятий, стимулировать инвестиции в расширение и модернизацию производства.
На основе математического аппарата и статистических данных за ряд лет были получены модели, определяющие связь величины поступлений налога на прибыль с налоговой ставкой, объемом промышленного производства и объемом инвести-
ЭКОНОМИЧЕСКИЙ АНАЛИЗ: -жгорпя -и тсРАтетсм
45
Ф&щмфо&аЯиг иЯ^естии/иаЯН^й уе^дипе^НаЫш.
19 (52)-2005
ций. На основе критерия Фишера и Стьюдента была определена тесная корреляционная зависимость между ростом объема инвестиций и суммой налоговых поступлений, а также выявлено, что основным фактором, стимулирующим поступления от налога на прибыль, является рост объема инвестиций.
К традиционным методам налогового стимулирования инвестиций посредством корпоративного налога на прибыль относят амортизационную политику, инвестиционные льготы, инвестиционный налоговый кредит, понижение налоговых ставок и др. Рассмотрим возможности применения данных методов в рамках действующей в РФ системы налогообложения прибыли.
Значение амортизационной политики как регулятора инвестиционной деятельности заключается в следующем. Обновление основных средств является необходимым условием как простого, так и расширенного воспроизводства. Оно во многом зависит от объема и динамики вложения капитала в основные фонды, своевременного проведения ремонта, модернизации, замены оборудования. При недостаточности, и тем более отсутствии, инвестиций, направляемых на эти нужды, уменьшаются производственные мощности предприятия, снижаются качество и производительность оборудования. Подобного рода проблемы являются актуальными для российской экономики — средний срок фактической эксплуатации оборудования в среднем по промышленности составляет 20 лет, основные фонды практически не обновляются, а в условиях острой нехватки оборотных средств амортизационные отчисления зачастую направляются на финансирование текущих потребностей предприятия в ущерб инвестиционным целям.
Экономический смысл амортизационной политики как инструмента регулирования инвестиционных процессов состоит в том, что амортизационные списания относятся к издержкам предприятия, тем самым они сокращают размер полу-
ченной прибыли, а следовательно, уменьшают базу налога на прибыль и расширяют возможности предприятия финансировать инвестиционные процессы за счет чистой прибыли. Устанавливая различные нормы и порядок амортизационных списаний, т.е. определяя величину, на которую могут быть уменьшены налоговые отчисления от прибыли, государство получает возможность влиять на объем средств, направляемых на финансирование капиталовложений, определять масштабы и пропорции простого и расширенного воспроизводства.
Если амортизационное списание осуществляется в срок, соответствующий времени фактического износа и старения оборудования, зданий и сооружений (линейный метод), то оно обеспечивает простое воспроизводство. Однако еще в середине XIX в. некоторые экономисты отметили, что, поскольку между началом амортизационного списания и необходимостью замены выбывающего оборудования существует временной лаг, то при инвестировании постоянно поступающих в амортизационный фонд средств происходит расширение производства без дополнительных вложений капитала из других источников. Позднее это явление получило название эффекта Ломана - Рухти. Проиллюстрируем это предположение на цифровом примере (табл. 5).
Как видно из примера, за счет инвестирования средств амортизационного фонда происходит быстрое расширение производственных мощностей. Балансовая же стоимость остается неизменной за счет изменения возрастной структуры оборудования (теперь на балансе предприятия находится большее число основных средств с различной степенью изношенности). В экономической литературе подобное явление называют скрытым самофинансированием.
Таким образом, при некоторых условиях даже линейный метод амортизационного списания обеспечивает расширенное воспроизводство основного капитала.
Таблица 5
Амортизационный механизм при инвестировании амортизационных отчислений в основные фонды
Год Балансовая стои- Амортизационные Капиталовложения ' Действительный Действительная
мость ОС отчисления за счет отчислений износ (10%) стоимость ОС на конец года
I 100 000 30 000 30 000 10 000 120 000
2 100 000 30 000 30 000 13 000 137 000
3 100 000 30 000 30 000 16 000 151 000
4 100 000 30 000 30 000 19 000 162 000
5 100 000 30 000 30 000 22 000 170 000
6 100 000 30 000 30 000 25 000 175 000
7 100 000 30 000 30 000 28 000 177 000
46
ЭКОНОМИЧЕСКИЙ АНАЛИЗ: Ж£ОрцЯ ъ ТСР#К№СЪ*
7^егулирз$лНие иК&естсауиаЯЯш ^реше^Ностос
19 (52) - 2005
Списание основных средств в амортизационный фонд в более короткие сроки, чем действительный период их эксплуатации, называется ускоренной амортизацией. Экономическая сущность этого явления заключается в отрыве физического износа машин, оборудования, зданий и сооружений от калькулируемого в издержках производства переноса стоимости вещественных носителей основного капитала на производимые посредством него товары и услуги. К основным последствиям применения вводимого государством ускоренного амортизационного списания можно отнести следующие: увеличивается чистая прибыль хозяйствующего субъекта за счет перемещения больших средств в амортизационный фонд и, следовательно, сокращения налоговых обязательств; происходит наращиван ие основного капитала, ускоряется его стоимостная оборачиваемость; растет доля накопления в национальном доходе, поскольку значительная часть прибыли идет на накопление в виде экономически принудительных капиталовложений. В целом ускоренная (нелинейная) амортизация основного капитала является важным инструментом государственного налогового регулирования экономики, позволяющим влиять на структуру и масштабы валовых капиталовложений.
Действующее в РФ налоговое законодательство предоставляет налогоплательщику право самостоятельного выбора между линейным и нелинейным способами амортизационных списаний. Предусматриваемый Налоговым кодексом РФ (НК РФ) механизм амортизации, в первую очередь нелинейный, можно считать своеобразной налоговой льготой, связанной со стимулированием роста ин-
Сравнение линейного и нелинейнс
вестиций и внедрения новой техники, поскольку он на начальных периодах позволяет снизить налоговую базу не только по налогу на прибыль, но и по налогу на имущество.
Математические расчеты, приведенные в табл. 6, показывают очевидные выгоды от применения нелинейного способа амортизации имущества, который более эффективен сточки зрения уменьшения налоговых обязательств на начальных этапах.
Включение дополнительных амортизационных отчислений в состав расходов для целей налогообложения — чисто расчетный прием, не отражающийся на действительном финансовом положении предприятия, поскольку денежные средства при этом не расходуются. При использовании ускоренных методов налоговая (расчетная) амортизация опережает экономическую, и снижение налогового бремени стимулирует деловую активность предприятия. Фактическая ценность ускоренной амортизации для предприятия - отсрочка погашения обязательств по налогу на прибыль, поскольку в первые годы основная часть прибыли направляется на покрытие расходов по амортизации и, таким образом, выводится из-под налогообложения. Отложенный налог означает беспроцентный, необеспеченный заем на неопределенный срок, предоставленный налогоплательщику государством. Его экономическая ценность определяется при сравнении с показателями кредитной системы: условиями привлечения кредита, уровнем процентных ставок. В любом случае, поскольку уплата налога откладывается на будущие периоды, характеризующиеся более низкой стоимостью денежных средств, экономическая выгода от применения нелинейной амортизации очевидна.
Таблица 6
методов начисления амортизации
Срок эксплуатации Первоначальная стоимость Линейные нормы ежемесячных амортизационных отчислений Сумма амортизационных отчислений за год Остаточная стоимость Нелинейные нормы ежемесячных амортизационных отчислений Сумма амортизационных отчислений за год Остаточная стоимость Разница по амортизации (гр.7 - гр.4) Разница по налогу на имущество* Экономия по налогу на прибыль
1 600 0,017 120 600 0,033 200,541 600,000 80,541 0,933 19,55
2 600 0,017 120 480 0,033 133,513 399,459 13,513 1,831 3,68
3 600 0,017 120 360 0,033 88,888 265,946 -31,112 1,626 -7,08
4 600 0,017 120 240 0,033 59,179 177,057 -60,821 0,688 -14,43
5 600 0,017 120 120 0,033 117,879 117,879 -2,121 0,021 -0,50
ИТОГО: 600 600 1,22
* Экономия по налогу на имущество увеличивает налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.
ЭКОНОМИЧЕСКИЙ АНАЛИЗ: ЖВбРШ ъ ЪРЖЖны
47
Т^егули^а&аНие иЯ^ести^иоНЯш длёыпеиьЯосмм
19 (52)-2005
Однако практическая реализация данного метода в России имеет определенные ограничения. Во-первых, НК РФ предполагает деление всего имущества налогоплательщика в зависимости от сроков полезного использования на 10 амортизационных групп: от 1 года до 30 лети выше. И нелинейная амортизация может применяться только к первым 7 группам имущества со сроком полезного использования не более 20 лет. И даже в этом случае, после того как остаточная сумма амортизируемого имущества составит 20% первоначальной стоимости, налогоплательщик фактически должен будет перейти на линейные нормы амортизации.
Важно понимать, что порядок амортизационных списаний не является непосредственным фактором экономического развития. Ускоренное амортизационное списание — это одна из форм капитализации прибылей. Такое превращение прибылей в капитал оказывается наиболее быстрым, удобным и дешевым, так как оно не опосредовано привлечением заемных средств и не сопровождается уплатой налогов в бюджет. Однако, если предприятие является убыточным или бесприбыльным, то оно не может реализовать потенциала ускоренной амортизации. В этом случае повышенные нормы амортизации повлекут за собой увеличение убытка предприятия. А учитывая имеющиеся ограничения на признание убытков при налогообложении прибыли (размер и срок переноса), налогоплательщик может столкнуться с проблемой невозможности признать всю сумму полученного убытка. Ускоренные методы амортизации сами по себе не являются стимулами к инвестициям, но они могут поощрять уже инвестирующие предприятия. Предприятия получают возможность, не опасаясь дополнительного налогового бремени, решать проблемы инвестиционного характера.
По данным Центра изучения истории глобализации, неразвитость нашего законодательства в отношении амортизации и выполнение амортизационной политикой только фискальной функции налогообложения привели к тому, что российская экономическая и кредитная системы оказались аутсайдерами в современных величинах глобализации мирового развития. Например, если проанализировать металлургическое предприятие, то в 1990 г. доля амортизационных отчислений в себестоимости выпускаемой продукции составляла 14%, то в 2004 г. эта величина составила 2%. Если в СССР доля накоплений составляла 30% к ВВП, то в настоящее время — 15-16%.
Амортизационная же политика в зарубежной
практике включает широкий спектр мероприятий налогового регулирования. Сюда относят амортизацию акционерного капитала, амортизацию потерь и расходов, оказывающую поддержку компаниям при капитальном ремонте. В развитых странах широко применяются ускоренная амортизация оборудования, списание расходов на разведку и оборудование месторождений в нефтегазовой промышленности, вычет из налогооблагаемого дохода затрат на научно-исследовательские разработки. Стимулируются капитальные вложения в технологии, приборы и оборудование для научно-иссле-довательских работ, затраты на которые могут списываться в размере 50% стоимости в первый же год. Это поощряет затраты в промышленности на такое оборудование и технологии без привлечения бюджетных средств. Выпадающие налоговые доходы переносятся на увеличение выручки у производителей.
В США создаются специальные фирмы рискового финансирования. Кредиторы идут на риск потери вклада в результате неудачи, но ожидают получения повышенных норм прибыли и выплат высоких дивидендов. В этих целях у кредиторов прирост капитала за счет венчурных компаний облагается по общим ставкам подоходного обложения, а в случае получения убытков, связанных с владением ценными бумагами, разрешено всю сумму вычитать из облагаемого дохода. Так, в 2002 г. Дж. Буш предоставил национальным инвесторам налоговую льготу в размере 52 млрддол. при условии, если их капиталы направлялись на создание новых рабочих мест, что способствовало оздоровлению экономики.
Во Франции применяются амортизационные каникулы, представляющие собой вычет из облагаемого дохода сумм амортизации и использование их на первостепенные задачи, но только в том случае, если компания находится в тяжелом финансовом положении.
В ряде стран существует дегрессивная амортизация. Она применяется почти для всех отраслей экономики и состоит в более быстром начислении износа оборудования на начальном этапе. Но есть необходимое условие, которое состоит в том, что материальная часть должна быть новой и срок годности не менее трех лет. Это способствует модернизации организаций и сокращает их налоги на начальном этапе при общей равной ставке налога.
У нас же пока только планируется с 2006 г. для особых экономических зон (промышленно-произ-водственных и технико-внедренческих) в полном объеме учитывать в составе расходов затраты на
48
ЭКОНОМИЧЕСКИЙ АНАЛИЗ: жгвРШ и тя>*тстскА
Т^гщлирлЬгЯие иН(кс*£ищиаЯЯой
19 (52) - 2005
НИОКР, относить убытки на расходы будущих периодов без ограничений и начислять амортизацию с коэффициентом 2, но с обязательством вложения в инвестиционный проект не менее 10 млн евро.
Несмотря на то, что амортизационная политика не может рассматриваться как самостоятельный стимул для реновации уже существующих производств, механизм ускоренной амортизации является практически единственной прямой инвестиционной льготой. Поэтому для активизации инвестиционных процессов и поддержки отечественных товаропроизводителей необходимо использовать также такие методы налогового стимулирования, как инвестиционные налоговые льготы, налоговые ставки, инвестиционный налоговый кредит, налоговые каникулы.
Следует отметить, что практически все развитые страны в целях стимулирования инвестиционной активности хозяйствующих субъектов предоставляют специальные налоговые льготы на прибыль корпораций, направляемую на финансирование НИОКР, и инвестиций в основной капитал в виде полного освобождения инвестируемой части прибыли либо налогообложения ее по пониженным ставкам.
В 1980-е гг. в мире появился налоговый кредит на НИОКР. Он представляет собой льготу, т.е. прямой вычет части суммы прироста собственных расходов на НИОКР, по сравнению с аналогичными размерами в базисном периоде, из налога на прибыль. В США он был введен в 1981 г., во Франции — в 1982 г. Необходимо добавить, что данная льгота распространяется только на исследования, проводимые на национальной территории. Данная льгота получила широкое применение в Великобритании, Швеции, Италии, Японии и других странах.
Налоговые льготы считаются более эффективным средством поддержки предприятий, чем бюджетные субсидии. Даже противники налоговых льгот, указывая на то, что налоговые стимулы не способны оказать решающего воздействия на развитие инвестиций, согласны с тем, что льготы оказывают определяющее воздействие на инвестиционный климат в стране. А как показывает практика, именно комплексная характеристика инвестиционного климата определяет масштабы и характер инвестиционных процессов в экономике.
Эволюция российского законодательства по налогообложению прибыли организаций направлена на расширение налогооблагаемой базы за счет включения в нее новых объектов обложения и ог-
раничения льгот и скидок. К положениям действующего законодательства, применяемым в условиях осуществления хозяйствующим субъектом инвестиционной деятельности, относится исключение из налогооблагаемой базы сумм полученных инвестиций. Так, не признаются доходами в целях налогообложения прибыли имущество, полученное налогоплательщиком в рамках целевого финансирования из бюджетов любого уровня или специальных фондов в виде грантов на осуществление конкретных программ и исследований, в виде инвестиций при условии проведения инвестиционных конкурсов, а также средства иностранных инвесторов на финансирование капитальных вложений производственного характера. Средства инвестора, направляемые на целевое финансирование, не признаются расходами при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций. С экономической точки зрения эти средства действительно не являются затратами, а представляют собой временное вложение средств в целях возрастания их стоимости. Однако для предприятий, осуществляющих масштабные инвестиции, невключение этих сумм в состав расходов может привести к тому, что в период осуществления инвестиций реальный финансовый результат может оказаться отрицательным, вто время как по данным налогового учета будет прибыль, с которой необходимо заплатить налог. Считаем, что в целях стимулирования инвестиционной активности хозяйствующих субъектов рациональнее было бы позволить им учитывать данные средства в период их расходования, при условии увеличения налоговой базы на аналогичную сумму — в период возврата вложенных средств. Ктому же средства, направляемые на инвестиции, полностью соответствуют критериям обоснованности и документального подтверждения.
Деятельность предприятий в сфере расширения производства, внедрения достижений научно-технического прогресса, охраны природы и некоторых других направлений поощряется действующим налоговым законодательством путем разрешения капитализации затрат на эти цели, что позволяет стимулировать процесс обновления материально-технической базы отечественных товаропроизводителей. Капитализируются, в частности, затраты на НИОКР, разведку, подготовку и освоение природных месторождений, на природоохранные мероприятия. Так, расходы, связанные с созданием новой или усовершенствованием производимой продукции (товаров, работ, услуг), в том числе расходы на изобретательство, включаются
ЭКОНОМИЧЕСКИЙ АНАЛИЗ: ШОРНЯ Ъ ЪРЖЖЪ-М
49
'Рггс^лсфо^лНие иН(Ьстии1и<хЯЯой
19 (52) - 2005
налогоплательщиком в состав прочих расходов равномерно в течение трех лет после фактического завершения исследований. Необходимым условием при этом является использование результатов этих исследований и разработок в производстве или реализации товаров (оказании услуг). В случае если НИОКР не дали положительного результата, то не более 70% произведенных расходов на их осуществление может быть принято к вычету. Подобные ограничения не позволяют осуществлять масштабное инвестирование, поскольку направляют выбор инвестора на быстроокупаемые и недорогостоящие проекты. В то же время для развития и наращивания объемов производства необходимы, как правило, крупномасштабные долгосрочные инвестиции.
К налоговым инструментам государственного регулирования инвестиционных процессов на уровне субъектов Федерации можно отнести предоставление права региональным органам власти понижать налоговую ставку для отдельных категорий налогоплательщиков в отношении сумм, поступающих в региональный бюджет. Это положение в целом соответствует провозглашенной стратегии государства по достижению устойчивых темпов экономического развития, поскольку благоприятно сказывается на региональном развитии, улучшает региональный инвестиционный климат и способствует привлечению внешних инвесторов. К тому же именно на уровне региона возможно осуществление эффективного адресного стимулирования конкретных инвестиционных процессов.
Однако предоставленные возможности регионам ограничены — они могут понижать региональную ставку налога на прибыль только с 17,5 до 13,5%. Очевидно, что 4% от налогооблагаемой базы - незначительная величина, которая не может оказать существенного влияния на принятие решений об инвестировании.
В сложившихся условиях Минэкономразвития предложило стимулировать инвестиции через предоставление компаниям инвестиционных налоговых кредитов. Инвестиционный налоговый кредит является налоговым рычагом, традиционно широко используемым в налоговой практике различных стран. Его применение позволяет сформировать мощный стимул повышения инвестиционной и хозяйственной активности предприятий, ориентирует на экономические приоритеты.
Согласно ст. 66 НК РФ, инвестор может получить право на отсрочку уплаты некоторых налогов (в их числе и налога на прибыль) с последующей
их выплатой в установленные сроки вместе с начисленными процентами. Возможность получить инвестиционный налоговый кредит предоставляется практически всем предприятиям, осуществляющим инвестиционные проекты в производственной сфере, включая социальные заказы. Достаточно сложно получить инвестиционный налоговый кредит строительной организации. Предполагается, что инвестиционный налоговый кредит и преференции должны представляться в первую очередь для экспортных производств и под социально ориентированные инвестиционные программы государства. Со стороны же государства необходимы специальные правовые гарантии для практической реализации, которые должны носить долговременный и устойчивый характер.
Однако на сегодняшний день в силу сложности его оформления и весомых в финансовом плане последствий при нарушении его условий инвестиционный налоговый кредит не получил широкого распространения и не может претендовать на роль полноценного регулятора инвестиционных процессов. Важной причиной является и то, что отсутствуют рациональные государственные инвестиционные программы, выполнение которых возможно в пределах имеющихся бюджетных средств. Кроме того, инвестиционный налоговый кредит предоставляется на возвратной и платной основе, и его получение для убыточных предприятий при отсутствии необходимого имущества для залога становится проблематичным. В результате данная льгота оказывается бессмысленной.
Также в настоящее время важным стимулом роста технического потенциала предприятия может стать широкое применение финансового лизинга. Это достаточно актуально для транзитивной экономики России, в которой рыночные отношения функционируют в условиях экономического спада производства и инвестиционного кризиса.
Лизинг не отвлекает средств из оборота, не порождает необходимости в банковских кредитах. При применении механизма амортизации допускается коэффициент в размере не более 3, но только в том случае, если амортизация начисляется линейным способом и срок полезного использования составляет более пяти лет. Данная льгота у лизингодателя влечет снижение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и налогу на имущество, так как увеличиваются амортизационные отчисления в расходах организации. Лизинг как источник финансирования капиталовложений позволяет оптимизировать собственные расходы налогопла-
50
ЭКОНОМИЧЕСКИЙ АНАЛИЗ: жгоръЯ- и Ъ'РА'КЖЪСКА
'Р&щмфа&гЯие иН^еЫЫб^иаННой
19 (52) - 2005
телылика по сравнению с другими источниками. Происходит это за счет увеличения затрат лизингополучателя, учитываемых в соответствии с действующим законодательством при исчислении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль. На протяжении 2001-2003 гг. лизинг стал активно применяться в сельском хозяйстве в форме государственной поддержки.
Таким образом, действующее законодательство в сфере налогообложения прибыли организаций в отношении инвестиционных процессов не содержит действенных регулирующих положений, т.е. общая совокупность методов налогового стимулирования инвестиций не опирается на научно обоснованную концепцию, определяющую закономерности развития воспроизводства.
Снижение ставки налога на прибыль до 24% с одновременной отменой льгот, либерализация налоговых вычетов, перенос убытков на будущее, изменение методов начисления амортизации, возможность учитывать расходы на формирование резервов по сомнительным долгам налогоплательщикам, применяющим метод начисления, — вот основные меры, влияющие на снижение налогооблагаемой базы. Предполагалось, что новый налоговый режим направлен на создание условий для активизации научных исследований и опытно-кон-структорских новаций.
Оценивая стремление государства снизить налоговое бремя на производителей взамен отмены налоговых льгот и свертывания государственных инвестиций, необходимо иметь в виду, что снижение ставки обернулось для предприятий, не скрывающих своих доходов, потерей инвестиционных ресурсов с 82,5% полученной прибыли до 76% (на настоящий момент). В силу этого организации могут теперь отвлекать чистую прибыль из производства, а не целенаправленно расширять его за счет остающихся в собственном распоряжении средств.
В то же время в условиях ограниченности финансовых возможностей предприятий, высокого удельного веса износа активной части основного капитала, отмены 50%-й льготы на капитальные вложения, высоких процентов за кредит главная задача правительства — генерирование процесса инвестиций не реализуется. Большинство российских предприятий в реальном секторе экономики являются убыточными и имеют значительную задолженность. В таком положении снижение налоговой ставки не привело ни к уменьшению налогового бремени, ни к стимулированию инвестиций. Более логичным и экономически оправдан-
ным было бы не снижение ставки налога на прибыль, а введение объективной дифференцированной ставки налога для различных отраслей народного хозяйства, что позволит реализовать принципы равенства и эффективности налогообложения.
Считаем, что можно апробировать в определенных регионах введение регрессивного налогообложения прибыли, которое приведет к стимулированию капитальных вложений в научно-технический прогресс. При таком построении налоговой шкалы будет соблюдаться принцип обеспечения расширенного воспроизводства, и сумма налоговых поступлений не сократится, так как налоговая база будет иметь тенденцию к росту. Благодаря этому будут учитываться разнодоходность предприятий, низкая степень консолидации промышленных капиталов и др. В масштабах экономики это даст мультипликационный эффект прироста капитала, максимизирует бюджетные поступления.
В условиях интеграции России в мировую экономику необходимо восстановить именно приоритетные отрасли, отменить налоги на инвестиции, что создаст условия для активизации факторов внутреннего развития. Направленность применяемой в стране налоговой доктрины недостаточно соответствует целям экономической политики. Следует активнее использовать налоговые методы для повышения заинтересованности организаций в инвестировании реального сектора экономики.
Кроме того, противоречивые и неоднократно изменяющиеся нормы гл. 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ, гипертрофированность налогового учета, сложность заполнения декларации по налогу на прибыль приводят к возрастанию основных и трудовых издержек предприятий. Данные затраты перекрывают эффект от снижения налоговой ставки, реально налоговое бремя остается на прежнем уровне. В связи с этим представляется более правильным уменьшать налоговое бремя не за счет снижения налоговых ставок, а за счет упрощения налогового учета. По мнению наших парламентариев, нечеткость, неясность налогового законодательства, административные барьеры и громоздкость системы налоговой отчетности — вот те проблемы, которые должны быть решены в первую очередь на современном этапе.
Очевидно, что налоговая парадигма должна быть направлена на снижение давления на реальный сектор экономики, создание условий для роста инвестиционной активности и экономического подъема на началах рыночной самоорганизации и конкуренции.
ЭКОНОМИЧЕСКИЙ АНАЛИЗ: шворъЯ 'тс -НРЛХЖЪЪ!
51
