CC BY
80
Налогообложение
НАЛОГ НА ИМУЩЕСТВО НЕКОММЕРЧЕСКИХ ОРГАНИЗАЦИЙ
Федеральным законом от 11.11.2003 № 139-Ф3 «О внесении дополнения в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменения и дополнения в статью 20 Закона Российской Федерации «Об основах налоговой системы в Российской Федерации», а также о признании утратившими силу актов законодательства Российской Федерации в части налогов и сборов» в Налоговый кодекс РФ (далее — НК РФ) введена гл. 30 «Налог на имущество». Статья 372 этой главы предусматривает что, налог на имущество организаций устанавливается НК РФ и законами субъектов РФ и обязателен к уплате на территории соответствующего субъекта РФ.
Устанавливая налог, законодательные (представительные) органы субъектов РФ определяют налоговую ставку в пределах, установленных НК РФ, порядок и сроки уплаты налога (п. 2 ст. 372 НК РФ).
Отметим, что Федеральным законом от 16.05.2007 № 77-ФЗ «О внесении изменений в статью 372 части второй Налогового кодекса Российской Федерации» из числа элементов налогообложения по налогу на имущество, устанавливаемых законодательными (представительными) органами субъектов РФ исключена форма отчетности по налогу. Так, согласно п. 5.10 постановления Правительства РФ от 30.09.2004 № 506 «Об утверждении Положения о Федеральной налоговой службе» к компетенции последней относится разработка форм и порядок заполнения расчетов по налогам, формы налоговых деклараций и иных документов в случаях, установленных законодательством Российской Федерации, и направления их для утверждения в Минфин России.
В соответствии со ст. 373 НК РФ налогоплательщиками налога на имущество признаются:
• российские организации;
• иностранные организации, осуществляющие
деятельность в Российской Федерации через
н. а. Беляева,
консультант по налогам ЗАо «BKR-Интерком-Aудит»
постоянные представительства и (или) имеющие в собственности недвижимое имущество
на территории Российской Федерации.
Объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе организации в качестве объектов основных средств, в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено ст. 378 НК РФ.
Согласно п. 4 ст. 374 НК РФ не признаются объектами налогообложения:
1) земельные участки и иные объекты природопользования (водные объекты и другие природные ресурсы);
2) имущество, принадлежащее на праве хозяйственного ведения или оперативного управления федеральным органам исполнительной власти, в которых законодательно предусмотрена военная и (или) приравненная к ней служба, используемое этими органами для нужд обороны, гражданской обороны, обеспечения безопасности и охраны правопорядка в Российской Федерации.
В соответствии со ст. 375 НК РФ налоговая база по налогу на имущество определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения.
При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.
В соответствии с подп. 2 п. 2 ст. 256 НК РФ имущество НКО, полученное в качестве целевых поступлений или приобретенное за счет средств
целевых поступлений и используемое для осуществления некоммерческой деятельности, амортизации не подлежит.
Для объектов основных средств, начисление амортизации по которым не предусмотрено, стоимость указанных объектов для целей налогообложения по налогу на имущество определяется как разница между их первоначальной стоимостью и величиной износа, исчисляемой по установленным нормам амортизационных отчислений для целей бухгалтерского учета в конце каждого налогового (отчетного) периода (п. 1 ст. 375 НК РФ).
До внесенных изменений приказом Минфина России от 12.12.2005 №147н (далее — приказ № 147н) в ПБУ 6/01 «Учет основных средств» НКО начисляли износ в бухгалтерском учете только в конце отчетного года. Это приводило к тому, что НКО в течение года переплачивала сумму налога на имущество. Переплата образовывалась за счет того, что сумма износа, начисляемая только в конце отчетного года, не учитывалась при расчете авансовых платежей по налогу.
Согласно внесенным изменениям из п. 17 ПБУ 6/01 исключено положение, в котором указано, что начисление износа производится в конце отчетного года. Значит, НКО могут рассчитывать суммы износа ежемесячно и отражать их на забалансовом счете 010.
Как следует из ст. 379 НК РФ отчетным периодом по налогу на имущество признается: первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года. Следовательно, исходя из положений ст. 375, 379 НК РФ для целей исчисления налога на имущество нужно рассчитать сумму износа, приходящуюся на каждый из отчетных периодов. В этом случае годовую сумму износа, которая должна быть начислена по итогам налогового периода, равномерно распределяют по месяцам налогового периода, т. е. ежемесячно начисляют износ в размере 1/12 его годовой суммы. Аналогичная позиция изложена в письме Минфина России от 18.04.2005 № 03-06-01-04/204.
Пунктом 17 ПБУ 6/01 установлено, что НКО по основным средствам начисляют износ только линейным способом, порядок расчета которого изложен в п. 19 ПБУ 6/01.
Среднегодовая (средняя) стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за налоговый (отчетный) период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового (отчетного) периода и 1-е число следующего за налоговым (отчетным) периодом месяца, на ко-
личество месяцев в налоговом (отчетном) периоде, увеличенное на единицу (п. 4 ст. 376 НК РФ).
Налоговая база определяется отдельно в отношении имущества, подлежащего налогообложению по местонахождению организации, в отношении имущества каждого обособленного подразделения организации, имеющего отдельный баланс, в отношении каждого объекта недвижимого имущества, находящегося вне местонахождения организации, обособленного подразделения организации, имеющего отдельный баланс, или постоянного представительства иностранной организации, а также в отношении имущества, облагаемого по разным налоговым ставкам.
Налоговая база определяется налогоплательщиками самостоятельно.
Налоговым периодом признается календарный год (ст. 379 НК РФ).
Законодательный (представительный) орган субъекта РФ при установлении налога вправе не устанавливать отчетные периоды.
Налоговые ставки в соответствии со ст. 380 НК РФ устанавливаются законами субъектов РФ и не могут превышать 2,2 %.
Допускается установление дифференцированных налоговых ставок в зависимости от категорий налогоплательщиков и (или) имущества, признаваемого объектом налогообложения.
Сумма налога исчисляется по итогам налогового периода как произведение соответствующей налоговой ставки и налоговой базы, определенной за налоговый период (ст. 382 НК РФ).
Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по итогам налогового периода, определяется как разница между суммой налога, исчисленной за год, и суммами авансовых платежей по налогу, исчисленных в течение налогового периода.
Сумма авансового платежа по налогу исчисляется по итогам каждого отчетного периода в размере одной четвертой произведения соответствующей налоговой ставки и средней стоимости имущества, определенной за отчетный период.
Законодательный (представительный) орган субъекта РФ при установлении налога вправе предусмотреть для отдельных категорий налогоплательщиков право не исчислять и не уплачивать авансовые платежи по налогу в течение налогового периода.
Налог и авансовые платежи по налогу подлежат уплате налогоплательщиками в порядке и сроки, которые установлены законами субъектов РФ.
Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется отдельно:
• в отношении имущества, подлежащего налогообложению по местонахождению организации
(месту постановки на учет в налоговых органах постоянного представительства иностранной организации);
• в отношении имущества каждого обособленного подразделения организации, имеющего отдельный баланс;
• в отношении каждого объекта недвижимого имущества, находящегося вне местонахождения организации, обособленного подразделения организации, имеющего отдельный баланс, или постоянного представительства иностранной организации;
• в отношении имущества, облагаемого по разным налоговым ставкам. Налогоплательщики обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периода представлять в налоговые органы по своему местонахождению, по местонахождению каждого своего обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс, а также по местонахождению каждого объекта недвижимого имущества (в отношении которого установлен отдельный порядок исчисления и уплаты налога) налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу и налоговую декларацию по налогу (ст. 386 НК РФ).
Налогоплательщики представляют налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу не позднее 30 календарных дней с даты окончания соответствующего отчетного периода.
Налоговые декларации по итогам налогового периода представляются налогоплательщиками не позднее 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.
Форма налоговой декларации по налогу на имущество организаций (налогового расчета по авансовым платежам) и Инструкция по ее заполнению утверждены приказом МНС России от 23.03.2004 № САЭ-3-21/224 «Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на имущество организаций (налогового расчета по авансовым платежам) и Инструкции по ее заполнению». Код формы — 1152001.
Регионы самостоятельно определяют ставку налога в пределах 2,2 %, порядок и сроки уплаты налога и авансовых платежей.
Если налоговые ставки и сроки уплаты налога и авансовых платежей в субъектах могут различаться, то сроки сдачи отчетности для всех одни.
Принятая декларация состоит из титульного листа и пяти разделов. При этом титульный лист и первые два раздела сдают все организации.
Сумму налога исчисляют ежеквартально нарастающим итогом с начала года исходя из определяемой за отчетный период фактической среднегодовой стоимости имущества, рассчитанной с учетом уменьшения стоимости имущества. Сумму налога,
подлежащую уплате в бюджет, определяют с учетом ранее начисленных платежей за отчетный период.
Статьей 381 НК РФ предусмотрена налоговая льгота, которая освобождает организации от уплаты налога на имущество. Так, согласно п. 2 указанной статьи от уплаты налога освобождены религиозные организации в отношении имущества, используемого ими для осуществления религиозной деятельности. К имуществу, освобождаемому от налогообложения, относятся культовые здания и сооружения, иные объекты, специально предназначенные для совершения и обеспечения богослужений, молитвенных и религиозных собраний, других религиозных обрядов и церемоний, религиозного почитания (паломничества), профессионального религиозного образования, иной религиозной деятельности, предметы религиозного назначения и другое имущество, используемое для религиозной деятельности.
В отношении имущества, находящегося на территории Российской Федерации, представительства иностранной религиозной организации отметим следующее. Согласно ст. 13 Федерального закона от 26.09.1997 № 125-ФЗ «О свободе совести и о религиозных объединениях» (далее — Закон № 125-ФЗ) иностранной религиозной организацией именуется организация, созданная за пределами Российской Федерации в соответствии с законодательством иностранного государства.
Пунктом 2 ст. 13 Закона № 125-ФЗ определено, что иностранной религиозной организации может быть предоставлено право открытия своего представительства на территории Российской Федерации. При этом представительство иностранной религиозной организации не может заниматься культовой и религиозной деятельностью, и на него не распространяется статус религиозного объединения, установленный Законом № 125-ФЗ. Следовательно, имущество представительств иностранных религиозных организаций подлежит налогообложению налогом на имущество организаций в общеустановленном порядке.
Обратите внимание! Согласно ст. 7 НК РФ, если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотрено НК РФ и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.
Кроме того, на основании ст. 381 НК РФ освобождены от налогообложения: • общероссийские общественные организации
инвалидов (в том числе созданные как союзы
общественных организаций инвалидов), среди членов которых инвалиды и их законные представители составляют не менее 80 % — в отношении имущества, используемого ими для осуществления их уставной деятельности;
• организации, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов указанных общероссийских общественных организаций инвалидов, если среднесписочная численность инвалидов среди их работников составляет не менее 50 %, а их доля в фонде оплаты труда—не менее 25 %, — в отношении имущества, используемого ими для производства и (или) реализации товаров (за исключением подакцизных товаров, минерального сырья и иных полезных ископаемых, а также иных товаров по Перечню, утверждаемому Правительством РФ по согласованию с общероссийскими общественными организациями инвалидов), работ и услуг (за исключением брокерских и иных посреднических услуг);
• учреждения, единственными собственниками имущества которых являются указанные общероссийские общественные организации инвалидов, — в отношении имущества, используемого ими для достижения образовательных, культурных, лечебно-оздоровительных, физкультурно-спортивных, научных, информационных и иных целей социальной защиты и реабилитации инвалидов, а также для оказания правовой и иной помощи инвалидам, детям-инвалидам и их родителям. Имущество коллегий адвокатов, адвокатских
бюро и юридических консультаций в соответствии с п. 14 ст. 381 НК РФ также освобождено от налогообложения. В соответствии с п. 2 ст. 22 Федерального закона от 31.05.2002 № 63-ФЗ «Об адвокатской деятельности и адвокатуре в Российской Федерации» (далее — Закон № 63-ФЗ) коллегия адвокатов является НКО, основанной на членстве и действующей на основании устава, утверждаемого ее учредителями, и заключаемого ими учредительного договора. К отношениям, возникающим в связи с учреждением и деятельностью адвокатского бюро, применяются правила ст. 22 Закона № 63-ФЗ. Отношения, возникающие в связи с деятельностью коллегий адвокатов, адвокатских бюро, являющихся НКО, регулируются Федеральным законом от 12.01.1996 № 7-ФЗ «О некоммерческих организациях». Норма п. 14 ст. 381 НК РФ освобождает данную категорию налогоплательщиков от уплаты налога на имущество, даже в том случае, если имущество используется ими в предпринимательской деятельности. При этом отметим, что согласно ст. 14 НК РФ налог на имущество относится к региональным налогам, и
поэтому вопросы освобождения от уплаты налога на имущество организаций находится в компетенции законодательных (представительных) органов власти субъектов РФ. Кроме того, в соответствии с п. 2 ст. 372 НК РФ законодательные (представительные) органы власти субъектов РФ вправе устанавливать дополнительные льготы по налогу на имущество и основания для их использования.
Обратите внимание! В том случае, когда имущество используется одновременно в деятельности, облагаемой и не облагаемой налогом, сумма налога рассчитывается не со всей стоимости основных средств, а только с ее части, подпадающей под налогообложение. Для этого остаточную стоимость таких основных средств можно распределить, используя при этом разные методы:
• пропорционально занимаемой объектами основных средств площади;
• пропорционально удельному весу доходов,
полученных от облагаемой и не облагаемой
налогом деятельности, в общих доходах.
Следует иметь в виду, что при условии использования имущества одновременно в деятельности облагаемой и не облагаемой налогом необходимо организовать и вести раздельный учет.
Литература
1. Налоговый кодекс РФ (часть вторая) от 05.08.2000 №117-ФЗ (ред. 24.07.2007).
2. Федеральный закон от 11.11.2003 № 139-ФЗ «О внесении дополнения в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменения и дополнения в статью 20 Закона Российской Федерации «Об основах налоговой системы в Российской Федерации», а также о признании утратившими силу актов законодательства Российской Федерации в части налогов и сборов».
3. Федеральный закон от 26.09.1997 № 125-ФЗ «О свободе совести и о религиозных объединениях».
4. Федеральный закон от 12.01.1996 № 7-ФЗ «О некоммерческих организациях» (ред. от 26.06.2007 с изм. от 19.07.2007).
5. Постановление Правительства РФ от 30.09.2004 № 506 «Об утверждении Положения о Федеральной налоговой службе».
6. Приказ Минфина России от 30.03.2001 № 26н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01».
7. Приказ Минфина России от 12.12.2005 № 147н «О внесении изменений в Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01».
8. Приказ МНС России от 23.03.2004 № САЭ-3-21/224 «Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на имущество организаций (налогового расчета по авансовым платежам) и инструкции по ее заполнению».
9. Письмо Минфина России от 18.04.2005 № 03-06-01-04/204.
