CC BY
420
(cc)
DOI: 10.26794/1999-849X-2019-12-5-142-153 УДК 336.226.44(045) JEL E62, H25, H71
Налог на добычу полезных ископаемых: эволюция и новые реалии
М. М. Юмаев
Финансовый университет, Москва, Россия http://orcid.org/0000-0003-2641-7747
АННОТАЦИЯ
Предмет исследования — эволюция налога на добычу полезных ископаемых (НДПИ) как основного рентного платежа в сфере минерально-сырьевого комплекса.
Цели работы — определение места НДПИ в современной налоговой системе, оценка его влияния на развитие добывающих отраслей, рассмотрение ключевых проблем методологии и политики налогообложения, выдвижение предложений по развитию механизмов НДПИ.
Проводится анализ текущего состояния налога, соблюдения критериев экономической эффективности и принципов налогообложения, дается оценка реформированию НДПИ, тенденциям последних изменений в налогообложении добычи полезных ископаемых.
Основное внимание в статье уделяется научному обоснованию совершенствования учета нефти, взаимосвязи метрологических и экономических вопросов организации этого учета, оценке влияния системного подхода к учету качества сырья, поставляемого по магистральным нефтепроводам.
В статье анализируются целевые льготы по НДПИ и степени их влияния на бюджетные доходы, рассматриваются нерешенные вопросы расчетной оценки стоимости добытых твердых полезных ископаемых и налогового стимулирования импортозамещения отдельных видов минерального сырья на основе данных государственной статистики, налоговой статистики, прогнозов социально-экономического развития, основных направлений бюджетной, налоговой и таможенной политики.
В результате исследования сформулированы аргументы необходимости перехода на специфические налоговые ставки НДПИ при добыче твердых полезных ископаемых, скорректированные с учетом факторов, использованных для дифференциации налогообложения добычи углеводородного сырья, разработаны концептуальные положения достоверного учета углеводородного сырья в целях налогообложения, дана оценка целевым льготам по НДПИ. Сделан вывод, что применение расчетного способа определения налоговой базы по НДПИ лишено экономического смысла, поскольку реальная стоимость добытого сырья не учитывается. Налоговая база НДПИ должна определяться не как стоимость, а как количество добытой руды, концентрата, а налоговая ставка — как сумма произведений доли содержания каждого компонента полезного ископаемого и коэффициента, опосредующего величину налоговых изъятий для этого компонента
Ключевые слова: налогообложение; налог на добычу полезных ископаемых, минеральное сырье; налоговые льготы; специфические ставки; учет нефти; импортозамещение; санкционные ограничения
Для цитирования: Юмаев М. М. Налог на добычу полезных ископаемых: эволюция и новые реалии. Экономика. Налоги. Право. 2019;12(5):142-153. DOI: 10.26794/1999-849X^019-12-5-142-153
The subject of the research is mineral extraction tax evolution as the main rental payment in mineral resources sector. The purposes of the work are to determine the role of the mineral extraction tax in the current taxation system, assessment of its influence on the extracting industries development, studying key problems in taxation methodology and policy, proposals on the development of mineral extraction tax mechanisms submission.
Mineral Extraction Tax: Evolution and New Realities
M. M. Yumayev
Financial University, Moscow, Russia http://orcid.org/0000-0003-2641-7747
ABSTRACT
The author analyses the tax current state, compliance to the criteria of economic efficiency and principles of taxation, the reforming of the mineral extraction tax and the newest trends in the sphere are assessed.
The author emphasizes scientific basis for oil metering perfection, correlation between metrological and economic aspects of this metering, assessment of influence of systemic approach to the raw materials transported by oil-trunk pipelines quality.
The author also analyses special tax relieves in mineral extraction taxation and their influence on the budget revenue, considers the unsolved problems of cost of extracted solid minerals and tax incentives for import substitution of some minerals basing on the public statistics, tax statistics, forecasts for social economic development and the main directions of budget, tax and customs policies.
The research resulted in arguments for the necessity of transition to specific tax rates for solid mineral extraction taxation that should be adjusted taking into consideration some factors that are used for tax differentiation in taxation of hydrocarbon extraction; also conceptual features of reliable inventory-making for hydrocarbons have been developed; an assessment of special tax relieves in mineral extraction taxation is given. It is concluded that application of the rated method of calculating taxation base in mineral extraction taxation is economically meaningless as the real value of the extracted materials is not taken into account. Taxation base for mineral extraction must be defined not as value, but as the amount of the extracted mineral, and tax rate should be defined according a proposed formular. Keywords: taxation; mineral extraction tax; mineral raw materials / minerals; tax allowances; customs specific rates; oil metering; import substitution; sanction restrictions
For citation: Yumayev M. M. Mineral extraction tax: Еvolution and new realities. Ekonomika. Nalogi. Pravo = Economics, taxes & law. 2019;12(5):142-153. (In Russ.). DOI: 10.26794/1999-849X-2019-12-5-142-153
эволюция платежей за добычу
полезных ископаемых
Унификация в налоге на добычу полезных ископаемых (далее — НДПИ) платежей за добычу полезных ископаемых, а также целевых отчислений на воспроизводство минерально-сырьевой базы и акцизов на минеральное сырье позволила решить важные задачи налоговой реформы на рубеже 1990-2000-х гг.:
• определить основные элементы платежа, обеспечить на первом этапе однозначность их толкования и единообразие применения в отношении различных видов полезных ископаемых;
• исключить субъективный подход при установлении величины платежа в зависимости от горногеологических и экономических условий;
• обеспечить объективность подхода к осуществлению контроля за полнотой применения и целевым использованием отчислений на геологоразведочные работы, которые оставались в распоряжении недропользователей.
Кроме того, распространение трансфертного ценообразования в нефтяной отрасли и, как следствие, занижение налоговых обязательств было пресечено установлением специфической ставки НДПИ на добычу этого вида углеводородного сырья. В результате внедрения механизма, предусматривающего зависимость налоговой ставки от мировой цены на нефть, сумма НДПИ в сравнении
с суммой замененных им платежей существенно увеличилась (рис. 1).
Однако имела место обратная тенденция в отношении твердых полезных ископаемых: поступления НДПИ от них в 2002 г. составили всего половину от поступлений прежних платежей несмотря на то, что целью НДПИ не являлось снижение налоговой нагрузки. К такому результату привело в первую очередь применение расчетного способа оценки налоговой базы.
Тем не менее НДПИ с момента его введения в 2002 г. остается одним из основных источников доходов бюджетной системы Российской Федерации (рис. 2).
В 2018 г. поступления налога составили 6,1 трлн руб., или 29% от суммы налоговых платежей, ад-министрируемых налоговыми органами. Начатый в начале 2010-х гг. налоговый маневр в нефтяной отрасли вывел НДПИ на первое место, при том, что в 2006 г. НДПИ уступал налогу на прибыль организаций и его доля составляла 21,4%.
При этом падение поступлений НДПИ в 2016 г. было обусловлено резким снижением цены нефти Юралс1 в 2014-2016 гг., а последующий рост связан с введением в формулу ставки НДПИ при добыче
1 Нефть Urals (Юралс) — марка нефтяной смеси, получаемая путем смешивания западносибирской и высокосернистой нефти, в результате соединения которых выходит тяжелый сорт марки Urals.
Рис. 1 / Fig. 1. Изменение поступлений НДПИ в 2002 г. по сравнению с платежами за добычу и отчислениями на воспроизводство минерально-сырьевой базы в 2001 г.,% / Changes in mineral extraction tax revenues in 2002 compared with mining payments and contributions for the reproduction of the mineral resources in 2001
Источник/Source: составлено автором /compiled by the author.
-45,6
-60
89,2
-40 -20 0 20 40 60 80
Твердые полезные ископаемые / Solid minerals Углеводородное сырье / Hydrocarbon Всего / Total
100
нефти дополнительных коэффициентов, компенсирующих постепенное снижение ставок вывозных таможенных пошлин на нефть и нефтепродукты и отрицательный акциз нефтеперерабатывающей промышленности.
Недостаточный уровень демпфирующей надбавки в акцизе, которая в настоящее время определяет величину налогового вычета, приведет к росту НДПИ с 2020 г. и соответственно к еще большей зависимости бюджетных доходов от этого платежа.
Тем не менее в первые же годы после введения в действие НДПИ зарекомендовал себя менее гибким по сравнении с прежними платежами за добычу полезных ископаемых при определении величин налоговых обязательств, но более администриру-емым с точки зрения обеспечения прозрачности уплаты для целей налогового контроля.
Установление в Налоговом кодексе Российской Федерации (далее — НК РФ) фиксированного значе-
ния ставки (твердой и адвалорной) для конкретных видов полезных ископаемых исключило возможность нивелирования налоговой нагрузки с учетом качества полезного ископаемого, местонахождения и условий разработки месторождений (за исключением отдельных оснований для применения нулевой ставки НДПИ — нормативные потери, некондиционные запасы, образование и использование отходов горнодобывающего производства и ряд других).
Динамика объемов добытой нефти подтверждает стабильность объемов добычи нефти на уровне 490-498 млн т в год в течение 2014-2018 гг., несмотря на цикличность изменения мировой цены нефти (рис. 3).
Определенное сдерживающее влияние на рост объемов добычи оказывают налоговые маневры в нефтяной отрасли, проводимые уже в течение десяти лет, а именно: перенос фискальной нагрузки с экспорта нефти и нефтеперерабатывающей промышленности на добычу нефти.
Рис. 2 / Fig. 2. Динамика долей поступлений основных налогов / Dynamics of taxes revenues' shares
Источник/Source: составлено автором по данным Федеральной налоговой службы / compiled by the author according to the Federal Tax Service. URL: https://www.nalog.ru/rn77/related_activities/statistics_and_analytics/forms/ (дата обращения / accessed on 29.06.2019).
35,0% 30,0% 25,0% 20,0% 15,0% 10,0%
• • • • • i
• • • • • • •••
• • •• • •
✓ ✓ \у V\ V / • • • »••и ь* * -
г Л ✓
2006 2007 2008 2009 2010 2011 2012 2013 2014 2015 2016 2017 2018 НДПИ / Mineral Extraction Tax .....Налог на прибыль организаций / Corporate profit tax — НДС / VAT
учет нефти - основной фактор адекватного налогообложения
Приведенное выше количество добытой нефти указано без газового конденсата, но даже если учитывать его в составе добытой нефти, все равно объем добытой нефти будет меньше показателей отрасли, которым руководствуются Минэнерго России и Минэкономразвития России при оценке состояния экономики.
Так, согласно Прогнозу социально-экономического развития Российской Федерации до 2024 г. объем добычи нефти в 2017 г. составил 546,5 млн т2, при том, что в соответствии с данными налоговой статистической отчетности налогообложение осуществлялось только в отношении 496,4 млн т нефти и 30,0 млн т газового конденсата (включая необла-
2 Сайт Минэкономразвития России. Прогноз социально-экономического развития России до 2024 г. URL: http:// economy.gov.ru/minec/activity/sections/macro/201801101 (дата обращения: 29.06.2019).
гаемые объемы и объемы, облагаемые в льготном порядке), что в совокупности ниже данных Минэкономразвития России на 20,1 млн т3.
Более того, по данным Минэнерго России объем добычи нефти впервые превысил 500 млн т еще в 2010 г.,4 в то время как налоговая статистика подтверждает налогообложение 473,8 млн т нефти и 16,8 млн т газового конденсата, добытых в 2010 г.5
Рассмотрим такое расхождение по ключевому макроэкономическому показателю с позиции
3 Сайт ФНС России. Данные по форме статистической налоговой отчетности 5-НДПИ за 2017 г. URL: https://www. nalog.ru/rn77/related_activities/statistics_and_analytics/ forms/6795914 (дата обращения: 29.06.2019).
4 Сайт Минэнерго России. Добыча нефтяного сырья. URL: https://minenergo.gov.ru/node/1209 (дата обращения: 29.06.2019).
5 Сайт ФНС России. Данные по форме статистической налоговой отчетности 5-НДПИ за 2010 г. URL: https://www. nalog.ru/rn77/related_activities/statistics_and_analytics/ forms/3876203 (дата обращения: 29.06.2019).
млн т / mln t
510 -
500
490 -
480 -
470 -
460 450 440 430
долларов США за баррель / USD per barrel - 120,00
498
485 488 490
492
496
454
458
463
465
474
479
495
100,00 80,00 60,00 40,00 20,00 0,00
2006 2007 2008 2009 2010 2011 2012 2013 2014 2015 2016 2017 2018
добыча нефти, млн т / oil produced, mln tons — • цена нефти Юралс, долл/барр
Рис. 3 / Fig. 3. Динамика объемов добытой нефти (без газового конденсата) и цены нефти Юралс / Dynamics of volumes of oil produced (without gas condensate) and Urals oil price
Источник/Source: составлено автором по данным Федеральной налоговой службы / compiled by the author according to Federal Tax Service. URL: https://www.nalog.ru/rn77/related_activities/statistics_and_analytics/forms/ (дата обращения / accessed on 29.06.2019).
несовершенства учета нефти в целях налогообложения.
В силу Закона РФ от 21.02.1992 № 2395-1 «О недрах» после извлечения полезного ископаемого из недр недропользователи приобретают право собственности на это полезное ископаемое, а в отношении нефти — после ее извлечения из скважин.
Однако Правила учета нефти, утвержденные Правительством РФ6 в целях исполнения п. 9 ст. 338 НК РФ, основаны на иной концепции: определение количества добытой нефти осуществляется по результатам измерения на коммерческих узлах учета, а не по окончании технологического цикла добычи и подготовки.
На основании исследования установленного в вышеуказанных Правилах порядка формирования значений показателей, применяемых при рас-
6 Постановление Правительства РФ от 16.05.2014 № 451 «Об утверждении правил учета нефти» (далее — Правила учета нефти).
чете налоговых обязательств, можно сделать вывод о том, что для целей налогообложения принимаются в расчет не реальные объемы добытой из недр нефти, а объемы подготовленной нефти, т.е. нефти, прошедшей технологические процессы сбора и подготовки, обратным путем пересчитанной в добытую нефть.
Такой пересчет осуществляется с использованием так называемого «паркового коэффициента» — ежесуточной корректировки расхождения данных о добыче нефти на скважинах и данных о подготовке нефти после окончания технологического процесса сбора и подготовки.
В вышеуказанных Правилах «парковый коэффициент» представлен в форме показателя «дисбаланс», формула которого при любой величине (10, 20, 50% и т.д.) позволяет определить количество добытой нефти обратным счетом исходя из объемов реализованной нефти и обуславливает риски существенных потерь доходов бюджетной системы.
Учет нефти на скважинах должен относиться к сфере государственного регулирования в обла-
сти обеспечения единства измерений. Тем не менее приказ Минэнерго России от 15.03.2016 № 179, изданный во исполнение Федерального закона от 26.06.2008 № 102-ФЗ «Об обеспечении единства измерений», требований к измерениям нефти на скважине не устанавливает.
По нашему мнению, причинами имевшей место в 2019 г. закачки в магистральный нефтепровод нефти низкого качества, содержащей высокий уровень хлорорганических соединений, могли стать недостатки в учете основного вида углеводородного сырья, в частности отсутствие обязательных требований (процедур) к контролю и администрированию учета добытой нефти на скважинах.
Сохранение такого подхода не исключает подобных негативных ситуаций для экономики России в будущем. Следует отметить, что методика определения количества добытой нефти с большой степенью достоверности была предложена еще до утверждения Правил учета нефти Д. Н. Сулейма-новым и А. В. Федоровым7. Ее основу составляют результаты регулярного (ежесуточного) проведения измерений дебита скважин раздельно по нефти, попутному газу и воде, прямое определение фактических потерь по источникам их образования и авторский алгоритм расчета количества нефти, добытой на участке недр или залежи. По оценкам ученых, неучтенная добыча нефтяных компаний может достигать 10-15%8.
Несколько иное решение проблемы, связанной с полнотой учета доходов от добычи нефти, предлагают экономисты, в числе которых М. Д. Абрамов: сохранение ресурсов недр в пользовании государства, которое реализует его по мировым ценам без посредников, а недропользователь приобретает право добычи на конкурсной основе в концессию с уплатой фиксированного платежа в бюджет9. Таким образом, по мнению ученого, государству нет необходимости взимать иные ресурсные налоги.
В то же время отказ от сложившейся на текущий момент системы налогообложения вызовет, по нашему мнению, существенные бюджетные потери:
7 Сулейманов Д. Н., Федоров А. В. Методика определения количества добытой нефти в целях налогообложения. М.: Московский налоговый институт; 2012. 90 с.
8 Сулейманов Д. Н., Федоров А. В. Налоговое администрирование в сфере нефтедобычи. Монография. М: Московский налоговый институт; 2013. 122 с.
9 Абрамов М. Д., Болдырев Ю. Ю., Бочаров М. А., Кашин В. А., Симчера В. М. Экономика России: что происходит и что делать? М.: Экономика; 2019. 319 с.
во-первых, механизм налогообложения настроен на постепенную отмену вывозных таможенных пошлин на нефть и стимулирования нефтепереработки, что пока сдерживает внутренние цены на топливо как индикатор социального благополучия. Во-вторых, возложение на государство функций по продаже добытого углеводородного сырья приведет к заре-гулированности этого механизма, что в условиях межстрановой конкурентной борьбы за сырьевые ресурсы, рынки сбыта и экономических санкций недопустимо.
объективность льгот по ндпи
На начальном этапе действия НДПИ явная невозможность изымать горную ренту посредством налогового платежа, обладающего в большей степени фискальными признаками, нежели регулирующими свойствами, привела к неравномерному распределению налоговой нагрузки между экономическими агентами, которые находились в различных горно-геологических, климатических, экономических условиях и соответственно в отдельных случаях к недостаточному налогообложению, а в других обстоятельствах — к чрезмерной налоговой нагрузке.
В частности, по твердым полезным ископаемым распространение получил расчетный метод оценки стоимости добытых полезных ископаемых исходя из затрат на добычу полезного ископаемого. В результате НДПИ с недропользователей, имеющих объективно более высокий уровень расходов вследствие низкого качества минерального сырья, дополнительных энергетических и инфраструктурных затрат, взимается в большем размере, чем с недропользователей, находящихся в более благоприятных условиях и разрабатывающих богатые месторождения.
В то же время установление специфических ставок НДПИ на добычу нефти, формирование фискальной нагрузки на одном уровне для всех недропользователей обусловили снижение доходности отдельных проектов по добыче углеводородного сырья либо их убыточность. В условиях высокой зависимости бюджетных доходов от платежей нефтяного сектора с 2007 г. начали вводиться как сегментарные, так и точечные льготы по углеводородному сырью, направленные на повышение коэффициента извлечения нефти из недр, а также стимулирующие инвестиции в разработку сложных запасов нефти (инвестиционные льготы).
Таблица / Table
Критерии, по которым введены инвестиционные льготы по НДПИ / Criteria of investment preferences
in mineral extraction tax
Вид полезных ископаемых / Type of minerals Критерии льгот / Benefits criteria
Нефть обезвоженная, обессоленная и стабилизированная / Oil (dehydrated, desalted and stabilized) Незначительная величина начальных извлекаемых запасов; высокая степень выработанности (истощенность) запасов; низкая проницаемость пластов; высокий уровень вязкости нефти; начальный этап разработки участков недр на территории регионов Восточной Сибири, в морях; обводненные месторождения
Газ горючий природный и газовый конденсат / Gas (combustible natural) and gas condensate Существенная глубина скважин; высокая степень выработанности запасов; начальный этап разработки в отдельных регионах; поставка газа в независимые системы газоснабжения; добыча из отдельных типов продуктивных отложений; сайклинг-процесс (обратная закачка газа для добычи газового конденсата); сжижение газа; производство широкой фракции легких углеводородов
Твердые полезные ископаемые, за исключением общераспространенных / Solid minerals, excluding common (building minerals) Подземная добыча руд черных металлов; добыча руд олова в Дальневосточном федеральном округе; добыча твердых полезных ископаемых в рамках региональных инвестиционных проектов и на территориях опережающего социально-экономического развития
Уголь / Coal Метанообильность участков недр, склонность углей к самовозгоранию
Источник/Source: составлено автором / compiled by the author.
Отдельные инвестиционные льготы вводились и в отношении твердых полезных ископаемых.
На сегодняшний день инвестиционные льготы по НДПИ введены в отношении отдельных групп полезных ископаемых по ряду рентообразующих критериев (см. таблицу).
Несмотря на то что НК РФ запрещает предоставление индивидуальных льгот, в отношении НДПИ все же разрешаются послабления в виде скрытых точечных льгот, оформленных как категорийные льготы.
Следует отметить, что к 2020-2022 гг. ожидалось стремительное падение объемов добычи запасов легкой нефти на 45-50 млн т, которое могло быть компенсировано активной разработкой трудноизвле-каемых запасов [4]. Поэтому для сохранения объемов добычи нефти на текущем уровне предпринимательский сектор и Минэнерго России выступают за предоставление существенных налоговых преференций.
Но с введением в 2019 г. Федеральным законом от 19.07.2018 № 199-ФЗ налога на дополнительный
доход от добычи углеводородного сырья инициативы по расширению оснований для применения льгот будут, очевидно, весьма редки.
Одним из примеров целевого подхода к предоставлению преференций является льгота по НДПИ для обводненного нефтяного месторождения.
Параметры налогового вычета при добыче нефти в Ханты-Мансийском автономном округе, установленные ст. 343.2 НК РФ, соответствуют Самотлорскому нефтяному месторождению. В условиях обводненности (до 95% воды) месторождение требует существенных инвестиционных затрат, которые государство, предоставляя вычет с 2018 г., оценило в 350 млрд руб. за десять лет. Это, по мнению разработчиков, обеспечит дополнительные объемы добытой нефти — 50 млн т за указанный период и соответствующий рост налоговых платежей в бюджет.
Однако справедливость такого целевого подхода к стимулированию разработки месторождений, за-
Источник/Source: составлено автором по данным Федеральной налоговой службы / compiled by the author according to the Federal Tax Service. URL: https://www.nalog.ru/rn77/related_activities/statistics_and_analytics/forms/ (дата обращения / accessed on 29.06.2019).
млрд руб. / bln USD
1000 900 800 700 600 500 400 300
млн т / mln t
✓
942
✓
✓
245
207
541
407
290 270 250 230 210 190 170 150
2016
2017
2018
потери бюджета по НДПИ с нефти / losses of MNE on oil количество льготной нефти / preferential oil
Рис. 4 / Fig. 4. Динамика объемов льготной нефти (без газового конденсата) и выпадающих доходов бюджетной системы / Dynamics of volumes of preferential oil (without gas condensate) and budget losses
пасы которых были разведаны за счет государства (еще во времена СССР), сомнительна.
За 2018 г. потери бюджетной системы от льгот по НДПИ составили: по нефти — 942 млрд руб,, или 15% от суммы начисленного налога (без льгот) по этому виду полезных ископаемых; по твердым полезным ископаемым — 16 млрд руб,, или 10% от суммы налога, начисленного по этой группе полезных ископаемых.
В 2016-2018 гг. на основе тенденции к росту можно прогнозировать количество нефти, облагаемой в льготном порядке, и суммы выпадающих в связи со льготами бюджетных доходов (рис. 4).
Причем в количественном выражении налоговые льготы различного вида применяются в отношении почти 50% добытой нефти, в то время как на начальном этапе дифференциации налогообложения, например в 2007 г., данный показатель составлял всего 5%.
Что касается твердых полезных ископаемых, то с 2013 г. в десять раз была снижена ставка НДПИ
в части добычи руд черных металлов, запасы которых предназначены преимущественно для подземной добычи. Таким образом государство поддержало предложение ООО «Евразхолдинг» о стимулировании разработки его горнодобывающих активов. Годовые потери бюджетной системы от применения данной льготы в 2016-2018 гг. составили соответственно 231, 80 и 92 млн руб.
В то же время уровень затрат на добычу подземным способом был выше уровня затрат на добычу открытым способом (карьеры, разрезы) не только при разработке месторождений черных металлов, но и цветных металлов. Например, ПАО «ГМК «Норильский никель» осуществляет добычу сульфидных медно-никелевых руд подземным способом с больших глубин — около 1000 м, а к 2022 г. добыча будет осуществляться с глубины 1700 м.
Однако специфическая налоговая ставка, установленная для добычи многокомпонентных ком-
плексных руд на территории Красноярского края, не учитывает сложные горно-геологические условия разработки Октябрьского месторождения медно-никелевых руд.
Помимо существенных глубин, деятельность по добыче указанных руд ведется в тяжелых климатических условиях за Полярным кругом в неблагоприятных условиях резко континентального климата и вечной мерзлоты, обводненности, наличия серы.
Кроме того, специфическая ставка НДПИ для многокомпонентных комплексных руд Красноярского края, в отличие от ставки НДПИ при добыче нефти и угля, зафиксирована в 2017 г., и ее величина не поставлена в зависимость от динамики цен на цветные металлы.
К целевым льготам относятся налоговые каникулы (налогообложение по ставке 0%) для добычи кондиционных руд олова в Дальневосточном федеральном округе. Несмотря на то что по общим разведанным запасам и прогнозным ресурсам сырья олова Российская Федерация входит в тройку стран-лидеров, особенностью национальных запасов является то, что более 95% месторождений олова сосредоточено в труднодоступных и слабо освоенных регионах Дальнего Востока и Крайнего Севера.
В связи с этим потребности российской экономики на 2/3 покрываются за счет импортируемого сырья, и предусмотренное ст. 342 НК РФ Федерации освобождение от налогообложения олова, добываемого на трех месторождениях — Правоурмийском, Фестивальном и Южном, имеет целью освоение сырьевой базы олова и им-портозамещение сырьевых ресурсов, значительными запасами которых располагают российские недра.
Первоначально налоговые каникулы предоставлялись на период 2013-2017 гг., однако налоговые преференции были использованы неэффективно: на Депутатском месторождении, самом крупном из всех месторождений олова, добыча не началась, а на остальных месторождениях рентабельность добычи была низкой. Поэтому налоговые каникулы были продлены до 2023 г., но вероятность их востребованности остается невысокой, и требуется принятие иных решений.
Обеспечение российской промышленности сырьем зависит от импорта редких и редкоземельных металлов (титана, тантала, рубидия, ва-
надия, ниобия и др.), широко используемых в радиоэлектронной промышленности и иных сферах применения высоких технологий, несмотря на то, что по запасам этих полезных ископаемых Россия входит в пятерку ведущих стран.
Например, несмотря на то, что Россия располагает вторыми по величине запасами титана в мире, ее доля добычи составляет всего 0,4%, а объемы импорта титановых концентратов превышают объемы экспортированной продукции более чем в три раза. Такие диспропорции вызваны особенностями национальной сырьевой базы: редкие металлы в основном являются попутными компонентами в труднообогатимых рудах, и их содержание в минеральном сырье не превышает 1%, в то время как за рубежом запасы редких металлов сосредоточены в легкообогатимых рудах с содержанием титана до 10%.
Одним из инструментов сокращения зависимости национальной промышленности от импорта редких металлов является налоговое стимулирование промышленности к их добыче, но не целевое, а отраслевое, с выделением особо важных, стратегических элементов, таких как скандий, иттрий, ниобий и др. В то же время подготовленный Правительством РФ проект федерального закона о льготах, предоставляемых при добыче редких металлов, устанавливает зависимость механизма налогообложения от того, является ли редкий металл основным компонентом в минеральном сырье или попутным элементом 10. Однако в законопроекте не дано определение основным и попутным компонентам, что может привести к сложностям практической реализации льгот.
реформирование налогообложения добычи твердых полезных ископаемых
Несмотря на то что в научной литературе вопросы налогообложения добычи твердого минерального сырья в последние годы практически
10 Проект федерального закона № 605369-7 «О внесении
изменений в Налоговый кодекс Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации (в части стимулирования добычи редких металлов)» (принят в первом чтении Государственной Думой 12.02.2019). URL: https://sozd.duma.gov.ru/bill/605369-7 (дата обращения: 29.06.2019).
не исследуются, эта тема остается актуальной: твердые полезные ископаемые облагаются преимущественно исходя из расчетной стоимости — совокупности расходов на их добычу, что необоснованно ежегодно занижает налоговые обязательства, по нашему мнению, на 30 млрд руб. при общей величине поступлений в 2018 г. по этим видам полезных ископаемых, равной 117 млрд руб.
Расчетная стоимость практически всегда существенно ниже стоимости, определяемой исходя из цен реализации полезных ископаемых, поэтому налогоплательщики стремятся использовать именно метод определения стоимости на основании затрат на добычу полезного ископаемого. В целях применения расчетного метода определения стоимости добытых полезных ископаемых либо для занижения выручки от их реализации возможно разделение производственного комплекса по добыче между различными лицами.
Применение расчетного способа определения налоговой базы по НДПИ лишено экономического смысла, поскольку реальная стоимость добытого сырья не учитывается.
Распространению метода налогообложения исходя из расчетной стоимости способствовало принятие судебного акта, которым операции по измельчению, очистке от примесей были отнесены к операциям, не связанным с добычей полезных ископаемых11.
Кроме того, бюджетные потери имеют место и по добытым попутным компонентам, которые, по оценкам автора, достигают 15-20 млрд руб. в год. При этом налоговая нагрузка на выручку металлургических компаний оценивается на невысоком уровне в размере не более 6%.
Совершенствование налогообложения добычи твердых полезных ископаемых предусматривалось в течение ряда лет Основными направлениями бюджетной, налоговой и таможенной политики на среднесрочный период. В частности, планируются проведение мониторинга специфической налоговой ставки при добыче многокомпонентных комплексных руд в Красноярском крае
11 Постановление Пленума ВАС РФ от 18.12.2007 № 64 «О некоторых вопросах, связанных с применением положений Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости».
и подготовка рекомендаций по распространению такого типа ставок на иные регионы12.
Налоговая база в этом случае должна определяться не как стоимость, а как количество добытой руды, концентрата, а налоговая ставка Сндпи — как сумма произведений доли содержания каждого компонента полезного ископаемого и коэффициента, опосредующего величину налоговых изъятий для этого компонента:
С = У V. *К ,
ндпи ^ г I'
где V. — содержание г-го компонента в руде (концентрате, самородном металле) по данным государственного баланса запасов полезных ископаемых, в абсолютном выражении;
К. — коэффициент, устанавливаемый для г-го компонента и опосредующий величину налоговых изъятий с единицы измерения компонента в руде.
Несмотря на кажущуюся простоту такого подхода, возникает ряд вопросов, касающихся момента определения налоговой базы; подхода к определению ставки; необходимости дифференциации ставки или применения корректирующих коэффициентов в зависимости от доли содержания компонента, глубины залегания рудного тела, наличия вредных компонентов и т.п.; порядка индексации базовых ставок.
Весьма затруднительным будет адаптация данного механизма для многокомпонентных комплексных руд в связи с наличием в минеральном сырье различных типов полезных ископаемых (черных, цветных и драгоценных металлов); различной степени их извлечения в товарный продукт; зависимости экономического результата от технологического цикла и конечного продукта, что обуславливает неопределенность в методологических подходах и формировании режимов налогообложения.
предложения
по совершенствованию обложения ндпи
На основе результатов анализа текущего состояния обложения НДПИ целесообразно определить
12 Основные направления бюджетной, налоговой и таможенной политики на 2019 год и на плановый период 2020 и 2021 годов. Справочно-информационная система «Кон-сультантПлюс». URL: http://www.consultant.ru/document/ cons_doc_LAW_308390/9dd1b3f73777fa001e587ec0e152276c8 9c18e0f (дата обращения: 29.06.2019).
направления эволюции этого налога в краткосрочной и среднесрочной перспективе, предусмотрев:
1) пересмотр оснований для применения целевых налоговых льгот, в том числе завуалированных под индивидуальные льготы;
2) расширение сферы применения специфических ставок при разработке месторождений твердых полезных ископаемых, дифференцирован-
ных по способу добычи (подземный, открытый), глубине залегания рудных тел, региону добычи, степени выработанности запасов, наличию вредных опасных примесей;
3) разработку организационных, методологических и метрологических основ учета добытого углеводородного сырья в целях налогообложения, в первую очередь нефти.
список источников
1. Абдулкадыров А. С., Проскурова Н. Э., Жигулина Е. П., Кодырова А. Р. Перспективы развития налогового маневра в нефтегазовой отрасли. Экономика и предпринимательство. 2018;(3):1091-1096.
2. Андрухова О. В. Экономическая эффективность инвестиций в разработку нефтяных месторождений. Проблемы экономики и управления нефтегазовым комплексом. 2017;(2):46-50.
3. Батяева Р. И. Роль налога на добычу полезных ископаемых в формировании доходов бюджетной системы Российской Федерации. Экономика и управление: проблемы, решения. 2018;(2-7):40-44.
4. Дмитриевский А. Н., Комков Н. И., Кротова М. В. Перспективы инновационного развития отечественного нефтегазового комплекса. Мир (модернизация, инновации, развитие). 2015;23;(3-1):62-77.
5. Мелехин Е. С., Кимельман С. А. Об основных принципах формирования рентных платежей в недропользовании. Минеральные ресурсы России. Экономика и управление. 1999;(5):21-25.
6. Майбуров И. А., Иванов Ю. Б., Баландина А. С. и др. Налогообложение природных ресурсов. Теория и мировые тренды. Монография. М.: ООО «Юнити-Дана»; 2018. 479 с.
7. Недбайлик И. О. Налог на добычу полезных ископаемых как источник доходов государства. Международный журнал прикладных и фундаментальных исследований. 2016;(9-2):276-279.
8. Павлова Л. П., Шахрай С. М., Блошенко Т.А, Ефимов А. В., Понкратов В. В., Юмаев М. М. Налогообложение недропользования в Российской Федерации. Монография. М.: Воентехиниздат; 2009. 496 с.
9. Павлова Л. П., Блошенко Т. А., Понкратов В. В., Юмаев М. М. Теория и практика формирования и администрирования налоговой базы в отраслях минерально-сырьевого комплекса. Монография. М.: Финансовый университет; 2014. 200 с.
10. Пансков В. Г. Налоги нефтяного сектора: изменения необходимые, но недостаточные. Налоговая политика и практика. 2008;(11):12-19.
11. Привалов Н. Г., Привалова С. Г. Проблемы исчисления налога на добычу полезных ископаемых в нефтегазовом комплексе. Записки Горного института. 2017;(224):255-262.
12. Разовский Ю. В. Горная рента. М.: Экономика; 2000. 224 с.
13. Сидорова Л. А. Сравнительный анализ налогового стимулирования недропользования в зарубежных странах. Наука и бизнес: пути развития. 2016;(7):71-73.
14. Юмаев М. М. Налогообложение добычи полезных ископаемых: от дифференциации к новой концепции. Налоговая политика и практика. 2011;107(11):60-64.
15. Юмаев М. М. Система налогообложения добычи твердых полезных ископаемых: генезис и направления развития. Монография. Альметьевск: Татавтоматизация; 2012. 203 с.
references
1. Abdulkadyrov A. S., Proskurova N. E., Zhigulina E. P., Kodyrova A. R. Prospects for the development of tax maneuver in the oil and gas industry. Ekonomika i predprinimatel'stvo. = Economy and Entrepreneurship. 2018;(3):1091-1096. (In Russ.).
2. Andrukhova O. V. Economic efficiency of investment in the development of oil fields. Problemy eko-nomiki i upravleniya neftegazovym kompleksom = Problems of economics and management of oil and gas complex. 2017;(2):46-50. (In Russ.).
3. Batyaeva R. I. The role of the mineral extraction tax in the formation of revenues of the budget system of the Russian Federation. Ekonomika i upravlenie: problemy, resheniya = Economy and management: problems, solutions. 2018;(2-7):40-44. (In Russ.).
4. Dmitrievsky A. N., Komkov N. I., Krotova M. V. Prospects for the innovative development of the domestic oil and gas complex. Mir (modernizatsiya, innovatsii, razvitie) = MIR (modernization, innovation, development). 2015;3-1(23):62-77. (In Russ.).
5. Melekhin E. S., Kimelman S. A. On the basic principles of the formation of rental payments in the subsoil use. Mineral'nye resursy Rossii. Ekonomika i upravlenie = Mineral resources of Russia. Economics and Management. 1999;(5):21-25. (In Russ.).
6. Maiburov I. A., Ivanov Yu.B., Balandina A. S. and others. Taxation of natural resources. Theory and world trends. Moscow: Unity-Dana; 2018. 479 p. (In Russ.).
7. Nedbaylik I. O. Mineral Extraction Tax as a State Revenue Source. Mezhdunarodnyi zhurnal prikladnykh i fundamental'nykh issledovani = International Journal of Applied and Fundamental Research. 2016;(9-2):276-279. (In Russ.).
8. Pavlova L. P., Shakhrai S. M., Bloshenko T. A., Efimov A. V., Ponkratov V. V., Yumaev M. M. Taxation of subsoil use in the Russian Federation. Monograph. Moscow: Voentehinizdat; 2009. 496 p. (In Russ.).
9. Pavlova, L.P., Bloshenko, T.A., Ponkratov, V.V., Yumaev, M. M. Theory and practice of the formation and administration of the tax base in the sectors of the mineral complex. Monograph. Moscow: Financial University; 2014. 200 p. (In Russ.).
10. Panskov V. G. Taxes of the oil sector: changes necessary, but insufficient. Nalogovaya politika i praktika = Tax policy and practice. 2008;(11):12-19. (In Russ.).
11. Privalov N. G., Privalova S. G. Problems of calculating the tax on mining in the oil and gas complex. Zapiski Gornogo instituta = Notes of the Mining Institute. 2017;(224):255-262. (In Russ.).
12. Razovsky Yu. V. Mining rent. Moscow: Economy; 2000. 224 p. (In Russ.).
13. Sidorova L. A. Comparative analysis of tax incentives for subsoil use in foreign countries. Nauka i biznes: puti razvitiya = Science and business: ways of development. 2016;(7):71-73. (In Russ.).
14. Yumaev M. M. Taxation of mining: from differentiation to a new concept. Nalogovaya politika i praktika = Tax policy and practice. 2011;107;(11)):60-64. (In Russ.).
15. Yumaev M. M. The tax system for mining of solid minerals: the genesis and directions of development. Monograph. Almetyevsk: TatAvtomatizacia; 2012. 203 p. (In Russ.).
информация об авторе
Михаил Мияссярович Юмаев — доктор экономических наук; доцент Департамента налоговой политики и таможенно-тарифного регулирования, Финансовый университет, Москва, Россия umm2002@yandex.ru
about the author
Michael M. Yumayev — Dr. Sci. (Econ.); Assoc. Prof. of Department of Tax Policy and Customs Tariff Regulation,
Financial University, Moscow, Russia
umm2002@yandex.ru
Статья поступила 20.06.2019; принята к публикации 25.08.2019. Автор прочитал и одобрил окончательный вариант рукописи. The article was received 20.06.2019; accepted for publication 25.08.2019. The author read and approved the final version of the manuscript.
