Мобильная связь: налоговый и бухгалтерский аспект Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес»

МОБИЛЬНАЯ СВЯЗЬ: НАЛОГОВЫЙ И БУХГАЛТЕРСКИЙ АСПЕКТ

Т.В. КОНОВАЛОВА, заведующая кафедрой «Финансы и кредит» Мичуринского государственного

аграрного университета А.С. КИЗИМОВ, экономист

В настоящее время почти все организации при осуществлении своей деятельности пользуются услугами сотовой связи. Мобильный телефон уже давно не редкость, однако на практике у бухгалтера возникает множество различных вопросов. Например, какая категория сотрудников имеет право на обеспечение сотовой связью за счет организации; каков порядок налогового и бухгалтерского учета при различных способах использования телефона и оплаты услуг связи и т. п.

Законодательством РФ не установлены какие-либо ограничения, касающиеся применения мобильной связи работниками организации в зависимости от занимаемой должности. Таким образом, любая категория работников может пользоваться мобильным телефоном при условии, что это необходимо для нормального функционирования фирмы.

Руководитель организации издает распоряжение, в котором определяется перечень должностей, имеющих право на пользование мобильным телефоном. При этом критерием экономической обоснованности затрат на приобретение услуг сотовой связи для целей налогообложения будет являться необходимость работника в соответствии с установленными в должностной инструкции обязанностями использовать сотовый телефон в служебных целях. В должностной инструкции следует указать служебные обязанности, для выполнения которых нужны мобильные телефоны. Такую точку зрения высказал Минфин России в письме от 23.05.2005 № 03-03-01-04/1/275. Вместо должностной инструкции можно заключить письменное соглашение между фирмой и сотрудником (письмо Минфина России от 02.11.2004 № 03-05-01-04/72) или сделать запись о служебном использовании мобильного телефона в трудовом договоре (письмо Минфина России от 31.12.2004 № 03-03-01-04/1/194). Между тем на практике не целесообразно использовать для этой цели трудовой договор, так как это может при-

вести к разногласиям с налоговыми органами по поводу начисления единого социального налога.

В целях обеспечения своего сотрудника мобильной связью организация может приобрести сотовый телефон и передать его работнику или компенсировать расходы сотрудника за пользование личным аппаратом.

Организация приобретает мобильный телефон. С

01.01.2006 в соответствии с приказом Минфина России от 12.12.2005 №147н вступили в силу поправки в ПБУ 6/01 «Учет основных средств», согласно которым активы, соответствующие условиям п. 4 указанного Положения и стоимостью не более 20 000 руб., могут отражаться в бухгалтерском учете в составе материально-производственных запасов. При этом лимит (в пределах 20 000 руб.) устанавливается в учетной политике организации. Если лимит не установлен, организация обязана поставить сотовый телефон на баланс в качестве основного средства. Основное средство в бухгалтерском учете отражается на счете 01 «Основные средства» по сумме затрат на его приобретение с учетом расходов по доведению основного средства до пригодного состояния. Чтобы мобильный телефон начал работать, его необходимо подключить к телефонной сети, для этого организация должна приобрести у оператора мобильной связи SIM-карту. Существует два варианта учета сотового телефона.

При первом варианте расходы на приобретение телефона и затраты на подключение предварительно собираются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», а после ввода телефона в эксплуатацию собранная стоимость списывается на счет 01 «Основные средства». Таким образом, при постановке на учет телефонного аппарата учитывается его покупная стоимость и расходы на подключение.

Пример 1. Общество с ограниченной ответственностью «Альфа» по доверенности через своего сотрудника П.П. Петрова в салоне сотовой связи

приобрело мобильный телефон. Там же П.П. Петров от имени организации заключил договор с оператором связи. Стоимость телефона составила 10 620руб. (в том числе. НДС — 1620руб.), стоимость подключения — 236руб. (в том числе НДС —36руб.).

В бухгалтерском учете по данным операциям бухгалтер должен сделать следующие проводки:

Д-т сч. 71 К-т сч. 50 — 10 856руб. — из кассы П.П. Петрову выданы деньги на приобретение и подключение телефона;

Д-т сч. 60 К-т сч. 71 — 10 856руб. (10 620руб. + 236руб.) — П.П. Петров оплатил стоимость телефона и подключения;

Д-т сч. 08 К-т сч. 60 — 9 000 руб. — учтена стоимость телефона;

Д-т сч. 08 К-т сч. 60 — 200руб. — учтена стоимость подключения телефона к оператору связи;

Д-т сч. 19 К-т сч. 60 — 1 656руб. (1 620руб. + 36 руб.) — отражен НДС по приобретению и подключению аппарата;

Д-т сч. 01 К-т сч. 08 — 9 200руб. (9 000руб. + 200руб.) — телефон введен в эксплуатацию;

Д-т сч. 68 К-т сч. 19 — 1 656руб. — принят к вычету НДС.

При втором варианте затраты на подключение телефона отражаются в бухгалтерском учете в составе расходов по обычным видам деятельности и не включаются в стоимость амортизируемого имущества. На счет 01 «Основные средства» списывается только покупная стоимость телефона. В бухгалтерском учете такой порядок возможен согласно п. 5 ПБУ 10/99 «Расходы организации». Для целей налогообложения подобный вариант учета установлен подп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Пример 2. Пользуясь условиями примера 1, покажем, как должен учитываться телефон, если затраты на его подключение не включаются в амортизируемое имущество:

Д-т сч. 71 К-т сч. 50 — 10 856руб. — из кассы П.П. Петрову выданы деньги на приобретение и подключение телефона;

Д-т сч. 60 К-т сч. 71 — 10 856руб. (10 620руб. + 236руб.) — П.П. Петров оплатил стоимость телефона и подключения;

Д-т сч. 08 К-т сч. 60 — 9 000 руб. — учтена стоимость телефона;

Д-т сч. 26 К-т сч. 60 — 200руб. — стоимость подключения телефона отнесена на общехозяйственные расходы;

Д-т сч. 19 К-т сч. 60 — 1 656руб. (1 620руб. + 36руб.) — отражен НДС по приобретению и подключению аппарата;

Д-т сч. 01 К-т сч. 08 — 9 000 руб. — телефон введен в эксплуатацию;

Д-т сч. 68 К-т сч. 19 — 1 656руб. — принят к вычету НДС по приобретенному телефону.

Если в бухгалтерском учете мобильные телефоны стоимостью не более 20 000 руб. организация вправе учитывать в качестве материально-производственных запасов, то в налоговом учете в соответствии с подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль организации телефон стоимостью менее 10 000 руб. может учитываться в составе материальных расходов в момент ввода его в эксплуатации. Когда стоимость сотового телефона превышает 10 000 руб., то она для целей налогового учета амортизируется в течение срока его эксплуатации. В соответствии с постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1 «О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы» телефонные аппараты отнесены к третьей амортизационной группе со сроком полезного использования от 3 до 5 лет включительно. В этих пределах организация вправе самостоятельно выбрать срок полезного использования. По мнению авторов, для удобства в бухгалтерском и налоговом учете целесообразно установить одинаковый срок, который следует зафиксировать в учетной политике.

Какие документы необходимо собрать. К расходам на услуги сотовой связи относятся ежемесячная абонентская плата, если она есть, и повременная оплата телефонных переговоров. Расходы на оплату услуг связи в соответствии с подп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ принимаются для целей исчисления налога на прибыль и относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией. Таким образом, услуги мобильной связи относятся к косвенным расходам и в полном объеме списываются в том отчетном (налоговом) периоде, когда произведены. При этом согласно п. 1 ст. 252 НК РФ должны выполняться следующие условия:

♦ расходы документально подтверждены;

♦ затраты экономически оправданы и выражены в денежной форме;

♦ расходы произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В действующем законодательстве не установлен перечень документов, которые организация должна собрать для подтверждения произведенных телефонных разговоров. В то же время арбитражная практика показывает, что именно организация, а не налоговые органы, должна доказывать производс-

твенный характер понесенных затрат (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 04.05.2005 № Ф04-2733/2005(10928-А27-40)).

Между организацией-абонентом и оператором связи должен быть заключен договор. Важно подчеркнуть, что именно организация должна быть одной из сторон договора. Не допускается оформлять SIM-карту на сотрудника, который будет пользоваться телефоном, иначе возникнуть разногласия с налоговыми органами.

Для подтверждения стоимости услуг оператор предоставляет счет и детализированный отчет о произведенных разговорах с расшифровкой времени, номеров телефонов, с которыми велись переговоры, и их стоимость. Как правило, услуга по предоставлению детализированного отчета является платной. Ее стоимость организация вправе принять для целей налогообложения.

Бывают случаи, когда служебный звонок необходимо сделать в нерабочее время. В этой ситуации организация может столкнуться с тем, что налоговые органы не будут считать эти переговоры производственными. Если дело дойдет до судебного разбирательства, суд будет на стороне налогоплательщика (постановление ФАС Московского округа от 25.02.2003 № КА-А40/408-03).

В письме МНС России от 22.05.2000 № ВГ-9-02/174, действующего в части, не противоречащей законодательству, сказано, что для обоснованного отнесения на себестоимость продукции (работ, услуг) расходов на мобильную связь (помимо ранее перечисленных) необходимо представить документы, подтверждающие производственный характер отношений с абонентом. Такими документами являются отчеты сотрудников о произведенных разговорах, договоры с контрагентами, в которых указаны контактные номера телефонов. Для большей «безопасности», по мнению авторов, целесообразно составлять еще отчеты о содержании переговоров с указанием темы и их результатов. В то же время в письме сказано, что налоговые органы не вправе требовать от организации такого отчета.

Бухгалтерский и налоговый учет расходов на мобильную связь. Рассмотрим, каким образом в учете отражаются расходы на мобильную связь. Как было сказано ранее, к таким расходам относятся абонентская и повременная оплата. Порядок отражения этих видов платежей в бухгалтерском учете идентичен: они включаются в состав общехозяйственных расходов на счете 26 «Общехозяйственные расходы».

В зависимости от условий договора организация производит оплату услуг после их оказания

и выставления счета оператором связи либо осуществляет предоплату услуг. Предприятие вправе самостоятельно выбрать метод признания расходов для целей налогообложения и утвердить его в учетной политике. При методе начисления расходы на оплату услуг связи признаются по мере предъявления оператором связи счетов по итогам расчетного периода, установленном в договоре. При кассовом методе расходы можно принять только после оплаты услуг связи. В соответствии с п. 3 ст. 273 НК РФ оплатой услуг признается прекращение встречного обязательства налогоплательщиком — приобретателем услуг. Таким образом, при кассовом методе расходы признаются, если услуга уже оказана и оплачена. Следует обратить внимание, если организация использует авансовый метод расчетов с оператором связи, она сможет признать расходы на услуги связи только в том отчетном (налоговом) периоде, когда получит детализированный отчет о произведенных переговорах.

Организация вправе принять к вычету НДС по оказанным услугам связи на основании счета-фактуры, выставленного оператором связи, и платежного поручения, подтверждающего оплату услуг.

Пример 3. 07.03.2006 П.П. Петров, сотрудник ООО «Альфа», осуществил авансовый платеж за свой служебный телефон в размере 590 руб. Деньги для оплаты услуг связи П.П. Петров получил из кассы. ООО «Альфа» 02.04.2006 от оператора связи получило счет-фактуру и счет на сумму 590руб. (в том числе НДС — 90 руб.) В реквизите «дата» на документах указано 31.03.2006. В соответствии с учетной политикой ООО «Альфа» определяет доходы и расходы по методу начисления. Все разговоры велись в производственных целях. В каком месяце организация вправе признать расходы на услуги связи? Какие бухгалтерские проводки сделать?

Организация должна учесть расходы на связь в марте, так как документы выписаны 31.03.2006. Не имеет значения, что счет-фактура и счет были доставлены 03.04. 2006. В учете ООО «Альфа» эти операции будут отражены следующим образом:

Д-т сч. 71 К-т сч. 50 — 590руб. — из кассы П.П. Петрову выданы деньги на оплату аванса;

Д-т сч. 60, субсчет «Авансы выданные» К-т сч. 71 — 590руб. — перечислен аванс за услуги сотовой связи;

Д-т сч. 19 К-т сч. 60 — 90руб. — отражен НДС по услугам связи на основании счета-фактуры от 31.03.2006;

Д-т сч. 26 К-т сч. 60 — 500 руб. — приняты к учету оказанные услуги связи;

Д-т сч. 60 К-т сч. 60, субсчет «Авансы выданные» — 590руб. — зачтен ранее выданный аванс;

Д-т сч. 68 К-т сч. 19 — 90руб. — принят к вычету НДС.

Одним из способов оплаты услуг сотовой связи является приобретение карты экспресс-оплаты. Для того чтобы деньги поступили на счет абонента, карту необходимо активировать. До этого момента она учитывается на счете 50 «Касса» субсчет «Денежные документы». После активации деньги перечисляются на счет абонента и являются авансовым платежом за предстоящие телефонные разговоры. Как правило, карты эспресс-оплаты приобретаются сотрудником фирмы. В этом случае организация должна выдать ему доверенность, чтобы продавец мог выписать счет-фактуру с указанием НДС. Подтверждающим платежным документом в данном случае будет чек ККТ.

Пример 4. Организация через И.И. Иванов в апреле 2006 г. приобрела 10 карт экспресс-оплаты на общую сумму 3 000 руб. (в том числе НДС

— 457,6 3руб.). В мае 2006 г. были активированы 6 карт. В конце мая организация получила детализированный счет о произведенных переговорах на сумму 900 руб. Все разговоры велись в производственных целях. Организация определяет доходы и расходы по методу начисления. Рассмотрим, как отразить данные операции в бухгалтерском и налоговом учете.

Бухгалтер должен сделать следующие проводки:

в апреле:

Д-т сч. 71 К-т сч. 50 — 3 000 руб. — из кассы И.И. Иванову выданы деньги для покупки карт экспресс-оплаты;

Д-т сч. 60К-т сч. 71 — 3 000руб. — И.И. Иванов приобрел 10 карт экспресс-оплаты;

Д-т сч. 19 К-т сч. 60 — 457,63руб. — отражен НДС по приобретенным картам;

Д-т сч. 50, субсчет «Денежные документы» К-т сч. 60 — 2 542,37руб. — учтены 10неактивированных карт экспресс-оплаты;

Д-т сч. 68 К-т сч. 19 — 457,63руб. — принят к вычету НДС;

в мае:

Д-т сч. 60, субсчет «Авансы выданные» К-т сч. 50, субсчет «Денежные документы» — 1 525,42руб.

— учтены 6 активированных карт в качестве аванса;

Д-т сч. 26 К-т сч. 60 — 900руб. — приняты к учету расходы на мобильную связь;

Д-т сч. 60 К-т сч. 60 «Авансы выданные»

— 900 руб. — зачтен выданный аванс.

В налоговом учете организация принимает НДС в апреле. В мае расходы на услуги связи документально

подтверждены, и налогооблагаемая прибыль уменьшается на 900руб.

Довольно часто работники пользуются мобильными телефонами в личных целях, и при большом количестве звонков выделить производственные переговоры представляется весьма затруднительным. В этом случае для работников может быть установлен лимит расходов на использование сотовой связи, превышение которого подлежит возмещению работником за счет собственных средств. Превышение лимита будет учитываться в составе прочих расходов только после того, как работник возместит организации указанные затраты. При этом уплачиваемое работником возмещение будет учитываться для целей налогообложения в доходах от реализации.

Обычно на основании заявления сотрудника организация удерживает стоимость личных разговоров из заработной платы. Другой вариант — работник вносит деньги в кассу. Чтобы не уплачивать налог на доходы физических лиц, единый социальный налог и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, расчеты с работником должны быть завершены в том же месяце, в котором организация оплатила счет за услуги связи. Иначе у сотрудника возникает материальная выгода со всеми вытекающими последствиями.

Организация должна начислить НДС на стоимость возмещаемых работниками разговоров, потому что эта операция расценивается как оказание услуг. Если не выполнить это условия, предприятие не сможет принять к вычету «входной» НДС.

Пример 5. В мае 2006 г. ООО «Бета» получило от оператора сотовой сети счет-фактуру на сумму 11 800руб. и детализированный счет за оказанные услуги связи. Установлено, что стоимость переговоров в производственных целях составила 9 440руб. (в том числе. НДС — 1 440руб.), остальные — личные разговоры. Стоимость личных разговоров удерживается из майской заработной платы работников.

В бухгалтерском учете рассматриваемые операции отражаются проводками:

Д-т сч. 26 К-т сч. 60 — 8 000 руб. — учтена стоимость производственных переговоров;

Д-т сч. 73 К-т сч. 60 — 2 000руб. — учтена стоимость переговоров сотрудников в личных целях;

Д-т сч. 19 К-т сч. 60 — 1180руб. — отражен НДС по оказанным ООО «Бета» услугам связи;

Д-т сч. 60 К-т сч. 51 — 11 800руб. — погашена задолженность перед оператором сотовой сети;

Д-т сч. 73 К-т сч. 19 — 360руб. — списан НДС по личным разговорам сотрудников;

Д-т сч. 70 К-т сч. 73 — 2 360руб. — удержана стоимость личных разговоров из заработной платы сотрудников;

Д-т сч. 68 К-т сч. 19 — 1 440 руб. — зачтен «входной» НДС по переговорам в производственных целях.

Налог на доходы физических лиц и единый социальный налог не начисляются, так как стоимости личных разговоров возмещена в мае, и, соответственно, у сотрудников не возникает материальной выгоды.

Если организация включает в социальный пакет работников оплату личных разговоров, то в этой ситуации она не вправе уменьшать налогооблагаемую базу по налогу на прибыль на величину расходов по оплате личных разговоров сотрудников. Уплаченная оператору связи сумма НДС не возмещается из бюджета и не относится на затраты производства. Кроме того, у работников появляется материальная выгода, поэтому организация, как налоговый агент, должна со стоимости личных разговоров исчислить, удержать и уплатить налог на доходы физических лиц. Что касается единого социального налога и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, они на оплаченные организацией личные разговоры не начисляются, так как не уменьшают налогооблагаемую прибыль.

Использование личного телефона сотрудника.

Если они согласны пользоваться своими телефонами, это также является для организации одним из вариантов обеспечения своего персонала мобильной связью в служебных целях. При этом договор с провайдером может быть оформлен на сотрудника или на организацию. Рассмотрим особенности каждого варианта.

Первый вариант удобен только для сотрудника, если он хочет пользоваться личным номером телефона для ведения служебных переговоров. В этом случае организация возмещает сотруднику стоимость служебных разговоров. Для этого сотрудник должен предоставить распечатку телефонных разговоров, в которой указаны телефонные номера и стоимость каждого звонка.

Суммы компенсационных выплат за служебные разговоры не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц, так как в данном случае у работника не возникает экономической выгоды. Эта точка зрения подтверждается письмом Минфина России от 02.11.2004 № 03-05-01-04/72. Суды также придерживаются этого мнения (постановление ФАС Поволжского округа от 18.01.2005

№ А49-6290/04-540а/2). Главное - экономически обосновать размер компенсации.

Данные выплаты также не должны облагаться единым социальным налогом. Согласно п. 1 ст. 236 НК РФ объектом налогообложения по данному налогу признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам. В пользу работника в данном случае никаких выплат не производится, так как организация оплачивает собственные расходы.

Если организация будет арендовать у своего сотрудника телефон, в ее расходы будут включаться арендная плата и стоимость услуг связи. В соответствии с подп. 4 п. 1 ст. 208 НК РФ доходы от сдачи в аренду имущества подлежат обложению налогом на доходы физических лиц. Данный налог организация должна будет удержать с выплаченной сотруднику суммы аренды. Единым социальным налогом такая выплата облагаться не будет. Очевидно, что арендные платежи не подпадают под объект налогообложения, определенный в ст. 236 НК РФ. В бухгалтерском учете арендованные телефоны следует отразить на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства».

Пример 6. Общество с ограниченной ответственностью «Сигма» арендует у С.С. Сидорова личный мобильный телефон стоимостью 7 000 руб. для корпоративного пользования этим же сотрудником. Ежемесячный арендный платеж составляет 300руб. По условиям трудового договора оплату мобильной связи в личных целях в пределах 500 руб. в месяц осуществляет организация. В апреле ООО «Сигма» оплатило телефонные переговоры С. С. Сидорова в размере 2 360руб. (в том числе НДС — 360руб.), из них производственные — 2 006руб. (в том числе. НДС — 306руб.). В апреле у С.С. Сидорова отсутствуют основания для стандартных налоговых вычетов. Рассмотрим, какие налоговые обязательства возникают у организации и какие проводки необходимо осуществить.

Общество с ограниченной ответственностью «Сигма» должна удержать из суммы аренды налог на доходы физических лиц. Организация не вправе уменьшить налогооблагаемую прибыль на расходы, связанные с оплатой личных разговоров сотрудника. Кроме того, организация обязана исчислить и уплатить налог на доходы физических лиц со стоимости личных разговоров С.С. Сидорова:

Д-т сч. 001 — 7 000руб. — отражена стоимость арендованного мобильного телефона;

Д-т сч. 26 К-т сч. 76 — 300 руб. — начислен арендный платеж С.С. Сидорову;

Д-т сч. 76К-т сч. 68 — 39руб. (300руб. х 13%)

— удержан налог на доходы физических лиц с арендного платежа;

Д-т сч. 26 К-т сч. 60 — 1 700 руб. — учтена стоимость производственных разговоров;

Д-т сч. 19 К-т сч. 60—360руб. — отражен НДС по телефонным разговорам С.С. Сидорова;

Д-т сч. 91 К-т сч. 60 — 300 руб. — списана стоимость личных разговоров сотрудника за счет собственных средств организации;

Д-т сч. 91 К-т сч. 19 — 54руб. — списана сумма НДС за счет собственных средств организации;

Д-т сч. 76 К-т сч. 68 — 46,02 руб. (354руб. х 13%) — начислен налог на доходы физических лиц со стоимости разговоров, оплаченных организацией;

Д-т сч. 99 К-т сч. 91 — 354руб. (300руб. +54 руб)

— отнесены на финансовые результаты расходы на оплату личных разговоров С.С. Сидорова;

Д-т сч. 68 К-т сч. 19 — 306руб. — зачтен «входной» НДС по производственным переговорам.

Корпоративный тариф. Если мобильной связью необходимо обеспечить несколько сотрудников фирмы, то выгоднее подключиться к корпоративному тарифному плану. Как правило, стоимость услуг в этом случае значительно ниже, чем при заключении договора на каждый отдельный аппарат. Организация получает от оператора связи счет, в котором отражается общая стоимость услуг по всем телефонным номерам, подключенным к корпора-

тивному тарифу, и детализацию счета по каждому номеру. Эта информация потребуется при обосновании расходов для целей налогообложения.

Как правило, при подключении к корпоративному тарифному плану взимается гарантийный взнос, который служит страховкой своевременности оплаты услуг связи абонентом.

Выплаченный организацией гарантийный взнос учитывается в бухгалтерском учете по кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Аналитический учет на этом счете должен обеспечивать раздельное отражение гарантийного взноса и текущих платежей. Кроме того, сумма гарантийного взноса показывается на забалансовом счете 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные».

Из-за более выгодных условий сотрудники предприятия зачастую подключают к корпоративному тарифу своих родственников и друзей. Налоговые обязательства организации в этом случае идентичны тем, что возникают при пользовании сотрудниками мобильного телефона для личных целей. Сумма возмещения стоимости переговоров абонента, не являющегося сотрудником организации, в рамках корпоративного тарифа налогом на доходы физических лиц не облагается, если этот абонент внес в кассу организации денежные средства в том же месяце, когда организация оплатила счет за услуги связи. Единый социальный налог в любом случае начислять не надо, так как организация и сторонние абоненты не связаны трудовыми, гражданско-правовыми или авторскими договорами.