CC BY
97
УДК 631.162
МЕТОДИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ РАСЧЕТА ПОРОГА РЕНТАБЕЛЬНОСТИ ПРОДУКЦИИ РАСТЕНИЕВОДСТВА НА ОСНОВЕ ФУНКЦИОНАЛЬНО-СТОИМОСТНОГО КАЛ ЬКУЛ ИРОВАНИЯ
А. А. ГРИБАНОВ,
кандидат экономических наук, доцент кафедры бухгалтерского учета и аудита E-mail: aga2008@inbox.ru
Н. Н. ВОЛКОВА,
кандидат экономических наук, доцент кафедры бухгалтерского учета и аудита E-mail: vnn@agroeco.vsau.ru
М. В. КУДИНОВА,
ассистент кафедры налогов и налогообложения E-mail: marg0@inbox.ru Воронежский государственный аграрный университет имени императора Петра I
В статье рассматривается проблема достоверного определения точек безубыточности по продукции растениеводства на основе маржинального калькулирования. Обосновываются два подхода к распределению постоянных затрат на выращиваемые культуры при выполнении аналитических расчетов.
Ключевые слова: порог рентабельности, система «директ-костинг», распределение постоянных затрат, маржинальное калькулирование, функционально-стоимостное калькулирование.
Результаты исследований по применению управленческого учета в организациях агропромышленного комплекса указывают на отсутствие его
широкого применения вообще и в растениеводстве в частности. Полномасштабному его внедрению препятствует ряд организационных, методологических и иных факторов, выражающийся в отсутствии заинтересованности высшего руководства, недостатке высококвалифицированных специалистов, адаптированных методик и т. д.
Как справедливо отмечают Е. И. Костюкова и А. В. Прыткова [2, с. 20], система управленческого учета в организациях, занятых растениеводством, включает совокупность тесно взаимосвязанных между собой элементов механизма информационного обеспечения управленческого персонала, среди которых экономисты выделяют следующие блоки: учет затрат, калькулирование себестоимос-
ти, автоматизированные системы, управленческая отчетность и др. Считаем, что каждый элемент системы управленческого учета в растениеводстве требует пристального внимания в процессе адаптации данного вида экономической деятельности. В частности, от внедрения и успешного применения в учетно-аналитической практике сельскохозяйственных организаций системы «ди-рект-костинг» можно извлечь большую пользу.
По мнению С. А. Рассказовой-Николаевой [4, с. 25-26], директ-костинг представляет собой систему управленческого учета, в основе которой лежит классификация затрат на постоянные и переменные в зависимости от объема производства, деятельности или загрузки мощностей, включая учет и анализ затрат и результатов производственной деятельности с целью принятия обоснованных управленческих решений. Иными словами, спецификой системы «директ-костинг» является то, что себестоимость продукции (работ, услуг) исчисляется только на базе переменных затрат с отнесением постоянных издержек на уменьшение финансовых результатов того отчетного периода, в котором они возникли.
Достоинством системы «директ-костинг» является то, что она предполагает эффективное использование различных процедур управленческого учета. Придерживаясь классификации, разработанной С. В. Булгаковой [1, с. 169] применительно к модели «директ-костинг», следует выделить два блока сочетаемых процедур: бухгалтерские (учетно-калькуляционные) и аналитические (управленческие) процедуры.
Практическая значимость такого подхода, по нашему мнению, проявляется прежде всего в том, что, владея информацией об удельных переменных затратах и постоянных издержках, приходящихся на отдельно взятый вид продукции, можно определить точку безубыточности (порог рентабельности) и тем самым установить минимально допустимый объем выпуска продукции, который организация в ближайшем будущем должна превысить для осуществления расширенного воспроизводства. При этом становится возможным планировать производственную программу, т. е. определять объемы производства продукции для достижения определенной суммы прибыли по каждому виду.
Присоединяемся к мнению В. Г. Широбокова [8, с. 578] относительно того, что применение системы «директ-костинг» особенно важно в условиях финансового и аграрного кризисов, когда происходит снижение темпов развития и неполное использование факторов производства. По его мнению, временной лаг роста постоянных расходов длиннее, чем период экономического подъема, поэтому анализ переменной себестоимости в период экономических кризисов является актуальным.
Для расчета точки безубыточности (порога рентабельности), т. е. того объема производства и реализации продукции, при котором величина выручки равна ее полной себестоимости, применяется известная в учетно-аналитической практике формула
Т=П / (Ц- ел а)
где Тб - точка безубыточности, шт. (ц, кг и т. п.);
Пз - постоянные затраты, руб.;
Ц - цена, руб.;
Сп - переменные затраты в расчете на единицу
продукции, руб.
Считаем, что применительно к производству растениеводческой продукции данная формула требует модернизации, что обусловлено спецификой данного вида экономической деятельности, проявляющейся в следующем:
- значительная сумма постоянных затрат в сельскохозяйственных организациях представлена такими их видами, как амортизация и затраты на ремонт машинно-тракторного парка, состоящего из тракторного и комбайнового парка, а также комплекса сельскохозяйственных машин, и эти затраты являются косвенными;
- наличие в составе машинно-тракторного парка узкоспециализированной техники, постоянные затраты на которую можно прямо отнести к конкретной культуре, представлено незначительным количеством (свеклоуборочные и картофелеуборочные комбайны, сеялки свекловичные и т. п.). Напротив, большинство сельскохозяйственных машин (плуги, бороны, зерновые сеялки, культиваторы и т. п.), весь тракторный парк и зерновые комбайны задействованы на выполнении технологических операций по нескольким (многим) видам выращиваемых культур.
В связи с этим актуальным вопросом является оптимальное распределение постоянных затрат,
связанных с содержанием и эксплуатацией машинно-тракторного парка, а также парка грузовых автомобилей, на готовую продукцию для достоверного определения точек безубыточности.
Представляется нецелесообразным оформлять распределение затрат в системе счетов управленческого учета путем составления корреспон-денций. Предлагаем информацию, необходимую для определения величины постоянных затрат, приходящихся на конкретный вид получаемой продукции растениеводства, с целью расчета точек безубыточности по формуле (1), получать непосредственно со счетов управленческого учета, помечаемых, например, звездочкой (*).
Считаем уместным в данном контексте подчеркнуть два момента:
- в распределении постоянных затрат на виды производимой сельскохозяйственной продукции присутствует некая условность;
- предлагаемый подход основывается на автоматизации управленческого учета и его автономной организации, необходимость чего убедительно изложена М. Б. Чирковой и М. В. Кудиновой [7].
Итак, важная задача, решаемая в ходе проведения калькуляционно-аналитических работ, -максимально корректное определение величины постоянных затрат, приходящихся на конкретную сельскохозяйственную культуру. Наиболее
точных вычислении, по нашему мнению, можно добиться, применяя функционально-стоимостное калькулирование.
В таблице 1 представлен предлагаемый порядок распределения отдельных видов постоянных издержек на продукцию растениеводства с использованием функционально-стоимостного калькулирования (метод АВС).
Из приведенной в табл. 1 информации видно, что группировка учетных сведений о величине постоянных затрат по видам сельскохозяйственной техники и машин может осуществляться на счете управленческого учета 23.3* «Машинно-тракторный парк», на субсчетах второго порядка в разрезах предложенных нами центров затрат. При этом особенно важно осуществлять группировку издержек по видам комбайнов и однородным сельскохозяйственным машинам.
Как известно, в настоящее время преобладающим показателем производительности тракторного парка (иногда и комбайнового) остается условный эталонный гектар (усл. эт. га), причем в самом его названии прослеживается условность. Следовательно, в современном калькуляционном учете осуществляется расчет приблизительного показателя. В Методических рекомендациях по бухгалтерскому учету затрат на содержание машинно-тракторного парка в сельскохозяйственных организациях, утвержденных Минсель-
Таблица 1
Предлагаемый порядок распределения постоянных издержек машинно-тракторного парка, автопарка и затрат на первичную подработку сельскохозяйственной продукции в целях определения порога рентабельности
Центр затрат Субсчет, отражающий постоянные затраты База распределения Порядок распределения затрат
Тракторы 23.3.1* «Тракторный парк» Машино-часы На выращиваемые культуры
Зерноуборочные комбайны 23.3.2* «Комбайновый парк» Убранная площадь На убранные зерновые культуры
Силосоуборочные комбайны На убранные кормовые культуры
Плуги, бороны, лущильники, культиваторы, катки и т. д. 23.3.3* «Сельскохозяйственные машины» Обработанная площадь На выращиваемые культуры
Сеялки зерновые Засеянная площадь На посеянные зерновые культуры
Сеялки универсальные На посеянные технические культуры
Грузовые автомобили 23.4.1* «Грузовые автомобили» Тонно-километры На транспортируемые культуры
Основные средства, используемые при первичной подработке продукции 25.3* «Постоянные отраслевые затраты» Масса подработанной продукции, ц На полученную продукцию, подвергающуюся первичной подработке
хозом России в 2006 г. [3], которые официально не были опубликованы, подчеркивается, что в последнее время все более очевидным становится проявление недостатков условного эталонного гектара как универсального показателя выработки тракторного парка. Они заключаются в том, что эталонные условия работы рассчитаны лишь на один вид механизированных работ - пахоту. Что касается других видов работ, то 1 усл. эт. га не имеет определенного количественного значения ни по энергоемкости работ, ни по затратам труда и времени на единицу выполненной работы. Это приводит к несопоставимости показателей работы машинно-тракторного парка в различных условиях, что искажает фактическую выработку тракторов.
С целью устранения вышеуказанных недостатков и сокращения трудоемкости учетно-рас-четной работы нами рекомендуется использовать и другой показатель общей выработки тракторного агрегата с помощью наработки, выражаемой в мото (машино) -часах работы. В Методических рекомендациях по бухгалтерскому учету затрат на содержание машинно-тракторного парка в сельскохозяйственных организациях отмечается, что «порядок определения количества отработанных машино-часов чистого времени изложен в разделе 3Б...», однако изучение текста данного нормативного документа показало, что указанный порядок там отсутствует.
Проведенное исследование дает возможность утверждать, что для повышения точности калькуляции сельскохозяйственной продукции, а также учета производительности тракторного парка и анализа эффективности его использования в качестве основного показателя необходимо применять такой показатель, как маш. -ч. Определение количества отработанных тракторным парком машино-часов должно основываться на степени выполнения сменой нормы выработки, установленной для каждого вида работ по отдельно взятому трактору и агрегатируемой сельскохозяйственной машине. Полагаем, что в каждой сельскохозяйственной организации необходимо самостоятельно разработать и утвердить сменные нормы выработки, учитывая продолжительность смены, равную 7 ч. В зависимости от влажности почвы, рельефа, сложности конфигурации поля и
прочих факторов в каждой организации следует также разработать поправочные коэффициенты к нормам выработки, а также расходу топлива.
Таким образом, с учетом наших предложений фактическое количество отработанных отдельным трактором машино-часов целесообразно определять по следующей формуле:
К = В. / С х 7 х К, (2)
маш.-ч ф н.в и' у '
где К - фактическое количество отработанных машино-часов за одну смену, маш. -ч; Вф - фактическая выработка за смену (7 астрономических ч), га; Снв - сменная норма выработки, га; К - поправочный коэффициент. Себестоимость 1 маш. -ч будет выступать одним из основных показателей эффективности эксплуатации тракторного парка, данный показатель определяется путем деления затрат, приходящихся на конкретную единицу техники, на соответствующее количество отработанных машино-часов.
Распределение постоянных затрат по зерновым комбайнам считаем более обоснованным осуществлять пропорционально убранной площади, а не валовым сборам. Определяющим аргументом здесь является то, что урожайность зерновых культур может резко различаться. Так, урожайность яровой пшеницы в Воронежской области в 2008 г. составляла 27,7 ц/га, озимой пшеницы -38,2 ц/га, проса - 10,9 ц/га, гречихи - 7,0 ц/га [5, с. 21]. При необходимости определение машино-часов можно осуществлять по комбайновому парку согласно представленному выше алгоритму в формуле (2).
Распределение постоянных затрат на конечные носители издержек рекомендуем осуществлять в разрезе однородных видов сельскохозяйственных машин (плуги, бороны, культиваторы, катки, опрыскиватели и т. п.) пропорционально физическим гектарам обработанной (засеянной) площади. При этом источником информации о выполненном объеме работ могут служить данные аналитического учета по счету 20.1* «Растениеводство» (аналитический признак - «Виды работ»). Получение такого рода сведений в условиях автоматизации учетного процесса не представляется сложной задачей и осуществляется путем установления привязки инвентарного номера
определенной сельскохозяйственной машины к выполненному ею объему работ.
Что касается распределения постоянных затрат, относящихся к автопарку для определения точек безубыточности, считаем, что в расчет должны включаться исключительно издержки, отраженные на рекомендуемом счете 23.4.1* «Грузовые автомобили», поскольку именно грузовые автомобили непосредственно задействованы в производственном процессе, особенно во время проведения уборочных работ.
На наш взгляд, в качестве базы распределения постоянных затрат по грузовому парку автомобилей, приходящихся на виды сельскохозяйственной продукции, больше всего подходят выполненные тонно-километры, так как транспортируемые виды сельскохозяйственной продукции характеризуются, во-первых, расстоянием перевозки, во-вторых, схожими физическими свойствами, в частности массой, которая в свою очередь является непосредственным объектом при оказании транспортных услуг грузовыми автомобилями. При определении суммы постоянных издержек, относящихся на конкретные виды продукции растениеводства, в расчет должны включаться как тонно-километры, выполненные при транспортировке готовой продукции с поля в места хранения, ее перевозке на току в процессе подработки, так и общее количество выполненных тонно-километров.
Следовательно, формула для определения суммы постоянных затрат по грузовому автопарку, относящейся к производству определенного вида продукции, будет выглядеть следующим образом:
ПЗг = ^т-км, / Кт-кмо X ПЗо,
где ПЗ . - постоянные затраты грузового автопарка, относящиеся на производство определенного вида продукции растениеводства, руб.; , - конкретный вид производимой продукции растениеводства;
Кт-км - количество выполненных тонно-километров при транспортировке соответствующего вида продукции растениеводства, т-км;
Кт-кмо - общее количество выполненных грузовыми автомобилями тонно-километров, т-км;
ПЗо - постоянные затраты, приходящиеся на
содержание и эксплуатацию грузовых автомобилей, руб.
Мы отстаиваем точку зрения, что предложенный нами порядок расчета является наиболее рациональным, поскольку значительное количество оказанных транспортных услуг грузовыми автомобилями не связано с производственным процессом и приходится на доставку готовой продукции в адрес покупателя при ее реализации. Следовательно, к постоянным издержкам автопарка, условно распределяемым на продукцию растениеводства, будет отнесена та их часть, которая находится в прямой зависимости от оказанных транспортных услуг производственного назначения.
В сельскохозяйственном производстве присутствуют смешанные затраты в виде издержек на ремонт и техническое обслуживание техники, включающие в себя как переменную, так и постоянную компоненты. Полагаем, что выявленная по окончании календарного года переменная часть затрат на техническое обслуживание тракторного и комбайнового парка, а также парка грузовых автомобилей (например, при помощи корреляционно-регрессионного анализа) должна также участвовать в калькуляционных расчетах и определении точек безубыточности по видам продукции.
Для более точного и обоснованного распределения переменной части затрат по техническому обслуживанию и ремонту сельскохозяйственной техники и грузовых автомобилей на виды производимой продукции в целях калькуляционных расчетов рекомендуем использовать функциональный учет затрат и результатов (метод АВС). Наиболее оптимальной, на наш взгляд, базой распределения переменных затрат по тракторному парку являются отработанные машино-часы, комбайнового - гектары убранной площади, а парка грузовых автомашин - выполненные тонно-километры. Необходимым условием для этого является наличие в системе учета информации о соответствующих объемах работ: отработанных в разрезе видов сельскохозяйственной продукции машино-часов, гектаров убранной площади и тонно-километров.
Для определения порога рентабельности согласно приведенной формуле (1) необходимо
располагать сведениями о величине переменных затрат на единицу продукции и о ее цене. Цена в свою очередь является показателем, определяемым рыночной конъюнктурой, и формируется за счет таких основных факторов, как спрос и предложение.
Согласно рекомендациям М. Б. Чирковой и М. В. Кудиновой [7] относительно методики учета затрат по системе «директ-костинг» в условиях его автономии, переменные издержки изначально отражаются на аналитических счетах, открытых по видам производимой продукции к счету 20.1* «Растениеводство», и без дополнительных учетных процедур могут быть определены в расчете на 1 ц получаемой продукции путем деления всей суммы переменных затрат (за вычетом издержек, приходящихся на побочную продукцию, при ее наличии) на массу полученной продукции в весе после доработки.
Учитывая вышеизложенное, модернизированная формула для определения порога рентабельности по видам продукции растениеводства будет иметь следующий вид:
Т _ П,,з + Пм.т.п + Па.т + Ппп
Т _ Ц - С '
' пер
где Тб - точка безубыточности (минимальный объем производства), ц; Ппрз - постоянные прямые затраты, руб.; Пмтп - постоянные распределяемые затраты машинно-тракторного парка, относящиеся на группу культур, руб.;
Па.т - постоянные распределяемые затраты грузового автопарка, относящиеся на группу культур, руб.;
Ппп - постоянные распределяемые затраты по первичной подработке продукции, относящиеся на группу культур, руб.; Ц - цена 1 ц продукции растениеводства, руб.; Спер - переменные затраты в расчете на 1 ц продукции растениеводства, руб. В целях апробации предлагаемой методики мы рассчитали себестоимость продукции растениеводства за 2011 г. на основе маржинального калькулирования путем перегруппировки затрат, учтенных в системе аналитических счетов финансового учета, с использованием основного принципа метода «директ-костинг» - разграничения
переменных и постоянных затрат на примере ООО «Масловский» (Воронежская область).
Однако, как отмечалось выше, для большей точности в практической классификации издержек на постоянные и переменные необходимы их изначальная группировка в системе счетов управленческого учета, а также отражение объемов работ в разрезе не только тракторов и комбайнов, но и сельскохозяйственных машин (фактическая площадь посева, культивации, боронования и т. п.). Именно по причине отсутствия информации об объемах выполненных работ в разрезе сельскохозяйственных машин общего назначения (плуги, бороны, лущильники и т. п.) распределение постоянных затрат, относящихся к этой группе машин, на виды продукции растениеводства производилось не по рекомендуемой методике (пропорционально обработанной площади), а несколько условно - на основании машино-часов, отработанных тракторным парком.
В таблице 2 рассчитаны значения точек безубыточности по видам выращиваемых культур в ООО «Масловский» за 2011 г. в соответствии с рекомендуемой методикой.
На рисунке графически представлены показатели, участвующие в расчете порога рентабельности.
Следует иметь в виду, что при определении точек безубыточности по видам продукции растениеводства помимо информации о постоянных прямых затратах, приходящихся на конкретную культуру, в расчет необходимо принимать часть постоянных издержек, относящихся к производству группы культур. При этом оставшиеся виды выделяемых нами постоянных затрат (затраты отдельных мест возникновения, отраслевые и общефирменные издержки) в определении порога рентабельности не участвуют и должны возмещаться за счет выручки от продажи продукции растениеводства. В табл. 2 нахождение точек безубыточности выполнено рекомендуемым способом и представлено по строкам «Порог рентабельности № 1, ц» и «Порог рентабельности № 1, руб.».
Убеждены, что рассчитанный таким образом порог рентабельности по видам продукции растениеводства является технологически более обоснованным, поскольку в расчетах задействованы как прямые постоянные затраты, так и
m
*
Ь
<
x
>
■О
О Ь х сг
СП
<
X
-1
>
ь ч
m ■о
г>
7Z
<
Л m
Таблица 2
Расчет порога рентабельности по продукции растениеводства в ООО «Масловский» за 2011 г.
Продукция растениеводства, работы, услуги
Показатель Горох Гречиха Подсолнечник Просо Ошмая пшеница Сахарная свекла Ячмень Несвершенное npoHj-водство Работы и услуги для сторонних лиц Итого пират (доходов)
Переменные затраты 678,11 218,56 247,99 169,75 226,33 66,53 240,08 - - -
на 1 ц, руб.
Средняя цена реализации 500,00 1 290,92 864,38 500,00 573,18 143,61 542,97 - - -
1 ц, руб.
Маржинальный доход -178,11 1 072,36 616,39 330,25 346,85 77,08 302,89 - - -
на 1 ц, руб.
Постоянные затраты 184,18 974,74 3 021,61 470,76 2 848,49 7 908,19 2 206,77 2 130,95 2 431,45 22 177,14
(прямые и относящиеся на
группу культур), тыс. руб.
Постоянные затраты (сово- 641,00 3 392,33 10 515,96 1 638,35 9 913,45 27 522,47 7 680,11 7 416,23 8 462,06 77 181,95
купные: общеотраслевые, общефирменные и т. д.),
тыс. руб.
Порог рентабельности - 909 4 902 1 425 8212 102 597 7 286 - - -
№ 1,ц*
Порог рентабельности - 3 163 17 061 4 961 28 581 357 064 25 356 - - -
№ 2, ц"
Действующий объем 2 330 11 960 39 340 4 483 50 607 615 977 26 941
производства, ц
Порог рентабельности - 1 173 446 4 237 191 712 500 4 706 954 14 733 955 3 956 079 - - 29 520 125
№ 1, руб.
Порог рентабельности - 4 083 728 14 746 809 2 480 469 16 382 273 51 277 918 13 767 603 - - 102 738 800
№ 2, руб.
* Порог рентабельности № 1 определяется на основании постоянных затрат прямых и относящихся на группу культур, распределение которых на виды продукции осуществлялось с применением функционального учета затрат и результатов.
** Порог рентабельности № 2 определяется с учетом всех постоянных затрат (общеотраслевых, общефирменных и т. д.), распределение которых по видам продукции осуществлялось с применением функционального учета затрат и результатов.
■о
0
а\ ь л
1 <
£
Л
d
NJ Ы
00
NJ О
NJ О
W
1 200
1 000
800
600
200
-200
-400
Горох
Гречиха Подсолнечник
Просо Озимая
пшеница
Переменные затраты на 1 ц, ру^ Маржинальный доход на 1 ц, руб.
16 000
14 000
12 000
10 000
ю
8 000 ^ О
Г"
6 000
4 000
2 000
Сахарная Ячмень
свекла
--Порог рентабельности №1, руб.
Порог рентабельности по продукции растениеводства в ООО «Масловский» за 2011 г.
необходимая величина косвенных постоянных издержек, которые непосредственно обусловливают производственный процесс. Применяя функционально-стоимостное калькулирование, можно добиться оптимального распределения косвенных постоянных затрат на виды продукции растениеводства.
В данном случае информация о точках безубыточности в разрезе выращиваемых культур позволит выделить тот минимально допустимый объем производства конкретного вида продукции (в натуральном выражении), который сельскохозяйственная организация должна обеспечить, если планируется высевать данную культуру, например в случае соблюдения установленного севооборота. Так, в ООО «Масловский» в 2011 г. минимальный объем производства гречихи должен был составлять 909 ц, при фактически полученном 11 960 ц, по подсолнечнику порог рентабельности равнялся 4 902 ц, а фактически было произведено 39 340 ц
(см. табл. 2). Однако, для того чтобы покрыть все постоянные затраты и получить желаемую прибыль, количество планируемой для производства сельскохозяйственной продукции должно быть скорректировано в большую сторону. На примере ООО «Масловский» сумма постоянных затрат, которую необходимо было покрыть в выручке за 2011 г., составляла 55 004,81 тыс. руб.
Отметим, что на практике возможны различные сценарии увеличения объема производства за счет различных культур. Так, предпочтение может отдаваться той культуре (культурам), которая, по оценкам специалистов маркетинговой службы, будет пользоваться наиболее устойчивым спросом и иметь высокую цену реализации (например, в 2011 г. в Воронежской области такой культурой была гречиха). В данном случае формула, применяемая для определения точки безубыточности по данной культуре (гречихе), несколько модифицируется, т. е. в числитель к
£ 400
0
0
постоянным затратам прибавляется необходимая для покрытия величина общефирменных и отраслевых постоянных издержек, а знаменатель остается прежним (маржинальный доход на 1 ц продукции). Представленный подход определения точек безубыточности, на наш взгляд, является предпочтительным.
Возможен альтернативный вариант расчетов точек безубыточности, когда все постоянные затраты (общеотраслевые, общефирменные и т. д.) распределяются по видам производимой продукции, что нашло отражение в табл. 2 по строке «Порог рентабельности N° 2, ц». На примере ООО «Масловский» в 2011 г. порог рентабельности по просу в таком случае составлял 4 961 ц, тогда как было получено продукции 4 483 ц, что на 478 ц меньше минимально необходимого. Тем не менее представленные и комментируемые в данном случае результаты являются не вполне точными, поскольку вызывает сомнение целесообразность распределения общеотраслевых, общефирменных и иных постоянных затрат (имеющих опосредованное отношение к производственному процессу либо вовсе не связанных с ним) на конечные носители издержек. Главная проблема заключается в отсутствии подходящей базы распределения для вышеотмеченных постоянных издержек, и поэтому полученные результаты относительно точек безубыточности по видам выращиваемых культур будут носить несколько условный характер.
В данной статье были представлены два подхода к определению точек безубыточности по продукции растениеводства, каждый из которых все же имеет свои слабые стороны. Первый подход, по мнению авторов, является предпочтительным и основан на включении в расчет постоянных затрат, имеющих непосредственное отношение к технологическому процессу. Однако данная методика имеет существенный недостаток: поскольку не все постоянные затраты задействованы в расчете, полученный порог рентабельности будет несколько условным и не позволит выручкой покрыть всех постоянных затрат. Вместе с тем эта проблема успешно решается выбором наиболее доходных культур, за счет которых должны покрываться оставшиеся постоянные затраты.
Второй подход предполагает распределение всех постоянных затрат на виды производимой
продукции, однако точность таких вычислений вызывает сомнение, поскольку общеотраслевые и общефирменные постоянные издержки, в принципе, не имеют оптимальной базы распределения на конечные носители затрат.
В заключение хотелось бы привести слова известного отечественного экономиста Я. В. Соколова: «Анализируя проблему, важно понять, сколько всего она имеет логически возможных решений, изучая актуальные и потенциальные варианты, можно из них выделить инвариант. При этом никогда не следует задавать вопрос: какой из вариантов самый лучший? Выбор - не дело ученого. Он предлагает сделать выбор пользователю и не вправе навязывать свое мнение» [6].
список литературы
1. Булгакова С. В. Структурирование процедур и инструментов управленческого учета // Вестник Воронежского государственного университета. Сер.: Экономика и управление. 2006. N° 1. С.169-173.
2. Костюкова Е. И., Прыткова А. В. Факторы, влияющие на формирование системы управленческого учета в растениеводческих организациях // Бухучет в сельском хозяйстве. 2012. № 7. С. 20-24.
3. Методические рекомендации по бухгалтерскому учету затрат на содержание машинно-тракторного парка в сельскохозяйственных организациях (утверждены Департаментом финансов и бухгалтерского учета Минсельхоза России в 2006 г.). URL: http://www. nalog. consultant. ru/ doc93530.html.
4. Рассказова-Николаева С.А.«Директ-кос-тинг». Правдивая себестоимость. 2-е изд., пере-раб. и доп. М.: Книжный мир, 2009.
5. Сельское хозяйство Воронежской области. 2009: статистич. сб. Воронеж: Воронежстат, 2009.
6. Соколов Я. В. Бухгалтерский учет - это наука? // БУХ. 1С. 2007. № 2.
7. ЧирковаМ. Б., КудиноваМ. В. Методические аспекты внедрения системы «директ-костинг» в учетную практику сельскохозяйственных организаций в растениеводстве // Управленческий учет. 2012. № 2. С. 10-19.
8. Широбоков В. Г. Бухгалтерский учет в организациях АПК: учебник. М.: Финансы и статистика, 2010.
