CC BY
21ритетные направления науки и производства (например, в сфере нано- и биотехнологий, ресурсосберегающих технологий, использование альтернативных источников топлива и энергии), как это уже сделано для организаций, функционирующих в сфере создания программных продуктов;
- создание условий страхования повышенных предпринимательских рисков при организации производства новой для рынка продукции;
- упрощение процедуры оформления разрешительной и прочей документации на создание инновационного производства.
Далее рассмотрим проблемы венчурного финансирования в регионе.
К негативным моментам в сфере венчурного финансирования деятельности малых инновационных предприятий в Чувашской Республике можно отнести факторы:
1. Наличие ограничения по минимальным объемам финансирования (а в республике можно найти лишь единицы проектов по реализации действительно прорывных инноваций, требующих высоких уровней вложений).
2. Неготовность собственников предприятия к передаче доли в бизнесе при предоставлении финансовых активов.
3. Отсутствие у руководства таких предприятий рыночных подходов к организации деятельности и опыта раскручивания венчурного бизнеса как такового.
В результате за весь период деятельности Венчурным фондом было профинансировано
всего два проекта (за 4 года), при этом ни один не завершен успешно.
Создание бизнеса с использованием результатов интеллектуальной деятельности является наиболее сложной формой коммерциализации технологий. Во-первых, не каждая разработка может быть основой для самостоятельного бизнеса. Во-вторых, эта форма невозможна без развитой инновационной инфраструктуры, в том числе финансовой (бюджетные, венчурные, инвестиционные, кредитные организации, обеспечивающие доступ к капиталу). В-третьих, даже при наличии рыночных перспектив у разработки и в условиях развитой инфраструктуры, в начальный период деятельности гибнет до 90%. Именно поэтому в дополнение к инвестиционной инфраструктуре необходимо развивать инфраструктуры поддержки и совершенствовать нормативно-правовое обеспечение процесса коммерциализации инновационных разработок малыми предприятиями.
Список литературы
1. Волков О.Г., Волков А.О. Пирамида МММ (механизм мотивации и модернизации) качества жизни. Чебоксары: ЧПИ МГОУ, 2011. 240 с.
2. Ноговицына О.С., Лажинцева А.А. Анализ нормативно-правовой базы регулирования инновационной деятельности в субъектах Приволжского федерального округа // Научная молодежь Приволжскому федеральному округу. Сб. ст. I Регионального молодежного симпозиума. Казань: Казан. ун-т, 2012.
КОТОВА Мария Сергеевна — кандидат экономических наук, доцент кафедры экономики менеджмента и маркетинга. Чебоксарский институт экономики и менеджмента (филиал) Санкт-Петербургского политехнического университета. Россия. Чебоксары. E-mail: mskotova@ gmail.com
KOTOVA, Mariya Sergeevna - Candidate of Economics, Associate Professor of Department of Economics Management and Marketing. Cheboksary Institute of Economics and Management (branch), St. Petersburg State Polytechnical University. Russia. Cheboksary. E-mail: mskotova@gmail.com
УДк 338.583
механизм реализации функций системы
управленческого контроля затрат
Н.Б. Максименко, А.И. трифунтов
Изучена необходимость организации управления затратами по центрам возникновения затрат. Рассмотрены критерии выделения центров возникновения затрат и процесс их трансформации в центры ответственности и прибыли. Исследованы организационные и мотивационные аспекты управления затратами в центрах ответственности и в центрах прибыли.
34
Вестник Российского УНИВЕРСИТЕТА КООПЕРАЦИИ. 2012. №4(10)
Ключевые слова: затраты; места возникновения; центр затрат; центр ответственности; центр прибыли; управление; организация.
N.V. Maksimenko, A.I. Trifuntov. IMPLEMENTATION MECHANISM FUNCTIONS OF MANAGEMENT CONTROL COSTS
Studied the need for cost control on the centers of the cost. The criteria of selection of cost centers and the process of transformation in the responsibility centers and profit. Studied organizational and motivational aspects of cost management in the centers of responsibility and profit centers.
Keywords: cost; place of origin; a cost center; the center of responsibility; profit center; the management; organization.
Затраты предприятия - тот рычаг, воздействуя на который можно существенно улучшить финансовые результаты предприятия.
Если рассматривать предприятие как единое целое, изучая его баланс и итоговые цифры отчётности, не разделяя его на отдельные составляющие, то и затраты можно анализировать только по предприятию в целом. (Так называемым «котловым» методом.) И при таком подходе невозможно выявить - какое подразделение сработало хорошо, а какое не очень хорошо, где конкретно и по чьей конкретно вине возникли потери или перерасход ресурсов. А если все предприятие мы разделим на места возникновения затрат, то сможем деятельность каждого из этих мест видеть буквально насквозь.
Поэтому особое внимание нужно уделять проблемам организации учета, контроля и ответственности за состоянием затрат непосредственно в местах их возникновения. Важно также правильно подобрать методы стимулирования персонала к оптимизации затрат.
В экономической литературе можно выделить несколько подходов к определению места возникновения затрат.
Первый подход. Место возникновения затрат представляет собой территориально и функционально разграниченные сферы деятельности в виде структурных подразделений предприятия. В частности, О.Д. Каверина [5] рассматривает место возникновения затрат как традиционновыделяемыевбухгалтерскомучете подразделения основного и вспомогательного производства. Р. Мюллендорф и М. Карренбауэр [8] считают, что местами возникновения затрат являются цехи или участки производства, которые выделяются в самостоятельные объекты учета. Ю.А. Мишин [7] рассматривает места возникновения затрат как структурные единицы и подразделения (рабочие места, бригады, производства, участки, цеха, отделы и т.д.), в которых происходит использование производственных ресурсов и по которым организуется планирование, нормирование и учет издержек производства в целях контроля и управления
затратами и организации внутреннего хозяйственного расчета.
Второй подход. Место возникновения затрат представляет собой территориально и функционально разграниченные сферы деятельности в виде структурных подразделений, а также единиц, которыми являются машины, бригады и т.д. Профессор В.Ф. Палий [9] считает местами возникновения затрат планово-учетные единицы или структурные подразделения (производственные и непроизводственные), а также виртуальные планово-учетные единицы, не имеющие конкретной привязки к производственной или непроизводственной сферам. Т.П. Карпова [6] приводит примеры мест возникновения затрат -предприятие, производство, вид деятельности, цехи, участки, хозрасчетные бригады, агрегаты, переделы, процессы.
Третий подход. Место возникновения затрат представляет собой территориально и функционально разграниченные сферы деятельности в виде таких структурных единиц, как машины, бригады, конвейерная линия и т.д. Места возникновения затрат - это технологические единицы (строительная машина, автомобиль, технологическая линия, станок, захватка и пр.), т.е. первичные единицы учета, характеризующиеся единообразием функций и производственных операций [2]. Иначе говоря, ряд специалистов [11] по управленческому учету считают, что подразделения не должны рассматриваться в качестве мест возникновения затрат.
Четвертый подход характеризует взаимосвязь мест возникновения затрат и центров затрат. Согласно этому подходу место возникновения затрат - это основной объект управленческого учета, включающий в себя центры затрат. То есть между местом возникновения затрат и центром управления затратами практически ставится знак равенства независимо от того, что понимается под местом возникновения затрат. Такой подход поддерживают В.Б. Ивашкевич [4] и Н.Д. Врублевский [3].
По нашему мнению, место возникновения затрат - это структурная единица предприятия,
которая характеризуется тем, что происходящие в ней процессы использования ресурсов предприятия являются причиной возникновения затрат. При этом не обязательно эти затраты связаны с какой-либо ответственностью. И не обязательно эта структурная единица должна являться структурным подразделением организации. Но при этом выделение структурного подразделения в качестве места возникновения затрат выглядит наиболее логичным и правильным.
Место возникновения затрат может быть не связано с областью ответственности и представляет собой любую структурную единицу предприятия, где возникают затраты, но отсутствует контроль за ними со стороны руководителей.
Обычно в зависимости от характера выполняемых функций и операций, а также видов производимых расходов, центры (места) затрат подразделяют на три типа: основные производственные, вспомогательные и номинальные (пр.) (рисунок).
Производственные места возникновения затрат связаны с выпуском продукции предприятия (например, цехи основного производства). Обслуживающие места затрат представляют собой отдельные виды деятельности по обслуживанию основного производства (например, ремонт и содержание оборудования и зданий и т.п.). Номинальные места затрат - во мно-
Классификация мест возникновения затрат и центров ответственности
гом сходны с обслуживающими, с той лишь разницей, что они не включают в себя какую-либо организацию или деятельность. Примером таких мест могут быть затраты по использованию зданий. Номинальные места затрат по существу представляют собой удобную группировку общехозяйственных затрат.
Поскольку основная цель учета затрат по местам их возникновения - контроль затрат по производственным и сбытовым центрам, нет необходимости относить на них накладные расходы. Для контроля эффективности производства достаточно выделить для производственных подразделений затраты, функционально связанные с объемом выполненной работы, а для отделов и служб управления -только затраты, непосредственно зависящие от их деятельности [1].
Место возникновения затрат может быть трансформировано в центр ответственности. Существуют различные представления о центрах ответственности.
Центр ответственности - это структурное подразделение организации, возглавляемое руководителем, несущим ответственность за результаты его работы [1].
Центр ответственности - это не структурное подразделение, в котором возникают какие-то издержки или доходы и т.д., а структурная единица, которая возникает как результат децентрализации и делегирования ответственности от высших уровней управления к низшим.
Если высший менеджмент не передаст свои функции и не делегирует часть ответственности и соответственно прав на более низкие уровни управления, то, в принципе, выделить центр ответственности невозможно [10].
Центр ответственности - подразделение или организационная функция, за результаты деятельности которой непосредственно отвечает определенный менеджер [12]. Существуют различные мнения о том, могут ли центром ответственности являться структурные подразделения, но необходимость делегирования прав управления и ответственности за результаты работы сомнения не вызывает. Это подтверждается и зарубежным опытом управления затратами. Например, в Германии подразделение становится центром затрат, если выполнены пять условий:
• подразделение должно иметь однородную структуру затрат;
• подразделение должно иметь одного руководителя;
• подразделение должно быть территориально ограничено;
• подразделение должно иметь один ос-
новной носитель затрат (производимый подразделением продукт);
• должна быть обеспечена возможность учета фактического и планового объема деятельности подразделения.
Необходимость выделения центров ответственности на отечественных предприятиях вызвана следующими обстоятельствами:
1. Этим достигается разграничение направлений бизнеса, требующих различных подходов в управлении.
2. Моделирование ситуации, когда на базе одного предприятия формируются материнская и дочерние компании. Прежде чем на основе подразделений организовывать дочерние предприятия со статусом юридического лица, следует в рамках предприятия выделить центры ответственности с постепенным делегированием им соответствующих полномочий. При этом на последнем этапе преобразований данные полномочия должны быть аналогичны полномочиям, которые имеют юридические лица - дочерние предприятия. Если руководство справится с возникающими между центрами ответственности конфликтами и сумеет наладить управление, то можно рассмотреть вопрос о трансформации центров ответственности в дочерние компании.
3. Создание системы контроля за конкретными видами бизнеса.
Центр ответственности представляет собой сегмент организации или вид деятельности, для которых целесообразно аккумулировать затраты (центры затрат), подсчитывать доходы (центры доходов), рассчитывать прибыль (центр операционной или маржинальной прибыли), контролировать инвестиции (центры инвестиций), которые входят в сферу ответственности руководителя соответствующего уровня управления. Основные принципы управления затратами по центрам ответственности можно представить следующим образом: персональная ответственность руководителя за затраты и результаты деятельности подразделения; определение границ ответственности руководителя; экономичность ведения учета затрат; подразделения должны аккумулировать только те затраты, которые непосредственно связаны с их деятельностью; разработка форм внутренней отчетности в разрезе подразделений; в каждом подразделении должен быть определен носитель затрат; работники подразделения должны быть в курсе всех событий; должна быть увязка центра ответственности с организационной структурой управления; подразделения, которые оказывают услуги на сторону (например, вспомо-
гательные производства), должны самостоятельно устанавливать цены на эти виды услуг.
На наш взгляд, разделение предприятия по центрам ответственности должно основываться еще на одном важном принципе -закрепление активов за конкретным подразделением предприятия. Распределение активов (оборудования, материальных ценностей, дебиторской задолженности и т.д.) между центрами ответственности позволит определить эффективность функционирования каждого подразделения при помощи расчета показателя рентабельности данных активов.
И, наконец, следующий этап совершенствования управления затратами на предприятии - это превращение центров ответственности в центры прибыли. Производимые каждым центром ответственности продукты либо услуги можно начинать оценивать либо по рыночной цене (если эти продукты реализуются на рынке), либо по трансфертной цене, если они используются внутри предприятия в виде полуфабрикатов либо внутренних услуг. И тогда план затрат для центров ответственности сразу превращается в план доходов и расходов. При этом любой центр затрат превращается в центр прибыли, хотя реально в деятельности предприятия ничего не изменилось. Ведь если какое-то вспомогательное подразделение помогает основному подразделению получать доходы, то оно имеет право на часть этих доходов. Основное подразделение передает часть своих доходов вспомогательному подразделению, погашая тем самым его затраты. Конечно, данная схема не идеальна и трудоемка. Но при этом она содержит в себе большой управленческий и воспитательный эффект в отношении обслуживающих подразделений. Повышается мотивация руководителей и сотрудников всех подразделений в достижении общей цели предприятия, ответственность за сделанную работу.
Для некоторых центров прибыли можно применять и нефинансовые измерители эффекта их деятельности, превратив их в центр «затраты-эффект». Менеджеры этих центров несут ответственность за затраты и за результаты работы, которые выражены не стоимостными измерителями. Здесь важно добиться определенных результатов. К примеру, для бухгалтерских и экономических служб это будет величина, на которую будет сокращена себестоимость продукции. Для отделов послепродажного обслуживания результатом работы является высокое качество обслуживания.
Если качество работы центров ответственности не подлежит измерению, то это
неизбежно приводит к снижению контроля за расходом средств на их содержание. И не важно при этом, что по этому подразделению ведется учет затрат. Если не ведется контроль за результатами работы, то и контроль за затратами неизбежно будет ослаблен.
Система управления затратами будет функционировать в рамках существующей организационной структуры предприятия. Чаще всего на практике встречается линейно-функциональная организационная структура. В её рамках линейные подразделения занимаются основной деятельностью по выпуску продукции, а специализированные функциональные подразделения (отдел маркетинга, финансовый отдел и др.) оказывают услуги основным. При этом управленческий контроль затрат осуществляется «по вертикали» - вышестоящий менеджер контролирует деятельность нижестоящего. В рамках дивизио-нальной организационной структуры менеджер дивизиона (центра прибыли или центра инвестиций) осуществляет контроль текущей деятельности своего дивизиона и, прежде всего, контроль выручки, затрат и прибыли. Центральный аппарат контролирует лишь прибыль и рентабельность капиталовложений дивизиона. Но наиболее подходящей, по нашему мнению, для центров прибыли является матричная структура управления. В рамках матричной структуры функциональные отделы - это центры прибыли, а проекты - это центры инвестиций. Соответственно, менеджеры функциональных отделов осуществляют контроль качества выполняемых работ, контроль эффективности использования ресурсов, а также контроль затрат своих отделов. Менеджеры проектов координируют работу различных отделов, а также выручку, затраты и прибыль по проекту. Работу менеджеров руководство предприятия контролирует при помощи показателей прибыли и рентабельности капиталовложений.
Для создания эффективной системы управления затратами огромное значение имеет мотивация персонала. Мотивация - это совокупность внутренних и внешних движущих сил, которые побуждают человека к деятельности, задают границы и формы деятельности и придают этой деятельности направленность на достижение определённых целей. Сформулируем рекомендации по построению эффективной системы управления затратами с учетом мотивационных факторов.
1. Цели, сформулированные в рамках системы управления затратами, должны быть достижимыми, но не слишком лёгкими: слиш-
ком сложные цели дезориентируют исполнителя, а слишком лёгкие - не стимулируют повышение эффективности работы.
2. Система управления затратами должна грамотно сочетаться с системой стимулирования работников, оплаты труда. Стимулирование должно быть достаточно оперативным, чтобы время между достижением определённого результата или внесением предложения по экономии затрат и полученным за это вознаграждением было минимальным.
3. Необходимо как можно шире привлекать сотрудников и менеджеров низшего и среднего звена к постановке целей, разработке планов и к анализу их исполнения. Это позволит им быть более самостоятельными и одновременно почувствовать себя частью организации.
4. Каждый сотрудник и менеджер должны знать, что от него требуют и по каким принципам будет оценена его деятельность.
Таким образом, активизация и стимулирование подразумевают изыскание таких способов воздействия на работников предприятия, которые побуждали бы соблюдать установленные планом затраты и находить возможности их снижения, а также стремиться к повышению дохода или эффекта от их деятельности. Подобный образ действий может мотивироваться как материальными, так и моральными факторами. Нельзя стимулы к соблюдению и экономии затрат заменять наказанием за перерасход. В этом случае работники основные усилия будут прикладывать к тому, чтобы оспорить уровень планируемых затрат, завысить его. Тогда достижение основной цели предприятия - получение максимально возможной прибыли за счет снижения затрат -станет трудновыполнимой задачей.
В процессе управления затратами на предприятии важно пройти все этапы реорганизации работы в подразделениях и структурных единицах: места возникновения затрат; центры затрат; центры «затраты - эффект» или «затраты - результат». При этом очень важно правильно стимулировать руководителей структурных единиц и их персонал к достижению поставленных целей. Но и само превращение центра затрат в центр прибыли несет в себе большой управленческий и воспитательный эффект.
Список литературы
1. Асаул А.Н., Старовойтов М.К., Фалтин-ский Р.А. Управление затратами в строительстве / под ред. д-ра экон. наук, профессора А.Н. Асаула. СПб.: ИПЭВ, 2009. 392 с.
2. Бахрушина М.А. Бухгалтерский управленческий учет: учебник для вузов. 2-е изд., доп. и перераб. М.: ИКФ Омега-Л; Высш. шк., 2002. 528 с.
3. Брублевский Н.Д. Управленческий учет издержек производства: теория и практика. М.: Финансы и статистика, 2002. 352 с.
4. Ивашкевич Б.Б. Управленческий учет. М.: Юристъ, 2003. 618 с.
5. Каверина О.Д.Управленческий учет: системы, методы, процедуры. М.: Финансы и статистика, 2003. 352 с.
6. Карпова Т.П. Управленческий учет. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1998. 350 с.
7. Мишин Ю.А. Управленческий учет. М.: Дело и Сервис, 2002. 176 с.
8. Мюллендорф Р., Карренбауэр М. Производственный учет. Снижение и контроль издержек. Обеспечение их рациональной структуры. М.: ЗАО «ФБК-ПРЕСС», 1996. 160 с.
9. Палий В.Ф. Организация управленческого учета. М.: Бератор-Пресс, 2003. 224 с.
10. Палий В.Ф. Развитие методологии управленческого учета // Бухгалтерский учет. 2004. №12. С. 52-55.
11. Управление затратами на предприятии / под ред. Г.А. Краюхина. СПб.: Бизнес-пресса,
2003. 256 с.
12. Управленческий учет: официальная терминология CIMA / пер. с англ. О.Е. Николаевой, ТВ. Шишковой. М.: ИД ФБК-ПРЕСС,
2004. 200 с.
МАКСИМЕНКО Николай Васильевич — кандидат экономических наук, доцент кафедры экономики торговли. Белорусский торгово-экономический университет потребительской кооперации. Беларусь. Гомель. E-mail: alex.trifuntov@gmail.com
ТРИФУНТОВ Александр Иванович - кандидат экономических наук, доцент кафедры коммерции и логистики. Белорусский торгово-экономический университет потребительской кооперации. Беларусь. Гомель. E-mail: alex.trifUntov@gmail.com
MAKSIMENKO, Nikolay Vasilyevich - Candidate of Economics, Associate Professor of Department of Economics Trade. Behrusian Trade and Economics University of Consumer Cooperatives. The Republic of Belarus. Gomel. E-mail: alex.trifUntov@gmail.com
TRIFUNTOV, Aleksandr Ivanovich - Candidate of Economics, Associate Professor of Department of Commerce and Logistics. Behrusian Trade and Economics University of Consumer Cooperatives. The Republic of Belarus. Gomel. E-mail: alex.trifuntov@gmail.com
уДк 657.6
характеристика различных подходов к формированию методики аудита финансовой
отчетности
т.А. Мыльникова
Исследованы применяемые в аудите различные подходы к формированию методики проведения проверки, рассмотрены недостатки и преимущества пообъектного и циклического подхода, изучены зарубежные и отечественные исследования по характеристике циклов.
Ключевые слова: аудит; финансовая отчетность; пообъектный подход; циклический подход; дезагрегация; цикл; инвестиции.
T.A. Mylnikova. CHARACTERISTICS OF THE DIFFERENT APPROACHES TO THE FORMATION AUDIT METHODOLOGY FINANCIAL STATEMENT
Studied applied in the audit of the different approaches to the formation of an audit procedure, considered the advantages and disadvantages each object and cyclical approach, studied foreign and domestic research on the characteristics of cycles.
Keywords: audit; financial reporting; each object approach; cyclical approach; disaggregation; the cycle; investment.
За последнее десятилетие аудит проделал ся существенных успехов в вопросе призна-значительный путь в своем развитии и добил- ния со стороны высшего руководства компа-
