CC BY
12
Вопрос - Ответ
КОНСУЛЬТАЦИИ ЭКСПЕРТОВ
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РФ
Вопрос. Статья 126 Трудового кодекса РФ допускает замену ежегодного отпуска денежной компенсацией в части, превышающей 28 календарных дней, на основании письменного заявления работника.
Работнику организации предоставляется отпуск продолжительностью 56 календарных дней, т.е. суммированно за два года работы. Работник обратился к администрации с заявлением о выплате денежной компенсации за часть отпуска, превышающую 28 календарных дней.
Полагаем, основываясь на письме Минтруда России от 25.04.2002 № 966-10, что соглашением между работодателем и работником допустима замена отпуска за один год, второй же отпуск ему предоставляется в обязательном порядке в соответствии с графиком отпусков на текущий год.
Просьба разъяснить, облагается ли указанная компенсация ЕСН, учитывая положения ст. 238 НК РФ? Уменьшает ли она налоговую базу по налогу на прибыль в составе расходов на оплату труда?
Ответ.
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ ПИСЬМО
от 17 сентября 2003 г. ' № 04-04-04/103
Департамент налоговой политики рассмотрел письмо по вопросу налогообложения единым социальным налогом денежной компенсации за часть отпуска, превышающего 28 календарных дней, и сообщает следующее.
В соответствии с п. 1 ст. 236 Налогового кодекса РФ (далее - Кодекс) объектом налогообложения единым социальным налогом признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по грудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам. Статья 238 Кодекса делает из этого объекта исключение в виде законодательно установленных компенсационных выплат, однако освобождение денежной компенсации за часть отпуска, превышающего 28 календарных дней, указанной статьей не предусматривается. В соответствии с подп. 2 п. 1 ст. 238 Кодекса
не подлежит налогообложению единым социальным налогом компенсация за неиспользованный отпуск, выплачиваемая только при увольнении работника.
При этом следует иметь в виду, что согласно ст. 255 Кодекса в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, а также расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.
Таким образом, денежная компенсация взамен отпуска, превышающего 28 календарных дней, по письменному заявлению работника, подлежит включению у организации в состав затрат на оплату труда при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и, следовательно, подлежит налогообложению единым социальным налогом на общих основаниях.
Руководитель Департамента налоговой политики А.И. ИВАНЕЕВ
Вопрос. Согласно ст. 236 Трудового кодекса РФ при нарушении работодателем установленного срока выплаты работникам заработной платы работодатель обязан уплатить денежную компенсацию. Принимаются ли расходы организации-работодателя на выплату работникам такой компенсации в целях налогообложения прибыли? Облагается ли данная компенсация ЕСН и налогом на доходы физических лиц?
Включается ли указанная денежная компенсация в начисление больничных листов и в расчет среднего заработка для оплаты отпусков?
Ответ.
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ ПИСЬМО
от 7 октября 2003 г. № 04-04-04/115
Департамент налоговой политики рассмотрел письмо по вопросу налогообложения денежной компенсации, выплачиваемой работодателем работнику при нарушении установленного срока вып-
латы заработной платы, и в пределах своей компетенции сообщает следующее.
В соответствии со ст. 236 Трудового кодекса РФ при нарушении работодателем установленного срока выплаты заработной платы, оплаты отпуска, выплат при увольнении и других выплат, причитающихся работнику, работодатель обязан выплатить их с уплатой процентов (денежной компенсации) в размере не ниже одной трехсотой действующей в это время ставки рефинансирования Центральною банка РФ от не выплаченных в срок сумм за каждый день задержки начиная со следующего дня после установленного срока выплаты по день фактического расчета включительно. Конкретный размер выплачиваемой работнику денежной компенсации определяется коллективным договором или трудовым договором.
Статьей 255 гл. 25 «Налог на прибыль организаций» Налогового кодекса РФ (далее - Кодекс) установлено, что в расходы налогоплательщика на оплату труда помимо других выплат включаются компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда.
Денежная компенсация за несвоевременную выплату заработной платы не отвечают изложенному выше требованию и не должна уменьшать налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.
В соответствии с п. 1 ст. 236 гл. 24 «Единый социальный налог» Кодекса объектом налогообложения по единому социальному налогу для налогоплательщиков-работодателей признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам. При этом согласно п. 3 ст. 236 Кодекса данные выплаты не признаются объектом налогообложения у налогоплательщиков-организаций, если такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.
Учитывая, что денежная компенсация, выплачиваемая работодателем за нарушение установленного срока выплаты заработной платы, не включается у налогоплательщика в состав затрат на оплату труда при определении налоговой базы по налогу на прибыль, указанная компенсация не подлежит обложению единым социальным налогом на основании упомянутого п. 3 ст. 236 Кодекса.
В соответствии с п. 1 ст. 217 Кодекса денежная компенсация, выплачиваемая работодателем своему работнику в соответствии со ст. 236 Трудового кодекса РФ, не подлежит обложению налогом на доходы физических лиц как компенсация, выплачиваемая в соответствии с действующим законодательством.
Одновременно сообщаем, что вопрос правильности включения данных выплат в расчет среднего заработка для оплаты отпусков и в начисление больничных листов относится к компетенции Министерства труда и социального развития РФ.
Руководитель Департамента налоговой политики А.И. ИВАНЕЕВ
Вопрос. Бюджетные учреждения оказывают предусмотренные уставом отдельные виды платных услуг, которые на основании ст. 41 Бюджетного кодекса РФ относятся к неналоговым доходам местного бюджета. Кроме того, указанные учреждения ведут предпринимательскую и иную деятельность, приносящую доход, в соответствии с действующим законодательством РФ и по согласованию со структурными подразделениями администрации, осуществляющими функции специального отраслевого управления.
Доходы бюджетных учреждений, полученные от оказания платных услуг, и доходы от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности после уплаты налогов и сборов в полном объеме зачисляются в местный бюджет и являются целевым источником дополнительного бюджетного финансирования.
Просим разъяснить порядок налогообложения бюджетных учреждений в части доходов от оказания платных услуг и ведения предпринимательской деятельности.
Отпет.
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ ПИСЬМО
от 15 октября 2003 г. 04-02-05/3/82
Департамент налоговой политики рассмотрел письмо по вопросу налогообложения бюджетных учреждений в части доходов, получаемых от оказания платных услуг, и сообщает следующее.
В соответствии со ст. 1 Налогового кодекса РФ (далее - Кодекс) законодательство РФ о налогах и сборах состоит из указанного Кодекса и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах. Кодекс устанавливает систему налогов и сборов, взимаемых в федеральный бюджет, а также общие принципы налогообложения и сборов в РФ, в частности виды налогов и сборов, взимаемых в РФ.
Согласно ст. 41 Бюджетного кодекса РФ (в ред. Федерального закона от 29.05.2002 N° 57-ФЗ) (далее - Бюджетный кодекс) к неналоговым доходам, в частности, относятся:
- доходы от использования имущества, находящегося в государственной и муниципальной соб-
ственности, после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах;
- доходы от платных услуг, оказываемых бюджетными учреждениями, находящимися в ведении соответственно федеральных органов исполнительной власти, органов исполнительной власти субъектов РФ, органов местного самоуправления, после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах.
Виды доходов от использования имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности, определены в п. 1 ст. 42 Бюджетного кодекса. Доходы от использования имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности, включаются в состав доходов соответствующих бюджетов после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах.
Согласно п. 2 ст. 42 Бюджетного кодекса доходы бюджетного учреждения, полученные от предпринимательской и иной деятельности, приносящей доход, после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в полном объеме учитываются в смете доходов и расходов бюджетного учреждения и отражаются в доходах соответствующего бюджета как доходы от использования имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности, либо как доходы от оказания платных услуг.
Бюджетные учреждения являются, в частности, плательщиками налога на прибыль организаций в соответствии с гл. 25 «Налог на прибыль организаций» Кодекса при получении вышеназванных доходов.
Статьей 251 Кодекса установлены доходы, которые не учитываются при определении налоговой базы. В частности, согласно подп. 14 п. 1 названной статьи не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. При этом налогоплательщики, получившие средства целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета у налогоплательщика, получившего средства целевого финансирования, указанные средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения. К средствам бюджетов всех уровней, государственных внебюджетных фондов, выделяемым бюджетным учреждениям по смете доходов и расходов бюджетного учреждения, но не использованным по целевому назначению в течение налогового периода либо использованным не по целевому назначению, применяются нормы бюджетного законодательства РФ.
К средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определен-
ному организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования, в частности, в виде средств бюджетов всех уровней, государственных внебюджетных фондов, выделяемых бюджетным учреждениям по смете доходов и расходов бюджетного учреждения. Перечень таких средств является закрытым.
Заместитель руководителя Департамента налоговой политики А.И. КОСОЛАПОВ
Вопрос. Статьей 236 Трудового кодекса РФ предусмотрена материальная ответственность работодателя за задержку выплаты заработной платы в виде выплаты работникам процентов (денежной компенсации) в размере не ниже 1/300 действующей ставки рефинансирования ЦБ РФ за каждый день задержки начиная со следующего дня после установленного срока выплаты по день фактического расчета включительно.
Правильно ли мы считаем, что проценты, выплачиваемые работникам за задержку выплаты заработной платы, по сути являются штрафными санкциями за нарушение организацией договорных обязательств (в данном случае - обязательства перед работниками своевременно выплачивать заработную плату) ? Следовательно, для целей налогообложения прибыли указанные проценты можно включить в состав внереализационных расходов на основании подп. 13 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса РФ (как расходы в виде сумм штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств).
Просьба разъяснить, относятся ли выплачиваемые работникам суммы процентов за задержку выплаты заработной платы к установленным законодательством компенсационным выплатам, которые не облагаются единым социальным налогом на основании подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ.
Ответ.
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ ПИСЬМО
от 12 ноября 2003 г. № 04-04-04/131
В дополнение к письму по вопросу налогообложения денежной компенсации, выплачиваемой работодателем работнику при нарушении работодателем установленного срока выплаты заработной платы, Департамент налоговой политики сообщает следующее.
В связи с неоднозначным толкованием положений ст. 255 Налогового кодекса РФ (далее -Кодекс) при отнесении указанной денежной компенсации к расходам, уменьшающим налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, и с целью при-
нятия согласованного решения Департаментом был сделан официальный запрос по указанному вопросу в МНС России. В результате было принято следующее решение.
В соответствии со ст. 255 Кодекса в состав расходов по оплате труда, учитываемых для целей налогообложения прибыли, включаются компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда.
По согласованному мнению Минфина России и МНС России, денежная компенсация за несвоевременную выплату заработной платы не отвечает указанным требованиям ст. 255 Кодекса, и, следовательно, расходы по выплате данной компенсации не уменьшают налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.
В соответствии с п. 3 ст. 236 Кодекса выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками-работодателями в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателя), а гакже по авторским договорам, не признаются объектом налогообложения по единому социальному налогу, если указанные выплаты не отнесены у налогоплательщика-работодателя к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.
Учитывая, что денежная компенсация, выплачиваемая работодателем за нарушение установленного срока выплаты заработной платы, не включается у налогоплательщика в состав затрат на оплату труда при определении налоговой базы по налогу на прибыль, указанная компенсация не подлежит обложению единым социальным налогом на основании упомянутого п. 3 ст. 236 Кодекса.
Руководитель Департамента налоговой политики А.И. ИВАНЕЕВ
МИНИСТЕРСТВО РФ ПО НАЛОГАМ И СБОРАМ
Вопрос. В составе каких расходов, прямых или косвенных, следует учитывать страховые взносы в Пенсионный фонд РФ, начисляемые на заработную плату работников, непосредственно участвующих в процессе производства?
Ответ. С 1 января 2002 г. введена в действие гл. 25 «Налог на прибыль организаций» Налогового кодекса РФ, которая регулирует порядок исчисления и уплаты налога на прибыль (доходы).
Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль. Прибылью
в целях применения гл. 25 Кодекса признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 Кодекса.
Общее определение расходов приведено в ст. 252 Кодекса.
В целях формирования налоговой базы отчетного (налогового) периода расходы на производство и реализацию у налогоплательщиков, учитывающих доходы и расходы методом начисления, подразделяются:
- на прямые;
- косвенные.
Состав прямых расходов определен ст. 318 Кодекса.
Согласно ст. 318 Кодекса в состав прямых расходов входят в том числе расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, и суммы ЕСН, начисленного на указанные суммы расходов на оплату труда.
Порядок исчисления ЕСН определен гл. 24 Кодекса.
Так как расходы на обязательное пенсионное страхование сотрудников организации, в том числе участвующих в процессе производства, согласно положениям гл. 24 Кодекса нельзя классифицировать как ЕСН, то такие расходы для целей исчисления налога на прибыль могут быть рассмотрены не как налоги, уплаченные организацией, а как прочие расходы с их отнесением в состав косвенных расходов налогоплательщика.
Вопрос. Облагаются ли ЕСН единовременные вознаграждения членам комиссии (уполномоченным) по социальному страхованию, выплачиваемые организациями по решению отделения ФСС РФ за счет средств ФСС РФ?
Ответ. В соответствии с п. 11 постановления Правительства РФ от 12.02.94 № 101 для обеспечения контроля за правильным начислением и своевременной выплатой пособий по социальному страхованию, проведением оздоровительных мероприятий на предприятиях, в организациях, учреждениях и иных хозяйствующих субъектах независимо от форм собственности трудовыми коллективами образуются комиссии по социальному страхованию из представителей администрации и профсоюзов (трудового коллектива) или избираются уполномоченные по социальному страхованию.
Пунктом 4.6 Типового положения о комиссии (уполномоченном) по социальному страхованию, утвержденного ФСС РФ 15.07.94 № 556а, установлено, что по решению отделения (филиала отделения) ФСС РФ членам комиссии может быть выплачено единовременное вознаграждение за счет средств ФСС РФ.
Пунктом 1 ст. 236 Налогового кодекса РФ установлено, что объектом налогообложения по ЕСН признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.
В соответствии с разъяснениями Министерства РФ по налогам и сборам РФ (письмо от 14.04.2003 № 05-1-11/144-Н434) выплаты и иные вознаграждения, производимые в пользу физических лиц, не связанных с налогоплательщиком трудовым договором, договором гражданско-правового характера, предметом которого является выполнение работ, оказание услуг, не являются объектом налогообложения по ЕСН.
Следовательно, исходя из норм, заложенных в ст. 236 Кодекса, единовременные вознаграждения членам комиссии (уполномоченным) за счет средств ФСС РФ, выплачиваемые по решению отделения ФСС РФ, с 2002 г. не подлежат обложению ЕСН.
Вопрос. Облагается ли ЕСН в 2002 и 2003 гг. материальная выгода в виде экономии на процентах при получении заемных средств сотрудниками организации?
Ответ. Пунктом 1 ст. 236 гл. 24 Налогового кодекса РФ определено, что в объект налогообложения по ЕСН включаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым, гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, и авторским договорам.
Не относятся к объекту налогообложения выплаты, производимые в рамках гражданско-правовых договоров, предметом которых является переход права собственности или иных вещных прав на имущество (имущественные права), а также договоров, связанных с передачей в пользование имущества (имущественных прав).
Отнесение гражданско-правовых договоров к договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг, переход права собственности или иных вещных прав на имущество (имущественные права), передача в пользование имущества, определяется Гражданским кодексом РФ.
Согласно ст. 807 ГК РФ по договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.
Учитывая изложенное, выплаты, производимые по договорам займа, не включаются в объект налогообложения по ЕСН.
Положениями ст. 809 ГК РФ определено, что договор займа может быть как возмездным, т.е. предусматривающим уплату процентов за пользование заемными средствами, так и безвозмездным (беспроцентным), когда исполнение заемщиком обязательства по договору займа ограничивается возвратом долга.
В том и другом случае сумма займа, как возвратные средства, объектом налогообложения по ЕСН не является.
Экономию на процентах (материальную выгоду), возникающую у работника организации при получении беспроцентного займа, в целях обложения ЕСН нельзя квалифицировать как выплату или вознаграждение.
С 1 января 2002 г. в гл. 24 Н К РФ материальная выгода такого рода, как составляющая налоговой базы по ЕСН, отдельно не обозначена. Нет также отсылочных норм на положения гл. 23 НК РФ. В то же время указанная материальная выгода возникает при имущественных отношениях между организацией и работником.
С учетом изложенного, материальная выгода в виде экономии на процентах при получении работником беспроцентного займа (ссуды) с 1 января 2002 г. объектом налогообложения по ЕСН не признается.
Вопрос. Может ли применяться п. 2 ст. 245 Налогового кодекса РФ к выплатам военнослужащим - преподавателям военных кафедр высших учебных заведений?
Ответ. В соответствии с п. 2 ст. 245 Налогового кодекса РФ Министерство обороны РФ и другие федеральные органы исполнительной власти, в составе которых проходят службу военнослужащие, освобождаются от уплаты ЕСН в части сумм денежного довольствия, продовольственного и вещевого обеспечения и иных выплат, получаемых военнослужащими в связи с исполнением обязанностей военной и приравненной к ней службы в соответствии с законодательством РФ.
Федеральным законом от 28.03.98 № 53-Ф3 «О воинской обязанности и военной службе» предусмотрено, что Министерством обороны РФ по согласованию с государственными, муниципальными или имеющими государственную аккредитацию негосударственными образовательными учреждениями высшего профессионального образования может осуществляться назначение военнослужащих в качестве преподавателей военных кафедр названных высших учебных заведений. При этом согласно постановлению Правительства РФ от
14.11.99 № 1255 «Об обучении граждан Российской Федерации по программам подготовки офицеров запаса на военных кафедрах при государственных, муниципальных или имеющих государственную аккредитацию по соответствующим направлениям подготовки (специальностям) негосударственных образовательных учреждениях высшего профессионального образования» такие военнослужащие считаются проходящими военную службу. Выплата денежного довольствия военнослужащим военных кафедр должна осуществляться в размерах и порядке, установленных законодательством РФ для военнослужащих. Порядок обеспечения военнослужащих, проходящих службу на военных кафедрах, продовольствием, вещевым обеспечением и другими видами довольствия (кроме денежного) определяется Министерством обороны РФ. Министерство образования РФ или другие заинтересованные федеральные органы исполнительной власти должны при этом финансировать выплаты довольствия военнослужащим военных кафедр.
Таким образом, на денежное, вещевое, продовольственное довольствие и иные выплаты преподавателям военных кафедр, являющимся военнослужащими, проходящими действительную военную службу в учреждениях Министерства образования РФ и других федеральных органах исполнительной власти, ЕСН не должен начисляться в соответствии с п. 2 ст. 245 Кодекса.
Вопрос. Подлежит ли обложению ЕСН оплата стоимости проезда работника на общественном транспорте? Существуют ли различия при налогообложении стоимости проезда в коммерческих и некоммерческих организациях?
Ответ. В соответствии с п. 1 ст. 236 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по ЕСН для налогоплательщиков-организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.
При определении налоговой базы для исчисления ЕСН согласно абз. 2 п. 1 ст. 237 Кодекса учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в ст. 238 Кодекса) вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты.
При этом в соответствии с п. 3 ст. 236 Кодекса указанные выплаты и вознаграждения не подлежат включению в налоговую базу по налогу, если у налогоплательщиков-организаций они не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по
налогу на прибыль в текущем отчетном (налоговом) периоде.
При применении п. 3 ст. 236 Кодекса необходимо учитывать положения гл. 25 Кодекса. Выплаты и вознаграждения, не отнесенные к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, указанные в ст. 270 гл. 25 Кодекса, не признаются объектом налогообложения по ЕСН. При этом источники расходов (в том числе в виде так называемой чистой прибыли), а также порядок отражения таких выплат в бухгалтерском учете не имеют значения.
Пунктом 26 ст. 270 Кодекса установлено, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы на оплату проезда к месту работы и обратно транспортом общего пользования, специальными маршрутами, ведомственным транспортом, за исключением сумм, подлежащих включению в состав расходов на производство и реализацию товаров (работ, услуг) в силу технологических особенностей производства, и за исключением случаев, когда расходы на оплату проезда к месту работы и обратно предусмотрены трудовыми договорами (контрактами).
Следовательно, если стоимость проездных билетов будет отнесена на расходы организации, не уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, то она не будет облагаться ЕСН.
Условия отнесения выплат и вознаграждений в пользу работников на группу расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, установлены ст. 252 гл. 25 Кодекса. Расходы на эти выплаты должны быть экономически обоснованы, документально подтверждены и связаны с производством и реализацией, т.е. с деятельностью, направленной на получение дохода.
Выплаты и вознаграждения в пользу работников, которые могут соответствовать одновременно трем вышеизложенным условиям, предусмотрены ст. 255 «Расходы на оплату труда» и частично ст. 264 «Прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией» гл. 25 Кодекса.
Кроме того, Методическими рекомендациями по применению гл. 25 «Налог на прибыль организаций» части второй Налогового кодекса РФ (утв. приказом МНС России от 20.12.2002 № БГ-3-02/ 729) на основании положений трудового законодательства установлено, что расходы на выплаты и вознаграждения работникам могут относиться к выплатам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, только в том случае, если такие выплаты отражены в конкретном трудовом договоре, заключаемом между работодателем и работником. При этом в трудовом договоре допускаются (кроме существенных условий трудового договора) ссылки на нормы коллективного договора, правил внутреннего трудового распорядка организации, положения о премировании и (или) других локальных нормативных актов без конкретной их расшифровки в
грудовом договоре. В этом случае будет считаться, что указанные локальные нормативные акты будут распространяться на конкретного работника.
Соответственно, если в трудовой договор, заключенный с конкретным работником, не включены те или иные выплаты, предусмотренные в коллективном договоре и (или) локальных нормативных актах, либо на них нет ссылок в трудовом договоре, а также если эти выплаты не соответствуют критериям ст. 252 Кодекса, затраты на эти выплаты должны относиться к расходам, не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, установленным ст. 270 Кодекса.
Суммы на оплату проезда сотрудников городским транспортом, как предусмотренные, так и не предусмотренные трудовым или коллективным договором, но включенные в состав производственных расходов, не будут рассматриваться как объект налогообложения по ЕСН по п. 1 ст. 236 Кодекса в гом случае, если организация будет иметь документальное подтверждение служебного характера разъездов работника, а не оплаты проезда в пользу работника. Такое подтверждение возможно при денежной компенсации организацией стоимости проезда работника в служебных целях в течение одного рабочего дня на общественном городском гранспорте. При этом компенсация может осуществляться на основе:
приказа, распоряжения или другого организационно-распорядительного документа организации, направившей работника для исполнения служебных обязанностей вне места основной работы (с приложением разовых проездных билетов);
маршрутного листа (при отсутствии разовых проездных билетов, но известной стоимости проезда), заверенного подписями и печатями организаций посещения и подлежащего утверждению распорядителем кредитов направившей организации.
Проездные билеты (декадные, месячные, квартальные) не могут являться документами, подтверждающими оплату проезда в производственных целях и факт самого проезда, а носят разрешительный характер. В связи с этим стоимость таких (единых) проездных билетов, приобретаемых для сотрудников, на основе п. 1 ст. 236 Кодекса признается объектом налогообложения по ЕСН, если такая выплата, как было указано выше, не отнесена к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль.
Подпунктом 12 п. 1 ст. 238 Кодекса установлено, что не подлежат обложению ЕСН суммы льгот по проезду, предоставляемых законодательством РФ отдельным категориям работников, обучающихся, воспитанников.
Постановлением Совета Министров РСФСР от 04.05.63 № 521 «Об упорядочении использования предприятиями, организациями и учреждениями средств на приобретение билетов для проезда на городском пассажирском транспорте» (с изме-
нениями от 13.09.88) для бюджетных организаций установлено, что месячные и квартальные проездные билеты могут приобретаться такими организациями только для работников, работа которых носит разъездной характер (курьеров, экспедиторов, работников городского хозяйства: электрических, газовых, водопроводных и канализационных сетей), если эти работники на время выполнения служебных обязанностей не обеспечиваются специальным транспортом.
При соблюдении условий, предусмотренных Постановлением N° 521, и оплате стоимости месячных, квартальных проездных билетов для сотрудников за счет бюджетных средств организация на основании подп. 12 п. 1 ст. 238 Кодекса может не облагать ЕСН стоимость таких билетов.
Если проездные билеты будут приобретаться за счет средств, полученных от предпринимательской деятельности, то на стоимость таких билетов действие подп. 12 п. 1 ст. 238 Кодекса распространяться не будет. В этом случае обложение ЕСН стоимости месячных, квартальных проездных билетов должно осуществляться в общеустановленном порядке, т.е. с применением положений п. 3 ст. 236 Кодекса.
Л.С. УСТИНОВА Советник налоговой службы III ранга
Вопрос. Обязана ли организация - плательщик единого сельскохозяйственного налога заполнять разд. IV налоговой декларации по единому сельскохозяйственному налогу?
Ответ. Согласно п. 3 ст. 346.10 Налогового кодекса РФ форма налоговой декларации и порядок ее заполнения утверждаются федеральным органом исполнительной власти по налогам и сборам по согласованию с федеральным органом исполнительной власти в области финансов.
Во исполнение названного выше пункта приказом МНС России от 13.08.2002 № БГ-3-21/432 утверждены форма налоговой декларации по единому сельскохозяйственному налогу и Инструкция по ее заполнению (далее - Инструкция).
В соответствии с п. 2.14 Инструкции разд. IV «Сведения о физическом лице» заполняется:
- индивидуальным предпринимателем;
- организацией, крестьянским (фермерским) хозяйством только в случае неуказания ИНН или изменения учетных данных руководителя и (или) главного бухгалтера организации, крестьянского (фермерского) хозяйства в периоде, за который представляется налоговая декларация.
С учетом изложенного, если ваша организация не имеет оснований, перечисленных в предыдущем абзаце, то она не обязана заполнять разд. IV нало-
говой декларации по единому сельскохозяйственному налогу.
Следует иметь в виду, что согласно п. 2.20 Инструкции в случае неуказания ИНН руководителя или главного бухгалтера организации, крестьянского (фермерского) хозяйства или изменения учетных данных в период, за который представляется декларация, следует заполнить в отношении руководителя и главного бухгалтера сведения разд. IV, кроме строк 64, 67 - 70. Порядок заполнения строк 65, 71 - 83 аналогичен порядку, приведенному для индивидуальных предпринимателей. Заполнение сведений разд. IV в вышеуказанном порядке производится и в том случае, если достоверность и полноту сведений удостоверяет уполномоченный представитель.
Вопрос. Организация состоит на учете в налоговом органе по месту своего нахождения. Кроме того, организация также состоит на учете в других налоговых органах по месту нахождения транспортных средств. В настоящее время у организации возникли обстоятельства, требующие уточнений и консультации по вопросу исчисления транспортного налога.
В какой из налоговых органов следует обратиться представителю организации по вопросам внесения уточнения в карточки лицевого счета по транспортному налогу: в налоговый орган, в котором организация состоит на учете по месту нахождения, или в налоговый орган, в котором организация состоит на учете по месту нахождения транспортных средств, ей принадлежащих?
Ответ. В соответствии с п. 1 ст. 83 Налогового кодекса РФ в целях проведения налогового контроля налогоплательщики подлежат постановке на учет в налоговых органах соответственно по месту нахождения организации, месту нахождения ее обособленных подразделений, месту жительства физического лица, а также по месту нахождения принадлежащего им недвижимого имущества и транспортных средств, подлежащих налогообложению.
Статьей 363 НК РФ определены порядок и сроки уплаты транспортного налога.
Согласно п. 1 ст. 363 НК РФ уплата транспортного налога производится налогоплательщиками по месту нахождения транспортных средств в порядке и в сроки, которые установлены законами субъектов РФ.
Пунктом 2 ст. 363 НК РФ определено, что налогоплательщики, являющиеся организациями, представляют в налоговый орган по месту нахождения транспортных средств налоговую декларацию в срок, установленный законами субъектов РФ.
Кроме того, абз. 1 п. 40 Методических рекомендаций по применению гл. 28 «Транспортный на-
лог» части второй НК РФ, утвержденных приказом МНС России от 09.04.2003 № БГ-3-21/177, установлено, что контроль за полнотой и своевременностью уплаты в бюджет транспортного налога и ведение карточки лицевого счета осуществляет налоговый орган, в котором налогоплательщик состоит на учете по месту нахождения транспортных средств в соответствии с п. 5 ст. 83 НК РФ.
С учетом изложенного выше, по вопросам внесения уточнения в карточки лицевого счета по транспортному налогу представителю организации следует обращаться в налоговый орган, в котором организация состоит на учете по месту нахождения транспортных средств, ей принадлежащих.
O.A. КОРОЛЕВА Советник налоговой службы II ранга
Вопрос. Если налогоплательщик закончил в 2002 г. пользоваться имущественным налоговым вычетом в связи с приобретением жилого дома или квартиры, производится ли ему перерасчет с связи с введением в действие Федерального закона от 07.07.2003 № 110-ФЗ?
Ответ. Федеральным законом от 07.07.2003 № 110-ФЗ «О внесении изменений в ст. 219 и 220 части второй Налогового кодекса Российской Федерации» имущественные налоговые вычеты, установленные подп. 1 и 2 п. 1 ст. 220 Налогового кодекса РФ, увеличены до 1 000 000 руб., и его действие распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2003 г.
Так как правоотношения у налогоплательщика по предоставлению имущественного налогового вычета с налоговым органом закончены в
2002 г., перерасчет имущественного налогового вычета не производится.
Вопрос. С какого момента применяются социальные налоговые вычеты в соответствии с п. 2 ст. 210 Налогового кодекса РФ * размере 38 ООО руб. ?
Ответ. Пунктом 1 ст. 1 Федерального закона от 07.07.2003 № 110-ФЗ «О внесении изменений в статьи 219 и 220 части второй Налогового кодекса Российской Федерации» увеличен предел социальных налоговых вычетов, установленных подп. 2 и 3 п. 1 ст. 219 Налогового кодекса РФ до 38 000 руб.
Указанный Федеральный закон распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января
2003 г.
Таким образом, при определении размера налоговой базы будут приниматься социальные налоговые вычеты в размере 38 000 руб. по:
- суммам, уплаченным налогоплательщиком в налоговом периоде за свое обучение в образовательных учреждениях, а также уплаченным налогоплательщиком-родителем за обучение своих детей в возрасте до 24 лет, налогоплателыликом-опеку-ном (налогоплательщиком-попечителем) за обучение своих подопечных в возрасте до 18 лет на дневной форме обучения в образовательных учреждениях;
- суммам, уплаченным налогоплательщиком в налоговом периоде за услуги по лечению, а также уплаченным налогоплательщиком за услуги по лечению супруга (супруги), своих родителей и (или) своих детей в возрасте до 18 лет, а также в размере стоимости медикаментов (в соответствии с перечнем лекарственных средств), в отношении тех расходов, оплата которых произведена начиная с 1 января 2003 г.
Л.А. ПАНИНА Советник налоговой службы I ранга
Вопрос. Подлежат ли обложению налогом на доходы физических лиц суммы, возмещаемые работодателем своим работникам - лицам, работающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, за расходы на приобретение жилья в указанных местностях?
Ответ. Пунктом 3 ст. 217 Налогового кодекса РФ установлено, что не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц все виды установленных действующим законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных, в частности, с бесплатным предоставлением жилых помещений и коммунальных услуг, топлива или соответствующего денежного возмещения.
В соответствии со ст. 327 Трудового кодекса РФ гарантии и компенсации в области социального страхования, пенсионного обеспечения, жилищных правоотношений и другие устанавливаются лицам, работающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, законами и иными нормативными правовыми актами.
Пунктом 2 постановления Правительства РФ от 04.11.93 № 1141 «О нормах возмещения расходов по найму, аренде и приобретению жилой площади гражданам, работающим и проживающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, о размерах компенсаций, выплачиваемых за освобождаемое жилье при выезде граждан из указанных районов и местностей» установлено, что в случае приобретения работником жилья в собственность работодатель возмещает ему затра-
ченные средства за площадь по социальной норме площади жилья, эквивалентной минимальному размеру предоставления жилых помещений, устанавливаемому органами государственной власти республик в составе РФ, краев, областей, автономной области и автономных округов, городов Москвы и Санкт-Петербурга, в размере инвентаризационной стоимости, определяемой для налогообложения имущества физических лиц.
Таким образом, суммы, возмещаемые работодателем указанным работникам за приобретенное ими жилье в пределах нормы, установленной постановлением Правительства РФ от 04.11.93 № 1141, не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц.
При этом конкретный размер возмещения, не подлежащего обложению налогом на доходы физических лиц, должен определяться исходя из минимального размера предоставления жилых помещений, установленного в конкретном субъекте РФ, и общей инвентаризационной стоимости приобретенного жилья, учитываемой в целях обложения налогом на имущество физических лиц, т.е. общая инвентарная стоимость жилья делится на общую площадь жилья (в кв. м) и затем умножается на социальную
норму жилой площади для одного человека.
)
М.И. ПАВЛОВ Советник налоговой службы III ранга
Вопрос. Прошу разъяснить, освобождает ли налогоплательщика от ответственности за несвоевременное представление налоговой декларации факт уплаты суммы налога в установленный законодательством о налогах и сборах срок?
Ответ. В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги.
Кроме того, согласно подп. 4 п. 1 указанной статьи налогоплательщики обязаны представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах, а также бухгалтерскую отчетность в соответствии с Федеральным законом «О бухгалтерском учете».
Пунктом 1 ст. 119 Н К РФ установлено, что непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного в п. 2 указанной статьи, влечет взыскание штрафа в размере 5% суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основе этой декла-
рации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30% указанной суммы и не менее 100 руб.
Непредставление налогоплательщиком налоговой декларации налоговый орган в течение более 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах срока представления такой декларации влечет взыскание штрафа в размере 30% суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, и 10% суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц начиная со 181-го дня (п. 2 указанной статьи).
Ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога устанавливается ст. 122 Н К РФ.
Таким образом, ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога устанавливается ст. 122 НК РФ, а ответственность за непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок декларации - ст. 119 НК РФ. При этом ссылки налогоплательщика на своевременное исполнение им обязанности по уплате налога, а также на тот факт, что непредставление налоговой декларации не привело к возникновению задолженности перед бюджетом, не имеют правового значения для решения вопроса об обоснованности освобождения его от ответственности за несвоевременное представление налоговой декларации.
Вопрос. Прошу разъяснить порядок государственной регистрации профсоюзной организации.
Ответ. В соответствии с п. 20 ст. 2 Федерального закона от 21.03.2002 № 31-Ф3 «О приведении законодательных актов в соответствие с Федеральным законом «О государственной регистрации юридических лиц» в ст. 8 Федерального закона от 12.01.96 № 10-ФЗ «О профессиональных союзах, их правах и гарантиях деятельности» были внесены изменения в части, касающейся государственной регистрации профсоюзов, их объединений (ассоциаций), первичных профсоюзных организаций (ассоциаций), первичных профсоюзных организаций в качестве юридических лиц.
Согласно п. 1 ст. 8 Федерального закона от 12.01.96 № 10-ФЗ правоспособность профсоюза, объединения (ассоциации) профсоюзов, первичной профсоюзной организации в качестве юридического лица возникаете момента их государственной регистрации, осуществляемой в соответствии с Федеральным законом «О государственной регистрации юридических лиц» с учетом установленного Федеральным законом N9 10-ФЗ специального порядка государственной регистрации профсоюзов, их объединений (ассоциаций), первичных профсоюзных организаций.
Государственная регистрация профсоюза, объединения (ассоциации) профсоюзов, первичной профсоюзной организации в качестве юридического лица осуществляется в уведомительном порядке.
Для государственной регистрации профсоюзов, их объединений (ассоциаций), первичных профсоюзных организаций в федеральный орган исполнительной власти в области юстиции или его территориальный орган в субъекте РФ по месту нахождения соответствующего профсоюзного органа представляются подлинники либо нотариально удостоверенные копии уставов или положений о первичных профсоюзных организациях, заверенные копии решений съездов (конференций, собраний) о создании профсоюзов, их объединений (ассоциаций), первичных профсоюзных организаций, об утверждении уставов или положений о первичных профсоюзных организациях, перечней участников - соответствующих профсоюзов, их объединений (ассоциаций).
Профсоюзы, их объединения (ассоциации), первичные профсоюзные организации представляют указанные документы в течение месяца со дня их образования.
При получении указанных документов федеральный орган юстиции или его территориальный орган направляет в уполномоченный в соответствии со ст. 2 Федерального закона «О государственной регистрации юридических лиц» федеральный орган исполнительной власти сведения и документы, необходимые для осуществления данным органом функций по ведению Единого государственного реестра юридических лиц.
При получении от уполномоченного регистрирующего органа информации о внесенной в Единый государственный реестр юридических лиц записи о профсоюзе, либо об объединении (ассоциации) профсоюзов, либо о первичной профсоюзной организации федеральный орган юстиции или его территориальный орган выдает заявителю документ, подтверждающий факт внесения записи о профсоюзе, либо об объединении (ассоциации) профсоюзов, либо о первичной профсоюзной организации в Единый государственный реестр юридических лиц.
Профсоюзы, их объединения (ассоциации), первичные профсоюзные организации вправе не регистрироваться. В этом случае они не приобретают статус юридического лица.
Таким образом, государственная регистрация профсоюзной организации производится в федеральном органе исполнительной власти в области юстиции или его территориальном органе в субъекте РФ по месту нахождения соответствующего профсоюзного органа в порядке, определяемом Федеральным законом N° 129-ФЗ, с учетом установленного Федеральным законом № 10-ФЗ специального порядка государственной регистрации профсоюзов и их объединений.
Вопрос. Может ли быть начата налоговая проверка в отсутствие руководителя организации?
Ответ. В соответствии с п. 3.2 Методических указаний по проведению комплексных выездных налоговых проверок налогоплательщиков-организаций (налоговых агентов, плательщиков сборов), в состав которых входят филиалы (представительства) и иные обособленные подразделения, доведенных письмом МНС России от 07.05.2001 № АС-6-16/369®, руководитель налогового органа (его заместитель) по месту постановки на учет головной организации принимает решение о проведении выездной налоговой проверки налогоплательщика-организации с одновременной проверкой входящих в ее состав филиалов (представительств) и иных обособленных подразделений.
Согласно п. 3.4 названных Методических указаний дата предъявления руководителю проверяемого налогоплательщика-организации (ее представителю) решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки является датой начала проведения проверки.
Решение о проведении выездной налоговой проверки доводится до сведения руководителя (уполномоченного им лица) филиала (представительства) и иного обособленного подразделения непосредственно после прибытия проверяющей группы на объект проверки (в филиал, представительство, обособленное подразделение) (п. 3.5 Методических указаний).
Кроме того, согласно п. 1 ст. 26 НК РФ налогоплательщик может участвовать в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, через законного или уполномоченного представителя, если иное не предусмотрено НК РФ. Личное участие налогоплательщика в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, не лишает его права иметь представителя, равно как участие представителя не лишает налогоплательщика права на личное участие в указанных правоотношениях (п. 2 ст. 26 НК РФ).
При этом согласно п. 3 указанной статьи полномочия представителя должны быть документально подтверждены в соответствии с НК РФ и иными федеральными законами.
В связи с изложенным постановление о проведении проверки может быть вручено руководителю организации, а также лицу, на которого возложены обязанности законного или уполномоченного представителя налогоплательщика. Вручение постановления о налоговой проверке другим работникам организации не является правомерным.
Таким образом, налоговая проверка может быть начата в отсутствие руководителя организации в
случае, если полномочия налогоплательщика возложены на его законного или уполномоченного представителя.
E.H. СИВОШЕНКОВА Советник налоговой службы РФ
III ранга
КОНСУЛЬТАЦИОННО-АНАЛИТИЧЕСКИЙ ЦЕНТР
ПО БУХГАЛТЕРСКОМУ УЧЕТУ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЮ
Вопрос. Наша организация является российским некоммерческим образовательным учреждением. Для обеспечения образовательного процесса мы привлекаем следующие средства: оплата обучения студентов, пожертвования, поступления от издательской деятельности. Каков порядок обложения данных средств НДС и налогом на прибыль?
Ответ. В соответствии с подп. 14 п. 2 ст. 149 Налогового кодекса РФ не подлежит налогообложению реализация на территории РФ услуг в сфере образования по проведению некоммерческими образовательными организациями учебно-производственного (по направлениям основного и дополнительного образования, указанным в лицензии) или воспитательного процесса, за исключением консультационных услуг, а также услуг по сдаче в аренду помещений.
Реализация некоммерческими образовательными организациями товаров (работ, услуг) как собственного производства (произведенных учебными предприятиями, в том числе учебно-производственными мастерскими, в рамках основного и дополнительного учебного процесса), так и приобретенных на стороне подлежит налогообложению вне зависимости от того, направляется ли доход от этой реализации в данную образовательную организацию или на непосредственные нужды обеспечения развития, совершенствования образовательного процесса.
Таким образом, взимание платы со студентов за оказание услуг по проведению учебно-производственного процесса НДС не облагается, в то время как доходы некоммерческой образовательной организации от издательской деятельности подлежат обложению НДС на общих основаниях.
При определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде имущества, безвозмездно полученного государственными и муниципальными образовательными учреждениями, а также негосударственными образовательными учреждениями, имеющими лицензии на право ведения образовательной деятельности, на ведение уставной деятельности (подп. 22 п. 1 ст. 251 НК РФ).
При определении налоговой базы также не учитываются целевые поступления (за исключением целевых поступлений в виде подакцизных товаров и подакцизного минерального сырья). К ним относятся целевые поступления из бюджета бюджетополучателям и целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно от других организаций и (или) физических лиц и использованные указанными получателями по назначению. При этом налогоплательщики - получатели указанных целевых поступлений обязаны вести отдельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевых поступлений (п. 2 ст. 251 НК РФ).
В частности, к указанным целевым поступлениям на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности относятся пожертвования (подп. 1 п. 2 ст. 251 НК РФ).
Поступление оплаты от студентов за оказание услуг по проведению учебно-производственного процесса, а также доходы некоммерческой образовательной организации от издательской деятельности относятся в соответствии со ст. 249 НК РФ к доходам от реализации и подлежат обложению налогом на прибыль в установленном гл. 25 НК РФ порядке.
Е.А. С КАКОВСКАЯ
ЦЕНТР ИССЛЕДОВАНИЙ ПРОБЛЕМ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ И БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА
Вопрос. Организация на основании заключенного договора с образовательным учреждением оплачивает стоимость обучения сотрудника в аспирантуре по теме, интересующей организацию. Участвуют ли указанные расходы в расчете налоговой базы по налогу на прибыль?
Ответ. В соответствии с п. 1 ст. 247 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль признаются полученные организацией доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
Согласно подп. 23 п. 1, п. 3 ст. 264 НК РФ расходы организации на подготовку и переподготовку (в том числе связанные с повышением квалификации кадров) работников, состоящих в штате налогоплательщика, на договорной основе с образовательными учреждениями учитываются для целей налогообложения прибыли при соблюдении следующих условий:
1) соответствующие услуги должны оказываться российскими образовательными учреждениями, получившими государственную аккредитацию (имеющими соответствующую лицензию), либо
иностранными образовательными учреждениями, имеющими соответствующий статус;
2) программа подготовки (переподготовки) способствует повышению квалификации и более эффективному использованию подготавливаемого или переподготавливаемого специалиста в этой организации в рамках деятельности налогоплательщика.
Не признаются расходами и не принимаются для целей налогообложения расходы, связанные с оплатой обучения в высших и средних специальных учебных заведениях работников при получении ими высшего и среднего специального образования.
В соответствии со ст. 25 Закона РФ от 10.07.92 № 3266-1 «Об образовании» аспирантура обеспечивает получение послевузовского профессионального образования. Программы послевузовского профессионального образования наряду с программами начального, среднего и высшего профессионального образования являются разновидностью профессиональных образовательных программ, направленных на решение задач последовательного повышения профессионального и общеобразовательного уровней и подготовку специалистов соответствующей квалификации (ст. 9 Закона).
Итак, как следует из указанного Закона, обучение в аспирантуре предусматривает подготовку специалистов соответствующей квалификации и является не высшим или средним специальным, а послевузовским профессиональным образованием.
По нашему мнению, в случае если организация сможет доказать, что обучение в аспирантуре способствует более эффективному использованию обучаемого сотрудника в этой организации, расходы на оплату обучения могут быть включены в состав расходов, уменьшающих доходы текущего (отчетного) периода по налогу на прибыль.
Однако налогоплательщику следует учитывать, что по указанному вопросу специалистами МНС России высказана иная точка зрения. Согласно п. 1 ст. 25 Закона РФ «Об образовании» послевузовское профессиональное образование предоставляет гражданам возможность повышения уровня образования, научной, педагогической квалификации на базе высшего профессионального образования. Таким образом, поскольку обучение работника в аспирантуре является повышением его образовательного уровня, расходы на оплату такого обучения не соответствуют критериям расходов на подготовку и переподготовку кадров, установленным п. 3 ст. 264 НК РФ, и не принимаются для целей налогообложения прибыли.
Налогоплательщик, избирая тот или иной вариант поведения в данной ситуации, должен учитывать все последствия своих действий, в том числе и неблагоприятные. Как правило, избранный вариант поведения, если он противоречит позиции налогового органа, приводит к конфликту с последним, в результате которого на основании соот-
ветствующего решения налогового органа (ст. 101 НК РФ) с организации помимо неуплаченной суммы налога на прибыль (ст. 45, 46 НК РФ) и пени (ст. 75 НК РФ) может быть взыскан штраф в размере 20% неуплаченной суммы налога (ст. 122 НК РФ). И если налогоплательщик считает, что акты налоговых органов и действия или бездействие их должностных лиц нарушают его права, он вправе обжаловать такие акты, действия или бездействие в вышестоящий налоговый орган или в суд (ст. 137, 138 НК РФ). Однако предсказывать решение по возможному в данной ситуации спору мы не беремся, а сведениями о разрешении подобных дел в судах, к сожалению, не располагаем.
Т.Г. ЗАГРАНИЧНАЯ
Вопрос. Мать по договору дарения передает квартиру сыну. Договор составлен в простой письменной форме без оформления в нотариальной конторе и надлежащим образом зарегистрирован. Надо ли платить сыну налог с дарения?
Ответ. В соответствии со ст. 1,2 Закона РФ от 12.12.91 № 2020-1 «О налоге с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения» (ред. от 30.12.2001) этим налогом облагается, в частности, дарение квартиры.
Однако согласно п. 1 ст. 5 Закона РФ от 12.12.91 № 2020-1 налог взимается при условии удостоверения нотариусом (должностным лицом, уполномоченным совершать нотариальные действия) договора дарения.
Насколько мы поняли из текста вопроса, договор дарения между упомянутыми в нем лицами нотариусом удостоверен не будет. Следовательно, обязанность по уплате налога на имущество, переходящее в порядке наследования и дарения, у сына не возникнет.
Вопрос. Относится ли автомобиль скорой помощи к жизненно необходимой медицинской технике и облагается ли его реализация НДС?
Ответ. В соответствии с подп. 1 п. 2 ст. 149 Налогового кодекса РФ и п. 17 Перечня важнейшей и жизненно необходимой медицинской техники, реализация которой на территории РФ не подлежит обложению налогом на добавленную стоимость, утвержденного постановлением Правительства РФ от 17.01.2002 № 19, реализация оборудования санитарно-гигиенического, средств для перемещения и перевозки, входящих в группу продукции 94 5100 Общероссийского классификатора продукции ОК 005-93, утвержденного постановлением Госстандарта России от 30.12.93 № 301, НДС не облагается.
Под средствами перемещения и перевозки в данном случае понимаются медицинские носилки, тележки и пр. (подгруппа в упомянутой группе ОК 005-93 - 94 5150).
Автомобилям медицинской помощи присвоен код 45 1485 ОК 005-93 (45 0000 - изделия автомобильной промышленности, группа 45 1 400 -автомобили легковые), который ни в одну из групп Перечня медтехники, реализация которой освобождена от НДС, не вошел, следовательно, реализация автомобиля медицинской помощи облагается НДС на общих основаниях.
АН. ДЫБОВ
Вопрос. Наша организация оказывает услуги по организации питания в рабочих столовых. В целях снижения стоимости питания организации, которым оказываются услуги, безвозмездно предоставляют нам в пользование помещение с необходимым оборудованием для приготовления пищи. Подлежит ли включению в налоговую базу по налогу на прибыль стоимость безвозмездно оказанных услуг по пользованию имуществом?
Ответ. Правоотношения сторон по договору безвозмездного пользования регулируются гл. 36 Гражданского кодекса РФ. Статьей 689 ГК РФ определено, что по договору безвозмездного пользования (договору ссуды) одна сторона (ссудодатель) обязуется передать или передает вещь в безвозмездное временное пользование другой стороне (ссудополучателю), а последняя обязуется вернуть ту же вещь в том состоянии, в каком она ее получила, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором.
Взаимоотношения сторон по договору ссуды в отдельных случаях регулируются правилами, предусмотренными соответствующими статьями ГК РФ для договора аренды имущества (п. 2 ст. 689 ГК РФ).
По вопросу, надо ли расценивать действие по передаче имущества по договору ссуды как безвозмездно оказанную услугу, стоимость которой подлежит включению в налоговую базу по налогу на прибыль ссудополучателя, существует две позиции.
Сторонники первой указывают, что доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с гл. 25 Налогового кодекса РФ (ст. 41 НК РФ). Передачу имущества во временное пользование для целей налогообложения прибыли следует рассматривать в качестве оказания услуг. Доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) включаются в состав внереализационных доходов (п. 8 ст. 250 НК РФ).
Следовательно, согласно п. 8 ст. 250 НК РФ при получении имущества в безвозмездное пользование ссудополучатель должен включить стоимость безвозмездно оказанной услуги в налоговую базу по налогу на прибыль исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений ст. 40 Н К РФ, но не ниже затрат на производство (приобретение) оказанной услуги. Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком -получателем имущества (работ, услуг) документально или путем проведения независимой оценки.
С другой стороны, ГК РФ разделяет понятия «договор оказания услуг» (гл. 39) и «договор пользования имуществом» (гл. 34 - 36).
Предоставление имущества во временное пользование расценивается как оказание услуг только для целей исчисления НДС (ст. 148, 149 НК РФ). Например, освобождается от налогообложения реализация оказываемых учреждениями культуры и искусства услуг, к которым в том числе относятся «услуги по предоставлению в аренду сценических и концертных площадок другим бюджетным учреждениям культуры и искусства» (подп. 20 п. 2 ст. 149 НК РФ). Глава 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ подобных положений не содержит, т.е. в ней прямо не указывается, что передача имущества во временное пользование приравнивается к оказанию услуг. Напротив, доход от аренды по общему правилу включается в состав внереализационных доходов, а не в состав доходов от реализации услуг (п. 4 ст. 250 НК РФ).
Таким образом, вопрос относительно включения или невключения в налоговую базу по налогу на прибыль стоимости безвозмездно оказанных услуг по пользованию имуществом на сегодняшний момент является спорным. В настоящее время практика применения гл. 25 НК РФ по этому вопросу еще не сложилась.
ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 10.06.2002 № А05-1139/02-75/22 указал, что ныне действующее налоговое законодательство содержит разный подход к оценке сущности отношений по предоставлению имущества в аренду. В частности, для целей исчисления и уплаты налога на прибыль сдача имущества в аренду не считается оказанием услуги. Однако ранее ФАС Северо-Западного округа в своем Постановлении от 11.01.2000 № А05-5473/99-329/8 высказал точку зрения, согласно которой стоимость безвозмездно оказанной услуги по передаче имущества в пользование должна включаться в налогооблагаемую прибыль.
О.Г. ХМЕЛЕВСКОЙ
ИЗДАТЕЛЬСТВО «ГЛАВНАЯ КНИГА»
Вопрос. Работник организации в связи с увольнением просит выдать ему справку о средней заработной плате за последние три месяца для представления в органы службы занятости. В соответствии с каким документом производится расчет среднего заработка работника в данном случае?
Ответ. Согласно ст. 62 Трудового кодекса РФ по письменному заявлению работника работодатель обязан не позднее трех дней со дня подачи этого заявления выдать работнику копии документов, связанных с работой, в том числе справки о заработной плате.
В настоящее время исчисление среднего заработка для представления справки в органы службы занятости производится в соответствии с Порядком исчисления среднего заработка для определения размера пособия по безработице и стипендии, выплачиваемой гражданам в период профессиональной подготовки, переподготовки и повышения квалификации по направлению органов службы занятости, утвержденным постановлением Минтруда России от 12.08.2003 № 62.
Что касается Положения об особенностях порядка исчисления средней заработной платы, утвержденного постановлением Правительства РФ от 11.04.2003 № 213, то оно для расчета среднего заработка работодателями для выдачи уволенному работнику справки, представляемой в органы службы занятости, не применяется, поскольку на данный случай исчисления среднего заработка не распространяется действие Трудового кодекса РФ.
Е.А. ШАПОВАЛ
Вопрос. По состоянию на 01.01.2004 в составе основных средств организации числится компьютер. Первоначальная стоимость компьютера -30 000 руб. 9 срок полезного использования - 5 лет, амортизация начисляется линейным методом и составляет ежемесячно 500 руб., остаточная стоимость по состоянию на 01.01.2004 - 24 000 руб. Чему равна сумма авансового платежа по налогу на имущество за I квартал 2004 г., если законом субъекта РФ установлена максимальная ставка налога?
Ответ. Согласно п. 1 ст. 375 Налогового кодекса РФ налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом нал огообл оже н ия.
В соответствии с п. 4 ст. 376 НК РФ среднегодовая (средняя) стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за налоговый (отчетный) период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения
величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового (отчетного) периода и 1-е число следующего за налоговым (отчетным) периодом месяца, на количество месяцев в налоговом (отчетном) периоде, увеличенное на единицу.
Рассчитаем остаточную стоимость компьютера на 1-е число каждого месяца I квартала 2004 г.:
- на 01.01.2004 - 24 000 руб.;
- на 01.02.2004 - 23 500 руб. (24 000 руб. - 500 руб.);
- на 01.03.2004 - 23 000 руб. (23 500 руб. - 500 руб.).
Среднегодовая стоимость компьютера за I квартал 2004 г. будет равна 23 250 руб. ((24 000 руб. + 23 500 руб. + 23 000 руб. + 22 500 руб.) / (3 + 1).
Пунктом 1 ст. 380 НК РФ установлено, что налоговые ставки по налогу на имущество устанавливаются законами субъектов РФ и не могут превышать 2,2%. При этом если законом субъекта РФ не предусмотрено право налогоплательщика не исчислять и не уплачивать авансовые платежи по налогу в течение налогового периода, то сумма авансового платежа исчисляется по итогам каждого отчетного периода в размере 1/4 произведения соответствующей налоговой ставки и средней стоимости имущества, определенной за соответствующий отчетный период (пп. 4, 6 ст. 382 НК РФ).
Таким образом, сумма авансового платежа по налогу на имущество за I квартал 2004 г. будет равна 127,88 руб. (23 250 руб. х 2,2% / 4).
Вопрос. Какова будет ставка налога на имущество организаций в связи с введением в действие с 01.01.2004 гл. 30 НК РФ?
Ответ. Согласно п. 1 ст. 380 Налогового кодекса РФ налоговые ставки по налогу на имущество устанавливаются законами субъектов РФ и не могут превышать 2,2%. При этом законом субъекта РФ могут предусматриваться дифференцированные налоговые ставки в зависимости от категорий налогоплательщиков и (или) имущества, признаваемого объектом налогообложения (п. 2 ст. 380 НК РФ).
Вопрос. С 01.01.2004 вводится в действие гл. 30 *Налог на имущество организаций» НК РФ. Может ли субъект Федерации, на территории которого введен данный налог, устанавливать отличный от определенного гл. 30 НК РФ перечень льготируемого имущества?
Ответ. Пунктом 2 ст. 372 Налогового кодекса РФ определено, что, устанавливая налог на имущество организаций, законодательные (представительные) органы субъектов РФ определяют налоговую ставку в пределах, установленных настоящей главой, порядок и сроки уплаты налога, форму отчетности по налогу. При установлении налога за-
конами субъектов РФ могут также предусматриваться налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиками.
Таким образом, законодательные (представительные) органы субъектов РФ вправе установить отличный от определенного гл. 30 НК РФ перечень льготируемого имущества по налогу на имущество организаций.
Вопрос. Освобождаются ли от обложения налогом на имущество жилые многоквартирные дома, принадлежащие организации и находящиеся на ее балансе?
Ответ. В настоящее время согласно п. «а» ст. 5 Закона РФ от 13.12.91 № 2030-1 «О налоге на имущество предприятий» стоимость имущества предприятия, исчисленная для целей налогообложения, уменьшается на балансовую (нормативную) стоимость объектов жилищно-коммунальной и соци-ально-культурной сферы, полностью или частично находящихся на балансе налогоплательщика.
Однако указанный Закон утрачивает силу с 01.01.2004 в связи с введением в действие гл. 30 «Налог на имущество организаций» Налогового кодекса РФ (ст. 3, 4 Федерального закона от
11.11.2003 № 139-Ф3 «О внесении дополнения в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменения и дополнения в статью 20 Закона Российской Федерации «Об основах налоговой системы в Российской Федерации», а также о признании утратившими силу актов законодательства Российской Федерации в части налогов и сборов»).
Согласно п. 6 ст. 381 новой главы НК РФ с
01.01.2004 освобождаются от налогообложения организации в отношении объектов жилищного фонда и инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса, содержание которых полностью или частично финансируется за счет средств бюджетов субъектов РФ и (или) местных бюджетов. Иными словами, с 01.01.2004 указанная льгота распространяется не на любые объекты жилищно-коммунального комплекса, а только на те, которые полностью или частично финансируются за счет средств соответствующих бюджетов.
При этом следует отметить, что п. 6 ст. 381 НК РФ утрачивает силу с 1 января 2006 г. (п. 3 ст. 4 Федерального закона от 11.11.2003 № 139-Ф3).
Вопрос. Что является базой для расчета налога на имущество организаций в связи с введением в действие с 01.01.2004 гл. 30 НК РФ?
Ответ. В соответствии с п. 1 ст. 375 Налогового кодекса РФ налоговая база по налогу на имуще-
ство организаций определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, - объектов основных средств, учитываемых на балансе организации (п. 1 ст. 374 НК РФ). Имущество учитывается по остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации на соответствующий год. Если для отдельных объектов основных средств начисление амортизации не предусмотрено, стоимость указанных объектов для целей налогообложения определяется как разница между их первоначальной стоимостью и величиной износа, исчисляемой по установленным нормам амортизационных отчислений оля целей бухгалтерского учета в конце каждого налогового (отчетного) периода. Претерпел некоторые изменения порядок расчета среднегодовой стоимости имущества. Так, среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за налоговый (отчетный) период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового (отчетного) периода и 1-е число следующего за налоговым (отчетным) периодом месяца, на количество месяцев в налоговом (отчетном) периоде, увеличенное на единицу (п. 4 ст. 376 НК РФ). При расчете налоговой базы остаточная стоимость имущества определяется на 1-е число каждого месяца как разность между суммой остатков, числящихся по счетам 01 «Основные средства» и 03 «Доходные вложения в материальные ценности», и суммой остатков, числящихся по счетам 02 «Амортизация основных средств» и 010 «Износ основных средств» (для основных средств, не подлежащих амортизации). Сумма затрат организации в объекты, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств или доходных вложений в материальные ценности, учитываемая на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», в формировании налоговой базы по налогу на имущество организаций не участвует.
Вопрос. Изменяется ли в 2004 г. объект налогообложения по налогу на имущество для российских организаций в связи с введением в действие с 01.01.2004 новой главы НК РФ?
Ответ. Согласно п. 1 ст. 374 гл. 30 «Налог на имущество организаций» Налогового кодекса РФ, вводимой в действие с 01.01.2004, объектом нало-
гообложения по налогу на имущество для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.
Таким образом, с 01.01.2004 круг объектов налогообложения по налогу на имущество организаций по сравнению с установленным ст. 2 Закона РФ от 13.12.91 № 2030-1 «О налоге на имущество предприятий» значительно сужен за счет нематериальных активов, запасов и затрат.
Вопрос. С 01.01.2004 вводится в действие гл. 30 «Налог на имущество организаций» НК РФ. В связи с этим просьба разъяснить, на всей ли территории России с 01.01.2004 будет взиматься данный налог?
Ответ. Согласно п. 1 ст. 372 Налогового кодекса РФ в соответствующем регионе налог на имущество организаций вводится в действие законом субъекта РФ. При этом в соответствии с п. 1 ст. 5 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах субъектов РФ, вводящие налоги и (или) сборы, вступают в силу не ранее 1 января года, следующего за годом их принятия, но не ранее одного месяца со дня их официального опубликования.
Таким образом, для введения в конкретном регионе налога на имущество организаций с 01.01.2004 необходимо одновременное выполнение двух условий:
- принятие соответствующего закона субъекта РФ;
- его официальное опубликование до 01.12.2003.
Ныне действующие региональные законы с 01.01.2004 утратят силу вместе с Законом РФ от 13.12.91 № 2030-1 «О налоге на имущество предприятий» (ст. 3,4 Федерального закона от 11.11.2003 № 139-Ф3 «О внесении дополнения в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменения и дополнения в статью 20 Закона Российской Федерации «Об основах налоговой системы в Российской Федерации», а также о признании утратившими силу актов законодательства Российской Федерации в части налогов и сборов»).
О М. ПРОВАЛЕНКО
