CC BY
9
ISSN 2311-9411 (Online) Вопрос - ответ
ISSN 2079-6714 (Print)
КОНСУЛЬТАЦИИ ЭКСПЕРТОВ
Вопрос. Управление молодежной и семейной политики (администрация) заключило с организацией соглашение о трудоустройстве несовершеннолетних граждан (14-18 лет) на период летних каникул и предоставлении субсидии на возмещение расходов организации, связанных с выплатой зарплаты указанным работникам, за счет средств бюджета.
В соглашении с администрацией точные суммы не названы (но не менее минимального размера оплаты труда). Средства поступают организации на основании утверждаемого администрацией финансового отчета организации в месяце, следующем за начислением заработной платы.
Обязательно ли данные денежные средства отражать на счете 86? Или достаточно завести субконто на счете 76.9 (субсидия УМСП) и вести раздельный учет использования данных денежных средств, тем более что средства поступают после перечисления зарплаты и налогов указанным работникам?
Ответ. Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу, что организация может отражать получение субсидии без использования счета 86 «Целевое финансирование».
Обоснование. Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н, предусмотрено, что для обобщения информации о движении средств, предназначенных для осуществления мероприятий целевого назначения, средств, поступивших от других организаций и лиц, бюджетных средств и др. предназначен счет 86 «Целевое финансирование».
ПБУ 13/2000 «Учет государственной помощи» (далее - ПБУ 13/2000) устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации о получении и использовании государственной помощи, предоставляемой коммерческим организациям (кроме кредитных организаций), являющимся юридическими лицами по законодательству РФ (далее - организации), и
признаваемой как увеличение экономической выгоды конкретной организации в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества).
Пунктом 4 ПБУ 13/2000 предусмотрено, что в бухгалтерском учете формируется информация о государственной помощи, предоставленной, в частности, в форме субсидий (далее - бюджетные средства).
В соответствии с п. 5 ПБУ 13/2000 организация принимает бюджетные средства, включая ресурсы, отличные от денежных средств, к бухгалтерскому учету при наличии следующих условий:
— имеется уверенность, что условия предоставления этих средств организацией будут выполнены. Подтверждением могут быть заключенные организацией договоры, принятые и публично объявленные решения, технико-экономические обоснования, утвержденная проектно-сметная документация и т.п.;
— имеется уверенность, что указанные средства будут получены. Подтверждением могут быть утвержденная бюджетная роспись, уведомление о бюджетных ассигнованиях, лимитах бюджетных обязательств, акты приемки-передачи ресурсов и иные соответствующие документы.
Согласно п. 7 ПБУ 13/2000 бюджетные средства, принятые к бухгалтерскому учету в соответствии с п. 5 ПБУ 13/2000, отражаются в бухгалтерском учете как возникновение целевого финансирования и задолженности по этим средствам. По мере фактического получения средств соответствующие суммы уменьшают задолженность и увеличивают счета учета денежных средств, капитальных вложений и т.п.
Если бюджетные средства признаются в бухгалтерском учете по мере фактического получения ресурсов, то с возникновением целевого финансирования увеличиваются счета учета денежных средств, капитальных вложений и т.п.
Как мы видим, в п. 7 ПБУ 13/2000 представлены два варианта признания субсидий в бухгалтерском учете в качестве целевого финансирования
(по мере возникновения права на субсидии или по мере поступления субсидий на расчетный счет), один из которых организации необходимо закрепить в учетной политике.
В соответствии с п. 9 ПБУ 13/2000 суммы бюджетных средств на финансирование текущих расходов списываются со счета учета целевого финансирования в периоды признания расходов, на финансирование которых они предоставлены. При этом целевое финансирование признается в качестве доходов будущих периодов в момент принятия к бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, начисления оплаты труда и осуществления других расходов аналогичного характера с последующим отнесением на доходы отчетного периода при отпуске материально-производственных запасов в производство продукции, на выполнение работ (оказание услуг), начисления оплаты труда и осуществления других расходов аналогичного характера.
Кроме того, в отношении бюджетных средств, предоставленных в установленном порядке на финансирование расходов, понесенных организацией в предыдущие отчетные периоды, п. 10 ПБУ 13/2000 установлено, что такие средства отражаются как возникновение задолженности по таким средствам и увеличение финансового результата организации как прочие доходы (см. также письмо Минфина России от 30.05.2007 № 07-05-06/141).
В соответствии с п. 29 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н, и п. 48 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» организации должны составлять бухгалтерскую отчетность за месяц, квартал и год нарастающим итогом с начала отчетного года, если иное не установлено законодательством РФ. При этом месячная и квартальная бухгалтерские отчетности являются промежуточными.
В условиях рассматриваемой ситуации на момент заключения соглашения с Управлением молодежной и семейной политики организация не обладает информацией о точном размере денежных средств, которые будут ею получены, а перечисление субсидии происходит после выплаты заработной платы на основании предоставленного организацией финансового отчета о заработной плате, то есть субсидия предоставляется на финансирование уже понесенных организацией
расходов. В этой связи мы полагаем, что при отражении организацией субсидии ей следует ориентироваться на п. 10 ПБУ 13/2000, она может отразить получение субсидии без применения счета 86 «Целевое финансирование»:
Дебет счета 76, субсчет «Расчеты с УМСП по субсидии» Кредит счета 91 - предоставленная субсидия отражена в составе прочих доходов;
Дебет счета 51 Кредит счета 76, субсчет «Расчеты с УМСП по субсидии» - отражено получение субсидии на расчетный счет.
Вместе с тем считаем возможной и корреспонденцию счетов с применением счета 86 «Целевое финансирование»:
Дебет счета 76, субсчет «Расчеты с УМСП по субсидии» Кредит счета 86 - отражено возникновение целевого финансирования в виде субсидии;
Дебет счета 86 Кредит счета 91 - субсидия отражена в составе прочих доходов;
Дебет счета 51 Кредит счета 76, субсчет «Расчеты с УМСП по субсидии» - отражено получение субсидии на расчетный счет.
В соответствии с п. 7 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» выбранную методику отражения бюджетных средств (с использованием счета 86 «Целевое финансирование» или без его использования) следует закрепить в учетной политике организации.
Ответ подготовил: Арыков Степан, эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ
Контроль качества ответа: Королева Елена, рецензент службы правового консалтинга ГАРАНТ
Вопрос. Органом власти субъекта РФ осуществлена реализация объектов
недвижимого имущества (имущество казны). Покупателем госимущества является физическое лицо, не являющееся ИП. Стоимость имущества указана в договоре с учетом НДС. По условиям договора денежные средства (задаток) физическое лицо перечисляет на счет по учету средств, поступающих во временное распоряжение.
Каков порядок отражения учреждением (органом власти) операций по начислению и перечислению НДС при реализации государственного имущества? Какой код вида расходов и статью КОСГУ следует использовать к счету 140100 в данной ситуации?
Ответ. Рассмотрев вопрос, мы пришли к выводу, что расходы на уплату органом власти налога на добавленную стоимость отражаются по виду расходов 852 «Уплата прочих налогов, сборов и иных платежей» и по статье 290 «Прочие расходы» КОСГУ. В 15-17 и в 24-26 разрядах номера счета 140120 подлежат отражению код вида расходов 852 и статья 290 КОСГУ соответственно.
Обоснование. Перечень операций, не признаваемых объектом налогообложения и освобождаемых от обложения налогом на добавленную стоимость, содержится соответственно в п. 2 ст. 146 и ст. 149 НК РФ и является исчерпывающим. Операции по реализации имущества казны физическим лицам в данном перечне не поименованы, следовательно, они признаются объектом обложения НДС.
Органы власти (местного самоуправления) прямо не указаны в ст. 1 43 НК РФ как налогоплательщики НДС. Однако наличие специальной нормы подп. 4 п. 2 ст. 146 НК РФ, которой установлено, что не является объектом налогообложения НДС выполнение работ (оказание услуг) органами власти (местного самоуправления), позволяет сделать вывод: в некоторых ситуациях и органы власти (местного самоуправления) должны исчислять и уплачивать налог в бюджет. Одним из таких случаев является реализация имущества казны физическим лицам, не имеющим статуса ИП.
В силу положений п. 3 ст. 161 НК РФ при реализации муниципального имущества, не закрепленного за муниципальными предприятиями и учреждениями, составляющего муниципальную казну соответствующего городского, сельского поселения или другого муниципального образования, налоговыми агентами по НДС признаются покупатели указанного имущества, за исключением физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями. Из приведенной нормы следует, что физические лица в данном случае выполнять обязанности налогового агента не могут.
Порядок исчисления и уплаты НДС в ситуации, когда покупателем имущества казны выступает
физическое лицо, не являющееся ИП, положениями главы 21 НК РФ не урегулирован.
Однако специалисты уполномоченных органов, рассматривая вопрос об уплате НДС при реализации физическим лицам имущества, составляющего казну публично-правового образования, приходят к выводу, что перечисление налога в бюджет, исчисленного при реализации на территории РФ имущества, возлагается непосредственно на органы власти (местного самоуправления), осуществляющие операции по реализации имущества (см. письма Минфина России от 14.08.2013 № 03-07-11/33075, от 27.07.2012 № 03-07-11/198, от 14.05.2012 № 03-0711/142, от 25.04.2011 № 03-07-11/107, от 16.02.2011 № 03-07-11/33, от 18.01.2011 № 03-07-11/11, от 19.08.2009 № 03-07-14/88, ФНС России от 13.07.2009 № ШС-22-3/562@). Аналогичной позиции придерживаются и судебные органы (см., например, постановления Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.04.2016 № 11АП-4442/16, Седьмого арбитражного апелляционного суда от 13.05.2016 № 07АП-2870/16, Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 05.05.2016 № Ф02-1895/16 по делу № А19-9984/2015).
Налоговая база при реализации имущества, составляющего имущество казны, определяется расчетным путем (п. 4 ст. 164 НК РФ) исходя из того, что стоимость реализуемого имущества включает НДС, если в договоре и (или) в отчете об оценке прямо не указано, что рыночная стоимость имущества определена без НДС (постановление Президиума ВАС РФ от 18.09.2012 № 3139/12, смотрите также постановления ФАС Уральского округа от 30.04.2014 N Ф09-1870/14, Семнадцатого Арбитражного апелляционного суда от 26.12.2013 № 17АП-14744/13).
В письме Минфина России от 26.07.2013 № 03-0714/29784 указано, что при реализации имущества о рганизациям и индивидуаль ным предпринимателям, в том числе признаваемым субъектами малого и среднего предпринимательства, а также физическим лицам, не являющимся индивидуальными предпринимателями, осуществляемой как в соответствии с Федеральным законом от 22.07.2008 № 159-ФЗ «Об особенностях отчуждения недвижимого имущества, находящегося в государственной собственности субъектов Российской Федерации», так и Федеральным законом от 21.12.2001 № 178-ФЗ «О приватизации государственного и
муниципального имущества», цена имущества исчисляется исходя из рыночной стоимости, то есть независимо от порядка налогообложения НДС, применяемого в отношении указанного имущества.
Казенные учреждения при формировании номеров счетов бюджетного учета используют коды бюджетной классификации в соответствии с требованиями:
— п. 21 Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н;
— Приложения № 1 «План счетов бюджетного учета» к Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 06.12.2010 № 162н, далее -Инструкция № 162н;
— Приложения № 2 «Порядок включения кода бюджетной классификации Российской Федерации при формировании номера счета бюджетного учета» к Инструкции № 162н.
Согласно абз. 4 п. 2 Инструкции № 162н формирование 1-17 разрядов номера счета Плана счетов бюджетного учета осуществляется в соответствии с приложением № 2 к Инструкции № 162н, если иное не предусмотрено данной инструкцией.
В соответствии с Приложением № 2 к Инструкции № 162н при формировании 1-17 разрядов номеров счета 040120000 указываются 4-20 разряды кода классификации расходов бюджета (код раздела, подраздела, целевой статьи, вида расходов (15-17 разряды).
В 24-26 разрядах номера счета Рабочего плана счетов казенными учреждениями отражаются коды классификации опе раций се ктора государственного управления (КОСГУ).
Перечень и правила применения единых для бюджетов бюджетной системы РФ групп, подгрупп и элементов видов расходов приведены в подп. 5.1 раздела III «Классификация расходов бюджетов» Указаний, утвержденных приказом Минфина России от 01.07.2013 № 65н (далее -Указания № 65н). Расходы по уплате задолженности (недоимки) по налогам (включаемым в состав расходов) и сборам, за исключением налога на имущество организаций и земельного налога, отражаются по виду расходов 852 «Уплата прочих налогов, сборов и иных платежей».
Согласно Указаниям № 65н уплата налога на добавленную стоимость в части обязательств государственных казенных учреждений отражается по статье 290 «Прочие расходы» КОСГУ.
Таким образом, в 15-17 и в 24-26 разрядах номера счета 140120 в рассматриваемой ситуации должны быть отражены код вида расходов 852 и статья 290 КОСГУ соответственно.
В соответствии с положениями Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 06.12.2010 № 162н, операции по начислению и уплате НДС от реализации государственного имущества казны физическому лицу должны быть отражены в учете органа власти с применением следующих бухгалтерских записей:
- Дебет КРБ 00000000000000852140120290
Кредит КРБ 00000000000000852130304730 -
начислен НДС при реализации имущества
казны;
- Дебет КРБ 00000000000000852130304830
Кредит КРБ 00000000000000852130405290 -
перечислен НДС в бюджет.
Отметим, что указанная схема корреспонденций отражена также в уже приведенном по тексту письме Минфина России от 14.08.2013 № 03-0711/33075.
Обратите внимание, что в случае, если покупателем соответствующего государственного (муниципального) имущества является физическое лицо, не являющееся индивидуальным предпринимателем, средства от реализации указанного имущества могут быть зачислены на открытый в установленном порядке соответствующему получателю средств бюджета лицевой счет, предназначенный для учета операций со средствами, поступающими во временное распоряжение получателя бюджетных средств, для перечисления доходов от реализации указанного имущества и суммы налога на добавленную стоимость в установленном порядке на счет, открытый соответствующему органу Федерального казначейства на балансовом счете № 40101 «Доходы, распределяемые органами Федерального казначейства между бюджетами бюджетной системы Российской Федерации», для последующего их перечисления в соответствующий бюджет (см. письмо Минфина России от 28.10.2015 № 03-07-14/61825).
Поэтому в данной ситуации органу власти субъекта РФ для уплаты НДС должны быть доведены в установленном порядке лимиты бюджетных обязательств по виду расходов 852 «Уплата прочих налогов, сборов и иных платежей» (см. также письмо Минфина России от 02.08.2012 № 02-03-09/3040).
Ответ подготовила: Сапетина Ирина, эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ
Контроль качества ответа: Миллиард Мария, рецензент службы правового консалтинга ГАРАНТ
Вопрос. В общеобразовательной школе (бюджетное учреждение Крыловского района Краснодарского края) организовано горячее питание учащихся, продукция готовится в школьной столовой. Часть продуктов приобретается за счет субсидий на иные цели, часть приобретается за счет родительских средств. С каждым родителем (или законным представителем) на весь учебный год заключается договор о целевом взносе денежных средств на питание учащегося. Денежные средства поступают на расчетный счет учреждения ежемесячно по квитанциям, которые выдаются родителю для оплаты. Денежные средства не проходят через кассу учреждения. Учет поступающих от родителей средств организован по каждому учащемуся. Какими бухгалтерскими проводками следует отразить в учете данные поступления? Будут ли расчеты с родителями отражаться в отчете по форме 0503769?
Ответ. Любые расчеты, связанные с поступлением доходов, отражаются в бухгалтерском учете бюджетного учреждения с применением счета 20500 «Расчеты по доходам» и счета 20900 «Расчеты по ущербу имуществу и иным доходам».
Информация о задолженности по аналитическим счетам учета доходов может быть включена в Сведения (ф. 0503769) как в части дебиторской, так и в части кредиторской задолженности.
Обоснование. В соответствии с п. 1 ст. 37 Федерального закона от 29.12.2012 № 273-ФЗ «Об образовании в Российской Федерации» (далее -Закон № 273-ФЗ) организация питания
обучающихся возложена на организации, осуществляющие образовательную деятельность. При этом обеспечение питанием обучающихся за счет бюджетных ассигнований местных бюджетов осуществляется в случаях и в порядке, установленных органами местного самоуправления (п. 4 ст. 37 Закон № 273-ФЗ).
Источниками финансирования расходов на организацию питания учащихся могут являться как средства бюджета, так и средства, внесенные родителями обучающихся.
В зависимости от содержания нормативных актов публично-правового образования, регулирующих вопросы обеспечения питанием обучающихся в общеобразовательных организациях и порядок (условия) привлечения для этих целей средств родителей (законных представителей), а также условий заключаемых с ними договоров поступающие от родителей (законных представителей) средства могут рассматриваться и в качестве оплаты стоимости питания учащихся, и в качестве компенсаций затрат учреждения, и в качестве целевых добровольных пожертвований.
Однако в учете поступление таких средств в любом случае должно отражаться в качестве доходной операции.
В настоящее время для учета расчетов по доходам учреждений государственного сектора используются счета 20500 и 20900 (п. 197, 220 Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н, далее - Инструкция № 157н). В этой связи в учреждениях государственного сектора должен производиться анализ всех получаемых доходов.
При этом решение об используемом в учреждении в подобных ситуациях счете и применяемых бухгалтерских проводках целесообразно закрепить в положениях учетной политики.
В устных разъяснениях специалисты Минфина придерживаются следующей логики распределения доходов между счетами 20500 и 20900:
- по счету 20500 отражаются доходы, поступление которых в рамках уставных видов деятельности носит постоянный, прогнозируемый характер;
- расчеты по иным доходам, возникающим в ходе хозяйственной деятельности учреждения, не отраженные на счетах расчетов 20500 «Расчеты по доходам», отражаются по счету 20900 (п. 221 Инструкции № 157н).
Также напомним, что согласно п. 3 Инструкции № 157н начисление доходов отражается бюджетными учреждениями методом начисления (результаты операций признаются по факту их совершения, независимо от того, когда получены соответствующие денежные средства или их эквиваленты).
Соответственно, доходы (поступления) должны быть отражены в учете в момент возникновения требований к их плательщикам.
В соответствии с положениями п. 93, 94, 109, 150 Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утвержденной приказом Минфина России от 16.12.2010 № 174н, в бухгалтерском учете бюджетного учреждения в рассматриваемой ситуации операции по начислению и поступлению денежных средств от родителей обучающихся могут быть отражены следующими бухгалтерскими записями:
Дебет счета 2205ХХ560 Кредит счета 240110ХХХ - начислен доход в виде поступления средств от родителей (законных представителей) на основании договора;
Дебет счета 220111510 Кредит счета 2205ХХ660, увеличение по забалансовому счету 17 (код 130 или 180 КОСГУ) - зачислены на лицевой счет поступившие средства.
Бюджетные учреждения при формировании бухгалтерской отчетности руководствуются Инструкцией о порядке составления, представления годовой, квартальной бухгалтерской отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений, утвержденной приказом Минфина России от 25.03.2011 № 33н (далее - Инструкция № 33н).
Сведения (ф. 0503769) отражают обобщенные за отчетный период данные о состоянии расчетов по дебиторской и кредиторской задолженности учреждения в разрезе видов расчетов, сформированных в том числе по счетам бухгалтерского учета 020500000 «Расчеты по
доходам» и 20900 «Расчеты по ущербу и иным доходам» (п. 69 Инструкции № 33н).
При этом информация о задолженности по аналитическим счетам учета счетов 20500 «Расчеты по доходам» и 20900 «Расчеты по ущербу и иным доходам» может быть включена как в сведения о дебиторской, так и о кредиторской задолженности - применяемая в настоящее время методология бухгалтерского учета допускает по состоянию на отчетную дату как дебетовое, так и кредитовое сальдо по этому счету.
Обратите внимание, что начиная с отчетности по состоянию на 01.07.2016 учреждения должны отражать «развернутую» информацию о дебиторской и кредиторской задолженности.
Так, помимо общей суммы дебиторской (кредиторской) задолженности, учитываемой по соответствующему номеру счета бухгалтерского учета по состоянию на начало года и на конец отчетного периода, в Сведениях (ф. 0503769) отражаются показатели увеличения и уменьшения задолженности за отчетный период.
В случае, если по состоянию на начало отчетного периода по данным счетам отражалась дебиторская (кредиторская) задолженность, а по состоянию на отчетную дату на счете сформировался кредитовый (дебетовый) остаток, информация о задолженности отражается отдельно по дебиторской и отдельно по кредиторской задолженности. При этом в каждой из форм Сведений (ф. 0503769) отражается соответствующий остаток и обороты, его сформировавшие.
Ответ подготовила: Сапетина Ирина, эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ
Контроль качества ответа: Миллиард Мария, рецензент службы правового консалтинга ГАРАНТ
