CC BY
13
ВОПРОС - ОТВЕТ
КОМПЬЮТЕР
КОНСУЛЬТИРУЕТ БУХГАЛТЕРА
Подборка по материалам ИБ »Вопросы — ответы», ИБ »Финансист», ИБ »Корреспонденция счетов» справочной правовой системы КонсультантПлюс
Вопрос. Является ли ЗАО, выплачивающее доходы индивидуальному предпринимателю, получение которых не связано с его предпринимательской деятельностью, налоговым агентом по уплате НДФЛ?
Ответ. В соответствии со ст. 226 НК РФ российские организации, индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, а также обособленные подразделения иностранных организаций в РФ, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 224 НК РФ с учетом особенностей, предусмотренныхданной статьей.
Исчисление сумм и уплата налога производятся налоговым агентом в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со ст.214.1, 227 и 228 НК РФ.
Из вышеуказанных статей НК РФ следует, что вопрос о порядке уплаты налога с доходов физического лица решается не только в зависимости от наличия у физического лица статуса индивидуального предпринимателя, но и от вида выплачиваемого дохода и, соответственно, налогового статуса организации — источника его выплаты.
С учетом вышеизложенного, если организация выплачивает индивидуальному предпринимателю доходы, получение которых не связано с его предпринимательской деятельностью и (или) в отношении которых организация — источник выплаты дохода в соответствии с гл. 23 НК РФ яв-
ляется налоговым агентом, обязанность по уплате налога на доходы физических лиц исполняет такая организация — налоговый агент.
Основание: письмо Минфина России от 03.10.2008 № 03-04-06-01/288.
Вопрос. Организация производит доплату до оклада работникам, находящимся в командировке производственного характера. 1. Вправе ли организация при исчислении налога на прибыль учесть в составе расходов на оплату труда расходы по начислению подобных выплат при условии, что они предусмотрены в локальном нормативном акте организации? 2. Учитывается ли при исчислении ЕСН начисленная работнику доплата до оклада за время нахождения в командировке?
Ответ. 1. В соответствии со ст. 166 Трудового кодекса Российской Федерации (далее — ТК РФ) служебной командировкой признается поездка работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы.
Статьей 167 ТК РФ установлено, что при направлении работника в служебную командировку ему гарантируются сохранение места работы (должности) и среднего заработка, атакже возмещение расходов, связанных со служебной командировкой.
Порядок исчисления средней заработной платы (среднего заработка) для всех случаев определения ее размера, предусмотренных ТК РФ, утвержден постановлением Правительства РФ от 24.12.2007 № 922 «Об особенностях порядка исчисления средней заработной платы».
В целях гл. 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда
включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки. Также к расходам на оплату труда относятся компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами (ст. 255 НК РФ).
Таким образом, если доплаты до оклада сотрудникам, находившимся в командировке производственного характера, предусмотрены в локальном нормативном акте, то расходы по начислению подобных выплат могут учитываться в составе расходов на оплату труда в целях налогообложения прибыли организаций.
2. В соответствии с п. 1 ст. 236 НК РФ объектом налогообложения ЕСН для лиц, производящих выплаты физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, а также по авторским договорам.
Согласно п. Зет. 236 НК РФ указанные в п. 1 данной статьи выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения ЕСН, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.
Учитывая изложенное, в соответствии с законодательством объектом налогообложения по ЕСН за время командировки работника является начисленная ему сумма исходя из размера среднего заработка.
Вместе с тем при осуществлении организацией доплаты работникам за время нахождения в командировке до оклада в случае его превышения размера среднего заработка сумма этой доплаты является объектом обложения ЕСН с учетом п. 3 ст. 236 НК РФ.
Основание: письмо Минфина России от 26.09.2008 № 03-03-06/1/548.
Вопрос. В связи с внесением Федеральным законом от 22.07.2008 № 155-ФЗ изменений в абз. 1 п. 3 ст. 346.25.1 НК РФ правомерно ли определение законодательными актами субъектов РФ с 01.01.2009 конкретного перечня видов предпринимательской деятельности (в пределах, предусмотренных п. 2ст.
346.25.1НКРФ), по которымразрешается применение УСНиндивидуальными предпринимателями на основе патента на территории данного субъекта РФ?
Ответ. Подпунктом «д» п. 15 Федерального закона от 22.07.2008 № 155-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации», вводимого в действие с 01.01.2009, из абз. 1 п. Зет. 346.25.1 НК РФ исключено положение о том, что законами субъектов РФ определяются конкретные перечни видов предпринимательской деятельности (в пределах, предусмотренных п. 2 ст. 346.25.1 НК РФ), по которым разрешается применение индивидуальными предпринимателями УСН на основе патента.
В связи с этим законодательными актами субъектов РФ о возможности применения индивидуальными предпринимателями УСН на основе патента с 01.01.2009 должен быть предусмотрен перечень видов предпринимательской деятельности, по которым разрешается применение названной системы налогообложения, указанный п. 2 ст. 346.25.1 НКРФ.
Основание: письмо Минфина России от 24.09.2008 № 03-11-04/2/148.
Вопрос. У организации транспортное средство находилось в лизинге. По окончании срока действия лизинга транспортное средств было выкуплено. Ввиду нецелесообразности дальнейшего использования транспортного средства после его принятия на учет и регистрации оно было продано на следующий же день. Обязана ли организация исчислять транспортный налог за один день нахождения транспортного средства в собственности?
Ответ. В соответствии со ст. 357 НК РФ налогоплательщиками транспортного налога признаются лица, на которых в соответствии с законодательством РФ зарегистрированы транспортные средства, признаваемые объектом налогообложения в соответствии со ст. 358 НК РФ.
Пунктом 3 ст. 362 НК РФ установлено, что в случае регистрации транспортного средства и (или) снятия транспортного средства с регистрации в течение налогового (отчетного) периода исчисление суммы налога (суммы авансового платежа по налогу) производится с учетом коэффициента, определяемого как отношение числа полных месяцев, в течение которых данное транспортное средство было зарегистрировано на налогоплательщика, к числу календарных месяцев в налоговом (отчетном) периоде. При этом месяц регистрации транспортного средства, а также месяц снятия транспортного средства с регистрации принимается за полный месяц. В случае регистрации
и снятия с регистрации транспортного средства в течение одного календарного месяца указанный месяц принимается как один полный месяц.
Таким образом, организация, зарегистрировавшая и снявшая с регистрации в органах ГИБДД транспортное средство в течение одного календарного месяца, обязана исчислить транспортный налог с учетом коэффициента 1/12.
Основание: письмо Минфина России от 23.09.2008 № 03-05-05-04/23.
Вопрос. Организация провела реконструкцию здания, находящегося в ее собственности, с изменением общей площади. В соответствии с учетной политикой организация применяет амортизационную премию в размере 10 % от капитальных вложений. В какой момент в целях исчисления налога на прибыль организация может начислить амортизационную премию нареконструкцию?
Ответ. В соответствии с п. 1.1 ст. 259 НК РФ налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10 % первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно) и (или) расходов, понесенных в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств, суммы которых определяются в соответствии со ст. 257 НК РФ.
Согласно п. 2 ст. 259 НК РФ начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.
При этом п. 8 ст. 258 НК РФ установлено, что основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством РФ, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав.
Порядок осуществления государственной регистрации прав на недвижимое имущество предусмотрен Федеральным законом от 21.07.1997 № 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним».
Таким образом, если учетной политикой организации предусмотрена возможность включения в состав расходов отчетного периода расходов на капитальные вложения, затрат организации, понесенных в случае реконструкции здания, в размере, не превышающем 10%, могут быть учтены при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль
с момента подачи документов на государственную регистрацию здания после реконструкции.
Основание: письмо Минфина России от 23.09.2008 № 03-03-06/1/539.
Вопрос. Организацией, применяющей УСНс объектом налогообложения «доходы», получен долгосрочный заем в иностранной валюте с ежемесячным погашением основного долга и процентов по нему. В каком объеме российской организации — заемщику следует учитывать доходы в виде положительной курсовой разницы, полученной в связи с переоценкой суммы долгового обязательства в виде займа, выданного в иностранной валюте, при определении налоговой базы по УСН?
Ответ. В соответствии со ст. 346.15 НК РФ налогоплательщики, применяющие УСН, при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ, и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 НК РФ. При определении объекта налогообложения не учитываются доходы, предусмотренные ст. 251 НК РФ.
Согласно п. 11 ст. 250 НК РФ к внереализационным доходам относятся доходы в виде положительной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю РФ, установленного Центральным банком РФ.
Положительной курсовой разницей признается курсовая разница, возникающая при дооценке имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований, выраженных в иностранной валюте, либо при уценке выраженных в иностранной валюте обязательств.
Учитывая изложенное, доходы в виде положительной курсовой разницы учитываются в целях налогообложения на дату проведения переоценки имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю РФ, установленного Центральным банком РФ.
Уценка обязательства в рублевом эквиваленте на момент погашения валютного займа представляет собой положительную курсовую разницу, являющуюся внереализационным доходом, увеличивающим налоговую базу по налогу, исчисляе-
мому в связи с применением упрощенной системы налогообложения. Положительные курсовые разницы в связи с переоценкой суммы долгового обязательства в виде займа, выданного в иностранной валюте, учитываются для целей налогообложения российской организацией — заемщиком и определяются в налоговом учете в сумме погашения части основного долга с учетом процентов, если их уплата предусмотрена договором займа.
Основание: письмо Минфина России от 19.08.2008 № 03-11-04/2/120.
Вопрос. Организация арендует у индивидуального предпринимателя нежилое помещение, принадлежащее ему на правах собственности. По договору аренды капитальный ремонт помещения осуществляет арендодатель, а текущий ремонт и поддержание помещения в исправном состоянии осуществляет арендатор. Вправе ли арендатор учесть затраты на текущий ремонт и поддержание помещения в расходах при определении налоговой базы по налогу на прибыль?
Ответ. Статьей 260 НК РФ установлен порядок учета расходов на ремонт основных средств.
Положения ст. 260 НК РФ применяются также в отношении расходов арендатора амортизируемых основных средств, если договором (соглашением) между арендатором и арендодателем возмещение указанных расходов арендодателем не предусмотрено (п. 2ст. 260 НК РФ).
В соответствии с п. 1 ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом в целях гл. 25 НК РФ признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено гл. 25 НК РФ), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации.
Согласно п. 1 ст. 246 НК РФ налогоплательщиками налога на прибыль организаций признаются, в частности, российские организации.
Российскими организациями признаются юридические лица, образованные в соответствии с законодательством РФ.
Индивидуальными предпринимателями признаются физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, главы крестьянских (фермерских) хозяйств (п. 2 ст. 11 НК РФ).
Основные средства, принадлежащие индивидуальным предпринимателям, не относятся к амортизируемым основным средствам.
Таким образом, расходы на ремонт нежилого помещения, арендуемого у индивидуального предпринимателя, не могут учитываться в расходах для целей налогообложения прибыли организаций.
Основание: письмо Минфина России от 12.08.2008 № 03-03-06/1/462.
Организация оказываетуслуги на условиях 100 %-ной предоплаты. Как отражается в учете оказание услуг, если организация применяет в налоговомучете: 1) метод начисления; 2) кассовый метод?
Стоимость оказанных в октябре услуг составляет 35 400руб., в том числе НДС — 5 400руб. Предоплата от заказчика получена в сентябре.
Гражданско-правовые отношения. Как установлено п. 1 ст. 779 ГК РФ, по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги. Согласно п. 2 указанной статьи правила гл. 39 ГК РФ являются общими нормами для договоров оказания услуг (за исключением услуг, оказываемых по договорам, предусмотренным отдельными главами ГК РФ).
Заказчик обязан оплатить оказанные ему услуги в сроки и в порядке, которые указаны в договоре (п. 1ст. 781 ГК РФ), в данном случае договором предусмотрена 100 %-ная предоплата.
Бухгалтерский учет. В бухгалтерском учете организации-исполнителя поступления, связанные с оказанием услуг, являются доходом от обычных видов деятельности (п. 5 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 № 32н). В то же время не признаются доходами организации поступления в порядке предварительной оплаты услуг (абз. 4 п. 3, п. 12 ПБУ 9/99). Условия для признания выручки (дохода от оказания услуги) возникают в данном случае в октябре — в месяце оказания услуги (подп. «г» п. 12 ПБУ 9/99).
Сумма полученной предоплаты отражается по кредиту счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» в корреспонденции со счетом 51 «Расчетные счета» и учитывается на счете 62 обособленно (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н). При признании выручки счет 62 дебетуется в корреспонденции со счетом 90 «Продажи», субсчет 90-1 «Выручка», надоговорную стоимость услуг.
Налог на добавленную стоимость. Оказание услуг на территории РФ является объектом налогообложения по НДС (подп. 1п.1 ст. 146 НК РФ).
При получении оплаты в счет предстоящего оказания услуг налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом НДС (абз. 2 п. 1ст. 154, подп. 2 п. 1ст. 167 НК РФ). Налог на добавленную стоимость начисляется по расчетной ставке 18/118 (п. 4 ст. 164 НКРФ).
Налоговая база определяется также при реализации услуг в счет ранее полученной оплаты (п. 14ст. 167 НК РФ). Величина налоговой базы в этом случае определяется организацией-налогоплательщиком как стоимость услуг без учета НДС, исчисленная исходя из цены этих услуг, указанной сторонами сделки (пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен) (п. 1 ст. 154, п. 1 ст. 40 НК РФ). Налог на добавленную стоимость при реализации услуг начисляется по ставке 18% (п. Зет. 164 НК РФ). С даты оказания услуг (в октябре) организация вправе произвести вычет суммы НДС, исчисленной с предоплаты, полученной в сентябре в счет оказания услуг (п. 8 ст. 171,п. бет. 172 НК РФ).
Налог на прибыль организаций. Выручка от оказания услуг признается доходом в целях исчисления налога на прибыль (подп. 1 п. 1 ст. 248, п. 1 ст. 249 НК РФ). При определении величины дохода из суммы выручки исключается НДС, предъявленный заказчику (п. 1 ст. 248 НК РФ).
1. Если организация применяет в налоговом учете метод начисления.
Сумма предоплаты, полученной в сентябре, не учитывается при определении налоговой базы (подп. 1
п. 1 ст. 251 НК РФ). Датой получения дохода признается дата оказания услуг (п. 3 ст. 271 НК РФ).
2. Если организация применяет в налоговом учете кассовый метод.
В целях налогообложения датой получения дохода признается день поступления средств (в том числе в качестве предоплаты), в данном случае на счет в банке (п. 2ст. 273 НК РФ).
Применение ПБУ 18/02. При применении организацией в налоговом учете кассового метода в рассматриваемом случае доход от реализации услуг признается в целях налогообложения прибыли в сентябре, а в бухгалтерском учете — в октябре. Таким образом, согласно пп. И, 14 Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02, утвержденного приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н, в сентябре образуются вычитаемая временная разница и соответствующий ей отложенный налоговый актив. Указанные разница и актив погашаются на дату оказания услуг — в октябре (п. 17 ПБУ 18/02).
Отложенный налоговый актив в сумме 7 200 руб. ((35 400 руб. — 5 400 руб.) х 24 %) отражается в сентябре по дебету счета 09 «Отложенные налоговые активы» в корреспонденции с кредитом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» (Инструкция по применению Плана счетов). В октябре производится обратная запись по указанным счетам.
Обозначения субсчетов, используемые в таблице проводок, к балансовому счету 68:
68-1 «Расчеты по налогу на добавленную стоимость»;
68-2 «Расчеты по налогу на прибыль организаций».
Содержание операций Дебет Кредит Сумма, руб. Первичный документ
В сентябре
Отражено поступление суммыЮО %-ной предоплаты в счет оказания услуг 51 62 35 400 Выписка банка по расчетному счету
Исчислен НДС с суммы полученной предоплаты (35 400 х18/ 118) 62-НДС (76-НДС) 68-1 5 400 Счет-фактура
При кассовом методе: отражен отложенный налоговый актив ((35 400 — 5400) х 24 %) 09 68-2 7 200 Бухгалтерская справка-расчет
В октябре
Признан доход по договору возмездного оказания услуг 62 90-1 35 400 Договор возмездного оказания услуг. Акт приемки-сдачи оказанных услуг
Предъявлен заказчику НДС с выручки от оказания услуг (35 400 /118х 18) 90-3 68-1 5 400 Счет-фактура
Принят к вычету НДС, исчисленный с суммы предоплаты 68-1 62-НДС (76-НДС) 5 400 Счет-фактура
При кассовом методе: погашен отложенный налоговый актив 68-2 09 7 200 Бухгалтерская справка-расчет
В. В. ГРИШИНА
Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению
17.09.2008
Как отражается в учете организации приобретение основного средства (ОС) по импортному контракту, предусматривающему 100%-ную предоплату?
По условиям контракта с поставщиком право собственности на ОС переходит к организации в момент оформления ГТД. Таможенная стоимость ОС составляет 80 ООО евро и соответствует контрактной стоимости.
Курс евро, установленный ЦБ РФ, составил (условно): на дату перечисления предоплаты (10 июня) — 36,10 руб. /евро; на дату оформления ГТД(25 июня) — 36,30руб./евро.
Таможенные платежи. При ввозе товаров на таможенную территорию РФ уплачивается ввозная таможенная пошлина, НДС и сбор за таможенное оформление (подп. 1, 3, 5 п. 1ст. 318, п. 1ст. 357.1 Таможенного кодекса РФ).
Ставки таможенной пошлины определяются в соответствии с Таможенным тарифом РФ, утвержденным постановлением Правительства РФ от 27.11.2006 № 718 (п. 1ст. 2 Закона РФ от 21.05.1993 № 5003-1 «О таможенном тарифе»), В рассматриваемой ситуации исходим из предположения, что ставка таможенной пошлины на ввозимое ОС составляет 10 % от его таможенной стоимости.
Сумма сбора за таможенное оформление определяется в соответствии с постановлением Правительства РФ от 28.12.2004 № 863.
В данном случае таможенная стоимость ОС на дату оформления ГТД равна 2 904 000 руб. (80 000 евро х 36,30 руб. /евро) (ст. 322 ТК РФ). Следовательно, при ввозе ОС организация уплачивает таможенную пошлину в размере 290 400 руб. (2 904 000 руб. х 10%), сбор за таможенное оформление в размере 7 500 руб. (постановление Правительства РФ от 28.12.2004 № 863 «О ставках таможенных сборов за таможенное оформление товаров») и НДС*1.
Бухгалтерский учет. Перечисленная поставщику предоплата не признается расходом организации (абз. 2, 6, 7 п. 3 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ10/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 № ЗЗн).
Сумма перечисленной предоплаты отражается по дебету счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» в корреспонденции с кредитом счета 52 «Валютные счета» (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н).
В соответствии с пп. 4, 5, 6,9,10 Положения по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» ПБУ 3/2006, утвержденного приказом Минфина России от 27.11.2006 № 154н, сумма перечисленной
предоплаты принимается к учету в рублевой оценке по курсу ЦБ РФ, действовавшему на дату списания денежных средств с валютного счета организации. Принятие к учету активов, за которые организация перечислила предоплату, производится в оценке в рублях по курсу, действовавшему на дату перечисления предоплаты. Пересчет стоимости активов, а также средств перечисленной предоплаты после принятия их к бухгалтерскому учету в связи с изменением курса не производится.
Приобретенное ОС принимается на учет по первоначальной стоимости, равной в данном случае уплаченной поставщику предоплате, а также уплаченным при ввозе таможенным пошлине и сбору за таможенное оформление (п. 7, абз. 3, 7 п. 8 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н).
Затраты на приобретение ОС, формирующие его первоначальную стоимость, отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 08-4 «Приобретение объектов основных средств», в корреспонденции со счетами учета расчетов (Инструкция по применению Плана счетов).
Налог на добавленную стоимость. Порядок исчисления и уплаты НДС, который взимается при ввозе товара на таможенную территорию РФ, регулируется одновременно НК РФ и ТК РФ.
В соответствии с подп. 4 п. 1 ст. 146 НК РФ ввоз товаров (в том числе ОС) на таможенную территорию РФ признается объектом налогообложения по НДС. При этом налоговая база определяется как сумма таможенной стоимости товара и таможенной пошлины (подп. 1,2 п. 1 ст. 160 НК РФ). Налоговая ставка в рассматриваемой ситуации равна 18 % (п. 5 ст. 164 НКРФ) п.
Сумма НДС, уплаченная при ввозе ОС лицами, являющимися плательщиками НДС, принимается к вычету после принятия приобретенного ОС на учет. При этом для налогового вычета достаточно принять ОС к учету на счет 08*2. Для применения указанного вычета обязательно наличие документа, подтверждающего уплату суммы НДС таможенному органу (подп. 1 п. 2ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ).
Налог на прибыль организаций. Для целей налогового учета ОС признается амортизируемым имуществом (п. 1 ст. 256 НК РФ), стоимость которого определяется в порядке, установленном п. 1 ст. 257 НК РФ.
В соответствии с абз. 2 п. 1 ст. 257 НК РФ суммы таможенных пошлин и сборов, уплачиваемые при ввозе ОС на территорию РФ, включаются в первоначальную стоимость ОС (см. письма Мин-
фина России от 22.04.2008 № 03-03-06/1/286, от 01.06.2007 № 03-03-06/2/101).
В рассматриваемой ситуации стоимость ОС, выраженная в иностранной валюте, пересчитыва-ется в рубли по курсу ЦБ РФ на дату перехода права собственности на это ОС к покупателю (п. 10 ст. 272 НК РФ), т. е. в налоговом учете контрактная стоимость ОС, которая формирует его первоначальную стоимость, равна 2 904 000 руб. (80 000 евро х 36,30 руб. /евро).
Перечисленная предоплата на основании п. 14ст. 270 НК РФ не является расходом, учитываемым при определении налоговой базы по налогу на прибыль.
На дату погашения обязательства поставщика курс евро в данном случае повысился. Соответственно, в налоговом учете возникает положительная кур-
п Налоги и таможенные пошлины подлежат уплате в течение 15 дней со дня предъявления товаров в таможенный орган в месте их прибытия (п. 1 ст. 329 ТК РФ). Сумму налогов и таможенных пошлин необходимо исчислить в российских рублях (п. Зет. 324ТКРФ).
*2 Необходимо отметить, что по вопросу о том, в какой момент можно принять к вычету НДС по приобретенным ОС, существуют разные точки зрения. Минфин России и ФНС России указывают, что право на вычет у организации появляется только после отражения ОС на счете 01 «Основные средства» (п. 2 письма Минфина России от 16.05.2006 №03-02-07/1-122, письмо ФНС России от 05.04.2005 № 03-1-03/530/8@ «О налоге на добавленную стоимость»). Однако ряд судебных органов считает, что право на вычет появляется в момент отражения приобретенного имущества в бухгалтерском учете, при этом неважно, на каком именно счете (см., постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 27.02.2008 № Ф08-582/08-204А по делу № А53-5713/2007-С5-14, Дальневосточного округа от 05.03.2008 № Ф03-А59/07-2/6134поделу№ А59-1278/06-С15, от 26.12.2007 № Ф03-А24/07-2/5406 по делу № А24-1470/07-20, За-
совая разница по расчетам с поставщиком, которая признается в составе внереализационных доходов (п. 11 ст. 250, подп. 7 п. 4ст. 271 НК РФ) *3.
Применение ПБУ 18/02. Положительная курсовая разница, учитываемая в налоговом учете в сумме 16 000 руб. (2 904 000 руб. - 2 888 000 руб.), образует постоянную разницу, которая приводит к возникновению постоянного налогового обязательства (пп. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02, утвержденного приказом МинфинаРоссии от 19.11.2002№ 114н) *3.
Указанное постоянное налоговое обязательство отражается по кредиту счета 68 «Расчет по налогам и сборам» в корреспонденции с дебетом счета 99 «Прибыли и убытки» (Инструкция по применению Плана счетов) *4.
падно-Сибирского округа от 07.04.2008 № Ф04-1668/2008(1938-А45-25) по делу № А45-806/2004-СА40/45).
*3 Если курс евро на дату перечисления предоплаты больше курса на дату, когда право собственности на ОС перешло к организации, то в налоговом учете возникает отрицательная курсовая разница (подп. 5 п. 1ст. 265, подп. 6 п. 7ст. 272 НК РФ). Поскольку в бухгалтерском учете курсовая разница при перечислении предоплаты не образуется, то возникают постоянная разница и соответствующий ей постоянный налоговый актив, который отражается в учете по дебету счета 68 и кредиту счета 99 (пп. 4, 7 ПБУ 18/02).
*4В связи с тем, что первоначальная стоимость ОС в налоговом учете не совпадает с первоначальной стоимостью этого ОС в бухгалтерском учете, у организации будут возникать разницы в суммах начисленной амортизации по данному ОС, которые также будут являться постоянными.
Д. А. ЕГОРОВ
Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению
22.09.2008
Содержание операций Дебет Кредит Сумма, руб. Первичный документ
10 июня (курс евро — 36,10 руб. /евро)
Перечислена предоплата в счет предстоящей поставки ОС (80 000 х 36,10) 60 52 2 888 000 Выписка банка по валютному счету
25 июня (курс евро — 36,30 руб. /евро)
Уплачены ввозная таможенная пошлина и таможенный сбор (290 400 + 7 500) 76 51 297 900 Выписка банка по расчетному счету
Уплачен НДС таможенному органу ((2 904 000 + 290 400) х18%) 68 51 574 992 Выписка банка по расчетному счету
Отражен НДС, уплаченный при ввозе и подлежащий вычету 19 68 574 992 Грузовая таможенная декларация
Отражен переход права собственности на ОС к организации 08-4 60 2 888 000 Контракт. Грузовая таможенная декларация
Суммы таможенной пошлины и таможенного сбора включены в фактические затраты на приобретение ОС 08-4 76 297 900 Грузовая таможенная декларация
Принят к вычету НДС, уплаченный таможенному органу*2. 68 19 574 992 Грузовая таможенная декларация. Выписка банка по расчетному счету
Отражено постоянное налоговое обязательство (16 000x24 %) *3 99 68 3 840 Бухгалтерская справка-расчет
Как отразить в учете арендатора, применяющего УСН (объект налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов»), осуществление без согласия арендодателя капитальных вложений в арендованный объект основных средств (ОС)? Произ-веденныеулучшения ОСявляются неотделимыми.
Стоимость выполненных подрядчиком работ по улучшению арендованного ОС составила 28 320руб., в том числе НДС — 4320руб. Объект ОС возвращен арендодателю по окончании срока аренды (через 20 мес. после осуществления капитальных вложений в форме неотделимых улучшений этого ОС).
Гражданско-правовые отношения. Стоимость неотделимых улучшений арендованного имущества, произведенных арендатором без согласия арендодателя, возмещению не подлежит (п. 3 ст. 623 ГК РФ).
Бухгалтерский учет. Законченные капитальные вложения в арендованные объекты ОС, являющиеся собственностью арендатора, зачисляются им в собственные ОС в сумме фактически произведенных затрат (п. 47 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н, абз. 2 п. 5 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н, пп. 10, 35 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н). При этом в отношении указанных капитальных вложений необходимо выполнение условий, перечисленных вп.4ПБУ 6/01.
Затраты организации в объекты, которые впоследствии будут приняты к учету в составе ОС, учитываются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н). В рассматриваемой ситуации стоимость капитальных вложений в арендованный объект ОС формирует договорная стоимость работ, выполненных специализированной фирмой, с учетом НДС (п. 7, абз. 3, 8 п. 8 ПБУ 6/01, п. 2ст. 346.11, подп. 3 п. 2ст. 170 НКРФ).
Принятие к учету в состав ОС выполненных неотделимых улучшений арендованного объекта ОС отражается записью по дебету счета 01 «Основные средства» в корреспонденции со счетом 08.
Стоимость объектов ОС погашается посредством начисления амортизации (п. 17 ПБУ 6/01). В данном случае организация может установить
срок полезного использования неотделимых улучшений в объект ОС равным оставшемуся сроку аренды объекта ОС согласно договору аренды (п. 20 ПБУ 6/01). При применении линейного способа ежемесячная сумма амортизации составляет 1416 руб. (28 320 руб. / 20 мес.) (абз. 2 п. 18, абз. 2, 5 п. 19 ПБУ 6/01).
В рассматриваемой ситуации по окончании срока аренды организация передает арендодателю арендованный объект ОС с неотделимыми улучшениями. При этом арендодателем не возмещаются затраты, произведенные арендатором на осуществление указанных улучшений. Считаем, что данные операции отражаются в бухгалтерском учете в порядке, установленном для операций по безвозмездной передаче ОС.
В общем случае при безвозмездной передаче ОС отражается его выбытие (п. 29 ПБУ 6/01). При этом в учете признается прочий расход в размере остаточной стоимости выбывающего ОС (п. 11 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 № ЗЗн). Поскольку в рассматриваемой ситуации на дату выбытия неотделимые улучшения полностью самортизированы (остаточная стоимость равна нулю), то при их передаче арендодателю организация не признает прочий расход.
На дату возврата арендованного объекта ОС арендодателю организация списывает сумму амортизации, начисленной по выбывающим неотделимым улучшениям, со счета 02 «Амортизация основных средств» в кредит счета 01 (Инструкция по применению Плана счетов).
Налог, уплачиваемый при применении УСН. Организации, применяющие УСН, включают в состав расходов расходы на приобретение, сооружение и изготовление ОС, а также на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств (подп. 1 п. 1 ст. 346.16 НКРФ).
При этом в целях гл. 26.2 НК РФ в состав ОС включаются ОС, которые признаются амортизируемым имуществом в соответствии с гл. 25 НК РФ (п. 4ст. 346.16 НК РФ). Согласно п. 1ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом признаются капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты ОС в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя. В рассматриваемой ситуации неотделимые улучшения произведены арендатором без согласия арендодателя. Следовательно, произведенные арендатором неотделимые улучшения в данном случае не включаются в состав ОС.
Поскольку неотделимые улучшения в арендованный объект ОС произведены без согласования с арендодателем и по окончании срока аренды передаются арендодателю, при этом арендодатель не возмещает их стоимость арендатору, считаем, что
затраты организации-арендатора на неотделимые улучшения не соответствуют критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ, и не могут быть признаны расходом на основании подп. 5 п. 1ст. 346.16 НК РФ (п. 2ст. 346.16 НК РФ).
Содержание операций Дебет Кредит Сумма, руб. Первичный документ
Отражены капитальные вложения в арендованный объект ОС* 08 60 28 320 Акт приемки-сдачи выполненных работ
Неотделимые улучшения в арендованный объект ОС учтены в составе ОС 01 08 28 320 Акт о приеме-передаче объекта основных средств
Оплачены работы специализированной фирме 60 51 28 320 Выписка банка по расчетному счету
Ежемесячно в течение оставшегося срока аренды
Начислена амортизация по неотделимым улучшениям (28 320 / 20) 20 (26, 44 идр.) 02 1416 Бухгалтерская справка-расчет
При возврате объекта ОС с неотделимыми улучшениями арендодателю
Списана амортизация, начисленная по неотделимым улучшениям (1416х 20) 02 01 28 320 Бухгалтерская справка-расчет
* Организация, применяющая УСН, вправе не отражать предъявленные ей суммы НДС на счете 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», а сразу включать их в стоимость приобретенных активов, если такой порядок учета закреплен в ее учетной политике.
Е. А. КОНДРАШКИНА
Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению
25.09.2008
Как рассчитать и отразить в учете организации пособие по временной нетрудоспособности, причитающееся работнику, если на период его нетрудоспособности приходится день увольнения этого работника по собственному желанию?
В соответствии с заявлением работника он увольняется 30.09.2008, данное заявление работником не отозвано, трудовой договор с ним расторгнут. С 24.09.2008 по 08.10.2008 (15 дней) работник был болен, что подтверждено листком нетрудоспособности. Должностной оклад работника составляет 15 000руб., страховой стаж — 10 лет; в организацию работникпринят 01.04.2008.
Трудовые отношения. Работникам — застрахованным лицам гарантировано социальное обеспечение при временной нетрудоспособности в виде пособия по временной нетрудоспособности, размеры и условия выплаты которого устанавливаются федеральными законами (ч. 1,2 ст. 183 ТК РФ).
Следует отметить, что наступление временной нетрудоспособности не является препятствием для увольнения работника в соответствии с представленным им заявлением об увольнении по собственному желанию, за исключением случаев, когда работник отозвал названное заявление (ч. 3 ст. 84.1, ч. 4 ст. 80 ТК РФ). Такие разъяснения приведены в письме Роструда от 05.09.2006 № 1551-6.
Расчет пособия по временной нетрудоспособности. В настоящее время порядок обеспечения застрахованных лиц пособиями по временной нетрудоспособности регулируется Федеральным законом от 29.12.2006 № 255-ФЗ «Об обеспечении пособиями по временной нетрудоспособности, по беременности и родам граждан, подлежащих обязательному социальному страхованию».
Лица, работающие по трудовым договорам, являются застрахованными лицами и имеют право на пособие по временной нетрудоспособности. При этом в целях Федерального закона № 255-ФЗ лицами, работающими по трудовым договорам, признаются лица, заключившие в установленном порядке трудовой договор, со дня, с которого они должны были приступить к работе, либо лица, фактически допущенные к работе в соответствии с трудовым законодательством (п. 1 ч. 2, ч. 1, 3 ст. 2 Федерального закона № 255-ФЗ).
Федеральным законом № 255-ФЗ не установлен особый порядок начисления и выплаты пособий в отношении лиц, действие трудового договора с которыми прекращается в период временной нетрудоспособности. Отметим также, что увольнение в период временной нетрудоспособности не является основанием для неназначения пособия (ч. 2 ст. 5, ч. 1, 2 ст. 9 Федерального закона № 255-ФЗ).
В соответствии с п. 1ч. 1ст. 5, ч. 1, 8ст. 6 Федерального закона № 255-ФЗ в данном случае бывшему работнику выплачивается пособие по временной нетрудоспособности за все календарные дни, приходящиеся на период временной нетрудоспособности (15 дней).
В общем случае лицам, у которых страховой стаж составляет 8 и более лет, сумма пособия по временной нетрудоспособности (в расчете на полный календарный месяц) рассчитывается исходя из 100% среднего заработка (п. 1 ч. 1ст. 7 Федерального закона № 255-ФЗ) *.
Средний дневной заработок рассчитывается путем деления суммы заработной платы, начисленной за расчетный период (12 мес., предшествующих месяцу наступления временной нетрудоспособности), на число календарных дней, приходящихся на период, за который учитывается заработная плата (ч. 1, Зет. 14 Федерального закона № 255-ФЗ, абз. 2 п.15 Положения об особенностях порядка исчисления пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам гражданам, подлежащим обязательному социальному страхованию, утвержденного постановлением Правительства РФ от 15.06.2007 № 375). В соответствии с п. 18 Положения при определении среднего дневного заработка застрахованного лица, необходимого для исчисления пособия, а также при определении размера пособия, подлежащего выплате, в число учитываемых календарных дней включаются нерабочие праздничные дни.
В рассматриваемой ситуации для расчета среднего заработка учитывается заработная плата, начисленная бывшему работнику за период с 01.04.2008 по 31.08.2008; размер дневного пособия, исчисленного из среднего заработка этого работника, составляет 490,2 руб. (15 000 руб. х 5 мес. / 153 дн. х 100 %, где 153 дн. — количество календарных дней в указанном периоде).
Размер пособия по временной нетрудоспособности определяется в соответствии с ч. 5 ст. 14 Федерального закона № 255-ФЗ путем умножения размера дневного пособия на число календарных дней, приходящихся на период временной нетрудоспособности, и в данном случае составляет 7 353 руб. (490,2 х15 дн.) **.
Согласно ч. 1, 2ст. 3 Федерального закона № 255-ФЗ за счет средств организации производится выплата пособия по временной нетрудоспособности за первые два дня нетрудоспособности, а остальная сумма выплачивается за счет средств ФСС РФ.
Бухгалтерский учет. Сумма начисленного в соответствии с действующим законодательством пособия по временной нетрудоспособности, вы-
плачиваемая за счет средств работодателя, может быть отнесена в бухгалтерском учете к расходам по обычным видам деятельности (п. 5 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 № ЗЗн).
В бухгалтерском учете для учета расчетов с бывшим работником по начислению и выплате пособия по временной нетрудоспособности может быть использован счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Начисление пособия за первые два дня нетрудоспособности отражается по дебету счета учета затрат на производство (например, 20 «Основное производство»), начисление пособия за счет средств социального страхования — по дебету счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», субсчет 69-1 «Расчеты по социальному страхованию», в корреспонденции с кредитом счета 76 (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н).
Налог на прибыль организаций. Для целей налогообложения прибыли расходы организации по выплате пособия за первые два дня нетрудоспособности работника относятся к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией (подп. 48.1 п. 1 ст. 264 НК РФ).
Налог на доходы физических лиц. Сумма пособия по временной нетрудоспособности является доходом работника и включается в налоговую базу по НДФЛ (п. 1 ст. 210, п. 1 ст. 217 НК РФ). Исчисление НДФЛ производится по ставке 13% (п. 1 ст. 224 НК РФ).
Удержание налога производится налоговым агентом (организацией) в момент выплаты дохода работнику (п. 4 ст. 226 НК РФ).
Единый социальный налог и страховые взносы. На сумму пособия по временной нетрудоспособности не начисляются:
— ЕСН (подп. 1 п. 1 ст. 238 НК РФ);
— страховые взносы на обязательное пенсионное страхование (п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации»);
— страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (п. 2 Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Фонд социального страхования Российской Федерации, утвержденного постановлением Правительства РФ от 07.07.1999 № 765, письмо ФСС РФ от 15.02.2005 № 02-18/07-1243 (ответ на вопрос 6)).
Содержание операций Дебет Кредит Сумма, руб. Первичный документ
Начислено бывшему работнику пособие по временной нетрудоспособности за счет средств организации (490,2 х 2) 20 76 980,4 Листок нетрудоспособности. Расчетно-платежная ведомость
Начислено пособие по временной нетрудоспособности за счет средств ФСС РФ (490,2 х13) 69-1 76 6 372,6 Листок нетрудоспособности. Расчетно-платежная ведомость
Удержан НДФЛ (7 353x 13%) 76 68 956 Налоговая карточка
Выплачено пособие по временной нетрудоспособности за вычетом удержанного НДФЛ (7 353 — 956) *** 76 50 6 397 Расчетно-платежная ведомость
* Поскольку нетрудоспособность работника наступила в период действия трудового договора, то положения ч. 2 ст. 7 Федерального закона № 255-ФЗ, устанавливающие ограничение по размеру пособия, в данном случае не применяются.
** В соответствии с ч. 5 ст. 7 Федерального закона
№ 255-ФЗ сумма пособия, исчисленного исходя из среднего заработка работника, не может превышать пособие, рассчитанное исходя из установленного п. 1 ч. 1ст. 12 Федерального закона от 21.07.2007 № 183-ФЭ максимального размера пособия по временной нетрудоспособности в расчете на полный календарный месяц, которое составляет 17 250 руб. Поскольку размер дневного пособия, исчисленного из среднего заработка работника (490,2 руб.), не превышает 556,45 руб. (17 250 / 31), то работнику начисляется пособие исходя из его среднего заработка.
*** Согласно ч. 1ст. 15 Федерального закона № 255-ФЗ работодатель назначает пособие по временной нетрудоспособности в течение 10 календарных дней со дня обращения застрахованного лица за его получением с необходимыми документами. Выплата пособия осуществляется работодателем в ближайший после назначения пособия день, установленный для выплаты заработной платы. Поскольку особого порядка по начислению и выплате пособия по временной нетрудоспособности в отношении уволившихся лиц не установлено, считаем, что организация может руководствоваться общим порядком.
Е. В. ФЕЩЕНКО
Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению
03.10.2008
XX*
