CC BY
514
УДК 657
КЛАССИФИКАЦИЯ ЗАТРАТ И ИХ ФОРМИРОВАНИЕ В ХИМИЧЕСКОЙ ПРОМЫШЛЕННОСТИ
CLASSIFICATION OF EXPENSES AND CONDITIONS OF THEIR FORMING IN CHEMICAL INDUSTRY
Е.М. Радченко K.M. Radchenko
Киевский национальный университет им. Т. Шевченко
В статье рассмотрены варианты классификаций затрат предприятия, определена значимость группировки видов затрат по отдельным признакам и правильность их выбора, приведен перечень и содержание возможных классификационных признаков. Проведен анализ исследований в работах известных ученых-экономистов. Приведена классификация затрат в химической промышленности.
The article reviews different classifications of enterprise costs, the importance of grouping of cost for individual characteristics and correctness of their choice, gives a list of the contents and possible classifications signs. The author analyzes the research results of famous scientists and economists and presents his own classification of costs for the chemical industry.
Ключевые слова: затраты, классификация, классификационные признаки, химическая промышленность.
Key words: expenses, classification, classification signs, chemical industry.
Сложные процессы реформирования экономики требуют новых подходов к организации производственно-хозяйственной деятельности, принципов и методов управления производством.
Поскольку в условиях рыночной экономики главной целью предприятия является достижение максимальной прибыли, трудно переоценить роль анализа затрат и управления ими. Современные условия ведения хозяйства и увеличение роли новых технологий в мире выдвигают новые требования к системе управления затратами, как со стороны государства, так и со стороны владельцев и управленцев предприятий.
Первоочередное задание построения системы управленческого учета на предприятии -получение определенным образом структурированного потока управленческих данных, пригодного для сопровождения процессов управления. Организация производственного учета на предприятиях в основном зависит от технологии и организации производства, характера изготовляемой продукции, структуры управления и других факторов, которые определяют процессы документального оформления хозяйственных операций, их систематизацию, обобщение и отображение, ведение синтетического и аналитического учета, разграничение и рас-
пределение затрат и др. Следовательно, одной из проблем учета затрат является зависимость от особенностей соответствующей отрасли или вида экономической деятельности.
Поэтому учет затрат на предприятиях разных отраслей сферы материального производства и непроизводственной сферы деятельности рассматривается во многих научных трудах.
Формирование и учет затрат в значительной мере зависит от их четкой и функциональной классификации.
В общем понимании классификация - это распределение предметов, явлений и понятий по классам, отделам в зависимости от их общих признаков. Классификация затрат - это научно обоснованное группирование затрат по определенным однородным признакам для целей учета, анализа, контроля, планирования и принятия управленческих решений относительно процесса производства продукции. Это их систематизация и группировка в соответствии с потребностями управления. Информация о затратах, которая сгруппирована разными способами, нужна для эффективного и четкого управления предприятием.
Классификация затрат производства, по словам П. Безруких, - это сводка по определенным признакам всего разнообразия затрат
© Е.М. Радченко, 2012
на производство и сбыт продукции в экономически обоснованные группы, которые включали бы затраты, однородные по своему содержанию или подобные между собой [1, с. 159]. Использование классификаций, по мнению В. Керимова, помогает не только лучше планировать и учитывать затраты, но и точнее их анализировать, а также обнаруживать определенные соотношения между отдельными видами затратов и рассчитывать степень их влияния на уровень себестоимости и рентабельность производства [2, с. 45]. Л. Нападовская утверждает, что классификация затрат - это разделение их на классы на основе определенных общих признаков объектов и закономерных связей между ними [3]. По словам Б. Ананькиной с соавторами, классификация затрат - средство для решения задач управления [4, с. 24].
Группировка видов затрат по отдельным признакам является основой учета, анализа и калькуляции себестоимости продукции. К тому же группировка затрат помогает находить решение в нестандартных ситуациях, в новых сферах деятельности. Классификация затрат нужна для определения стоимости продукции, себестоимости единицы продукции и для ценообразования. Группировка затрат является важной не только для расчета себестоимости, но и для установления определенного соотношения между ними с целью взаимного контроля и согласования. Такое согласование возможно только при наличии экономически обоснованной классификации затрат по определенным группам, что также имеет большое значение для экономического анализа себестоимости, установления и оценки факторов ее формирования и снижения. Одним из определяющих моментов рациональной организации учета затрат является их экономически обоснованная классификация, что, в свою очередь, зависит от правильного выбора классификационных признаков.
На данный момент существует большое количество классификаций затрат по разным признаками: по центрам ответственности, по видам продукции, по способу включения в себестоимость, по целесообразности, по периодичности возникновения, по видам, по степени влияния объема производства на уровень затрат и др. Как правило, классификация затрат осуществляется на предприятии в зависимости
от цели, которая должна быть достигнута при ее помощи. Это связано с тем, что управленческий учет не регламентируется законодательно и имеет в большей степени креативный и футурологический характер. Поэтому субъекты предпринимательской деятельности самостоятельно разрабатывают и применяют методику учета затрат.
Вопрос классификации затрат является очень актуальным и исследуется в работах известных ученых-экономистов. В экономической литературе существуют разные направления классификации затрат (см. таблицу 1).
Основные принципы учета затрат и их классификации, в частности, в соответствии с законодательством Украины раскрыты в Положении (стандарте) бухгалтерского учета (П(С)БУ) 3 «Отчет о финансовых результатах» и П(С)БУ 16 «Расходы» и предусматривают их группировку в соответствии с видами деятельности (расходы обычной и чрезвычайной деятельности). Детализированный состав расходов по видам деятельности приводится в Плане счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций. В Отраслевых методических рекомендациях по учету затрат и калькуляции себестоимости указана классификация по статьям.
В России состав затрат производственных предприятий регламентирует Налоговый кодекс РФ, а также Положение бухгалтерского учета (ПБУ) 10/99 «Расходы организации».
Как П(С)БУ, которые действуют на территории Украины, так и ПБУ, принятые в России, дают обобщенную информацию, без учета особых аспектов деятельности отдельных предприятий. Сегодня руководителям для прогнозирования текущих и стратегических управленческих решений и контроля затрат по сферам деятельности и центрам ответственности недостаточно общепринятой классификации затрат. Информация в управленческом учете зависит от его цели и заданий. Соответственно, производственные субъекты самостоятельно избирают методы учета затрат и калькуляции себестоимости, способы группировки затрат, определяют степень детализации информации о них в зависимости от отраслевой принадлежности предприятия, объемов их деятельности и потребностей обоснования управленческих решений.
Таблица 1
Направления классификации затрат
Источник информации Вид затрат
Прямые и непрямые Постоянные и переменные Основные и накладные По экономическому содержанию
Ф. Бутинец [5, с. 146], С. Голов [6, с. 59], Т. Карпова По характеру связи с определенным объектом Для принятия управленческих решений Для принятия управленческих решений По элементам и статьям затрат (элементы (статьи) затрат)
Л. Нападовская [7, с. 67-92] По способу отнесения на себестоимость продукции В зависимости от объема производства По экономической роли в процессе производства По экономическому содержанию (элементы расходов, статьи калькуляции)
В. Сопко, З. Гуцай-люк, М. Щырба, М. Бенько [8, с. 423] По способу отнесения на себестоимость продукции По отношению к объему производства По отношению к хозяйственному процессу По элементам затрат. По статьям затрат
В. Лень, В. Гли-венко [9, с. 255] По способам перенесения стоимости на продукцию По степени влияния объема производства на уровень затрат По экономическим элементам и статьям (виды затрат)
Н.М. Грабова [10, с. 209] По способу включения в себестоимость продукции По признаку зависимости от выпуска продукции По целевому направлению (основные, на обслуживание, на управление) По экономическому содержанию (операционные, финансовые, необычные, чрезвычайные)
О. Каверина [11, с. 66] Для калькуляции Для подготовки информации относительно оперативных, тактических и стратегических управленческих решений Для калькуляции (элементы расходов, статьи калькуляции)
О. Николаева, Т. Шишкова [12, с. 20-27] По способу включения в себестоимость продукции По отношению к объему производства По экономической роли в процессе производства
Т. Карпова [13, с. 59] По способу отнесения на себестоимость продукции По отношению к объему производства По назначению По видам (элементы расходов, статьи калькуляции)
В бухгалтерском управленческом учете профессор Ф. Бутинец [5, с. 280] выделяет такие основные группировки затрат:
- по элементам затрат (материальные расходы, расходы на оплату труда, отчисления на социальное страхование, амортизация, другие операционные расходы);
- по статьям;
- по способу включения в затраты отдельных структурных подразделений предприятия (прямые и непрямые расходы);
- по объему производства продукции (переменные и постоянные);
- по отчетным периодам (расходы отчетных периодов и расходы будущих периодов);
- по функциональному назначению.
Классификацию затрат по направлениям:
оценка запасов и определение финансовых результатов; принятие управленческих решений; контроль и регулирование, приводят такие ведущие ученые, как Ф. Бутинец, С. Голов,
Н. Адамова и Т. Карпова, Л. Наподовская, О. Каверина.
Л. Нападовская также классифицирует затраты в зависимости от стратегических направлений деятельности (краткосрочные и долгосрочные); в зависимости от срока возникновения (фактические, плановые, прогнозные); в зависимости от возможности планирования (плановые и неплановые).
Комплексный подход к классификации затрат нашел поддержку также среди других ученых-экономистов. В частности, В. Бачин-ский изложил свое виденье классификации затрат, которая делится на четыре составляющие в зависимости от цели и функции управления: классификация для планирования, нормирования и принятия решений; классификация для учета и калькуляции; классификация для оценки и анализа хозяйственной деятельности; классификация для контроля и регулирования.
Л. Мельниченко разделяет затраты по времени возникновения, по реакции на смену активности, в зависимости от финансовых показателей, по возможности влияния на принятие решений [14].
Вопросу классификации затрат посвятили свои труды такие зарубежные ученые, как А. Апчерч, К. Друри, Ч. Хорнгрен, Дж. Фостер и др. Их подходы к классификации затрат приведены в таблице 2.
По мнению К. Друри, себестоимость состоит из трех элементов: основных материалов, труда рабочих основного производства и производственных накладных затрат [15]. Такие же элементы затрат на производство, в частности основные материалы, прямые затраты труда и непрямые расходы [16], выделяют
Ч. Хорнгрен и Дж. Фостер.
Таблица 2
Классификация затрат в экономической литературе
Источник информации Направление классификации Виды затрат
К. Друри [15, с. 44-56] В зависимости от характера связи расходов с определенным объектом (по способу перенесения на себестоимость объектов) Прямые, непрямые
По отношению к себестоимости продукции Расходы отчетного периода, себестоимость продукции
В зависимости от влияния управленческого решения на величину затрат Релевантные, нерелевантные
В зависимости от оценки альтернативных вариантов решений Возможные (альтернативные)
В зависимости от ситуации, для которой необходима информация о затратах Маржинальные
В зависимости от поведения затрат (по степени влияния объема производства на уровень затрат) Переменные (условно переменные), по-лупеременные, постоянные (условно постоянные), полупостоянные
В зависимости от возможности влияния на затраты Возвратные, безвозвратные
А. Апчорч [17, с. 67-76] По характеру Прямые, непрямые
По поведению затрат Постоянные и переменные, полупере-менные, полупостоянные, ступенчатые
Для принятия решения Релевантные и нерелевантные, дополнительные, альтернативные, маржинальные
Ч. Хорнгрен, Дж. Фостер [16, с. 35-70] По экономическому содержанию Элементы затрат и статьи калькуляции
По отношению к калькуляции себестоимости Расходы, которые учитываются и не учитываются при калькуляции
По учету при определении прибыли Себестоимость реализованной продукции, расходы деятельности
По способу включения в себестоимость Прямые и непрямые
По отношению к производственному процессу Основные и накладные
По отношению к объему производства Переменные, постоянные
По отношению к указанным параметрам Стандартные (нормативные), фактические
В зависимости от сферы полномочий руководителя Контролируемые и неконтролируемые. Релевантные, нерелевантные
О. Каверина [11] для калькуляции, кроме общепринятых видов затрат, выделяет затраты по традиционным и нетрадиционным объектам учета. При этом к традиционным относятся затраты, которые непосредственно формируются по отдельной продукции, а к нетрадиционным - по объектам учета затрат процессов производства (стадии, переделы, этапы и т. п.).
Т. Карпова предлагает два признака классификации затрат: по видам деятельности (расходы, связанные с созданием и хранением запасов, производством, финансово сбытовой и организационной деятельностью) и по целям учета (калькуляция и оценка произведенной продукции; принятие решений и планирование; контроль и регулирование)[13, с. 51-101].
В зависимости от видов деятельности формируются и классифицируются затраты предприятия. Деятельность предприятия разделяется на обычную и чрезвычайную. К обычной деятельности предприятия относятся: операционная, финансовая и инвестиционная. В свою очередь, операционная деятельность разделяется на основную и другую. В соответствии с таким распределением видов деятельности предприятия формируются и классифицируются затраты предприятия.
В то же время А. Шеремет классифицирует затраты в зависимости от экономической роли в процессе производства (основные и накладные); от способа включения в себестоимость продукции (прямые и непрямые); по отношению затрат к объему производства (переменные и постоянные) [18].
Затраты предприятия на производство и реализацию продукции (сырье, топливо, заработная плата работников, оплата услуг сторонних организаций и др.) различаются по составу, значению, экономическому содержанию, по местам возникновения. Очень трудно определить себестоимость отдельного вида продукции путем оценки каждого вида затрат. Поэтому при планировании, учете и анализе себестоимости, необходимо объединить определенные затраты по определенному общему признаку в ограниченное число групп. В основу классификаций, которые применяются на практике, заложены разные категории:
- экономическое содержание затрат,
- целевое назначение затрат,
- роль затрат в производственном процессе,
- способ отнесения затрат на отдельные виды продукции,
- характер связи затрат с изменением объема производства.
Наиболее важным является способ классификации затрат по экономическому содержанию и целевому назначению в производственном процессе. Основные признаки, по которым проводится классификация: во-первых, однородность по экономическому содержанию, во-вторых, общность производственного назначения и места возникновения затрат. В соответствии с этими признаками все затраты, которые составляют себестоимость, классифицируют по первичным экономически однородным элементам и калькуляционным статьям.
При классификации затрат по экономически однородным элементам не суть важно, где и с какой целью тратят те или другие виды ресурсов, необходимо лишь, чтобы затраты, включенные в одну группу, имели одинаковую экономическую природу. Так, затраты на электроэнергию для технологических целей, для освещения и т. п., несмотря на отличие конкретных форм их производственного использования, объединяются в одну группу (элемент), поскольку по экономической природе все они отображают затраты одного вида ресурсов -энергии.
В промышленности принята единая для всех отраслей группировка затрат по экономически однородным элементам (таблица 3).
Таблица 3
Классификация затрат по экономически однородным элементам и калькуляционным статьям
Экономически однородные элементы Калькуляционные статьи затрат
1. Сырье и основные материалы (за вычетом возможных отходов) 1. Затраты на приобретенные сырье и материалы, которые используют все цеха предприятия
2. Вспомогательные материалы 2. Затраты на приобретенные вспомогательные материалы, которые используют как для технологических, так и для нетехнологических целей (реагенты, катализаторы но др.)
3. Топливо со стороны 3. Затраты на все виды приобретенного топлива, которое используют на технологические и нетехнологические цели (например, для отопления помещения)
4. Энергия всех видов со стороны 4. Затраты на все виды энергии, которую используют на технологические и нетехнологические цели (например, электроэнергия для освещения помещения)
5. Амортизация основных фондов 5. Амортизационные отчисления со всех видов основных фондов (помещение, сооружения, оборудование)
6. Заработная плата 6. Затраты на основную и дополнительную заработную плату всех категорий работников
7. Отчисления на социальное страхование 7. Отчисление в социальные фонды от основной и дополнительной заработной платы всех категорий работников
8. Другие денежные расходы 8. Затраты на оплату услуг сторонних организаций, на подготовку кадров, затраты на командировки и др.
Значение этой группировки затрат заключается в следующем. Во-первых, такая группировка позволяет выделить затраты овеществленного (материального труда) и живого труда.
Необходимо иметь в виду, что во всех случаях по элементам учитывают лишь приобретенные материальные ресурсы. Затраты на потребляемые в процессе производства материальные ресурсы собственного производства нельзя прямо отнести к соответствующим элементам, поскольку затраты, связанные с производством этих ресурсов, являются комплексом разнородных расходов предприятия, которые относятся к разным экономическим элементам.
Затраты в виде средств труда отображаются в себестоимости через амортизационные отчисления. Затраты живого труда представлены основной и дополнительной заработной платой всего промышленно-производственного персонала предприятия, а также отчислениями на социальное страхование. Все другие затраты относительно небольшие (но неизбежные в производственно-хозяйственной деятельности предприятия), не могут быть отнесены к отдельным элементам и потому их включают в один экономический элемент - «Другие денежные расходы».
Во-вторых, группировка затрат по элементам позволяет обнаружить экономические особенности отдельных отраслей и производств: их материалоемкость, энергоемкость, фондоемкость и трудоемкость, которые дают возможность определить основные направления снижения себестоимости продукции для каждой отрасли.
В-третьих, эта группировка позволяет связать в денежной форме план по себестоимости с другими разделами перспективных или годовых планов предприятия или отрасли.
Однако для управления деятельностью предприятия и его подразделений важно знать не только общую сумму затрат по тому или другому экономическому элементу, но и величину затрат на производство отдельных видов продукции, а также конкретное назначение и место их возникновения. На основе поэлементного подхода невозможно определить себестоимость единицы конкретной продукции, поскольку при выпуске нескольких видов продукции чрезвычайно сложно распределить затраты по элементам на отдельные виды продукции. Кроме того, группировка по элементам не включает затраты, связанные с реализацией продукции.
Отмеченные недостатки устраняются при классификации затрат, составляющих себестои-
мость продукции, по калькуляционным статьям, когда в основу группировки расходов положен принцип единства цели и места расходования ресурсов (т. е. на какой вид продукции, для какой цели и на какой стадии производственного процесса).
Группировка затрат по статьям используется для определения себестоимости отдельных видов продукции (единицы или всего выпуска), которая имеет важное значение для анализа и оперативного руководства деятельностью отдельных участков, цехов и предприятия в целом, для организации внутрихозяйственного анализа и планирования снижения себестоимости конкретной продукции.
Для всех отраслей химической промышленности установлена типичная номенклатура калькуляционных статей расходов (таблица 4). В зависимости от производственной необходимости она может несколько изменяться. Это зависит от специфики технологических процессов и особенностей производства.
Сравнивая экономические элементы затрат и калькуляционные статьи расходов, можно проследить, что некоторые из них имеют одинаковое наименование. Эти элементы и статьи расходов, как правило, имеют одинаковую экономическую природу, но различаются по целевому назначению и местом возникновения. Так, по элементам учитываются затраты на все виды вспомогательных материалов, которые тратятся на производство, на все топливо и энергию, независимо от цели их расходования.
В соответствующих статьях расходов учитываются расходы на указанные виды ресурсов, которые используют лишь непосредственно для изготовления определенной продукции. Все вспомогательные материалы (кроме тары), топливо и энергия на отопление и освещение учитываются в других статьях («Эксплуатация оборудования», «Цеховые расходы» и «Общезаводские расходы»). В элементе «Заработная плата» подытоживается заработная плата всех работников предприятия, тогда как по аналогичной статье учитывается лишь заработная плата основных рабочих, непосредственно занятых изготовлением продукции, а заработная плата других категорий рабочих учитывается в других статьях расходов. То же относится к дополнительной заработной плате и отчислениям на социальное страхование.
Все остальные калькуляционные статьи расходов являются комплексом разных по экономической природе затрат. Например, цеховые расходы включают заработную плату вспомогательных рабочих, управленческого и обслу-
живающего персонала цеха, амортизацию це- тому подобное. Общезаводские расходы вклю-
ховых зданий и сооружений, затраты на их экс- чают аналогичные расходы, которые относятся
плуатацию и текущий ремонт, охрану труда и к заводоуправлению и общезаводским службам.
Таблица 4
Номенклатура калькуляционных статей расходов
1. Сырье и основные материалы Затраты на сырье, материалы, приобретенные полуфабрикаты, которые составляют вещественную основу продукции
2. Полуфабрикаты собственного производства Затраты на полуфабрикаты, полученные на предыдущих установках (переделах) предприятия и использованные в данном технологическом процессе в качестве сырья
3. Отходы возвращенные Затраты на отходы, появление которых предусмотрено технологией производства. Эти отходы используются в качестве сырья, потому затраты на них вычитаются из общих затрат на сырье
4. Вспомогательные материалы Затраты на вспомогательные материалы, которые используются в определенном технологическом процессе
5. Топливо и энергия на технологические нужды Затраты на все виды топлива и энергии (со стороны и собственного производства), которые используются в определенном технологическом процессе
6. Основная заработная плата основных производственных работников Затраты на оплату труда основных производственных рабочих
7. Дополнительная заработная плата основных производственных работников Затраты на выплаты основным производственным рабочим неотработанного времени
8. Отчисления на социальное страхование Затраты на отчисление на социальное страхование по нормативам от основной и дополнительной заработной платы основных производственных рабочих
9. Расходы на подготовку и освоение производства Затраты на освоение новых производств, установок, цехов, видов продукции, технологий; на заработную плату персонала, занятого подготовкой производства, с отчислениями на социальное страхование
10. Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования Затраты на амортизацию оборудования и транспортных средств данного цеха (установки), их текущий ремонт и эксплуатацию; заработную плату (основную и вспомогательную) с отчислениями на социальное страхование вспомогательных работников, занятых обслуживанием оборудования и транспортных средств и др.
11. Износ устройств целевого назначения и другие специальные расходы Затраты на погашение стоимости устройств целевого назначения
12. Цеховые затраты Затраты на заработную плату с отчислениями на социальное страхование рабочих цеха; на амортизацию, текущий ремонт и содержание цеховых зданий, сооружений и инвентаря; на опросы и исследования цеховых лабораторий, на охрану труда
13. Общезаводские расходы Затраты на заработную плату с отчислениями на социальное страхование аппарата управления предприятием; на амортизацию, текущий ремонт и содержание сооружений, зданий и инвентаря общезаводского назначения, содержания центральной заводской лаборатории; содержание пожарной и сторожевой охраны
14. Затраты от брака Затраты на производство окончательно забракованной продукции
15. Другие производственные расходы Затраты на отчисление на страхование, на геологоразведывательные и научно-исследовательские работы, которые выполняются сторонними организациями и др.
16. Попутная продукция Затраты на производство продукции, которая производится совместимо с основной продукцией, что обусловлено технологией производства основной продукции
17. Внепроизводственные расходы Затраты на реализацию продукции: на тару, упаковку для готовой продукции предприятия, транспортировки готовой продукции к станции отправления; оплату услуг посторонних транспортных предприятий и др.
Таким образом, экономические элементы являются однородными, неразложимыми на составляющие видами затрат, а большинство калькуляционных статей расходов состоят из комплекса разнородных экономических элементов.
В химической промышленности наиболее важную роль играет учет затрат по местам их возникновения. Это позволяет лучше выделить ответственность производственных коллективов (участков, отделений) за выполнение заданий по снижению себестоимости и контролировать их выполнение. Поэтому все другие классификации затрат, которые составляют себестоимость продукции, связаны с учетом затрат по местам их возникновения.
В процессе исследования установлено, что как в Украине, так и в большинстве стран мира различают затраты прямые и непрямые, постоянные и переменные, затраты на продукцию и затраты периода. Отличительной особенностью в зарубежной практике является возможность самостоятельного выбора классификации затрат, которая определяется потребностями пользователей. В зарубежной литературе классификация затрат в управленческом учете подобна отечественной классификации. Отличием является лишь то, что зарубежные ученые классифицируют затраты по другим признакам и по-другому их трактуют (называют).
Организация производственного учета на предприятиях в основном зависит от технологии и организации производства, характера выпускаемой продукции, структуры управления и других факторов, которые определяют процессы документального оформления хозяйственных операций, их систематизации, обобщения и отображения, ведения синтетического и аналитического учета, разграничения и распределение затрат и др. Следовательно, одной из проблем учета затрат является зависимость от особенностей соответствующей отрасли или вида экономической деятельности. Поэтому для управленческого учета наиболее целесообразными и полными являются направления классификации затрат, которые полностью отвечают его потребностям и могут быть использованы для усовершенствования методики управленческого учета.
1. Безруких П. С. Состав и учет издержек производства и обращения. - М. : ФБК, 1996.
- 224 с.
2. Керимов В. Є. Управленческий учет: ученик. - М. : Маркетинг, 2001. - 268 с.
3. Нападовська Л. В. Управлінський облік : монографія. - Дніпропетровськ : Наука і освіта, 2000. - 450 с.
4. Контроллинг как инструмент управления предприятием / Б. А. Ананькина, С. В. Да-нилочкин, Н. Г. Данилочкина и др.; под. ред. Н. Г. Данилочкиной. - М. : Аудит, ЮНИТИ,
1998. - 279 с.
5. Бутинець Ф. Ф. та ін. Бухгалтерський управлінський облік. - 3-тє вид., доп. і пере-роб. - Житомир : ІIIІ «Рута», 2005. - 480 с.
6. Голов С. Ф. Управлінський облік. - Киев : Лібра, 2003. - 704 с.
7. Нападовська Л. В. Управлінський облік.
- Киев : Книга, 2004. - 544 с.
8. Бухгалтерський облік / В. Сопко, 3. Гу-цайлюк, М. Щирба и др. - Тернопіль : Астон, 2005. - 496 с.
9. Лень B. C., Гливенко В. В. Бухгалтерський облік в Україні: основи та практика: навч. посіб. - Киев : Центр навчальної літератури, 2004. - 576 с.
10. Грабова Н. М. Теорія бухгалтерського обліку / за ред. М. В. Кужельного. - 6-те вид. -Киев : Видавництво А.С.К., 2004. - 266 с.
11. Каверина О. Д. Управленческий учет: системы, методы, процедуры. - М. : Финансы и статистика, 2003. - 352 с.
12. Николаева O. E., Шишкова Т. В. Управленческий учет. - 2-е езд., испр. и до-полн. - М. : Эдиториал УРСС, 2001. - 336 с.
13. Карпова Т. П. Управленческий учет. -М. : ЮНИТИ, 2000. - 350 с.
14. Мельниченко Л. Ю. Задачи управления издержками // Світ бухгалтерського обліку. -
1999. - № 12. - С. 64-68.
15. Друри К. Управленческий и производственный учёт: учебник: пер. с англ. - М. : ЮНИТИ-ДАНА, 2002. - 1071 с.
16. Хорнгрен Ч. Т., Фостер Дж. Бухгалтерский учет: управленческий аспект: пер. с англ. - М. : Финансы и статистика, 1995. -416 с.
17. Апчорч А. Управленческий учет: принципы и практика: пер. с англ. / под ред. Я. В. Соколова, И. А. Смирновой. - М. : Финансы и статистика, 2005. - 952 с.
18. Управленческий учет : учеб. пособие / под ред. Д. Шеремета. - М. : ИД ФБК-ПРЕСС,
2000. - 512 с.
