Калькулирование себестоимости услуг в государственных учреждениях (окончание) Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес»

Проблемы учета

КАЛЬКУЛИРОВАНИЕ СЕБЕСТОИМОСТИ УСЛУГ В ГОСУДАРСТВЕННЫХ УЧРЕЖДЕНИЯХ*

М. С. МИХЕЕБА, главный бухгалтер Государственное бюджетное образовательное учреждение дополнительного образования детей спортивной направленности «Детско-юношеская спортивная школа № 2» Москомспорта

Новым в бухгалтерском учете бюджетных учреждений стало также введение счета 0 109 80 000 «Общехозяйственные расходы», который предназначен для обобщения информации о расходах для нужд управления, не связанных непосредственно с производственным процессом.

На этом счете могут отражаться следующие расходы:

— административно-управленческие расходы;

— содержание персонала, не связанного с производственным процессом;

— амортизационные отчисления и расходы на ремонт основных средств управленческого и общехозяйственного назначения;

— арендная плата за помещения общехозяйственного назначения;

— расходы по оплате информационных, аудиторских, консультационных и других услуг;

— другие аналогичные по назначению управленческие расходы.

Общехозяйственные расходы учреждения, произведенные за отчетный период (месяц), согласно

* Окончание. Начало см. в журнале «Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях». 2012. № 17 (305).

утвержденной учреждением учетной политике распределяются на себестоимость реализованной готовой продукции, оказанных работ, услуг, а в части нераспределяемых расходов — на увеличение расходов текущего финансового года.

К нераспределяемым относятся расходы, которые не формируют себестоимость готовой продукции, выполняемых работ, оказываемых услуг (например, произведенные за счет средств нераспределенной прибыли учреждения, безвозмездных пожертвований и т. п.).

Нововведением в бухгалтерском учете также стало введение счета 0 109 90 000 «Издержки обращения». На нем учитываются затраты, произведенные учреждением в результате реализации и продвижения товаров.

Согласно ведомственному перечню государственных услуг (работ), оказываемых (выполняемых) в качестве основных видов деятельности государственными учреждениями г. Москвы, находящимися в ведении Департамента физической культуры и спорта, для каждого учреждения определяются виды государственных услуг (работ) и утверждается государственное задание на следующий учебный год (с сентября текущего по август

Таблица 2

Государственные услуги и объемы государственного задания детско-юношеской спортивной школе на 2011—2012 учебный год

Услуги по предоставлению дополнительного образования спортивной направленности (по этапам подготовки) Вид спорта Показатели объема, чел.

Спортивно-оздоровительный этап подготовки Хоккей 85

Этап начальной подготовки Хоккей 88

Фигурное катание 30

Плавание 225

Синхронное плавание 64

Настольный теннис 45

Учебно-тренировочный этап подготовки Хоккей 137

Фигурное катание 14

Плавание 111

Синхронное плавание 18

Этап спортивного совершенствования Синхронное плавание 7

Этап высшего спортивного мастерства Синхронное плавание 7

Итого по этапам подготовки:

спортивно-оздоровительный этап подготовки 85

этап начальной подготовки 452

учебно-тренировочный этап подготовки 280

этап спортивного совершенствования 7

этап высшего спортивного мастерства 7

следующего). Согласно ст. 6 Бюджетного кодекса РФ учреждение получает государственное задание — документ, устанавливающий требования к составу, качеству и (или) объему (содержанию), условиям, порядку и результатам оказания государственных услуг.

Например, на 2012 г. детско-юношеской спортивной школе было утверждено государственное задание на оказание государственных услуг по предоставлению дополнительного образования спортивной направленности по видам спорта: хоккей, фигурное катание, плавание, синхронное плавание, настольный теннис со следующими показателями объема (табл. 2).

По услугам, оказываемым в рамках выполнения государственного задания, в 18-м разряде счета 0 109 00 000 «Затраты на изготовление продукции, выполнение работ, услуг» нужно поставить код вида финансового обеспечения — 4 (субсидии на выполнение государственного задания).

Для формирования себестоимости государственных услуг по предоставлению дополнительного образования спортивной направленности (по этапам подготовки) необходимо установить в 23-м разряде дополнительные аналитические коды видов синтетического счета 4 109 60 000:

— 4 109 61 000 — услуги на спортивно-оздоровительном этапе подготовки;

— 4 109 62 000 — услуги на начальном этапе подготовки;

— 4 109 63 000 — услуги на учебно-тренировочном этапе подготовки;

— 4 109 64 000 — услуги на этапе спортивного совершенствования;

— 4 109 65 000 — услуги на этапе высшего спортивного мастерства.

К счетам 4 109 70 000 «Накладные расходы оказанных государственных услуг» и 4 109 80 000 «Общехозяйственные расходы оказанных государственных услуг» нет необходимости устанавливать аналитические коды видов услуг, поскольку они распределяются по принятому и утвержденному учреждением в учетной политике способу распределения.

В учреждениях, подведомственных Департаменту физической культуры и спорта г. Москвы, принята база распределения пропорционально прямым затратам по оплате труда основного персонала — тренерско-преподавательского состава.

Таким образом, непосредственно в дебет счетов себестоимости продукции, работ, услуг 4 109 61 000, 4 109 62 000, 4 109 63 000, 4 109 64 000, 4 109 65 000 «Себестоимость оказанных государственных услуг» будут относиться затраты по оплате труда тренер-ско-преподавательского состава (в части должностных окладов).

Заработная плата тренера-преподавателя устанавливается на учебный год в тарификации, которая рассчитывается путем произведения тарифной ставки оклада тренера-преподавателя, количества

спортсменов-учащихся по этапам подготовки и коэффициента, установленного для спортсмена определенного этапа подготовки.

Нужно отметить, что зачастую один тренер-преподаватель занимается с группами учащихся разных этапов подготовки, и тогда могут возникать трудности в правильном отнесении сумм на себестоимость различных видов услуг. Из расчета базы распределения необходимо исключить выплаты в пользу сотрудников, которые рассчитываются на основе среднего заработка и выплаты стимулирующего характера (так как нельзя определить, за оказание какого вида услуги стимулирующие выплаты были произведены). Эти выплаты основному персоналу (тренерам-преподавателям) в бухгалтерском учете будут учитываться по дебету счета 4 109 70 211 «Накладные расходы оказанных государственных услуг» и распределяться в общем порядке согласно принятой базе.

Чтобы база распределения была наиболее точной, необходимо разбивать должностной оклад на составляющие по работе с группами разных этапов подготовки.

Пример

Тренер И. И. Петров занимается с учащимися двух этапов подготовки:

— группа начальной подготовки (ГНП) — 25 чел.;

— учебно-тренировочная группа (УТГ) — 22 чел.

Ставка в месяц по 14-му разряду единой тарифной сетки — 22 952,16 руб. За январь 2012 г. ему была начислена заработная плата — 45 904,32 руб., в том числе:

— за обучение ГНП — 22 952,16 х 25 х 3,6 % = 20 656,94руб.;

— за обучение УТГ — 22 952,16 х 22 х 5,0 %% = 25 247,38руб.

Тогда суммы начисленной заработной платы бухгалтер отнесет на счета формирования затрат

с кредита счета 4 302 11 730 «Увеличение кредиторской задолженности по заработной плате» следующим образом:

Д-т сч. 4 109 62 211 «Себестоимость оказанных государственных услуг ГНП» — 20 656,94руб.;

Д-т сч. 4 109 63 211 «Себестоимость оказанных государственных услуг УТГ» — 25 247,38 руб.

Исходя из окладов основного персонала, ежемесячно определяется база распределения для накладных и общехозяйственных расходов учреждения. Расчет базы распределения расходов за январь 2012 г. приведен в табл. 3.

Пунктом 135 Инструкции по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н, установлено, что общехозяйственные расходы согласно утвержденной учетной политике распределяются на себестоимость оказанных услуг за отчетный период — месяц.

После произведенного за отчетный месяц расчета заработной платы, на основании которого были определены коэффициенты распределения по накладным и общехозяйственным расходам, в бухгалтерском учете отражаются хозяйственные операции по формированию себестоимости оказанных государственных услуг путем умножения сумм накопленных за отчетный месяц расходов по видам затрат на коэффициент распределения по видам государственных услуг. Пример отражения в хозяйственном учете операций по начислению заработной платы по прямым затратам и распределению накладных и общехозяйственных расходов приведен в табл. 4.

Таким же образом распределяются и другие расходы, которые формируют себестоимость оказы-

Таблица 3

Расчет базы распределения накладных и общехозяйственных расходов по заработной плате тренеров-преподавателей по оказываемым государственным услугам детско-юношеской спортивной школе за январь 2012 г.

Вид услуги (этап подготовки) Сумма, руб. Коэффициент распределения

Спортивно-оздоровительный этап (СОГ) 36 554,89 0,0397

Группы начальной подготовки 268 327,50 0,2912

Учебно-тренировочный этап 444 546,00 0,4824

Группы спортивного совершенствования (ГСС) 73 741,60 0,0800

Группы высшего спортивного мастерства (ВСМ) 98 322,10 0,1067

Итого 921 489,10 1,0000

Таблица 4

Операции по формированию себестоимости государственных услуг по затратам на заработную плату за январь 2012 г.

Наименование операции Дебет Кредит Вид услуг Сумма, руб.

1. Заработная плата, начисленная тренерам-преподавателям (прямые затраты) по государственным услугам (этапам подготовки) 4 109 61 211 4 302 11 730 СОГ 36 551,89

4 109 62 211 4 302 11 730 ГНП 268 327,50

4 109 63 211 4 302 11 730 УТГ 444 546,00

4 109 64 211 4 302 11 730 ГСС 73 741,60

4 109 65 211 4 302 11 730 ВСМ 98 322,10

Итого 921 489,09

2. Начислены накладные расходы в части заработной платы (выплаты тренерам-преподавателям стимулирующего характера и выплаты, рассчитанные по среднему заработку) 4 109 70 211 4 302 11 730 254 788,17

3. Начислены общехозяйственные расходы в части заработной платы (обслуживающему и административно-управленческому персоналу) 4 109 80 211 4 302 11 730 3 218 444,94

4. Распределение накладных расходов на себестоимость по видам государственных услуг 4 109 61 211 4 109 70 211 Услуги СОГ, коэффициент 0,0397 10 115,09

4 109 62 211 4 109 70 211 Услуги ГНП, коэффициент 0,2912 74 194,32

4 109 63 211 4 109 70 211 Услуги УТГ, коэффициент 0,4824 122 909,81

4 109 64 211 4 109 70 211 Услуги ГСС, коэффициент 0,08 20 383,05

4 109 65 211 4 109 70 211 Услуги ВСМ, коэффициент 0,1067 27 185,90

Итого 254 788,17

5. Распределение общехозяйственных расходов по заработной плате на себестоимость оказанных государственных услуг 4 109 61 211 4 109 80 211 Услуги СОГ, коэффициент 0,0397 127 772,26

4 109 62 211 4 109 80 211 Услуги ГНП, коэффициент 0,2912 937 211,17

4 109 63 211 4 109 80 211 Услуги УТГ, коэффициент 0,4824 1 552 577,84

4 109 64 211 4 109 80 211 Услуги ГСС, коэффициент 0,08 257 475,59

4 109 65 211 4 109 80 211 Услуги ВСМ, коэффициент 0,1067 343 408,08

Итого 3 218 444,94

ваемых услуг. Остатки на конец отчетного месяца по счетам 4 109 70 000 «Накладные расходы оказанных государственных услуг» и 4 109 80 000 «Общехозяйственные расходы оказанных государственных услуг» распределяются по подстатьям затрат в дебет счета 4 109 60 000 «Себестоимость оказанных государственных услуг» по видам оказанных государственных услуг.

Алгоритм формирования себестоимости по приносящей доход деятельности аналогичен тому, который указан по государственным услугам. Для формирования себестоимости по приносящей доход деятельности (платным спортивно-образовательным и физкультурно-оздоровительным услугам) необходимо установить в 23-м разряде дополни-

тельные аналитические коды видов синтетического счета 2 109 60 000. В учетной политике утверждаются виды оказываемых платных услуг, по которым требуется выявление себестоимости, и база распределения накладных и общехозяйственных расходов.

Наиболее приемлемая база распределения по платным спортивно-образовательным и физкультурно-оздоровительным услугам — объем выручки от реализации услуг. Именно эта база позволяет равномерно соотносить расходы, понесенные учреждением, с полученными доходами по приносящей доход деятельности, исключая перекосы вследствие сезонных и иных факторов. Коэффициент распределения рассчитывают исходя из отношения объема выручки от конкретной услуги к общему объему

реализованных платных услуг за отчетный период (месяц).

Ежемесячно суммы накопленных затрат по счетам 2 109 70 000 «Накладные расходы по оказанным платным услугам» и 2 109 80 000 «Общехозяйственные расходы по оказанным платным услугам» распределяют по видам оказанных платных услуг в дебет счета 2 109 60 000 «Себестоимость оказанных платных услуг». Непосредственно в дебет счета 2 109 60 000 учреждение будет относить только те затраты, которые связаны с данным видом платной услуги.

Список литературы

1. Бюджетный кодекс РФ: Федеральный закон от 31.07.1998 № 145-ФЗ.

2. О внесении изменений в Инструкцию по бюджетному учету, утвержденную приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30 декабря 2008 г. № 148н: приказ Минфина России от 30.12.2009 № 152н.

3. Об утверждении Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и Инструкции по его применению: приказ Минфина России от 01.12.2010 № 157н.

4. Об утверждении Инструкции по бюджетному учету: приказ Минфина России от 30.12.2008 № 148н.

5. Об утверждении Плана счетов бюджетного учета и Инструкции по его применению: приказ Минфина России от 06.12.2010 № 162н.

6. Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации: приказ Минфина России от 29.07.1998 № 34н.

7. Об утверждении Указаний о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации: приказ Минфина России от 21.12.2011 № 180н.