CC BY
59
Всё для бухгалтера
ПОРЯДОК ФОРМИРОВАНИЯ СЕБЕСТОИМОСТИ ПЛАТНЫХ УСЛУГ И ГОТОВОЙ ПРОДУКЦИИ, А ТАКЖЕ РЕАЛИЗАЦИИ ТОВАРОВ В БУХГАЛТЕРСКОМ УЧЕТЕ ГОСУДАРСТВЕННЫХ (МУНИЦИПАЛЬНЫХ) УЧРЕЖДЕНИЙ
в2011 году
И. Ю. ГАРНОВ, генеральный директор ООО Аудиторская компания «ИНТЕРА»
При формировании Единого и типовых планов счетов бухгалтерского учета для государственных (муниципальных) учреждений с 01.01.2011 было учтено, что ведение ими бухгалтерского учета осуществляется не обособленно от других организаций, ведущих бухгалтерский учет финансово-хозяйственной деятельности на основе общего плана счетов, утвержденного приказом Минфина России от 30.10.2000 № 94н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению» в редакции приказа Минфина России от 08.11.2010 № 142н «О внесении изменений в приказы Министерства финансов Российской Федерации по бухгалтерскому учету» (далее — Приказ № 94н). Поэтому Минфин России принял меры по максимальному сближению возможностей применения планов счетов государственных (муниципальных) учреждений с общеприменяемым порядком организации и ведения бухгалтерского учета в РФ.
В значительной степени указанные выше изменения коснулись организации бухгалтерского учета операций учреждений по формированию себестоимости оказываемых ими платных услуг и произведенной готовой продукции, а также
издержек обращения, связанных с реализацией приобретенныхдля перепродажи товаров.
Основные проблемы, затрудняющие до вступления в действие Единого плана счетов ведение государственными (муниципальными) учреждениями бухгалтерского учета перечисленных выше хозяйственных операций и отличающие этот порядок от общих принципов организации его в РФ, а также предлагаемые с 01.01.2011 основные пути их устранения можно условно разделить на следующие аспекты:
1. Отсутствие детализации на отдельных счетах бухгалтерского учета разных видов фактических расходов, связанных с осуществлением учреждением приносящей доход деятельности, а также регламентирования порядка организации пообъектного учета таких затрат. В соответствии с п. 84 приказа Минфина России от 30.12.2008 № 148н «Об утверждении Инструкции по бюджетному учету» (далее — Инструкция № 148н) на счете 2 106 04 000 «Изготовление материальных запасов, готовой продукции (работ, услуг)», подлежали отражению и затраты на изготовление материальных запасов для нужд учреждения, и все расходы, связанные с осуществлением им приносящей доход деятельности, что существенно затрудняло бухгалтерский контроль
за формированием фактической себестоимости изготавливаемых учреждениями материалов и оказываемых ими платных услуг1.
Недостаточно была регламентирована и организация пообъектного учета затрат на оказание соответствующих платных услуг, а также порядок отнесения (прямо или иным способом) соответствующих фактических расходов на себестоимость той или иной платной услуги, что приводило к котловому отражению этих затрат в бухгалтерском учете, всех работ и услуг, осуществляемых учреждениями в рамках приносящей доход деятельности.
Текущие расходы государственных (муниципальных) учреждений в отличие от коммерческих организаций не были детализированы на затраты, связанные с производством и реализацией готовой продукции (работ, услуг), и издержки обращения (т. е. расходы по реализации товаров).
И наконец, Инструкцией № 148н не был детализирован порядок учета затрат государственных (муниципальных) учреждений по калькуляционным статьям, что затрудняло финансово-плановым органам учреждений получение информации, необходимой для ценообразования на готовую продукцию, работы и услуги учреждений2.
Решение данной проблемы с 01.01.2011. Затраты учреждений на изготовление материальных запасов и на осуществление приносящей доход деятельности, учитываемые до 01.01.2011 на субсчете 106 04 «Изготовление материальных запасов, готовой продукции (работ, услуг)» с детализацией на уровне аналитических счетов, разделены на два обособленных субсчета — 106 04 «Вложения в материальные запасы» и 109 00 «Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг», а последний из них приведен в соответствие с общими требованиями к организации бухгалтерского учета путем
1 Конечно, при конфигурации бухгалтерских программ, создаваемых на базе применяемого плана счетов бюджетного учета, разработчики решали данную проблему путем детализации указанных затрат на отдельных аналитических субсчетах к счету 2 106 04 000. Однако, учитывая, что применение такой аналитики к данному счету Инструкцией № 148н прямо регламентировано не было, отсутствовала и обязанность учреждений в детализации указанного счета.
2 Следует отметить, что учет себестоимости готовой продукции (работ, услуг) по калькуляционным статьям несколько отличается от учета ее по экономическим элементам, реализованного в государственных (муниципальных) учреждениях на основедетализации затрат по статьям КОСГУ. Ведь соответствующие статьи КОСГУ могут относиться к разным статьям калькуляции себестоимости готовой продукции (работ, услуг). Например, расходы по статье 211 «Заработная плата» КОСГУ в зависимости от получателей соответствующих выплат могут быть отнесены и на калькуляционную статью «Оплата труда основного персонала» и на статью «Накладные расходы».
детализации на субсчета 109 60 «Себестоимость готовой продукции, работ, услуг» (счет 20), 109 70 «Накладные расходы производства готовой продукции, работ, услуг» (счет 25), 109 80 «Общехозяйственные расходы» (счет 26) и 109 90 «Издержки обращения» (счет 44), что, как видно из приведенных в скобках номеров аналогичных счетов бухгалтерского учета коммерческих организаций, не только сблизило требования к организации бухгалтерского учета государственных (муниципальных) учреждений и коммерческих организаций, но и способствовало реализации возможности разделения в бухгалтерском учете учреждений затрат на производство готовой продукции (работ, услуг) и расходов по их реализации, а также обособленного учета прямых и косвенных расходов при формировании себестоимости готовой продукции (работ, услуг).
Проанализируем особенности применения новых бухгалтерских счетов 106 04 «Вложения в материальные запасы» и 109 00 «Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг», а также включенных в них субсчетов.
При формировании на счете 106 04 «Вложения в материальные запасы» учетной стоимости материальных запасов в нее включаются только фактические расходы, перечисленные в п. 102 приказа Минфина России от 01.12.2010 № 157н «Об утверждении Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и Инструкции по его применению» (далее — Инструкция № 157н), и необходимые для доставки материалов на склады учреждений и доведения этих материалов до состояния, пригодного для использования их по прямому назначению.
Если же материальные запасы изготавливаются непосредственно самими учреждениями, то согласно требованиям п. 104 Инструкции № 157н их фактическая стоимость определяется исходя из затрат, связанных с изготовлением данных активов.
Причем, сумма общехозяйственных и иных аналогичных расходов в фактическую себестоимость изготовления материальных запасов не включается, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением (изготовлением) материальных запасов (п. 105 Инструкции № 157н)
Таким образом, фактическая стоимость материальных запасов при их приобретении учреждениями формируется без учета таких фактических затрат, как расходы учреждения на оплату труда, услуги связи, коммунальные и иные эксплуатаци-
онные расходы, а также амортизация и расходы по аренде и содержанию нефинансовых активов. Расходы же по статьям КОСГУ 222 «Транспортные расходы», 226 «Прочие работы, услуги» и 290 «Прочие расходы» могут быть включены в фактическую стоимость приобретаемых материальных запасов, только если данные расходы непосредственно связаны с их приобретением.
В случае изготовления учреждением материальных запасов самостоятельно в соответствии с требованиями его учетной политики в их фактическую стоимость может быть дополнительно включены и фактические накладные расходы на оплату труда работников, непосредственно участвующих в их изготовлении (например, работников производственных мастерских учреждения), коммунальные и иные эксплуатационные расходы производственных мастерских учреждения и т. п.
В обоих случаях включение в фактическую стоимость материальных запасов общехозяйственных затрат (в том числе на оплату труда и содержание аппарата управления, коммунальные и иные эксплуатационные расходы, а также амортизация и расходы по аренде и содержанию непроизводственных нефинансовых активов и т. п.) будет неправомерным.
Фактические расходы учреждения на производство готовой продукции, выполнение работ и оказание услуг должны быть детализированы по следующим показателям (п. 134 Инструкции № 157н):
— в зависимости от отраслевых особенностей — по экономическим элементам и по статьям калькуляции;
— по способу включения в себестоимость — прямые и накладные (в том числе общехозяйственные);
— по связи с технико-экономическими факторами — условно-постоянные (общехозяйственные) и условно-переменные (накладные);
— кроме того, учетной политикой учреждения может быть предусмотрена детализация фактических расходов для их нормирования, лимитирования и т. д. (расходы на осуществление обычных и высокотехнологичных медицинских услуг, на обучение слушателей и повышение их квалификации, на выставочную деятельность и текущую экспозицию музейных экспонатов и т. п.).
Подлежащие отражению на счете 109 00 «Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг» фактические расходы учреждения по изготовлению готовой продукции, выполнению работ, оказанию услуг согласно п. 134 Инструкции № 157н делятся на прямые и
накладные (косвенные), а при изготовлении одного (единственного) вида готовой продукции, работ, услуг все затраты, непосредственно связанные с производством готовой продукции, выполнением работ, услуг, относятся к прямым затратам.
Прямые затраты непосредственно относятся на себестоимость изготовления единицы готовой продукции, выполнения работы, оказания услуги.
Накладные расходы относятся на себестоимость готовой продукции, работ и услуг пропорционально одному из следующих показателей:
— прямым затратам по оплате труда;
— материальным затратам;
— иным прямым затратам;
— объему выручки от реализации продукции (работ, услуг);
— иному показателю, характеризующему результаты деятельности учреждения.
Выбор одного из перечисленных способов распределения накладных расходов необходимо закрепить в учетной политике учреждения.
Из состава накладных расходов п. 135 Инструкции № 157н выделяются в отдельную категорию общехозяйственные расходы учреждения, которые непосредственно не связаны с производством готовой продукции, выполнением работ и оказанием услуг, но являются необходимым условием содержания и управления учреждением в целом. Поэтому согласно утвержденной учреждением учетной политике такие расходы, произведенные за отчетный период (месяц), распределяются на себестоимость реализованной готовой продукции, оказанных работ, услуг, а в части нераспределяемых расходов — на увеличение расходов текущего финансового года.
При этом включение общехозяйственных расходов в фактическую стоимость материальных запасов (к которым согласно п. 99 Инструкции № 157н относятся готовая продукция и товары для перепродажи) в соответствии с требованиями п. 105 Инструкции № 157н возможно, только когда они непосредственно связаны с приобретением (изготовлением) материальных запасов.
Таким образом, в отличие от общего понятия «накладные расходы», включающего общепроизводственные расходы (т. е. непосредственно связанные с производственным процессом, но не позволяющие прямо отнести их на конкретный объект калькулирования) и общехозяйственные расходы (представляющие собой затраты на управление и содержание учреждения в целом и непосредственно не связанные с производственным процессом), для целей организации бухгалтерского учета в государственных (муниципальных) учреждениях под накладными расходами понимаются только
общепроизводственные расходы (т. е. затраты, непосредственно связанные с производством работ, услуг и готовой продукции). Общехозяйственные же расходы (т. е. затраты на содержание аппарата управления и учреждения в целом) выделены в планах счетов государственных (муниципальных) учреждений на отдельный субсчет 109 80 «Общехозяйственные расходы».
Поскольку отнесение фактических накладных расходов к одной из перечисленных категорий (накладным общепроизводственным или общехозяйственным расходам) осуществляется уже в момент их фактического отражения в бухгалтерском учете учреждения, отдельное указание на обязательное наличие непосредственной связи общехозяйственных расходов с приобретением (изготовлением) материальных запасов для их включения в фактическую стоимость последних (п. 99 Инструкции № 157н), по мнению автора, не имеет смысла, так как расходы, непосредственно связанные с этим производственным процессом, названы в Инструкции № 157н не общехозяйственными, а накладными.
Продукция (работы), не прошедшая всех стадий (фаз, переделов), предусмотренных технологическим процессом, атакже изделия неукомплектованные, не прошедшие испытания и технической приемки, относятся согласно п. 137 Инструкции № 157н к незавершенному производству, которое отражается в бухгалтерском учете учреждений по фактической себестоимости прямых затрат. При этом сумма общехозяйственных расходов учреждения в фактическую стоимость незавершенного производства не включается.
Таким образом, при формировании фактической себестоимости готовой продукции (работ, услуг) в бухгалтерском учете государственных (муниципальных) учреждений в отличие от полного позаказного метода (согласно которому в фактическую себестоимость продукции (работ, услуг) включаются все фактические расходы независимо от принадлежности их к прямым или накладным) регламентировано применение метода «директ-костинг», согласно которому по отдельным объектам калькулирования обобщаются только переменные расходы, к которым относят:
— прямые расходы, учитываемые на счете 109 60 «Себестоимость готовой продукции, работ, услуг»;
— часть накладных расходов без учета общехозяйственных расходов, учитываемых на счете 109 70 «Накладные расходы производства готовой продукции, работ, услуг», которые можно непосредственно отнести на объект калькулирования.
И наконец, последней из категорий расходов государственных (муниципальных) учреждений, введенных с 01.10.2011 в практику ведения ими бухгалтерского учета, являются издержки обращения, которые согласно п. 136 Инструкции № 157н представляют собой сумму затрат, произведенных учреждением в результате реализации товаров, в том числе в процессе продвижения товаров. Таким образом, издержки обращения никак не связаны с формированием фактической себестоимости готовой продукции, работ и услуг, а относятся только к процессу реализации товаров, приобретенных учреждением для перепродажи, не включаясь при этом в фактическую стоимость таких товаров.
В целях уточнения порядка детализации расходов учреждения по каждому виду его хозяйственной деятельности, приносящей доход (производство готовой продукции, выполнение работ, оказание услуг), целесообразно свести в единую таблицу все перечисленные принципыдетализации (табл. I)3.
Выбор способа калькулирования себестоимости единицы продукции (объемаработы, услуги) и базы распределения накладных расходов между объектами калькулирования осуществляется учреждением самостоятельно или органом, осуществляющим функции и полномочия учредителя таким образом, чтобы оптимизировать степень полезности учетных данных для целей управления при допустимом уровне трудоемкости учетных процедур.
Все операции по распределению фактических затрат на себестоимость конкретных видов готовой продукции, работ и услуг документально оформляются справками (ф. 0504833) с приложением расчетов их распределения.
В целях систематизации процедуры формирования фактической себестоимости производимой учреждением готовой продукции эта продукция принимается к учету на дату выпуска продукции (на дату принятия к учету) по плановой (нормативно-плановой) себестоимости (п. 122 Инструкции № 157н), которая определяется учреждением на начало каждого месяца.
После определения по окончании месяца фактической себестоимости готовой продукции, возникающие при этом отклонения фактической себестоимости от плановой (нормативно-плановой) стоимости относятся либо на увеличение (уменьшение) остатка нереализованной готовой продукции, либо в части реализованной продукции, продукции, списанной вследствие естест-
3 Информация, приведенная в представленной ниже таблице условна, зависит от структуры и отраслевых особенностей хозяйственной деятельности учреждения и может быть изменена его учетной политикой .
Таблица 1
Разновидности детализации фактических расходов учреждения
По экономическим элементам По статьям калькуляции По способу включения в себестоимость В связи с технико-экономическими факторами По КОСГУ В целях нормирования, лимитирования и т. п.
Материальные затраты Сырье и основные материалы Прямые Условно-переменные 272 По видам готовой продукции, работ услуг
Вспомогательные материалы Накладные
Покупные полуфабрикаты Возвратные отходы (вычитаются) Комплектующие изделия Прямые
Работы и услуги сторонних организаций производственного характера 226
Транспортно-заготовительные расходы 222
Топливо и энергия на технологические цели Тара (невозвратная) и упаковка 272
Затраты на оплату труда Основная и дополнительная заработная плата основного производственного персонала 211 212 По видам готовой продукции, работ услуг По категориям работников
Основная и дополнительная заработная плата аппарата управления Накладные Условно-постоянные 211 212
Основная и дополнительная заработная плата обслуживающего и прочего персонала 211 212
Отчисления на социальные нужды С основной и дополнительной заработной платы основного производственного персонала Прямые Условно-переменные 213
С основной и дополнительной заработной платы аппарата управления С основной и дополнительной заработной платы обслуживающего и прочего персонала Накладные Условно-постоянные
Амортизация Основного производственного оборудования Вспомогательного производственного оборудования Нематериальных активов производственного характера Непроизводственного оборудования Нематериальных активов непроизводственного характера 271 По видам оборудования и НМА
Прочие затраты Налоги и сборы, включаемые в себестоимость Условно-переменные 290 По видам налогов и сборов
НИОКР для собств. нужд 226 По направлениям деятельности
Затраты на освоение производства 211-290
Специальные затраты Условно-постоянные 226 По видам затрат
Прочие расходы, прямо не связанные с производством 221 Оплата услуг связи
222 Транспортные расходы
223 Коммунальные расходы
224 Арендная плата
225 Содержание имущества
226 Прочие услуги по видам
венной убыли, брака, порчи, недостачи и т.п., на увеличение (уменьшение) финансового результата текущего финансового года.
Поясним этот порядок формирования и корректировки плановой (нормативно-плановой) себестоимости на конкретном примере.
Пример 1.
Учреждение осуществляет следующие виды деятельности, приносящей доход:
— оказывает платную услугу «А»;
— производит готовую продукцию двух видов: «Б.» и «В».
Согласно учетной политике учреждения остаток незавершенного производства определяется только в отношении производства готовой продукции. В целях сближения требований действующего законодательства по организации и ведению бухгалтерского и налогового учета — п. 2ст. 318Налогового кодекса РФ (НК РФ) — остаток незавершенного производства по платным услугам не определяется, а все фактические расходы, связанные с оказанием платных услуг, списываются на их себестоимость в полномразмере.
На начало текущего месяца остатки готовой продукции на складе учреждения составляют:
— продукции «Б» — 100 ед., общая нормативно-плановая себестоимость — 10000руб.;
— продукции «В» — 50 ед., общая нормативно-плановая себестоимость — 3 000руб.
В соответствии со сформированными учреждением плановыми калькуляциями нормативно-плановой себестоимости готовой продукции, структура этой себестоимости для разных типов продукции представлена в табл. 2.
В течение текущего месяца учреждением в рамках приносящей доход деятельности произведены следующие хозяйственные операции:
— оказаны платные услуги «А.» в количестве 1 ОООед. на общую сумму 1180000руб. (в том числе НДС- 180000руб.);
— в течение текущего месяца оприходовано готовой продукции общей плановой себестоимостью 3 500000руб., в том числе:
• вида «Б» — 200 ед. по плановой себестоимости
— 10000руб.;
• вида «В» — 500 ед. по плановой себестоимости -ЗОООруб;
—реализовано готовой продукции (сучетом определенного учетной политикой учреждения коэффициента рентабельности в размере 1,1) на общую сумму 3115 200руб. (в том числе НДС - 475200руб.):
• вида «Б» — 150 ед. на общую сумму 1947ООО руб. (в том числе НДС — 297 000руб.);
• вида «В» — 300ед. на общую сумму 1168 200руб. (в том числе НДС — 178 200руб.).
В связи с незначительными сроками производственного цикла изготовления готовой продукции стоимость незавершенного производства по ней в учреждении не формируется.
При производстве платных услуг и готовой продукции учреждением в текущем месяце произведены следующие фактические расходы (прямые и накладные расходы определены в соответствии с учетной политикой, распределение накладных расходов на себестоимость готовой продукции осуществляется пропорционально материальным затратам):
прямыерасходы:
— списана стоимость материалов (КОСГУ — 272) — на 600000руб., в том числе:
• на оказание платных услуг «А» — наЮООООруб.;
• на продукцию «Б» — на 300000руб.;
• на продукцию «В» — на 200000руб.;
Таблица 2
Структура себестоимости для разных типов продукции
№п/п Элементы структуры нормативно-плановой себестоимости Доли элементов структуры в себестоимости, %
Продукция «Б» Продукция «В»
1 Плата труда 30 35
2 Начисления на оплату труда 10 11
3 Оплата услуг связи 1 1
4 Оплата транспортных услуг 2 2
5 Оплата коммунальных услуг 9 9
6 Оплата арендной платы 10 5
7 Оплата услуг по содержанию имущества 11 12
8 Оплата прочих услуг 4 7
9 Оплата прочих расходов 1 1
10 Амортизация имущества 7 7
11 Стоимость списанных материальных запасов 15 10
Итого... 100 100
накладные (общепроизводственные)расходы:
— оплата труда работников, непосредственно занятых производством платных услуг и готовой продукции (КОСГУ— 211, 212) - 1 ООО ОООруб.;
— произведены начисления на заработную плату работников, непосредственно занятых производством готовой продукции — 34,2 % (КОСГУ- 213), 342 ОООруб.;
— амортизация нефинансовых активов производственного назначения (КОСГУ — 271) — 200000руб.
общехозяйственныерасходы:
— оплата труда работников аппарата управления и обслуживающего персонала (КОСГУ- 211, 212) - 500 ОООруб.;
— произведены начисления на заработную плату работников аппарата управления и обслуживающего персонала — 34,2% (КОСГУ- 213), 171 ОООруб.;
— оплата услуг связи (КОСГУ— 221) — 50000руб.;
— оплата транспортныхуслуг (КОСГУ—
222) — 100000руб.;
— оплата коммунальных услуг (КОСГУ—
223) — 400 000руб.;
— арендная плата (КОСГУ — 224) — 200000руб.;
— расходы по содержанию имущества (КОСГУ- 225) - 500000руб.;
— затраты на оплату прочих услуг (КОСГУ- 226) - 300 ОООруб.;
— оплата налогов, включаемых в себестоимость (КОСГУ- 290) - 10 ОООруб.;
— амортизация прочих нефинансовых активов (КОСГУ- 271) - 100 ОООруб.
В целях организации бухгалтерского контроля за рентабельностью осуществляемых учреждением видов деятельности его учетной политикой регламентировано распределение фактических общехозяйственных расходов между указанными видами деятельности пропорционально фактической себестоимости этих видов деятельности в текущем месяце, определенной по методу «директ-костинг» (т. е. по прямым и накладным фактическимрасходам).
Формирование фактической и плановой себестоимости готовой продукции в текущем месяце осуществляется и отражается в бухгалтерском учете учреждения в следующем порядке (табл. 3).
После списания части отклонений всех элементов фактической себестоимости
53 S
а
v§
а ^
U
& В
в « S
5 о ^ р
5
о *
и
В Е-
и
а §
^ §
vj? g
2 о 5 в
В о
£ § РЧ <я
S.S S3 = * 'S
I *
н в I
я ■&
К В В Я Й
О &
5
6
о
W
со
и
са
jS
О §
о
+ с
+ о
| В
о я
& Я
К и.
й §
s а
§ "
о
с Е Е <и сс Ей = tR ее
й t" & о
2 ° О гг, Е Я
о о о
S О о 0 № g
+ о
gs
о •
CD ^
о о
-ч О
^ о
+ о
о о о о
• о
<N
+ CD
о о
8| m °
4- °
+ О
CD — g '
g == о 0
W °
\ CD „ О О (М
° 4-
CD т
сч ■чГ
S? к
Я I
~ Е
5 s-
я с
я
о й
с
£ о
4 о сс г, Я
& ц
* а э &
5 О
Е ^
й Е?
S'g s к
Е с
О Е-
и с Н i-
№ 0
+ CD
gS
CD •
CD ^
О О
-ч О
+ О
• О <N
+
CD О О
gS g °
о
m о п о 1
moo ^^^ Si с5
^ о
О (N О +
<и о PC
с Е Е <и
о Ц
о сс
г, Я
с &
Я
Я Р о
о с
ко ^
ts
ж Й
^ Е Е
о <и
О ч
№ 8
Я н
н ^
св Я
Кий & ^ Е
о р ^ S ¡я
сЗ cd ff
№ пункта Содержание операции Бухгалтерские проводки Суммы показателей по соответствующим платным услугам и готовой продукции
Дебет | Кредит «А» | «Б» | «В»
1.3 Общехозяйственные расходы — всего 2 331 000,00
В том числе по видам деятельности: 388 500,00 1 165 500,00 777 000,00
2 331 000 /2 142 000 • 357 000 2 331 000 /2 142 000 • 1 071 000 2 331 000 /2 142 000 • 714 000
оплата труда работников аппарата управления и обслуживающего персонала 2 109 80 211 2 302 И 730 500 000,00
83 333,33 250 000,00 166 666,67
500 000/2 142 000 • • 357 000 500 000/2 142 000 • 1 071 000 500 000/2 142 000 • 714 000
начисления на заработную плату работников аппарата управления и обслуживающего 2 109 80 213 2 302 13 730 171 000,00
28 500,00 85 500,00 57 000,00
171 000/2 142 000 • • 357 000 171 000/2 142 000 • 1 071 000 171 000/2 142 000 • 714 000
оплата услуг связи 2 109 80 221 2 302 21 730 50 000,00
8 333,33 25 000,00 16 666,67
50 000/2 142 000 • • 357 000 50 000/2 142 000 • 1 071 000 50 000/2 142 000 • 714 000
оплата транспортных услуг 2 109 80 222 2 302 22 730 100 000,00
16 666,67 50 000,00 33 333,33
100 000/2 142 000 • • 357 000 100 000/2 142 000 • 1 071 000 100 000/2 142 000 • 714 000
оплата коммунальных услуг 2 109 80 223 2 302 23 730 400 000,00
66 666,67 200 000,00 133 333,33
400 000/2 142 000 • • 357 000 400 000/2 142 000 • 1 071 000 400 000/2 142 000 • 714 000
арендная плата 2 109 80 224 2 302 24 730 200 000,00
33 333,33 100 000,00 66 666,67
200 000/2 142 000 • • 357 000 200 000/2 142 000 • 1 071 000 200 000/2 142 000 • 714 000
расходы по содержанию имущества 2 109 80 225 2 302 25 730 500 000,00
83 333,33 250 000,00 166 666,67
500 000/2 142 000 • • 357 000 500 000/2 142 000 • 1 071 000 500 000/2 142 000 • 714 000
затраты на оплату прочих услуг 2 109 80 226 2 302 26 730 300 000,00
50 000,00 150 000,00 100 000,00
300 000/2 142 000 • • 357 000 300 000/2 142 000 • 1 071 000 300 000/2 142 000 • 714 000
оплата налогов, включаемых в себестоимость 2 109 80 290 2 302 91 730 10 000,00
1 666,67 5 000,00 3 333,33
10 000/2 142 000 • • 357 000 10 000/2 142 000 • 1 071 000 10 000/2 142 000 • 714 000
амортизация прочих нефинансовых активов 2 109 80 271 2 302 13 730 100 000,00
16 666,67 50 000,00 33 333,33
100 000/2 142 000 • • 357 000 100 000/2 142 000 • 1 071 000 100 000/2 142 000 • 714 000
№ пункта Содержание операции Бухгалтерские проводки Суммы показателей по соответствующим платным услугам и готовой продукции
Дебет | Кредит «А» «Б» «В»
2 Оприходована на склад произведенная в текущем месяце готовая продукция по плановой себестоимости — 2 000 000,00 1 500 000,00
200 шт. 500 шт.
по оплате труда 2 105 37 340 2 109 60 211 — 600 000,00 525 000,00
10 000 • 30 % • 200 3 000 • 35 % • 500
по начислениям на оплату труда 2 105 37 340 2 109 60 213 — 200 000,00 165 000,00
10 000 • 10% • 200 3 000 • 11% • 500
по оплате услуг связи 2 105 37 340 2 109 60 221 — 20 000,00 15 000,00
10 000 • 1% • 200 3 000 • 1 % • 500
по оплате транспортных услуг 2 105 37 340 2 109 60 222 — 40 000,00 30 000,00
1 0000 • 2% • 200 3 000 • 2% • 500
по оплате коммунальных услуг 2 105 37 340 2 109 60 223 — 180 000,00 135 000,00
10 000 • 9% • 200 3 000 • 9% • 500
по оплате арендной платы 2 105 37 340 2 109 60 224 — 200 000,00 75 000,00
10 000 • 10% • 200 3 000 • 5% • 500
по оплате услуг по содержанию имущества 2 105 37 340 2 109 60 225 — 220 000,00 180 000,00
10 000 • 11% • 200 3 000 • 12% • 500
по оплате прочих услуг 2 105 37 340 2 109 60 226 — 80 000,00 105 000,00
10 000 • 4% • 200 3 000 • 7% • 500
по оплате прочих расходов 2 105 37 340 2 109 60 290 — 20 000,00 15 000,00
10 000 • 1% • 200 3 000 • 1 % • 500
по амортизации имущества 2 105 37 340 2 109 60 271 — 140 000,00 105 000,00
10 000 • 7% • 200 3 000 • 7% • 500
по стоимости списанных материальных запасов 2 105 37 340 2 109 60 272 — 300 000,00 150 000,00
10 000 • 15% • 200 3 000 • 10% • 500
3 Реализация готовой продукции и услуг в текущем месяце
3.1 Оказаны платные услуги 2 205 31 560 2 401 10 130 1 180 000,00 — —
3.2 Реализована готовая продукция 2 205 31 560 2 401 10 130 — 1 947 000,00 1 168 200,00
10000 • 1,1 • 1,18 • 150 3000 • 1,1 • 1,18 • 300
3.3 Начислен НДС на реализованные услуги и готовую продукцию 2 401 10 130 2 303 04 730 180 000,00 297 000,00 178 200,00
1 180 000-1 180 000/ 1,18 1 947 000 - 1 947 000/ 1,18 1 168 200- 1 168 200/ 1,18
3.4 Списана нормативно-плано-вая себестоимость реализованной готовой продукции 2 401 10 130 2 105 37 440 1 350 000,00 900 000,00
10 000 • 150 3 000 • 300
00 ■Ч
1
о
00
о ф:
Й ь а
о\
■й п Ш
ь
н
ф
Т5 ш
№ Содержание операции Бухгалтерские проводки Суммы показателей по соответствующим платным услугам и готовой продукции
пункта Дебет | Кредит «А» «Б» «В»
4 Сформирована фактическая себестоимость производства готовой продукции (работ, услуг) на конец текущего месяца
4.1 Списание на себестоимость накладных расходов, всего 357 000,00 1 071 000,00 714 000,00
по оплате труда 2 109 60 211 2 109 70 211 166 666,67 500 000,00 333 333,33
по начислениям на оплату 2 109 60 213 2 109 70 213 57 000,00 171 000,00 114 000,00
труда
по амортизации имущества 2 109 60 271 2 109 70 271 33 333,33 100 000,00 66 666,67
4.2 Списание на себестоимость общехозяйственных 388 500,00 1 165 500,00 777 000,00
расходов, всего
по оплате труда 2 109 60 211 2 109 80 211 83 333,33 250 000,00 166 666,67
по начислениям на оплату 2 109 60 213 2 109 80 213 28 500,00 85 500,00 57 000,00
труда
по оплате услуг связи 2 109 60 221 2 109 80 221 8 333,33 25 000,00 16 666,67
по оплате транспортных услуг 2 109 60 222 2 109 80 222 16 666,67 50 000,00 33 333,33
по оплате коммунальных услуг 2 109 60 223 2 109 80 223 66 666,67 200 000,00 133 333,33
по оплате арендной платы 2 109 60 224 2 109 80 224 33 333,33 100 000,00 66 666,67
по оплате услуг по содержанию 2 109 60 225 2 109 80 225 83 333,33 250 000,00 166 666,67
имущества
по оплате прочих услуг 2 109 60 226 2 109 80 226 50 000,00 150 000,00 100 000,00
по оплате прочих расходов 2 109 60 290 2 109 80 290 1 666,67 5 000,00 3 333,33
по амортизации имущества 2 109 60 271 2 109 80 271 16 666,67 50 000,00 33 333,33
5 Формирование финансового результата от оказания платных услуг за текущий месяц
по оплате труда 2 401 10 130 2 109 60 211 250 000,00 — —
166 666,67 +
83 333,33
по начислениям на оплату 2 401 10 130 2 109 60 213 85 500,00 — —
труда 57 000 + 28 500
по оплате услуг связи 2 401 10 130 2 109 60 221 8 333,33 — —
по оплате транспортных услуг 2 401 10 130 2 109 60 222 16 666,67 — —
по оплате коммунальных услуг 2 401 10 130 2 109 60 223 66 666,67 — —
по оплате арендной платы 2 401 10 130 2 109 60 224 33 333,33 — —
по оплате услуг по содержанию 2 401 10 130 2 109 60 225 83 333,33 — —
имущества
по оплате прочих услуг 2 401 10 130 2 109 60 226 50 000,00 — —
по оплате прочих расходов 2 401 10 130 2 109 60 290 1 666,67 — —
по амортизации имущества 2 401 10 130 2 109 60 271 50 000,00 — —
33 333,33 + 16 666,67
по стоимости списанных 2 401 10 130 2 109 60 272 100 000,00 — —
материалов
00
7ч5
■Ч
1
о
00
о ф:
Й ь а
о\ <
х
п
Ш
ь
н
ф
Т5 ш
№ пункта Содержание операции Бухгалтерские проводки Суммы показателей по соответствующим платным услугам и готовой продукции
Дебет | Кредит «А» | «Б» | «В»
6 Списание отклонений фактической себестоимости от нормативно-плановой за текущий месяц, всего
по оплате труда 2 105 37 340 2 109 60 211 75 000,00 И 363,64
(500 000 + 250 000 - 600 000) • [(100 + 200 - 150) / (100 + 200)] (333 333,33 + 166 666,67 - 525 000) • [(50 + 500 - 300)/(50+ 500)1
2 401 10 130 2 109 60 211 75 000,00 13 636,36
(500 000 + 250 000 - 600 000) • (150 /(100 + 200) (333 333,33 + 166 666,67 -525 000) • (300 /(50 + 500)
по начислениям на оплату труда 2 105 37 340 2 109 60 213 28 250,00 2 727,27
(171 000 + 85 500-200 000) • [(100 + 200 - 150) / (100 + 200)] (114 000 + 57 000- 165 000) • [(50 + 500 - 300) / (50 + 500)1
2 401 10 130 2 109 60 213 28 250,00 3 272,73
(171 000 + 85 500-200 000) • (150 /(100 + 200) (114 000 + 57 000- 165 000) • (300/(50 + 500)
по оплате услуг связи 2 105 37 340 2 109 60 221 2 500,00 757,58
(25 000 -20 000) • [(100 + 200 - 150)/(100+ 200)1 (16 666,67- 15 000) • [(50 + 500- 300)/(50 + 500)1
2 401 10 130 2 109 60 213 2 500,00 909,09
(500 000 + 250 000 - 600 000) • (150 /(100 + 200) (16 666,67 - 15 000) • (300/ (50 + 500)
по оплате транспортных услуг 2 105 37 340 2 109 60 222 5 000,00 1 515,15
(50 000 -40 000) • [(100 + 200 - 150)/(100+ 200)1 (33 333,33 - 30 000) • [(50 + 500- 300)/(50 + 500)1
2 401 10 130 2 109 60 213 5 000,00 1 818,18
(50 000-40 000) • (150/(100 + 200) (33 333,33 - 30 000) • (300/ (50 + 500)
по оплате коммунальных услуг 2 105 37 340 2 109 60 223 10 000,00 757,57
(200 000 - 180 000) • [(100 + 200 - 150)/(100+ 200)1 (1 333 333,33 - 135 000) • [(50+ 500 - 300)/(50+ 500)1
2 401 10 130 2 109 60 213 10 000,00 909,09
(200 000 - 180 000) • (150/(100 + 200) (1 333 333,33 - 135 000 • (300 /(50 + 500)
по оплате арендной платы 2 105 37 340 2 109 60 224 50 000,00 3 787,88
(100 000 -200 000) • [(100 + 200 - 150)/(100+ 200)1 (66 666,67- 75 000) • [(50 + 500- 300)/(50 + 500)1
2 401 10 130 2 109 60 213 50 000,00 4 545.45
(100 000 -200 000) • (150/(100 + 200) (66 666,67 -75 000) • (300/ (50 + 500)
№ пункта Содержание операции Бухгалтерские проводки Суммы показателей по соответствующим платным услугам и готовой продукции
Дебет | Кредит «А» «Б» «В»
по оплате услуг по содержанию имущества 2 105 37 340 2 109 60 225 15 000,00 (6 060,60)
(250 000 -220 000) • [(100 + 200 - 150)/(100+ 200)1 (166 666,67 - 180 000) • [(50+ 500 - 300)/(50+ 500)1
2 401 10 130 2 109 60 213 15 000,00 7 272,73
(250 000 - 220 000) • (150 / (100 + 200) (166 666,67 - 180 000) • (300/(50 + 500)
по оплате прочих услуг 2 105 37 340 2 109 60 226 35 000,00 2 272,73
(150 000 -80 000) • [(100 + 200 - 150)/(100+ 200)1 (100 000- 105 000) • [(500 - 300)/500)1
2 401 10 130 2 109 60 213 35 000,00 2 727,27
(150 000- 80 000) • (150/(100 + 200) (100 000- 105 000) • (300 /(50 + 500)
по оплате прочих расходов 2 105 37 340 2 109 60 290 7 500,00 5 303,03
(5 000-20 000) • [(100 + 200 - 150)/(100+ 200)1 (3 333,33 - 15 000) • [(500 - 300)/500)1
2 401 10 130 2 109 60 213 7 500,00 6 363,64
(5 000 -20 000) • • (150/(100 + 200) (3 333,33 - 15 000) • (300/(50 + 500)
по амортизации имущества 2 105 37 340 2 109 60 271 45 000,00 2 272,73
(50 000 - 1 400 000) • [(100 + 200 - 150)/(100+ 200)1 (66 666,67 + 33 333,33-105 000) • [(500- 300)/500)1
2 401 10 130 2 109 60 213 45 000,00 2 727,27
(50 000 - 1 400 000) • (150/(100 + 200) (66 666,67 + 33 333,33-105 000) • (300/(50 + 500)
по стоимости списанных материалов 2 105 37 340 2 109 60 272 — 22 727,27
(300 000 - 300 000) • [(100 + 200 - 150)/(100+ 200)1 (200 000- 150 000) • [(500 - 300)/500)1
2 401 10 130 2 109 60 213 — 27 272,73
(300 000 - 300 000) • (150 / (100 + 200) (200 000- 150 000) • (300/ (50 + 500)
готовой продукции от соответствующих элементов ее нормативно-плановой себестоимости, установленной на начало текущего месяца и используемой в течение этого месяца для отражения в бухгалтерском учете учреждения операций по реализации и иному списанию данной готовой продукции, в бухгалтерском учете учреждения на конец текущего месяца формируется новый показатель нормативно-плановой себестоимости каждого вида готовой продукции с детализацией по элементам затрат, который используется при осуществлении соответствующих расчетов в следующем месяце.
Таким образом, в результате детализации фактической и нормативно-плановой себестоимости готовой продукции по элементам затрат, а также в результате анализа отклонений указанных показателей друг от друга (как в целом, так и по элементам затрат) руководство учреждения и внешние контролирующие органы могут оценить состояние производства и реализации готовой продукции, а также выявить и принять меры к устранению ошибок и недочетов в этой сфере4.
2. Отсутствие в плане счетов бухгалтерского счета для отражения расходов будущих периодов, а также резервов предстоящих расходов. В результате все затраты учреждений (за исключением капитальных вложений) отражались в их бухгалтерском учете как текущие, что в ряде случаев (подписка, приобретение неисключительных прав на программное обеспечение и т. п.) не соответствовало экономическому характеру соответствующих хозяйственных операций и, следовательно, общим принципам ведения бухгалтерского учета в РФ.
Решение данной проблемы с 01.01.2011. В планы счетов бухгалтерского учета государственных (муниципальных) учреждений в рамках сближения их с планом счетов коммерческих организаций включены ранее отсутствующие в них счета 401 50 «Расходы будущих периодов» и 401 60 «Резервы предстоящих расходов».
В результате у учреждений появилась возможность в соответствии с принятой ими учетной политикой создавать такие резервы предстоящих расходов, как:
— резерв расходов на капитальный ремонт объектов основных средств;
4 В частности, на основании приведенных в примере бухгалтерских проводок по списанию отклонений фактической себестоимости производства готовой продукции в текущем месяце от ее нормативно-плановой себестоимости можно сделать вывод, что фактическая себестоимость продукции «Б» в текущем месяце была явно завышена (так как отклонения ее от нормативно-плановой себестоимости по большинству элементов затрат положительные).
— резерв расходов на оплату очередных отпусков;
— резерв расходов на выплату вознаграждений работникам по итогам финансово-хозяйственной деятельности за год и т. п.
Создание резервов предстоящих платежей не только обеспечивает плавность отражения в бухгалтерском учете крупных разовых или сезонных затрат, но и является инструментом оптимизации системы налогообложения учреждения и сближения ее принципов с порядком организации и ведения учреждением бухгалтерского учета.
Применение счета 401 50 «Расходы будущих периодов» может стать инструментом сближения порядка организации бухгалтерского и налогового учета.
Проиллюстрируем это на примере отражения в бухгалтерском учете среднего заработка работника за очередной отпуск, сроки которого охватывают несколько отчетных (налоговых) периодов.
Пример 2.
Учреждением начислен средний заработок работнику за очередной отпуск в размере 10 ООО руб. При этом срок очередного отпуска (28 календарных дней) установлен с 25.12.2011 по 21.01.2012 включительно (т. е. работник будет находиться в очередном отпуске шесть календарных дней в 2011г. и 22 календарных дня в 2012 г.)
Суммы начисленного среднего заработка данному работнику за очередной отпуск отражаются в бухгалтерском учете учреждения в следующем порядке (табл. 4).
Таким образом, отражение расходов будущих периодов в бухгалтерском учете с 01.01.2011 аналогично порядку отражения их в налоговом учете учреждения.
3. Недостаточная по сравнению с общеприме-няемыми принципами организации бухгалтерского учета вариантность в отношении порядка отражения в нем стоимости товарных запасов. В соответствии с п. 52 Инструкции № 148н все материальные запасы, включая товары для перепродажи, подлежали отражению в бухгалтерском учете учреждений по фактической стоимости их приобретения (создания), доставки на склад учреждения и доведения до состояния, пригодного к использованию их по прямому назначению. Регламентированная для остальных участников хозяйственной деятельности в РФ возможность учета товарных запасов по их продажной стоимости с обособленным учетом торговых наценок Инструкцией № 148н для государственных (муниципальных) учреждений не предусматривалась. В результате внутреннее перемещение товаров со склада в торговые точки
Таблица 4
Порядок отражения в бухгалтерском учете учреждения начисленного среднего заработка работнику за очередной отпуск
Содержание операции Бухгалтерские проводки Сумма
Дебет Кредит
Вдекабре 2011г.
Начислен средний заработок за отпуск за декабрь 2011г. 2 109 37 211 2 302 11 730 2 142,86
10 000/28 • 6
Начислен средний заработок за отпуск за январь 2012 г. 2 401 50 211 2 302 11 730 7 857,14
10 000 /28 • 22
В январе 2011г.
Сумма начисленного среднего заработка за отпуск, ранее отраженная в качестве расходов будущих периодов, переведена в текущие расходы учреждения 2 109 37 211 2401 50211 7 857,14
учреждений (в киоски и буфеты санаторно-курортных учреждений) отражалось в их бухгалтерском учете также по цене приобретения этих товаров, что в условиях ограничения ст. 69.2 Бюджетного гдекса РФ (БК РФ) самостоятельности государственных (муниципальных) учреждений в формировании цен на реализуемые ими товары существенно затрудняло бухгалтерский контроль за соблюдением торговыми точками учреждений предельных (согласованных) размеров цен на реализуемые ими товары.
Решение данной проблемы с 01.01.2011. При формировании планов счетов для государственных (муниципальных) учреждений было учтено, что ведение ими бухгалтерского учета осуществляется не обособленно от других организаций, ведущих бухгалтерский учет своей финансово-хозяйственной деятельности на основе общего плана счетов, утвержденного Приказом № 94н. Поэтому Минфин России принял меры по максимальному сближению возможностей применения планов счетов государственных (муниципальных) учреждений с общеприменяемым порядком организации и ведения бухгалтерского учета в РФ.
В частности, вместо применяемого до 01.01.2011 для учета товаров для перепродажи субсчета 105 06 «Прочие материальные запасы» в планы счетов государственных (муниципальных) учреждений введены субсчета 105 08 «Товары» и 105 09 «Наценка на товары», что позволило, как и в коммерческих организациях, вести раздельный учет продукции собственного производства и товаров для перепродажи, а также добавило государственным (муниципальным) учреждениям, наряду с учетом по фактической стоимости приобретения, возможность организации учета товаров, реализуемых через точки розничной торговли, по продажной стоимости5.
5 Выбор того или иного метода учета товаров, предназначенных для розничной реализации, должен быть закреплен в учетной политике учреждения.
Порядок организации бухгалтерского учета операций по приобретению и реализации учреждением товаров через собственные точки розничной торговли проиллюстрируем на конкретном примере.
Пример 3.
Учреждение закупает и реализует сувенирную продукцию «Г» (при этом учет данных товаров, переданных на реализацию, осуществляется по ценам реализации, т. е. с учетом торговой наценки в размере 20 % от фактической (закупочной) стоимости).
На начало текущего месяца в бухгалтерском учете учреждения отражены товарные запасы закупленной для перепродажи сувенирной продукции «Г»:
— на складе — 100 ед., общей учетной стоимостью 1 000руб.;
— в торговых точках — 10ед., общей продажной стоимостью 120руб. (общая сумма торговой наценки — 20 руб.).
В течение текущего месяца учреждением в рамках приносящей доход деятельности произведены следующие хозяйственные операции:
— закуплено и оприходовано на склад товаров «Г» — 100 ед. по цене 12,98руб. (в том числе НДС — 1,98руб.);
— передано товаров «Г» со склада на — 60 ед. по средней себестоимости;
—реализовано товаров «Г» — 50ед. по отпускной цене 15,58руб. (в том числе НДС — 2, 38руб.).
Остатки товарной продукции на складе и в торговых точках учреждения и операции по реализации этих товаров в текущем месяце осуществляются и отражаются в бухгалтерском учете учреждения в следующем порядке (табл. 5).
Основой для внедрения описанных принципов и методов отражения в бухгалтерском учете отдельных финансово-хозяйственных операций в практику хозяйственной деятельности государственных (муниципальных) учреждений является сформированная ими учетная политика,
Таблица 5
Порядок отражения в бухгалтерском учете учреждения остатков товарной продукции на складе, в торговых точках и операций по реализации этих товаров в текущем месяце
№ Содержание операции Бухгалтерские проводки Сумма
пункта Дебет Кредит Товар «Г»
1 Остатки товаров на начало месяца
1.1 Товаров «Г» на складе (100 ед.) 2 105 38 340 — 1 000,00
1.2 Товаров «Г» в торговых точках (10 ед.) 2 105 38 340 — 120,00
1.3 Торговая наценка — 2 105 39 440 20,00
2 Приобретение и реализация товаров через торговые точки учреждения
2.1 Приобретены и оприходованы на склад товары «Г» (100 ед.) 2 105 38 340 (склад) 2 210 01 560 2 303 04 830 2 302 34 730 2 302 34 730 2 210 01 660 1 100,00 198,00 198,00
2.2 Товары «Г» переданы со склада в тор- 2 105 38 340 2 105 38 340 630,00
говые точки на реализацию (60 ед.) с (магазин) (склад) [(1 000 + 1 100) / (100 + 100)] • 60
начислением торговой наценки 2 105 38 340 2 105 39 440 126,00
(магазин) 630 • 20%
2.3 Реализовано товаров «Г» по товарному 2 205 31 560 2 401 10 130 779,00
отчету за месяц (50 ед.) 50 • 15,98
2 401 10 130 2 303 04 730 119,00
50 • 2,38
2 401 10 130 2 105 38 440 535,71
(магазин) [(120 + 630) / (10 + 60)] • 50
2 105 38 340 2 105 39 440 104,29
(магазин) [(20 + 126)/(10 + 60)] • 50
3 Остатки товаров на конец месяца
3.1 Товаров «Г» на складе 2 105 38 340 — 1 470,00
140 ед. (100 + 100 — 60) по средней стоимости 10,5 руб. за ед. (1 000 + 1 100) / (100+ 100) 10,5 • 140
3.2 Товаров «Г» в торговых точках 2 105 38 340 — 250,20
20 ед. (10 + 60 — 50) по средней продажной цене 12,51 руб. за ед. (20 + 60 • 10,5 • 1,2) / (10 + 60) 12,51 • 20
3.3 Торговая наценка — 2 105 39 440 41,70
250,20-250,20/ 1,2
требование по разработке и внедрению которой впервые нормативно закреплены в п. 3 Инструкции № 157н.
Список литературы
1. Бюджетный кодекс РФ: Федеральный закон от31.07.1998 № 145-ФЗ.
2. Налоговый кодекс РФ (часть вторая): Федеральный закон от 05.08.2000 № 117-ФЗ.
3. Об утверждении Инструкции по бюджетному учету: приказ Минфина России от 30.12.2008 № 148н.
4. Об утверждении Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной
власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и Инструкции по его применению: приказ МинфинаРоссии от01.12.2010 № 157н.
5. Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению: приказ Минфина России от 30.10.2000 № 94н.
6. О внесении изменений в приказы Министерства финансов Российской Федерации по бухгалтерскому учету: приказ Минфина России от 08.11.2010 № 142н.
