CC BY
28
Налогообложение
ИЗМЕНЕНИЯ В НАЛОГООБЛОЖЕНИИ
ю.л.донин,
кандидат экономических наук, аттестованный налоговый консультант
Основная часть нововведений улучшает положение налогоплательщиков. Практически все изменения введены с начала 2010 г. Начнем с изменений в налогообложении доходов физических лиц (НДФЛ).
До 2010 г. нельзя было воспользоваться имущественным вычетом при приобретении земельного участка или участка вместе с домом. Статья 220 «Имущественные налоговые вычеты» Налогового кодекса РФ (НК РФ) давала право на вычеты при приобретении жилого дома, комнаты или доли в них. В соответствии с Федеральным законом от 19.07.2009 № 202-ФЗ «О внесении изменений в главы 23 и 25 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений Федерального закона «О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» (далее — Закон № 202-ФЗ) вычеты распространяют свое действие и на приобретение земельных участков и на земельные участки, на которых расположены приобретаемые жилые дома. При этом вычет на земельный участок предоставляется после получения свидетельства о праве собственности на дом.
Общий размер вычета остался без изменений — 2 млн руб. без учета сумм, направленных на погашение процентов по целевым кредитам, займам, фактически израсходованным на новое строительство либо приобретение жилья и земельных участков, на которых расположены жилые дома (абз. 18 подп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ).
До 2010 г. расходы на разработку проектно-смет-ной документации учитывались в составе вычета лишь при строительстве или приобретении жилого дома, а в отношении отделки такого права не было. С
2010 г. такое право появилось не только по расходам на отделочные материалы и оплату работ строителей, но и по затратам на разработку проектно-смет-ной документации на проведение отделочных работ (абз. 15 подп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ).
Вдвое увеличен (со 125 до 250тыс. руб.) имущественный вычет, полученных при продаже имущества (кроме жилья и земельных участков), которые находились в собственности налогоплательщика менее 3 лет. Изменение внесено в подп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ Законом № 202-ФЗ. Причем в соответствии с п. 4 ст. 5 Федерального закона от 27.12.2009 № 368-ФЭ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и Федеральный закон «О внесении изменений в главы 23 и 25 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений Федерального закона «О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» и признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации» (далее — Закон № 368-ФЭ) это положение распространяется и на 2009 г.
Статья 217 «Доходы, не подлежащие налогообложению» НК РФ дополнена положением, в соответствии с которым не будет облагаться с 2010 г. материальная помощь членам семьи, выплачиваемая в связи со смертью бывшего работника организации, вышедшего на пенсию (абз. 3 п. 8 ст. 217 НК РФ). Также не облагается НДФЛ материальная помощь бывшему работнику-пенсионеру в случае смерти членов его семьи. Минфин России должен уточнить, относится ли это положение к бывшему работнику-пенсионеру вообще или только к работнику, вышедшему на пенсию с данного пред-
приятия. В определенных ситуациях Пенсионный фонд РФ выплачивает правопреемникам умершего застрахованного лица накопления, учтенные в его индивидуальном счете. Статья 217 НК РФ дополнена п.48,в соответствии с которым эта сумма не облагается НДФЛ.
Законом № 202 уточнена ситуация, связанная с реализацией легковых автомобилей. Данным законом введен в ст. 217 п. 17.1, в соответствии с которым трехлетний срок исчисляется не по нахождению в собственности, а по регистрационному учету, т. е. с момента регистрации до момента снятия с регистрации. Это правило действует в соответствии сп.4 ст. 5 Закона № 368-ФЭ с 2009 г.
Материальная выгода от экономии на процентах (ст. 212 Закона № 202-ФЗ) не облагается НДФЛ и в случаях пользования займами, направленными на приобретение земельных участков с жилым домом, либо земельных участков, приобретенных для индивидуального строительства.
Работник может обратиться к своему работодателю за получением социального вычета по договорам негосударственного пенсионного обеспечения и (или) добровольного пенсионного страхования. Это положение появилось в п. 2ст. 219 на основании Закона № 202-ФЗ. Вычет может быть получен при соблюдении следующих условий:
• взносы по указанным выше договорам удержаны и перечислены работодателем в соответствующие фонды;
• работник представил документы, подтверждающие его фактические расходы по договорам.
Поскольку этот порядок в соответствии с Законом № 202-ФЗ распространяется на правоотношения, возникшие с 01.01.2009 (п. бет. 5 Закона № 202-ФЗ), то за 2009г. социальный вычет можно получить или у своего работодателя либо по декларации в налоговой службе.
Что касается налога на прибыль, то с 2010 г. действуют следующие изменения. Начнем с предельной величины процентов по кредитам, займам, учитываемых в расходах. До 01.09.2008 эта величина в соответствии со ст. 269 НК РФ составляла 1,1 к ставке рефинансирования (в рублях) и 15% (в валюте).
Затем это положение было приостановлено с 01.09.2008 до конца 2009г., и предельная величина (в соответствии с Федеральным законом от 26.11.2008 № 224-ФЗ «О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации») стала составлять 1,5и22% соответственно.
Затем величина по рублевым кредитам в периоде с 01.08.2009 по конец 2009г. увеличилась до коэффициента 2 (Закон № 202-ФЗ).
Что касается 2010г., то на основании ст. 4 (п. 2) Закона № 368-ФЭ величина процентов, признаваемых расходами, принимается равной ставке рефинансирования, увеличенной в 2 раза (в рублях) и 15 % (ввалюте) впериодс01.01.2010по 30.06.2010 включительно.
С 2010 г. затраты на декларирование соответствия продукции, выполненных работ и оказанных услуг учитываются в составе прочих расходов (подп. 2 п. 2 ст. 264 НК РФ). На основании Закона № 313-ФЭ с 2010 г. утратил силу п. 15 ст. 255, в соответствии с которым организация была вправе учитывать в расходах на оплату труда доплату работнику до фактического заработка в случае его временной нетрудоспособности. Однако обратим внимание на письмо Минфина России от 14.09.2009 № 03-03-06/2/169, где разъяснено, что в расходы доплаты включать можно и с 2010 г., если они предусмотрены трудовым или коллективным договором (п. 25 ст. 255 НК РФ).
В расходы включаются затраты, связанные с договорами личного страхования, заключаемыми работодателями. С 2010 г. можно включать в расходы также затраты работодателей на оплату медицинских услуг, оказываемых сотрудникам (абз. 9 п. 16 ст. 255 НК РФ). Это дополнение внесено Федеральным законом от 24.07.2009 № 213-Ф3 «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с принятием Федерального закона «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования» (далее — Закон № 213-Ф3). Автор статьи обращает внимание, что эти изменения касаются только сотрудников организаций.
Кроме того, возникает еще одна проблема: необходимо доказать, что услуги действительно оказаны на соответствующую сумму. Медицинские услуги можно включать в расходы при соблюдении следующих условий:
• срок договора не менее одного года;
• у медицинской организации есть соответствующая лицензия;
• общий лимит на медицинское страхование и оплату услуг медицинских учреждений не изменился — он составляет 6 % от расходов на оплату труда.
Поправки, связанные с амортизацией основных средств, внесены в п. 2 ст. 254 и в подп. 2 п.1 ст. 268 НК РФ.
С 2010 г. доходы от реализации неамортизиру-емого имущества, обнаруженного в процессе инвентаризации, можно уменьшать на его рыночную стоимость. Ранее можно было эту стоимость уменьшать только на стоимость налога, уплачиваемого при обнаружении такого имущества.
Что касается амортизируемого имущества, то при его обнаружении, с 2009г. его можно амортизировать — это определил Закон № 224-ФЗ.
У организации, которая выдала либо получила авансы в иностранной валюте, не возникает ни доходов, ни расходов в виде положительной или отрицательной курсовой разницы. Этот порядок действует с 2010г. на основании изменений, внесенных вп.11 ст. 250 и подп. 5п.1 ст. 265 НК РФ.
Уточнен порядок амортизации арендатором неотделимых улучшений арендованного имущества. Этот порядок определен абз. 6 п. 1 ст. 258 НК РФ. До 2010 г. срок полезного использования неотделимого улучшения должен быть таким же, как у арендованного основного средства в течение срока его полезного использования. Это приводило к тому (неотделимые улучшения, как правило, были в здании), что арендатор в течение срока аренды почти нечего не мог амортизировать.
С 2010 г. в соответствии с поправками, внесенными Федеральным законом от 25.11.2009 № 281-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации», срок полезного использования неотделимого улучшения устанавливается в соответствии с классификацией основных средств. Если же в классификации данное неотделимое улучшение найти не удается, то суммы амортизации рассчитываются исходя из прежнего порядка — по арендованному имуществу.
Возникнет вопрос, будет ли действовать этот порядок только по договорам аренды, заключаемым с 2010 г. Или с 2010 г. амортизацию можно рассчитывать по договорам аренды, заключенным ранее. Следует ожидать разъяснения Минфина России по этой проблеме.
Проценты по договору займа учитываются в доходах (расходах) с 2010 г. на конец каждого месяца, а не на конец отчетного периода, как было ранее. Такого рода изменения внесены в п. 6 ст. 271 ип. 8 ст. 272 НК РФ.
С 2010 г. при получении некоммерческими организациями имущества по решениям государственной власти или органов местного самоуправле-
ния для ведения уставной деятельности дохода не возникает, что определено подп. 16 п. 2ст. 251 НК РФ. Однако следует отметить, что это достаточно редкая ситуация.
Рассмотрим основные изменения по налогообложению, которые относятся к налогоплательщикам, использующим упрощенную систему налогообложения (УСН). При подаче заявлений о переходе на УСН, начиная уже с 2009 г. для перехода с 2010 г. лимит составляет 45 млн руб. (п. 2.1 ст. 346.12 НК РФ). Этот лимит будет применяться до 01.10.2012. До 60 млн руб. увеличен размер доходов, при превышении которого налогоплательщики утрачивают право применять УСН (п. 4.1 ст. 346.13 НК РФ). Это новая предельная величина будет использоваться с 2010 по 2012 г. включительно без индексации. Оба этих изменения внесены Федеральным законом от 19.07.2009 № 204-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации» (далее — Закон № 204-ФЗ). До величины 60 млн руб. этим же законом сохранено и право на применение УСН на основе патента (п. 2.2ст. 346.25.1 НК РФ).
С 2010 г. организации и индивидуальные предприниматели, которые применяют УСН, уплачивают взносы на обязательное пенсионное страхование, обязательное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний. Если налогоплательщик применяет УСН с объектом налогообложения «доходы минус расходы», то суммы указанных взносов он вправе учитывать в расходах (подп. 7 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Налогоплательщики, применяющие УСН с объектом налогообложения «доходы», также могут уменьшить сумму единого налога (авансовых платежей) как на суммы пенсионных взносов и пособий по временной нетрудоспособности, так и на иные перечисленные страховые взносы. Однако лимит для уменьшения остался прежним: не более чем на 50% (абз. 2 п. Зет. 346.21 НК РФ). На данные суммы также можно уменьшить оставшуюся стоимость патента при применении «патентной» УСН (п. 10 ст. 346.25.1 НК РФ). Данные изменения внесены Законом № 213-Ф3.
Интересная ситуация произошла с транспортным налогом. Государственная Дума ФС РФ выпустила законопроект, в соответствии с которым в 2 раза с 2010 г. повышалась ставка налога. Этот законопроект вызвал крайне негативную реакцию налогоплательщиков, Совета Федерации РФ и Президента РФ. Дума была вынуждена отозвать
законопроект и оставить без изменений ст. 261 «Налоговые ставки» в гл. 28 «Транспортный налог» НК РФ. Однако Федеральным законом от 28.11.2009 № 282-ФЗ «О внесении изменений в главы 22 и 28 части второй Налогового кодекса Российской Федерации» региональным органам власти предоставлено право увеличивать или уменьшать их максимально в 10 раз (ранее — в5 раз) — это п. 2 ст. 361 НК РФ.
Учитывая, что налоговым периодом по транспортному налогу признается календарный год (ст. 360 НК РФ), то регионы не смогут изменить ставку транспортного налога на 2010 г. Это объясняется тем, что в соответствии с п. 1 ст. 5 НК РФ «законы о налогах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу».
Очевидно, что регионы не в состоянии были принять закон, вводящий более высокие ставки на 2010 г. и опубликовать его. Однако ничто не мешает сделать это в регионахв последующие годы, учитывая трудности в формировании региональных бюджетов. При этом следует руководствоваться письмом Минфина России от 03.12.2009 № 03-05-06-04/401.
Безусловно, наиболее серьезные изменения произошли в связи с заменой ЕСН страховыми взносами в Пенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования РФ, Федеральный и территориальные фонды обязательного медицинского страхования. Эти изменения определены законами № 212-ФЗ и 213-ФЭ.
Однако остались неурегулированными некоторые вопросы, на которые автор статьи обращает особое внимание. С 2010 г. страховыми взносами облагаются выплаты безотносительно, за счет каких источников они выплачиваются. Так, к примеру, работнику в связи с его юбилеем выплачивается премия. Источником является прибыль, оставшаяся после налогообложения. До 2010 г. эта премия ЕСН не облагалась. С 2010 г она облагается страховыми взносами. Закон № 212-ФЗ не дает ответа на вопрос, можно ли взносы включать в расходы. Казалось бы, эта проблема решена: Минфин России выпустил письмо от 19.09.2009 № 03-03-06/2/197, в котором он пояснил, что страховые взносы в этой ситуации можно списать в составе расходов на обязательное страхование. Дело в том, что в п. 2 ст. 263 НК РФ указывается: «расходы по обязательным видам страхования (установленные законодательством РФ) включаются в состав прочих расходов в пределах страховых тарифов, утвержденных в соответствии с законодательством РФ».
Казалось бы, в этом вопросе поставлена точка. Однако, выступая по горячей линии (газета «Учет, налоги, право» № 47-2009г.), В. А. Буланцева, на-
чальник отдела налогообложения прибыли (дохода) организаций Минфина России высказала иное мнение, ссылаясь на ст. 270 НК РФ. Ее позиция такова: поскольку выплаты за счет чистой прибыли не учитываются при расчете налога на прибыль, то и взносы во внебюджетные фонды также нельзя учесть при расчете налога на прибыль.
Если рассмотреть этот вопрос по сути, то ст. 270 НК РФ не содержит прямого запрета на перечисление страховых выплат в расходы, учитываемые при налогообложении прибыли. Учитывая, что В. А. Буланцева высказала свое личное мнение, а Минфин России — мнение ведомства, то, по мнению автора, следует руководствоваться вышеуказанным письмом.
Менее важная проблема. В Законе № 212-ФЗ исчезло упоминание, что не облагаются взносами суммы единовременной материальной помощи, выплачиваемой членам семьи умершего работника. По мнению автора статьи, законодатель исходил из следующего. Объектом обложения страховыми взносами признаются выплаты в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (п. 1 ст. 7 Закона№ 212-ФЗ). Однако члены семьи умершего работника никоим образом кданной категории не относятся. Поэтому они и не подпадают, по мнению автора, под налогообложение. До настоящего времени по данному вопросу Минфин России своего мнения не высказывал.
Список литературы
1. Налоговый кодекс РФ (часть вторая): Федеральный закон от 05.08.2000 № 117-ФЗ.
2. О внесении изменений в главы 23 и 25 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений Федерального закона «О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации»: Федеральный закон от 19.07.2009 № 202-ФЗ.
3. О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и Федеральный закон «О внесении изменений в главы 23 и 25 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений Федерального закона «О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» и признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов российской федерации»: Федеральный закон от 27.12.2009 № 368-ФЭ.
