CC BY
109
Консолидированная отчетность
ИСПОЛЬЗОВАНИЕ РОССИЙСКОЙ ОТЧЕТНОСТИ БАНКОВСКИХ (КОНСОЛИДИРОВАННЫХ) ГРУПП ДЛЯ КОРПОРАТИВНОГО УПРАВЛЕНИЯ*
н. н. илышЕВА,
доктор экономических наук, профессор, заведующая кафедрой бухгалтерского учета и аудита Уральский государственный технический университет
а. в. ильменская,
заместитель начальника управления сводной отчетности
оао «меткобанк»
В настоящее время в россии наблюдается тенденция укрупнения компаний путем объединения нескольких организаций в группы, что способствует повышению доходности, росту стабильности и конкурентоспособности предприятий. В связи с этим актуализируется проблема эффективной организации системы корпоративного управления, связанная с умением правильно консолидировать и контролировать деятельность в целом по группе компаний, включая банковский сектор. Важность данной проблемы подтверждается многочисленными примерами из практики последних лет, связанными с возникновением серьезных финансовых затруднений крупных зарубежных компаний, включая такие консервативные организации, как банки (вспомнить хотя бы нашумевшее дело о мошенничестве сотрудника французского банка «сосьете Женераль», в результате которого потери компании составили порядка 5 млрд евро).
корпоративное управление направлено на взаимодействие между собственниками и руководством компании, его цель — увеличение стоимости организации, контроль за соблюдением руководством интересов акционеров и инвесторов, выработка эффективной стратегии и тактики управления организацией. Грамотно выстроенная система корпоративного управления позволяет максимизировать прибыль и стоимость компании, снизить цену привлечения ресурсов, минимизировать риски, связанные с деятельностью организации, а также
* статья подготовлена к печати Екатеринбургским информационным центром издательского дома «Финансы и кредит».
повысить устойчивость предприятия к неблагоприятным изменениям внешних факторов.
Эффективный менеджмент особенно важен для крупных компаний, включая банковские (консолидированные) группы, поскольку они не отличаются мобильностью, зачастую имеют «непрозрачную» организационную структуру, а в условиях нестабильного российского рынка даже небольшая управленческая ошибка или недостаточная оперативность в принятии решения могут привести к значительным убыткам, снижению ликвидности, доходности, платежеспособности таких организаций. Помимо этого, для крупных компаний характерно разделение прав собственности (акционеры) и функций управления (директора, управляющие), что порождает проблему доверия со стороны собственников к руководителям.
система корпоративного управления банковских (консолидированных) групп должна обязательно включать следующие основные составляющие:
1. стратегия управления (основные направления развития компании по новым и перспективным направлениям в целях увеличения доходности, объемов бизнеса и контроль за их исполнением).
2. Внутренние политики (учетная, кредитная, депозитная и пр.).
3. Организационная структура компании (руководство, подразделения, подчиненность).
4. система взаимодействий и распределения полномочий внутри организации (четкое распределение обязанностей и ответственности между сотрудниками для эффективной работы и контроль за исполнением данных процедур).
48
финансы и кредит
5. Управленческая отчетность (совершенствование качества и достоверности отчетности).
6. Служба внутреннего контроля (контроль соблюдения требований законодательства РФ, проверка исполнения служебных обязанностей сотрудниками, проверка достоверности отчетности, внутренний аудит, работа с внешними аудиторами).
7. Управление рисками (контроль и эффективное управление рисками, связанными с деятельностью организации, своевременное выявление, устранение и недопущение в будущем тех или иных видов рисков).
8. Система мотивации и поощрения сотрудников (профессиональный, материальный, карьерный рост).
Кредитным организациям, являющимся головными в составе банковской (консолидированной) группы, для эффективного корпоративного управления необходимо решать дополнительные задачи:
■ формирование оптимальной структуры органов управления организаций — участников группы, в целях обеспечения эффективного контроля над всей банковской (консолидированной) группой. Например, несогласованность в принятии решений при заключении сделок может привести в рамках консолидации к ухудшению показателей финансовой устойчивости группы в целом либо негативно повлиять на других участников;
■ идентичность подходов при организации системы корпоративного управления в головной кредитной организации и иных кредитных организациях банковской (консолидированной) группы;
■ управление возникающими консолидированными рисками с учетом повышения уровня автоматизации, развития информационно-аналитических систем и технологий в рамках всей группы;
■ обеспечение эффективной системы раннего предупреждения возможных проблем банковской (консолидированной) группы. Для решения данной задачи целесообразно организовать независимое от руководства подразделение консолидированного внутреннего контроля, которое будет объективно оценивать экономическую целесообразность и эффективность проводимых сделок, механизмы контроля и управления рисками, а также иную деятельность группы.
к наиболее существенным консолидированным рискам можно отнести:
1. Кредитный риск по операциям со связанными сторонами (другими участниками группы). Данный риск значительно выше, чем при кредитовании сторонних организаций, что обусловлено необъективным анализом финансового состояния связанного заемщика и отсутствием независимости в принятии решения о выдаче кредита. кредитный риск значительно повышается, если связанные стороны в результате подобных сделок станут крупнейшими заемщиками для консолидированной группы в целом.
2. Риск ликвидности. Как правило, данный риск обусловлен зависимостью одних участников группы от ресурсов других участников, которые представляются им на льготных условиях. Может быть и обратная ситуация, связанная с избытком ликвидности, когда одни участники вынуждают другого участника (банк) привлекать в депозиты свои ресурсы под высокие проценты, хотя банк в этих ресурсах не нуждается, и потому несет убытки, выплачивая высокие проценты по этим депозитам.
3. Процентный риск. Данный риск возникает, если банки-участники проводят с иными участниками группы операции по ставкам, отличным от рыночных условий. Например, заключение договора на привлечение долгосрочного депозита по фиксированной процентной ставке приведет к возникновению процентного риска при снижении ставки рефинансирования.
4. Валютный риск. Данный риск сложно контролировать, если в состав группы входят некредитные организации, которые не отражают операции «день в день», как банки, из-за этого нет оперативности в оценке валютного риска. Например, по одной организации при заключении сделки валютный риск будет в пределах допустимого значения, а при консолидации данных выявится нарушение, если у других участников позиция аналогичная (например, «длинная»).
5. Риск деятельности группы. Данный риск может оказаться весьма существенным для кредитных организаций-участников, если финансовые трудности или потеря деловой репутации одного из участников (не являющегося банком), угрожают финансовой устойчивости других участников группы — кредитных организаций.
Таким образом, для эффективной организации корпоративного управления банковскими (консолидированными) группами очень важным является умение правильно консолидировать результаты
деятельности группы по всем направлениям бизнеса.
Исходя из этого, в настоящее время банковские (консолидированные) группы используют для управленческих целей разные формы отчетности, такие как:
■ собственная управленческая отчетность (отчеты «нестандартных» форматов, разработанные внутри компании, которые требуют акционеры и руководство, например, с группировкой данных по центрам прибыли и центрам затрат; с расчетом себестоимости тех или иных видов банковских продуктов и иные требования);
■ отчетность, базирующаяся на принципах международных стандартов финансовой отчетности (МсФО);
■ отчетность, базирующаяся на российских правилах бухгалтерского учета (РПБУ). собственная управленческая отчетность очень
специфична, включает разнородные показатели (например, экономические, финансовые, статистические). Поэтому составление таких нестандартных отчетных форм — процесс трудоемкий, затратный и зачастую нецелесообразный, тем более что для оценки и понимания финансового состояния банковской (консолидированной) группы достаточно данных финансовой отчетности по МФсО либо консолидированной отчетности по РПБУ.
Кроме того, отчетности по МсФО и РПБУ являются обязательными для представления в Банк России, поэтому нет смысла «изобретать велосипед» с управленческими формами, если можно использовать наработки и методологию, применяемые для составления обязательной отчетности.
Как показывает практика, при формировании управленческой отчетности зачастую используются подходы, приближенные к отчетности по МсФО, поскольку в обоих случаях признание доходов и расходов осуществляется по методу начислений. РПБУ для кредитных организаций до 01.01.2008 основывались на кассовом методе признания доходов и расходов, соответственно, консолидированная отчетность базировалась на этом же принципе, что не совсем приемлемо для управленческих целей.
Процесс составления отчетности по МсФО, в свою очередь, требовал использования одного из следующих подходов:
■ трансформации бухгалтерской отчетности посредством корректировок;
■ ведения учета, параллельно бухгалтерскому. Ведение двойного учета — процесс трудоемкий и очень затратный, поэтому использовать его
в состоянии лишь немногие крупные компании. Преимущество данного метода в том, что он позволяет формировать отчетность с любой периодичностью.
Трансформация бухгалтерской отчетности — тоже весьма сложный и затратный процесс, поэтому осуществляется он только на отчетные даты (как правило, не чаще, чем один раз в квартал, хотя обязательные требования к составлению отчетности по МсФО — на ежегодной основе).
Начиная с 01.01.2008, в связи с вступлением в силу нового положения Банка России от 26.03.2007 № 302-П «О Правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории РФ» бухгалтерский учет в кредитных организациях существенно изменился в сторону сближения с принципами МсФО.
наиболее значимыми можно считать следующие изменения:
1) переход на принцип признания доходов и расходов по методу начислений (по факту их совершения, а не получения / уплаты средств, как было по кассовому методу);
2) использование принципа осторожности (активы и пассивы, доходы и расходы должны отражаться разумно, с достаточной степенью осторожности, чтобы не переносить уже существующих, потенциально угрожающих финансовому положению банка рисков на следующие периоды);
3) изменение учета вложений в приобретенные ценные бумаги, которые классифицируются в категории: «оцениваемых по справедливой стоимости через прибыль или убыток» (котируемые переоцениваемые бумаги, приобретенные в целях продажи в краткосрочной перспективе — торговые); «удерживаемых до погашения» (не переоцениваются, под них создаются резервы); «имеющиеся в наличии для продажи» (если цель приобретения не определена, могут переоцениваться — если котируемые, либо резервироваться — при невозможности определения текущей справедливой стоимости).
следует отметить, что согласно Положению № 302-П, по «хорошим» активам (требованиям), отнесенным банком к 1-й и 2-й категориям качества, получение доходов признается определенным; по активам (требованиям) 3-й категории качества банк самостоятельно определяет в учетной политике наличие или отсутствие неопределенности получения доходов. При этом утвержденный принцип применяется ко всем активам 3-й категории качества без исключения. По процентным доходам,
50
финансы И КРЕДИТ
отражаемым на балансе по методу начислений, формируются резервы на возможные потери (в величине, равной фактическому проценту резервирования по активу, для которого признан соответствующий процентный доход, умноженному на сумму процентного дохода).
По «плохим» активам (требованиям), отнесенным кредитной организацией к 4-й и 5-й категориям качества, получение доходов признается неопределенным (является проблемным или безнадежным). Таким образом, по активам 1-й и 2-й категорий качества признание доходов осуществляется по методу начислений, по активам 4-й и 5-й категорий качества начисление процентных доходов осуществляется на внебалансовых счетах и отражается на балансе по кассовому методу (по факту получения). По активам 3-й категории качества, в зависимости от определения в учетной политике, признание доходов осуществляется либо на балансе (по методу начислений), либо на внебалансовых счетах (по кассовому методу).
Изменения в бухгалтерском учете кредитных организаций, связанные с переходом на метод начислений, найдут отражение и в консолидированной отчетности по РПБУ, начиная с данных за I квартал 2008 г..
Помимо этого, Банк России с 01.01.2008 ввел существенные изменения в нормативные документы, регламентирующие порядок составления консолидированной отчетности банковских (консолидированных) групп (изменения положений от 16.12.2003 № 242-П и от 30.07.2002 № 191-П, указания от 16.01.2004 № 1376-У.), самые основные из них:
1. «Отчет о прибылях и убытках» становится более детализированным. Процентные доходы и расходы теперь группируются в разрезе кредитных организаций, некредитных организаций и ценных бумаг. Прочие доходы и расходы от операций с ценными бумагами (кроме процентов, дивидендов и переоценки) группируются по категориям: «оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток», «удерживаемые до погашения», «имеющиеся в наличии для продажи». Доходы и расходы от восстановления и создания резервов на возможные потери по активам также разделяются: по ссудам, ссудной и приравненной к ней задолженности; по процентным доходам; по ценным бумагам, «удерживаемым до погашения»; по ценным бумагам, «имеющимся в наличии для продажи»; по прочим потерям.
2. Вводится новый отчет «Пояснительные примечания к консолидированной отчетности». В данном отчете подлежат обязательному раскрытию пояснения: к общему порядку составления консолидированной отчетности, к заполнению статей балансового отчета и отчета о прибылях и убытках. Раскрываются данные о движении основных средств с разбивкой по категориям; о переоценке имущества; об изменении стоимости долгосрочных вложений участников группы в инвестиционные ценные бумаги других организаций; об основных факторах, повлиявших на изменение величины собственных средств; о кредитах по срокам их погашения и состоянии обеспечения, предоставленного в качестве гарантии возврата кредита; о выпущенных собственных долговых обязательствах участников группы. Также должны отражаться иные существенные сведения, позволяющие составить правильное представление об имуществе, финансовом состоянии и результатах деятельности участников группы.
1. Вводится учетная политика банковской (консолидированной) группы, которая должна отражать принципы и правила, разработанные головной кредитной организацией для подготовки консолидированной отчетности банковской (консолидированной) группы. За основу учетной политики банковской (консолидированной) группы берется учетная политика головной кредитной организации. Консолидированная отчетность составляется на основе принятой учетной политики.
Исходя из вышеизложенного видно, что требования к порядку составления российской консолидированной отчетности существенно изменяются и усложняются, особенно важно то, что с 2008 г. данная отчетность базируется на методе начислений при признании доходов и расходов, что позволяет использовать ее в управленческих целях.
Кроме того, консолидированная отчетность по РПБУ становится более систематизированной и последовательной в методах и подходах, применяемых при ее составлении, благодаря введению учетной политики, в которой детально прописывается порядок отражения данных. Структура самих отчетов теперь — более развернутая, в новых аналитических расшифровках поясняются наиболее существенные моменты деятельности группы, что делает консолидированную отчетность более «прозрачной», наглядной и доступной для пользователей. Она дает информацию о структуре активов и пассивов, доходов и расходов, собствен-
ных средств; раскрывает основные инструменты привлечения и размещения ресурсов, нормативы достаточности капитала, крупных кредитных рисков, валютные риски, а также позволяет оценить иные риски, связанные с деятельностью банковских (консолидированных) групп.
Таким образом, измененная российская консолидированная отчетность может эффективно применяться в целях корпоративного управления и оценки результатов деятельности банковской (консолидированной) группы.
Литература
1. Литвиненко М. И. Подготовка консолидированной отчетности. // Консолидированная отчетность. 2006. № 6. с. 18 — 21.
2. Илышева Н. Н, Крылов С. И. Анализ финансовой отчетности коммерческой организации, сформированной в соответствии с МсФО // Международный бухгалтерский учет. 2006. № 10. с. 17 - 26.
3. Каспина Р. Г. Корпоративная отчетность, составленная в соответствии с МсФО: тенденции развития // Аудиторские ведомости. 2006. № 4. с. 47 - 55.
52
финансы И КРЕДИТ
