CC BY
110
3. Газман В.Д. Финансовый лизинг: учеб. пособие. М.: ГУ ВШЭ, 2003. 392 с.
4. Горемыкин В.А. Основы технологии лизинговых операций: учеб. пособие. М.: Ось-89, 2000. 512 с.
5. Шеленков В.М. Учет лизинговых операций и анализ их эффективности: учебник. М., 2005. 280 с.
6. Электронная Интернет библиотека IQlib [Электронный ресурс]. Режим доступа: http://www.iqlib.ru/.
7. Портал Росбизнесконсалтинг [Электронный ресурс]. Режим доступа: http://www.rbc.ru/.
8. Финансовый анализ: Теория финансов [Электронный ресурс]. Режим доступа: http://fin-arti.ru/.
S.L. Andreev
Definition of financial risks of the leasing company
Are allocated subjects of the leasing relations. Are considered risks characteristic for activity of the leasing company and the direction of their minimization.
Keywords: leasing, risk.
УДК 330.313
О.В. Сорвина, канд. техн. наук, доцент, (Россия, Тула, ТулГУ)
ИСПОЛЬЗОВАНИЕ МОДЕЛИ НОРМАТИВНОГО МЕТОДА УЧЕТА ЗАТРАТ И КАЛЬКУЛИРОВАНИЯ СЕБЕСТОИМОСТИ В ЦЕЛЯХ УПРАВЛЕНИЯ ЗАТРАТАМИ И ПОВЫШЕНИЯ РЕЗУЛЬТАТИВНОСТИ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ПРЕДПРИЯТИЯ
Проанализированы особенности модели нормативного метода учета затрат и его взаимосвязь с определением переменных затрат, маржинального дохода в рамках управленческого учета.
Ключевые слова: нормативный учет затрат, калькуляция, учет затрат, переменные затраты, маржинальный доход.
Метод нормативного учета затрат возник в 20-х годах XX в. в США и получил название «стандарт-кост». «Стандарт» — это количество заранее определенных материальных и трудовых затрат, необходимых для производства единицы продукции, работ и услуг. «Стандарты» в западном учете заменяют понятие нормативов. «Кост» — это денежное выражение производственных затрат на изготовление единицы продукции. «Стандарт-кост» стал прообразом отечественного метода нормативного учета затрат [1].
Система «стандарт-кост» создает предпосылки для организации управления производством по отклонениям от норм. В современных высокотехнологических производствах отклонения затрат от норм как экономия, т. е. благоприятные отклонения, могут признаваться при отсутствие нарушений технологий.
В основе нормативного калькулирования заложены следующие принципы:
- разработка норм и нормативов затрат и составление плановых нормативных калькуляций себестоимости выпускаемых изделий;
- корректировка норм в течение отчетного периода вследствие изменившихся условий производства либо цен на ресурсы;
- учет фактических производственных затрат с подразделением их на расходы по нормам и отклонениям от них;
- текущий и итоговый анализы причин и факторов, вызвавших отклонения фактических затрат от нормативных;
- определение фактической себестоимости продукции путем суммирования нормативных затрат, отклонений и изменений норм [2].
Нормы и нормативы затрат всех видов ресурсов определяются заранее, т. е. носят плановый характер. В зависимости от предъявляемых требований все нормы подразделяют на три группы: основные, идеальные и текущие.
Основные (базовые) нормы используются организациями в течение продолжительных периодов времени и являются базой для сравнения фактических затрат при определенных условиях и объеме производства.
Идеальные нормы являются, как правило, недостижимым эталоном затрат. Другими словами, это минимальные затраты ресурсов, возможные только при абсолютно рациональном производстве, исключающем любые сбои и остановки в производственном цикле. На практике идеальные нормы обычно не выполняются и скорее служат ориентиром, чем реально достижимым результатом.
Текущие (реальные) нормы определяют затраты, которые должны возникнуть при эффективном производстве. Они разрабатываются с учетом возможных незначительных отклонений от нормальных условий производства.
На практике чаще всего используются текущие нормы затрат со средним процентом достижения: с одной стороны, они являются реальными, а следовательно, приближают показатели нормативной калькуляции к фактическим затратам; с другой — служат стимулирующим фактором для работников, занятых в производственном процессе.
Для определения нормативных затрат на производство продукции используются шесть основных элементов:
- нормативное количество основных материалов;
- нормативная цена основных материалов;
- нормативное рабочее время;
- нормативная ставка оплаты труда;
- нормативный коэффициент общепроизводственных расходов;
- нормативная база распределения общепроизводственных расходов. Нормативное количество или нормы расхода основных материалов
устанавливаются исходя из специфики конкретного изделия и показывают, какое количество материалов необходимо для изготовления единицы продукции при заданной производственной технологии.
На основе нормативного количества основных материалов и нормативных цен устанавливаются нормативные прямые материальные затраты на единицу различных видов продукции:
^ н Нм = Ь НР. ■ Р, ,
г=1
где п— количество видов основных материалов, используемых при изготовлении конкретного изделия; НрЯ — нормативное количество (норма)
расхода материала 1-го вида; рН — нормативная цена материала 1-го вида.
Нормативное рабочее время в расчете на единицу продукции показывает, какое количество человеко-часов необходимо для изготовления конкретного изделия при соблюдении определенной технологии. Оно рассчитывается путем детального анализа всех производственных операций и установления наиболее эффективных методов производства, использования оборудования и условий работы. При этом в нормативные трудозатраты включаются также неизбежные простои по объективным причинам. За расчет данных нормативов отвечает производственно-технологический отдел.
Нормативная ставка оплаты труда обычно соответствует часовым тарифным ставкам, присваиваемым в соответствии с квалификацией и опытом рабочих.
На основе нормативного рабочего времени и нормативной ставки оплаты труда устанавливаются нормативные прямые затраты на оплату труда, приходящиеся на единицу различных видов продукции:
т
Н = ^ С ■ Н
тр / , тар, вр, ? ,=1
где т — количество технологических операций, которые проходит продукция при своем изготовлении; Стар1 — нормативная ставка оплаты труда
на 1-й технологической операции; Нр, — нормативное рабочее время на 1-й
технологической операции.
Нормативный коэффициент общепроизводственных расходов определяется отношением нормативной суммы общепроизводственных расходов к нормативной величине затрат, принятых за базу распределения.
Наиболее часто при нормативном методе учета затрат в качестве нормативной базы распределения общепроизводственных расходов используются нормо-часы прямого труда.
Нормативные общепроизводственные расходы определяются:
Зи = k» . бн
кос рас рас ?
где ¥ — нормативный коэффициент распределения общепроизвод-
ственных расходов; Бнрас — нормативную величину базы распределения
общепроизводственных расходов для конкретного вида продукции.
При использовании нормативного метода общая формула для определения фактических затрат на производство имеет вид:
Зф = Зн + А = ( +Лм) + (З"тр + Атр) + (З^ +Акос ) = = ( Н: • N + А: )+( Нтр • N + Атр )+( З^ + Л^ ) ,
где (Зф) — фактические затраты; (ЗН) — нормативные затраты (материальные, трудовые, косвенные); А — отклонение от нормативных затрат (материальных, трудовых, косвенных); N — количество произведенной продукции конкретного вида.
Все используемые при учете затрат и калькулировании себестоимости нормы объединяются в специальные карты-спецификации. Действующие на предприятии нормы могут пересматриваться с течением времени под влиянием внешних и внутренних факторов, например в результате изменения цен на рынке ресурсов, технологии производства продукции, ассортимента выпускаемой продукции и т. д.
С учетом изменения норм общая формула определения фактических затрат имеет вид:
Зф =( Зн + Ан^ ) + Л = = (( + А" • N) +А ) + ((Зи + А" • N) + А ) + ((Зн +АИ ) + А ) =
\Д: : ) : I \\ тр тр ) тр I \\ кос кос ) кос I
= ((( + А+ А ) + ((Н + Ан )• N + А ) + ((Зн + А" ) + А ) ,
м м м тр тр тр кос кос кос
где Ан — изменение нормативных затрат (материальных, трудовых, косвенных).
Сущность нормативного метода состоит в том, что в основу определения фактической себестоимости положена заранее составленная нормативная калькуляция себестоимости отдельных видов продукции. При этом может использоваться одна из двух моделей нормативного метода учета затрат:
1. Учет по нормативным затратам. При использовании этой модели фактические затраты определяются из соотношения:
Зф = Зн + А.
Движение материальных ценностей (основных материалов, незавершенного производства, готовой продукции) на счетах бухгалтерского учета будет отражаться по нормативной стоимости (в учетных ценах). Отклонения, выявляемые по мере их возникновения, накапливаются и в конце отчетного периода (месяца) присоединяются к нормативным затратам. Учет в этом случае будет происходить следующим образом [3]. По дебету счета 20 «Основное производство» в течение месяца собираются нормативные прямые материальные затраты (ЗМ) (в корреспонденции с кредитом счета 10 «Материалы»), нормативные прямые затраты на оплату труда (знтр) (в корреспонденции с кредитом счета 70 «Расчеты с
персоналом по оплате труда») и нормативные косвенные затраты (ЗНос) (в
корреспонденции с кредитом счета 25 «Общепроизводственные расходы»).
В конце месяца дополнительной проводкой при превышении фактических затрат над нормативными или сторнировочной записью в противном случае в дебет счета 20 «Основное производство» списываются отклонение прямых материальных затрат (А м) с кредита счета 16 «Отклонение в
стоимости материальных ценностей», отклонение прямых затрат на оплату труда (атр) с кредита счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и
отклонение косвенных затрат (Акос) с кредита счета 25 «Общепроизводственные расходы».
С кредита счета 20 «Основное производство» в дебет счета 43 «Готовая продукция» в течение месяца списывается нормативная себестоимость готовых изделий (ЗНп), а в конце месяца дополнительной проводкой или
сторнировочной записью - отклонение от нормативной себестоимости (А з). Дебетовый остаток по счету 20 «Основное производство» определяет
фактические затраты в незавершенном производстве (Зфзп).
С кредита счета 43 «Готовая продукция» в дебет счета 90 «Продажи» в течение месяца списывается нормативная себестоимость реализованной продукции (срп), а в конце месяца дополнительной проводкой или сторнировочной записью — отклонение от нормативной себестоимости (Ас). Дебетовый остаток по счету 43 «Готовая продукция» определяет фактическую себестоимость готовой продукции (Сфп).
Дебетовый оборот по счету 90 «Продажи» соответствует фактической себестоимости реализованной продукции:
Сф = Сн +А
рп рп с ■
По кредиту счета 90 «Продажи» отражается нормативная выручка от реализации (РПн) и отклонение от нормативной выручки (Лрп), а кредитовый остаток по этому счету определяет фактическую прибыль от реализации продукции (Пф) или убыток в случае дебетового остатка.
2. Параллельный учет фактических и нормативных затрат. При использовании этой модели реализуется следующее соотношение:
Зф - Зн = А.
Эта модель предусматривает отражение информации о затратах на производство в двух оценках: по фактическим и нормативным затратам на фактический объем производства.
В течение месяца по кредиту счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» в корреспонденции с дебетом счета 43 «Готовая продукция» отражается нормативная себестоимость готовой продукции (Спгп).
С кредита счета 43 «Готовая продукция» в дебет счета 90 «Продажи» в течение месяца списывается нормативная себестоимость реализованной продукции (Срп). Дебетовый остаток по счету 43 «Готовая продукция»
определяет фактическую себестоимость готовой продукции (Сфф).
В конце месяца по счету 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» выявляется отклонение фактической себестоимости от нормативной (Лс), которое дополнительной проводкой или сторнировочной записью списывается в дебет счета 90 «Продажи».
Дебетовый оборот по счету 90 «Продажи» соответствует фактической себестоимости реализованной продукции:
Сф = Сн +А
^ рп ^ рп^ ^ с ■
По кредиту счета 90 «Продажи» отражается фактическая выручка от реализации (РПф), а кредитовый остаток по этому счету определяет фактическую прибыль от реализации продукции (Пф) или убыток в случае дебетового остатка.
Использование нормативного метода учета затрат способствует реализации двух основных управленческих функций: планирования и контроля. На основе разработанных в рамках управленческого учета норм и нормативов производственных затрат на предприятии формируются бюджеты и сметы для различных центров ответственности. Объединение бюджетов и смет отдельных центров ответственности позволяет планировать совокупные производственные затраты и прибыль предприятия.
Важным элементом нормативного метода учета затрат является управление по отклонениям [4]. Выявление и учет отклонений, отражаемых в отчетах центров ответственности, обеспечивают постоянный кон-
троль за уровнем производственных затрат и позволяют разрабатывать меры регулирующего воздействия, направленные на уменьшение и исключение отклонений в будущем.
Общее отклонение фактических затрат от нормативных определяется по формуле:
Абщ=АН • М+А=( • М+А )) • М+Ар )+(А0с +Аос).
Отклонения фактических затрат от нормативных бывают как положительными, так и отрицательными. Положительные отклонения могут быть вызваны перерасходом сырья и материалов, простоями и непроизводительными трудозатратами, внеплановым ремонтом оборудования и т. д. Отрицательные отклонения на практике встречаются реже и свидетельствуют о достижении экономии в использовании различных видов ресурсов, повышении производительности труда, более эффективном использовании оборудования, а иногда и о том, что разработанные нормативы затрат являются завышенными.
В зависимости от полноты учитываемых производственных затрат различают методы учета полных и переменных затрат [4].
Согласно методу учета полных затрат все производственные затраты участвуют в расчете себестоимости продукции. Прямые материальные затраты, прямые затраты на оплату труда, общепроизводственные и общехозяйственные расходы распределяются между остатками незавершенного производства, готовой и реализованной продукцией.
При использовании метода учета полных затрат прямые материальные затраты, прямые затраты на оплату труда, общепроизводственные и общехозяйственные расходы отражаются по дебету счета 20 «Основное производство». Для готовой продукции полные производственные затраты списываются с кредита счета 20 «Основное производство» в дебет счета 43 «Готовая продукция», а для реализованной продукции полные производственные затраты учитываются по дебету счета 90 «Продажи» в корреспонденции с кредитом счета 43 «Готовая продукция».
При использовании метода учета полных затрат общепроизводственные и общехозяйственные расходы необходимо распределить между всеми видами выпускаемыми продукции. Как правило, для общепроизводственных и общехозяйственных расходов выбирается одна и та же база распределения (например, человеко-часы работы персонала, машино-часы работы оборудования, величина прямых материальных затрат). Для распределения общехозяйственных расходов рассчитывается плановый (нормативный) коэффициент распределения по формуле:
опл
^ пл _ об.хоз
рас.об.хоз. т-гт Б _
рас
где к^^^ — плановый коэффициент распределения общехозяйственен /- ~ тп1 ных расходов; З(£хов — плановая сумма общехозяйственных расходов;
— плановая величина базы распределения общехозяйственных расходов.
Величина общехозяйственных расходов, включаемая в затраты на производство конкретного вида продукции и учитываемая в дебете счета 20 «Основное производство»
Зб = kил б -Б
об.хоз рас.об.хоз рас ?
где Брас — величина базы распределения общехозяйственных расходов,
соответствующая конкретному виду продукции.
Как правило, фактическая сумма общехозяйственных расходов отличается от плановой величины. В конце отчетного периода превышение в общехозяйственных расходах, как и в общепроизводственных расходах, списывается на финансовые результаты (кредит счета 26 «Общехозяйственные расходы» дебет счета 90 «Продажи»).
В методе учета полных затрат коммерческие расходы накапливаются по дебету счета 44 «Расходы на продажу». В конце отчетного периода они списываются с кредита счета 44 «Расходы на продажу» в дебет счета 90 «Продажи», что позволяет определить операционную прибыль или убыток.
Таким образом, дебетовый остаток по счету 20 «Основное производство» количественно определяет величину затрат в незавершенном производстве на конец отчетного периода, дебетовый остаток по счету 43 «Готовая продукция» - себестоимость готовой продукции на конец отчетного периода, в дебете счета 90 «Продажи» отражена себестоимость реализованной продукции, а кредитовое или дебетовое сальдо по счету 90 «Продажи» выявляет финансовый результат (операционную прибыль или убыток) от реализации продукции.
При использовании метода учета полных затрат себестоимость продукции получается больше, чем при использовании метода учета переменных затрат, потому что все производственные затраты как переменные, так и постоянные включаются в производственную себестоимость продукции.
Метод учета переменных затрат — это подход к учету затрат и калькулированию себестоимости продукции, при котором для определения себестоимости продукции принимается во внимание только переменные производственные затраты. К переменным производственным затратам относятся прямые материальные затраты, прямые затраты на оплату труда и переменные общепроизводственные расходы, зависящие от объема производства [5].
Метод учета переменных затрат предусматривает неполное, ограниченное включение затрат в себестоимость по какому-либо признаку. Если в качестве такого признака выступает зависимость затрат от объема производства, то метод получил название «директ-костинг».
При использовании метода учета переменных затрат прямые материальные затраты, прямые затраты на оплату труда, переменные общепроизводственные расходы (счет 25 «Общепроизводственные расходы» субсчет 1) отражаются по дебету счета 20 «Основное производство». Для готовой продукции переменные производственные затраты списываются с кредита счета 20 «Основное производство» в дебет счета 43 «Готовая продукция», а для реализованной продукции переменные производственные затраты учитываются по дебету счета 90 «Продажи» в корреспонденции с кредитом счета 43 «Готовая продукция».
При этом постоянные общепроизводственные расходы накапливаются по дебету счета 25 «Общепроизводственные расходы» субсчет 2, Общехозяйственные расходы — по дебету счета 26 «Общехозяйственные расходы», коммерческие расходы — по дебету счета 44 «Расходы на продажу». В конце отчетного периода все постоянные затраты списываются с кредита соответствующего счета в дебет счета 90 «Продажи», что позволяет определить операционную прибыль или убыток.
Таким образом, дебетовый остаток по счету 20 «Основное производство» количественно определяет величину затрат в незавершенном производстве на конец отчетного периода, дебетовый остаток по счету 43 «Готовая продукция» — себестоимость готовой продукции на конец отчетного периода, в дебете счета 90 «Продажи» отражена себестоимость реализованной продукции, а кредитовое или дебетовое сальдо по счету 90 «Продажи» выявляет финансовый результат (операционную прибыль или убыток) от реализации продукции.
Одним из ключевых показателей системы «директ-костинг» является маржинальный доход (прибыль), представляющий собой разницу между выручкой от реализации и переменными затратами. Величина маржинального дохода (прибыли) определяется по формуле:
П = РП — (З + З + Зпер )
11 м Г11 Этр ^ Эоб пр ) ■
Исключение из маржинального дохода (прибыли) постоянных общепроизводственных затрат позволяет определить валовую прибыль:
т-т _ т-т ппост _ Т)Т7 ¡О I О опер \ ппост
Пв = Пм — Зоб пр = РП — ^ Зм + Зтр + Зоб пр) — Зоб пр '
а уменьшение валовой прибыли на величину общехозяйственных и коммерческих расходов приводит к получению операционной прибыли:
П = П —(З + З ) = П — Зпост — (З + З ) =
оп в \ об хоз ком) м об пр \ об хоз ком)
= РП — (З + З + Зб ) — Зб"1 —(Зб + З ).
у м тр об пр у об пр \ об хоз ком /
Калькулирование себестоимости продукции на основе использования метода учета переменных затрат позволяет [6]:
- обеспечивать контроль над уровнем постоянных затрат, так как снижение постоянных затрат являются одним из основных резервов повышения результативности деятельности предприятия;
- принимать решения об ассортименте выпускаемой продукции. При формировании ассортиментной политики критерием принятия решения о выпуске продукции является превышение выручки над величиной переменных затрат (цены над величиной переменных затрат, приходящих на единицу продукции):
ппер
РП > Зпер или p > 3
N
где рп = p • N, Зпер = зл + Зтр + З7пр
- оптимизировать производственную программу предприятия при ограниченности его производственных мощностей. Решение о включении того или иного вида продукции в производственную программу должно приниматься на основе соблюдения критерия оптимизации:
тах
( зпер ^
P
V N ,
- устанавливать цены на выпускаемую продукцию и определять нижнюю границу цены:
З +З +Зб
н _ м тр об.пр
p = n '
- анализировать безубыточность производства и рассчитывать оптимальное соотношение между объемом производства и прибылью.
Метод учета переменных затрат наряду с перечисленными достоинствами имеет следующие недостатки:
- отсутствует расчет полной себестоимости продукции;
- затраты в запасах незавершенного производства и себестоимость готовой продукции оказываются заниженными;
- возникает сложность разделения переменных и постоянных затрат, которые во многом зависят от объема производства продукции и длительности рассматриваемого периода времени.
Библиографический список
1. Адамов Н.А., Рогуленко Т.М., Амучиева Г.А. Основы управленческого учета / под общ.ред. Н.А. Адамова. СПб.: Питер, 2005. 112 с.
2. Кукукина И.Г. Управленческий учет: учеб. пособие. М.: Финансы и статистика, 2004. 400 с.
3. Вахрушина М.А. Бухгалтерский управленческий учет: учеб. для студентов вузов, обучающихся по экон. специальностям / под ред. М.А. Вахрушина. 4-е изд. М.: Омега-Л, 2005. 576 с.
4. Баканов М.И., Мельник М.В., Шеремет А.Д. Теория экономического анализа: учебник / под ред. М.И. Баканова. 5-е изд., перераб. и доп. М.: Финансы и статистика, 2005. 536 с.
5. Леготин Ф.Я. Развитие механизмов и методов принятия решений в системе управления затратами [Электронный ресурс]: автореф. дис. ... д-ра экон. наук: спец. 08.00.05. Екатеринбург, 2006. 35 с.
6. Серебренников Г.Г. Управление затратами на предприятии: учеб. пособие. Тамбов: Изд-во Тамб. гос. техн. ун-та, 2007. 80 с.
О. Sorvina
Using the model, the standard method of cost accounting and cost calculation in order to control costs and improve performance of the company
The model features the standard method of cost accounting, and its relationship with the definition of variable costs, margins, national income in the management accounting.
Keywords: standard cost accounting, costing, cost accounting, variable costs, profit margins.
УДК 658:330.322.013
Нгуен Тхи Тху Тхыонг, аспирант, 8(920) 751-71-78, 1:1щопц_1:ц1а@таП.т,( Россия, Тула, ТулГУ)
МЕТОДИКА ОЦЕНКИ ИНВЕСТИЦИОННОЙ ПРИВЛЕКАТЕЛЬНОСТИ ПРЕДПРИЯТИЯ
Раскрыто содержание методики оценки инвестиционной привлекательности предприятия. Использование предлагаемой методики позволяет установить интерес инвестора к предприятию и принять обоснованное управленческое решение по формированию инвестиционной стратегии и инвестиционной программы развития предприятия.
Ключевые слова: инвестиционная привлекательность, интегральный показатель, финансовая деятельность.
Инвестиционная привлекательность предприятия характеризуется не только устойчивостью его финансового состояния, уровнем финансовых результатов, но и конкурентоспособностью выпускаемой продукции, степенью рискованности вложений, возможностью активизации инновационной деятельности, менеджментом и имиджем предприятия. В условиях финансового кризиса привлечение инвестиций предприятиями реального сектора экономики — вопрос их выживания. Будут инвестиции — будет развитие пред-
