CC BY
37
УДК 657.1:336.226.44+336.226.44
ИМУЩЕСТВО ОБЪЕКТОВ ВНЕШНЕГО БЛАГОУСТРОЙСТВА: УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ
И. И. КРУЖКОВА,
кандидат экономических наук, доцент кафедры бухгалтерского учета и аудита E-mail: glamour79@mail. ru Орловский государственный аграрный университет
В условиях современных рыночных отношений требуется динамичное и сбалансированное развитие всех звеньев экономики организаций, включая инфраструктуру. В настоящее время инфраструктура заняла приоритетное место среди основных факторов, определяющих эффективное функционирование экономики организаций, и стала важнейшим условием ее дальнейшего развития.
Ключевые слова: учет, инфраструктура, объекты внешнего благоустройства, налог, налог на имущество, налогообложение.
Характерной особенностью инфраструктуры организации в течение последних лет стал ее экономический кризис из-за физического и морального износа материально-технической базы, диспропорций и неравномерностей размещения выделяемых инвестиций, отсутствия механизма функционирования и управления инфраструктурой.
В экономической литературе название «инфраструктура» (от латинского infra - под и strukture -строение, устройство) означает подструктуру, т. е. отдельный вид экономики, который занимается созданием внешних условий функционирования основного производства. Этот термин широко используется в экономических исследованиях и до сих пор остается дискуссионным по определению состава видов экономической деятельности и входящих в нее объектов. Иное определение также
можно встретить в отношении инфраструктуры -это комплекс взаимосвязанных обслуживающих структур или объектов, составляющих и / или обеспечивающих основу функционирования системы.
В плане налогообложения момент признания активов основными средствами в бухгалтерском учете важен в связи с тем, что от этого зависят обязательства по налогу на имущество, так как объектом обложения данным налогом признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета (п. 1 ст. 374 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ))1. Другими словами, критерием для отнесения недвижимого имущества к объекту обложения налогом на имущество является его учет на балансе в качестве основного средства в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.
Актив принимается к бухгалтерскому учету в качестве основного средства и, соответственно, признается объектом обложения налогом на имущество в момент приведения его в состояние, пригодное для использования, т. е. независимо от ввода его в эксплуатацию (фактического использо-
1 Налоговый кодекс РФ (часть вторая): Федеральный закон от 05.08.2000 № 117-ФЗ.
вания)2. Данное правило действует с 2006 г. Ранее, до того, как п. 4 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 был изменен приказом Минфина России от 12.12.2005 № 147н «О внесении изменений в Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01»3, к бухгалтерскому учету в качестве объектов основных средств принимались фактически используемые активы.
С вступлением в силу с 01.01.2006 г. изменений, внесенных в ПБУ 6/01 приказом Минфина России от 12.12.2005 № 147н, из состава неа-мортизируемого имущества исключены объекты внешнего благоустройства. В связи с этим первоначальная стоимость таких объектов погашается путем начисления амортизации.
К внешнему благоустройству относятся:
- асфальтирование;
- устройство дорожек, газонов;
- посадка кустарников;
- установка внешнего электрического освещения и т. д.4.
Сюда также можно включить фонтаны, памятники, малые архитектурные формы5. У санаториев к внешнему благоустройству относятся внутрисанаторные дороги, терренкуры, подпорные стенки, лестницы, скульптуры и пляжные сооружения6.
Согласно п. 3.77 Строительных норм и правил «Генеральные планы промышленных предприятий» СНиП 11-89-90 на предприятия возложена обязанность по благоустройству принадлежащих им территорий (в том числе озеленение). В свою очередь для предприятий, производящих цемент, санитарно-эпидемиологическими правилами и нормативами (СанПиН) (с 01.03.2008 действует новая редакция СанПиН 2.2.1/2.1.1.1200-03 «Са-нитарно-защитные зоны и санитарная классифи-
2 Письмо Минфина России от 18.04.2007 № 03-05-0601/33.
3 О внесении изменений в Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01: приказ Минфина России от 12.12.2005 № 147н.
4 Письмо Минфина России от 25.04.2005 № 03-03-0104/1/201.
5 Письмо Минфина России от 13.10.2004 № 03-03-0104/1/73.
6 Постановление Федерального арбитражного суда Цент-
рального округа от 04.04.2008 № А09-3658/07-29.
кация предприятий, сооружений и иных объектов», утвержденных постановлением Главного государственного санитарного врача Российской Федерации от 25.09.2007 № 74)7 санитарно-защит-ная зона установлена в размере 1 000 м. Затраты на благоустройство и озеленение территории следует относить к прочим расходам, связанным с производством и реализацией8.
Таким образом, объекты внешнего благоустройства, в том числе забор, подлежат обложению налогом на имущество исходя из остаточной стоимости, определяемой как разница между их первоначальной стоимостью и величиной начисленной амортизации.
Пример 1. Общество с ограниченной ответственностью (ООО) «Юность», расположенное в Орловской области, в мае 2010 г. на территории администрации разбила газоны, высадила многолетние насаждения, установила подсветку. Стоимость перечисленных работ, выполненных хозяйственным способом, составила 400 000 руб. Срок полезного использования созданного объекта установлен равным 20 годам. Амортизация по объектам основных средств начисляется ООО «Юность» линейным способом. Налоговым периодом по налогу на добавленную стоимость (НДС) для организации является квартал. В учете бухгалтер сделает следующие записи (табл. 1).
По объектам внешнего благоустройства, по которым амортизация не начисляется (принятым на учет до 01.01.2006), износ начисляется на забалансовом счете. По правилам ПБУ 6/01 износ по объектам внешнего благоустройства начисляется в конце отчетного года, но для определения базы по налогу на имущество износ на забалансовый счет нужно начислять ежемесячно9.
В соответствии с законом Орловской области от 25.11.2003 № 364-03 «О налоге на имущество
7 О введении в действие новой редакции санитарно-эпидемиологических правил и нормативов СанПиН 2.2.1/2.1.1. 1200-03 «Санитарно-защитные зоны и санитарная классификация предприятий, сооружений и иных объектов»: постановление Главного государственного санитарного врача Российской Федерации от 25.09.2007 № 74.
8 Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 04.04.2008 № А09-3658/07-29.
9 Письмо Минфина России от 19.05.2004 № 04-0506/57.
*В бухгалтерском учете объекты внешнего благоустройства, удовлетворяющие критериям п. 4 ПБУ 6/01, учитываются в составе основных средств по первоначальной стоимости. С 01.01.2006 амортизация по таким объектам начисляется в общеустановленном порядке (п. 17 ПБУ 6/01). В налоговом учете объекты внешнего благоустройства относятся к объектам амортизируемого имущества, не подлежащим амортизации (п. 1 ст. 256 НК РФ). Следовательно, будет формироваться постоянная и временная разница между бухгалтерским и налоговым учетом.
**Так как строительные работы связаны с созданием объекта имущества, стоимость которого не учитывается в целях налогообложения прибыли, то, скорее всего, это имущество не используется для осуществления операций, облагаемых НДС. Тогда сумму НДС, начисленную со стоимости строительно-монтажных работ, нельзя принять к вычету, но она может быть признана в составе расходов, учитываемых в целях налогообложения прибыли.
Таблица 1
№ п/п Корреспонденция счетов Сумма, руб. Содержание хозяйственной операции
1* Д-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы» К-т сч 02,10, 70, 69 и т. д. 400 000 Отражена стоимость работ по созданию объекта внешнего благоустройства
2 Д-т сч. 19-3 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам» К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам» 72 000 Начислен НДС со стоимости выполненных строительных работ (400 000 руб. • 18 %)
3 ** Д-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы» К-т сч. 19-3 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам» 72 000 Невозмещаемая сумма НДС включена в стоимость объекта внешнего благоустройства
4 Д-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам» К-т сч. 77 «Отложенные налоговые обязательства» 14 400 Отражено отложенное налоговое обязательство (72 000 руб. • 20 %)
5 Д-т сч. 01 «Основные средства» К-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы» 472 000 Объект внешнего благоустройства принят к учету в составе основных средств (400 000 руб. + 72 000 руб.)
Ежемесячно в течение 20 лет
6 Д-т сч. 26 «Общехозяйственные расходы» К-т сч. 02 «Амортизация основных средств» 1 967 Начислена амортизация по объекту основных средств (472 000 руб. : 240 мес.)
7 Д-т сч. 77 «Отложенные налоговые обязательства» К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам» 60 Отражено уменьшение налогового обязательства (72 000 руб. : 240 мес. • 20 %)
8 Д-т сч. 99 «Прибыли и убытки» К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам» 333,33 Отражено постоянное налоговое обязательство (400 000 руб. : 240 мес. • 20 %)
организаций» (в ред. от 08.11.2010) ООО «Юность» обязано производить расчет и уплату налога на имущество, в том числе и по объекту внешнего благоустройства. Ставка налога устанавливается в размере 2,2 % от среднегодовой стоимости имущества, признаваемого объектом налогообложения (для объектов недвижимого имущества, указанных в п. 2 ст. 375 НК РФ, - от инвентаризационной стоимости указанных объектов по данным органов технической инвентаризации).
Пример 2. Рассмотрим порядок расчета и уплаты налога на имущество ООО «Юность» по объекту внешнего благоустройства (табл. 2). Налогоплательщик представляет:
- налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу не позднее 30 дней с даты окончания соответствующего отчетного периода (за исключением организаций, указанных в п. 2 ст. 4 закона Орловской области от 25.11.2003 № 364-03 «О налоге на имущество организаций»);
Таблица 2
№ п/п Корреспонденция счетов Сумма, руб. Содержание хозяйственной операции
1 Д-т сч. 26 «Общехозяйственные расходы» К-т сч. 68 «Налог на имущество» 10 384 Произведено начисление авансового платежа по налогу на имущество по объекту внешнего благоустройства (472 000 • 2,2 %)
2 Д-т сч. 68 «Налог на имущество» К-т сч. 51 «Расчетные счета» 10 384 Произведена уплата авансового платежа по налогу на имущество
- налоговые декларации по итогам налогового периода не позднее 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.
Необходимо отметить, что при расчете налога на имущество по объектам инфраструктуры организация должна соблюдать его четкое соответствие ПБУ 6/01, правильное и полное документальное оформление, так как в противном случае и Минфин России, и ФНС России не смогут отследить момент возникновения обязательства по уплате налога на имущество, что, конечно, может обернуться для организации неприятной процедурой арбитражных разбирательств.
Список литературы
1. Денисова М. О. Принятие к учету ОС и уплата налога на имущество. Новое прочтение известных правил // Предприятия общественного питания: бухгалтерский учет и налогообложение. 2011. № 3. С. 16-29.
2. Косульникова М. Л. Налоговые последствия внешнего благоустройства // Налоговый учет для бухгалтера. 2008. № 8.
3. Налоговый кодекс РФ (часть вторая): Федеральный закон от 05.08.2000 № 117-ФЗ.
4. О введении в действие новой редакции санитарно-эпидемиологических правил и нормативов СанПиН 2.2.1/2.1.1.1200-03 «Санитарно-защитные зоны и санитарная классификация предприятий, сооружений и иных объектов»: постановление Главного государственного санитарного врача Российской Федерации от 25.09.2007 № 74.
5. О внесении изменений в Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01: приказ Минфина России от 12.12.2005 № 147н.
6. Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 04.04.2008 № А09-3658/07-29.
7. Письмо Минфина России от 19.05.2004 № 04-05-06/57.
8. Письмо Минфина России от 13.10.2004 № 03-03-01-04/1/73.
9. Письмо Минфина России от 25.04.2005 № 03-03-01-04/1/201.
10. Письмо Минфина России от 23.06.2006 № 03-06-02-04/92.
11. Письмо Минфина России от 18.04.2007 № 03-05-06-01/33.
12. Письмо Минфина России от 09.06.2009 № 03-05-05-01/31.
18 мая 2012 г. в Астрахани состоится международная научно-практическая конференция
«Эпоха МСФО в России. Деловой Каспий»
Организаторы: Институт профессиональных бухгалтеров и аудиторов России, НП «Палата профессиональных бухгалтеров и аудиторов по Астраханской области», журнал «Международный бухгалтерский учет», ФГБОУ ВПО «Астраханский государственный технический университет», МЦФК «Лука», общероссийская общественная организация «Деловая Россия», ЗАО АКБ «Экспресс-Волга».
Информационная поддержка - Издательский дом «ФИНАНСЫ и КРЕДИТ»
Основные направления конференции:
• повышение инвестиционной привлекательности территорий;
• внешнеторговые отношения Прикаспийских государств;
• система бухгалтерского учета и отчетности; состояние и пути развития;
• практические вопросы применения МСФО;
• развитие аудиторской деятельности, ориентированной на требования международной практики.
За дополнительной информацией, а также по вопросам участия обращаться по телефонам: 8 (8512) 210-546, 8 (961) 813-79-64, 8 (903) 378-01-70 либо E-mail: asta@ya.ru.
