CC BY
85
© А.С. Худякова, 2009
УДК 657.6-051 ББК 65.052.8
ФОРМИРОВАНИЕ СИСТЕМЫ ОБЕСПЕЧЕНИЯ КАЧЕСТВА АУДИТОРСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ В РОССИЙСКИХ АУДИТОРСКИХ ОРГАНИЗАЦИЯХ
А.С. Худякова
В статье автор освещает результаты исследования вопросов качества аудита и предлагает модель обеспечения качества аудита как наиболее эффективный механизм повышения качества оказываемых услуг и поддержания их на высоком уровне. Автором разработаны практические рекомендации по апробации данной модели с подробным описанием необходимых процедур на каждом этапе внедрения.
Ключевые слова: аудит, аудиторские услуги, качество аудита, обеспечение качества аудита, повышение качества аудита, система обеспечения качества аудита.
Развитие рынка аудиторских услуг в России является одним из важных факторов, определяющих развитие страны в целом. По мере усиливающейся интеграции российских компаний в мировую экономику требования, предъявляемые компаниями к уровню и качеству аудиторских услуг, растут.
Развитие рынка аудиторских услуг в РФ идет быстрыми темпами [4]. На рынок аудита в России, как и на все отрасли экономики, окажет влияние вступление во Всемирную торговую организацию (ВТО), которое заметно ускорит процесс перехода на международные стандарты финансовой отчетности (МСФО). Переход предприятий на международные стандарты будет способствовать увеличению спроса на услуги аудиторско-консалтинговых компаний в области применения МСФО. «Поэтому отечественным аудиторам крайне важно пересмотреть свои продуктовые линейки, оценить соответствие предлагаемых ими на рынке продуктов международному уровню», - утверждает Ю.Ю. Максимова [8]. В настоящее время аудиторским организациям необходимо развиваться в соответствии с
современными экономическими тенденциями, однако нельзя забывать о том, что необходимо больше внимания уделять качеству оказываемых услуг. Качество аудита определим как совокупность процессов, выполняемых аудитором при проведении проверки или оказании услуг, обеспечивающих удовлетворение пользователей информации, содержащейся в аудиторском заключении или отчете, отвечающей обусловленным и предполагаемым требованиям.
Качество аудита характеризуют три основных элемента: свойства, характеристики, удовлетворение потребностей. Свойства и характеристики - это отличительные черты работы аудиторских организаций (контакты с проверяемым субъектом, другими организациями, проверка документов, сбор доказательств и т. д.). Все отличительные характеристики должны удовлетворять предполагаемым или обусловленным потребностям прежде всего в достоверной и полной информации.
По данным анализа отчетов Минфина РФ, составленных по итогам 2005, 2006 и 2007 гг. «О состоянии и развитии аудиторской деятельности в Российской Федерации», были полученные результаты, указывающие на низкое качество аудита. Основные нарушения были допущены по следующим направлениям: несоблюдение требований феде-
ральных правил (стандартов) аудиторской деятельности в части проведения аудита финансовой отчетности; несоблюдение требований Кодекса этики аудиторов России; отсутствие в большинстве аудиторских организаций внутренней системы контроля качества аудита. Автором предлагаемой статьи было проведено репрезентативное исследование в форме анкетирования среди аудиторских организаций Волгограда и сделаны следующие выводы: практически во всех аудиторских фирмах отсутствуют программы набора сотрудников, планы потребности в персонале, контроль найма персонала. Не во всех фирмах разработаны программы повышения квалификации персонала, хотя от этого во многом зависит уровень подготовки и качество работы сотрудников. Отсутствуют системы внутрифирменного контроля качества, методики и внутренние стандарты аудита, что также говорит о низком качестве оказываемых услуг.
Еще в 2002 г. А.И. Митин, заместитель руководителя Департамента организации аудиторской деятельности, начальник отдела внутреннего аудита и контроля в сфере аудиторской деятельности Минфина России, обратил внимание на то, что «представляются важными углубленный дополнительный анализ и раскрытие сущности понятия качества аудиторской проверки, подробная классификация основных критериев оценки качества и создание основанной на этом методики проведения внешних проверок качества, применимой для всего спектра аудиторских организаций или индивидуальных аудиторов, работающих на российском аудиторском рынке» [9, с. 28].
Аудит сегодня - единственный инструмент обеспечения пользователей достоверной информацией о результатах деятельности и финансовом положении предприятий. Под пользователями следует понимать не только администрацию предприятий, но и акционеров, кредиторов, дебиторов, государственные учреждения - всех участников экономических процессов. Принимаемые пользователями решения исходят из допущения, что бухгалтерская отчетность достоверна или не содержит существенных искажений, что подтверждается аудиторским заключением. Таким образом, аудит - инструмент обеспечения
доверия среди участников экономического сообщества. Высокая общественная значимость порождает высокий престиж аудиторской профессии и высочайшую ответственность аудитора за качество выдаваемых заключений [14, с. 87]. Однако в настоящее время для инвесторов, органов финансового контроля, налоговых и других органов, использующих аудиторские заключения для оценки деятельности хозяйствующих субъектов, информация о реальном положении дел в большинстве случаев остается нераскрытой. По мнению С.П. Сазонова, «при проведении аудиторских проверок организации все чаще используют практику двойных стандартов, и в связи с этим органы финансового контроля, как правило, с недоверием относятся к официальным аудиторским заключениям и не учитывают их при проведении своих проверок» [11, с. 22]. Как отметил Ю.А. Заборовский, при аудите государственных унитарных предприятий «особую актуальность приобретает оценка технического предложения, которое напрямую зависит от качества оказываемых услуг аудиторской организацией» [3, с. 34]. Все вышесказанное в полной мере относится и к аудиту всех остальных экономических субъектов и в полной мере характеризует аудиторские предприятия на сегодняшний день. Кроме того, остро стоит вопрос и о демпинге в сфере аудиторских проверок [13, с. 14]. Генеральный директор компании «Бейкер Тилли Русаудит» Е. Самойлов отмечает: «Основной причиной демпинга на рынке является отсутствие системы контроля качества» [5, с. 6].
По мнению самих участников рынка, проблема недостаточности качества аудиторских услуг объяснима еще и тем, что переход к рыночным отношениям в России произошел очень быстро, при этом одни специалисты строили бизнес, не имея времени учиться, другие приобретали теоретические знания, не успевая нарабатывать практический опыт и культивировать свои знания. Сегодня в компаниях попросту отсутствуют специалисты, способные подготовить бизнес и структуру компании к тому, чтобы она удовлетворила ожидания существующих и потенциальных владельцев, а затем доказать правильность своих оценочных подходов к текущей ситуации и к развитию бизнеса.
Долголетний опыт борьбы за качество в нашей стране и за рубежом показал, что никакие эпизодические, разрозненные мероприятия не могут обеспечить устойчивое улучшение качества. Эта проблема может быть решена только на основе четкой системы постоянно действующих мероприятий. На протяжении нескольких десятилетий создавались и совершенствовались системы качества. На современном этапе принята система качества, установленная в международных стандартах - ИСО серии 9000. При этом фундаментальным понятием в учении о системе качества является понятие процессов жизненного цикла продукции (ЖЦП) [1, с. 72]. При формировании системы качества аудита представляется необходимым выделение подобных жизненных циклов в аудиторских услугах. Жизненный цикл аудиторской услуги представляет собой совокупность взаимосвязанных процессов, начиная со сбора информации о клиенте и заканчивая выдачей аудиторского заключения. Существует модель обеспечения качества продукции в виде непрерывной цепи (окружности), составляющими которой служат отдельные этапы ЖЦП. Эту модель раньше называли петлей качества (спиралью качества), а в последней версии ИСО 9000 -«процессами ЖЦП» [7, с. 18]. Из этой модели следует неразрывность этапов ЖЦП, а также требование к системе качества - управление качеством должно охватывать все этапы жизненного цикла. Что касается аудиторской деятельности, то к ней в полной мере относится вышеназванное требование.
Для создания системы обеспечения качества аудита в первую очередь требуется стратегическое решение высшего руководства организации. Чтобы организация работала эффективно, она должна идентифицировать различные взаимосвязанные операции и управлять ими. Деятельность по использованию ресурсов и управление ими с целью обеспечения преобразования вводимого ресурса в услугу можно рассматривать как процесс. Использование системы процессов в организации вместе с идентификацией этих процессов и их взаимодействий, а также управление ими можно назвать «процессным подходом» [2], преимуществом которого является текущий контроль, обеспечиваемый над связями
между индивидуальными процессами в системе процессов, а также над их комбинациями и взаимодействием.
В статье предлагается структурная модель обеспечения качества аудита, в основе которой ориентация на стандарты системы ИСО, интегрированные с федеральными правилами (стандартами) по аудиторской деятельности в Российской Федерации и другими нормативными требованиями к качеству аудита. Разработанная модель обеспечения качества аудиторской деятельности включает шесть этапов (см. рисунок).
На первом этапе осуществляется обоснование необходимости построения системы обеспечения качества аудита, оцениваются ориентиры развития предприятия, определяется содержание стратегии, формируется цель построения системы качества. Чтобы получить действительно работающую и развивающуюся систему обеспечения качества аудита, прежде всего нужно четко обозначить цели ее создания [2]: достижение и поддержание высокого качества оказываемых услуг, увеличение производительности, повышение конкурентоспособности, усиление контроля за работой персонала, повышение степени удовлетворенности пользователей информации, рост заинтересованности персонала, удовлетворение потребностей общества и требований законодательства и т. д.
На втором этапе осуществляется анализ и оценка факторов, оказывающих воздействие на работу аудиторской фирмы, -персонала, материальной базы, управления. Активный квалифицированный персонал и материальная база определяют необходимую основу для оказания аудиторских услуг на высоком качественном уровне. Поэтому эти факторы считают фундаментом, базой качества. Третий необходимый фактор качества - организация и управление предприятием - дополняет этот фундамент, позволяет реализовать возможности, которые создаются материальной базой и человеческим фактором.
На третьем этапе осуществляется анализ процессов жизненного цикла в аудите и установление взаимосвязи в работе всех подразделений, участвующих в решении проблем качества аудита.
1-й этап
X
Обоснование необходимости построения системы качества аудита, постановка цели
Цель - достижение и поддержание высокого качества оказываемых услуг
2-й этап
Анализ и оценка факторов, влияющих на качество аудита
Факторы: персонал, материальная база, управление
3-й этап
I
Анализ этапов жизненного цикла в аудите и установление взаимосвязи в работе всех сотрудников, участвующих в решении проблем качества аудита
Этапы
жиз-
ненно-
го
цикла
аудита
Сбор данных об экономическом субъекте
Планирование аудита
Расчет уровня существенности в аудите, определение аудиторского риска
Проведение аудита
Составление аудиторского заключения
4-й этап
Разработка мероприятий по повышению качества аудита
Создание подсистем обеспечения качества аудита (работа с кадрами, автоматизированная информационная система, система внутреннего контроля качества аудита, система внутренней стандартизации)
5-й этап Реализация мероприятий по повышению качества аудита
1 г
6-й этап Оценка результатов реализации мероприятий по повышению качества аудита
Показатели качества: рост производительности, снижение числа недостоверных заключений, рост удовлетворенности пользователей в качестве информации
Рис. Модель системы обеспечения качества аудиторской деятельности в российских аудиторских организациях
Чтобы создаваемая система была эффективной, целесообразно ограничить круг процессов, которые будут функционировать в ее рамках, то есть определить необходи-
мую и достаточную область действия системы качества (далее - СК) на предприятии [12, с. 67]. Это очень важный момент в процедуре принятия решения: нужно с самого
начала ставить достижимые цели, реально оценивая трудоемкость работ и временные ресурсы. Впоследствии область действия СК можно расширить.
Были выделены следующие этапы жизненного цикла, подходящие практически для всех аудиторских организаций: сбор данных об экономическом субъекте; планирование аудита; расчет уровня существенности в аудите, определение аудиторского риска; проведение аудита; составление аудиторского заключения по финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Важной составляющей в становлении системы обеспечения качества аудита является эффективное документирование процессов. Аудиторским организациям при этом необходимо руководствоваться федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности № 2 «Документирование аудита».
На четвертом этапе осуществляется разработка мероприятий по повышению качества аудита. Сначала следует назначить ответственного за качество и (если компания крупная) создать организационную структуру СК. Кроме того, важно создать благоприятную среду вовлечения работников в творческий процесс создания, поддержания и развития СК, их заинтересованности в результатах. Необходимо разработать эффективную политику мотивации персонала в работе по внедрению СК, продумать не только систему финансового поощрения сотрудников, но и схемы их самореализации, карьерного роста, обучения и повышения профессиональной стоимости сотрудников [12, с. 68]. В итоге желательно достичь такого состояния организации, когда сотрудники подходят к своей работе творчески, понимают стратегию и цели компании, стремятся улучшить свои результаты, сотрудничая с ответственным по качеству и руководством компании.
В свою очередь, работу по построению системы качества аудита целесообразно разбить на четыре этапа:
1. Создание кадровой политики. Руководство аудиторской организации должно обеспечить выполнение следующих задач при разработке кадровой политики:
- реализовывать программу для привлечения квалифицированных работников;
- соблюдать квалификационные требования и разработать методические рекомендации, учитывая специфику работы организации, для оценки потенциальных работников всех уровней;
- ознакомить лиц, подавших заявление о приеме на работу, и принятых работников с целями и процедурами, применяемыми аудиторской организацией;
- подготовить внутренние стандарты и требования по непрерывному профессиональному образованию и довести их до сведения работников;
- предоставлять работникам информацию о новшествах и изменениях законодательства, в которых изложены цели и процедуры, применяемые аудиторской организацией, а также поощрять работников к самостоятельному повышению квалификации;
- определить квалификационные характеристики для различных уровней ответственности в аудиторской организации;
- оценивать работу сотрудников и доводить до их сведения результаты оценки;
- назначить лиц, ответственных за принятие решений о повышении работников в должности.
2. Создание автоматизированной информационной системы.
Эффективность применения программного обеспечения во многом зависит от его внедрения и обучения пользователей [6, с. 20]. Для этого необходимо создать рабочую группу, которая детально проанализирует возможности программного обеспечения. После принятия решения о возможности его применения в аудиторской фирме назначается ответственное лицо и определяются сроки отдельных этапов проекта по внедрению.
3. Создание действенной системы внутреннего контроля качества аудита.
Особенности системы контроля качества работы аудиторской организации, ее внутреннее содержание и затраты времени и ресурсов на ее функционирование могут зависеть от размера аудиторской организации, ее специализации, ее организационной структуры, наличия филиалов и подразделений аудиторской организации и их пространственной удаленности, а также от экономической эффективности применяемой системы контроля ка-
чества [10]. Система внутреннего контроля качества работы аудиторской организации, не зависимо от перечисленных особенностей, должна включать механизмы:
- по соблюдению профессиональными сотрудниками аудиторской организации требований независимости, честности, объективности, конфиденциальности и профессиональной этики;
- укомплектованию аудиторской организации профессиональными сотрудниками, обладающими знаниями, умениями и навыками, необходимыми для надлежащего выполнения ими своих обязанностей;
- поручению аудиторских заданий профессиональным сотрудникам, квалификация которых соответствует особенностям этих заданий;
- выполнению всех видов работ в ходе аудита на основе направляющих указаний, текущего контроля и проверки выполненной работы таким образом, чтобы это отвечало необходимым требованиям качества;
- получению сотрудниками при недостатке опыта или знаний в конкретных обстоятельствах соответствующих консультаций как внутри аудиторской организации, так и вне ее;
- разработке и применению в аудиторских организациях на постоянной основе процедуры подбора и отклонения клиентов;
- осуществлению мероприятий по регулярным проверкам надежности и эффективности функционирования внутрифирменной системы контроля качества работы как таковой;
- принятию необходимых мер в отношении сотрудников аудиторской организации в случаях невыполнения или ненадлежащего выполнения ими возложенных на них обязанностей.
4. Создание системы внутренней стандартизации.
Система внутренней стандартизации должна включать в себя разработку и внедрение набора внутрифирменных стандартов аудита, регламентирующих различные процедуры аудита на всех этапах жизненного цикла.
На пятом этапе создания системы обеспечения качества аудиторской деятельности осуществляется непосредственная ре-
ализация разработанной программы по становлению СК аудита.
На шестом этапе проводится оценка результатов реализации мероприятий по повышению качества аудита, при этом оценивается, насколько достигнуты цели, поставленные на первом этапе внедрения данной модели. Критериями оценки могут служить достигнутые результаты по повышению производительности, снижению числа недостоверных заключений, росту удовлетворенности пользователей в качестве информации и другие.
Предложенная модель системы обеспечения качества аудита представляет завершенный цикл процесса обеспечения качества аудиторской деятельности. Внедрение данной модели позволяет решить ряд проблем, присущих деятельности отечественных аудиторских фирм, среди которых: низкое качество аудита, разнообразие аспектов качества и динамика изменений присущих ему характеристик, жесткая конкурентная борьба, неэффективная организационная структура, неэффективное использование процессов и ресурсов, -а также свести к минимуму затраты на обеспечение качества аудита.
СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ
1. Белобрагин, В. Я. Системы управления и их эволюция / В. Я. Белобрагин // Стандарты и качество. - 2006. - №> 6. - С. 15-19.
2. Государственный стандарт РФ ГОСТ Р ИСО 9004-2001. Системы менеджмента качества. Рекомендации по улучшению деятельности. - Режим доступа: http://www.standard.ru.
3. Заборовский, Ю. А. Аудит государственных унитарных предприятий на территории Волгоградской области / Ю. А. Заборовский // Тез. докл. науч.-практ. конф. Юга России «Аудит в России: проблемы и перспективы» (Сочи, 24-29 сент. 2004 г.). - Сочи, 2004. - С. 34-37.
4. Кох, Д. Интервью / Д. Кох. - Режим доступа: http://www.lenta.ru.
5. Кращенко, Л. Масштаб любой ценой / Л. Кращенко, В. Ханферян // Аудит. - 2007. - №«4.-С. 6-10.
6. Кушнарев, А. Проблема автоматизации аудита / А. Кушнарев // Аудит сегодня. - 2007. -№4.- С. 20.
7. Лифиц, И. М. Стандартизация, методология и сертификация : учебник / И. М. Лифиц ; 3 -е
изд., перераб. и доп. - М. : Юрайт-Издат. -2004.- 330 с.
8. Максимова, Ю. Ю. Вступление России в ВТО стимулирует развитие рынка аудиторских услуг / Ю. Ю. Максимова. - Режим доступа: http://www.rbsys.ru. - загл. с экрана.
9. Митин, А. И. Контроль качества аудита / А. И. Митин // Аудиторские ведомости. -2002.- №> 8. - С. 28-32.
10. Правило (стандарт) № 7. Внутренний контроль качества аудита. - Доступ из справ.-правовой системы «Гарант».
11. Сазонов, С. П. О проблемах организации финансового контоля в бюджетной сфере Волгоградской области / С. П. Сазонов // Тез. докл. науч.-практ. конф. Юга России «Аудит в России: проблемы и перспективы» (г Сочи, 24-29 сент. 2004 г). - Сочи, 2004. - С. 22-25.
12. Слесаренко, М. Вопросы внедрения ШО 9001:2000 / М. Слесаренко // Стандарты и качество. -2006. - №> 9. - С. 67.
13. Шапигузов, С. М. Наболевшее качество / С. М. Шапигузов // Аудит. - 2007. - №9 4. - С. 14-16.
14. Шеремет, А. Д. Аудит / А. Д. Шеремет,
В. П. Суйц. - М. : ИНФРА-М, 2000. - 256 с.
DEVELOPMENT OF AUDIT PERFORMANCE QUALITY MAINTENANCE SYSTEM
IN RUSSIAN AUDITOR ENTERPRISES
A.S. Hudyakova
The author summarizes results in research of auditory quality problem, and works out the model of audit high-quality maintenance, as the most effective mechanism of rendered services quality improvement. Practical recommendations on the given model approbation with the detailed description of necessary procedures at each stage of introduction are suggested.
Key words: audit; auditor services; quality of audit; maintenance of audit quality; improvement of audit quality; system of maintenance.
