CC BY
4638 (341) - 2013
Анализ финансово-Хозяйственной деятельности
УДК 657.01
ФОРМИРОВАНИЕ СИСТЕМАТИЗИРОВАННОЙ ИНФОРМАЦИИ О ТРАНСАКЦИОННЫХ ИЗДЕРЖКАХ КОРПОРАЦИЙ
Н. Г. САПОЖНИКОВА,
доктор экономических наук, профессор, заведующая кафедрой бухгалтерского учета
Е-mail: sapozh@yandex.ru Воронежский государственный университет
Трансакционные издержки наряду с трансформационными издержками являются элементами, составляющими издержки производства. Формирование информации о трансакционных издержках для принятия экономических решений вызывает необходимость разработки их учетной модели, основу которой составляют типологии и методы оценки издержек, принципы отражения в корпоративном учете и отчетности.
Ключевые слова: трансакционные издержки, концепция, корпоративная отчетность, типология, учетная модель.
Развитие рыночных отношений, усложнение хозяйственной жизни в ХХ в. способствовали возникновению издержек, связанных с защитой прав собственности и проведением рыночных сделок (трансакций). Постепенно трансформационные издержки, непосредственно связанные с затратами сырья, материалов, рабочей силы и капитала вытесняются трансакционными издержками. Обоснование деловой стратегии корпорации вызывает необходимость исследования соотношения трансформационных и трансакционных издержек для минимизации издержек в целом.
Категория трансакционных издержек впервые выведена в работах Р. Коуза «Природа фирмы» и «Проблема социальных издержек». К трансак-ционным издержкам Р. Коуз относил издержки, возникшие при использовании ценового рыночного механизма, а также административных механизмов контроля. Он отмечал, что другим фактором, заслуживающим внимания, является различное отношение правительств или других регулирующих органов к обменным трансакциям, совершаемым на рынке, и таким же трансакциям, организуемым внутри фирмы. Если рассмотреть действие налога на продажи, то видно, что этот налог падает на рыночные трансакции, но не относится к таким же трансакциям внутри фирмы, поскольку перед нами альтернативные методы «организации» - через ценовой механизм или предпринимателя. Такое регулирование дает жизнь фирмам. Оно служит причиной возникновения фирм в специализированной обменной экономике. В своих работах Р. Коуз рассматривает два альтернативных способа перераспределения ресурсов между людьми - на свободном рынке и на фирме, сопровождающихся возникновением издержек, связанных с получением информации, определением цены продукта,
выплатой комиссионных и др. и называемых операционными. Он отмечал, что фирма работает эффективно, если затраты на деловые операции внутри фирмы становятся меньше затрат на аналогичные операции, выполняемые через рынок, и становится неконкурентоспособной, когда затраты на дополнительные операции внутри фирмы становятся больше затрат на те же операции, выполняемые через рынок [11].
Американский экономист О. Уильямсон определял трансакционные издержки как предполагаемые (ex ante) издержки, связанные с составлением проекта договора, ведением переговоров и обеспечением гарантий соглашения, и фактические (ex post) издержки, связанные с неэффективной адаптацией и корректировкой договора, возникающие, когда реализация контракта сбивается с установленного курса в результате пробелов в договоре, ошибок, упущений и непредвиденных возмущений. Это затраты на управление экономической системой. Рассматривая трансакционные издержки как экономический аналог механического трения, О. И. Уильямсон писал, что трансакционный анализ дополняет обычно чрезмерное увлечение ученых рассмотрением технологических процессов и затрат на бесперебойное производство (или сбыт) исследованием сравнительных затрат на планирование, адаптацию и мониторинг выполнения задачи, характерных для альтернативных структур управления [17].
Рассматривая ex ante издержки, О. Уильямсон подчеркивал, что составление проекта контракта, проведение переговоров и обеспечение гарантий реализации соглашений необходимо осуществлять особо тщательно, так как договор может остаться неполным, и пробелы в нем будут заполняться сторонами по ходу возникновения непредвиденных обстоятельств. Контрактные издержки еx post включают связанные с плохой адаптацией к непредвиденным событиям затраты, имеющие место при нарушении соответствия механизма сделок обстоятельствам их реализации, расходы на тяжбы, усилия по устранению сбоев в контрактных отношениях, организационные и эксплуатационные расходы, связанные с использованием структур управления, куда стороны обращаются для улаживания конфликтов, затраты, связанные с выполнением контрактных обязательств [17].
Исландский ученый Т. Эггертссон отмечал, что издержки контрактации и другие трансакционные
издержки имеют глубокое значение для размещения ресурсов и структуры экономической организации. Благодаря издержкам трансакционного процесса предоставление прав собственности становится первостепенным фактором, встает вопрос об экономической организации, и структура политических институтов начинает играть ключевую роль в осмыслении экономического роста. Рассматривая трансакционные издержки в неразрывной связи с правами собственности на экономические активы в целях обеспечения своих исключительных прав, Т. Эггертссон подчеркивал, что четкой дефиниции трансакционных издержек не существует [20].
По мнению Р. И. Капелюшникова, трансакци-онные издержки включают издержки принятия решений, выработки планов и организации предстоящей деятельности, ведения переговоров, когда в деловые отношения вступают двое или более участников, издержки по изменению планов, пересмотру условий сделки и разрешению спорных вопросов ввиду изменения обстоятельств, издержки по обеспечению соблюдения участниками достигнутых договоренностей [10].
Другими авторами трансакционные издержки рассматриваются как издержки экономического воздействия, в каких бы формах оно ни проходило, и включают любые потери, возникшие вследствие неэффективных совместных решений, планов, заключаемых договоров и созданных структур, неэффективных реакций на изменившиеся условия, неэффективной защиты соглашений. Одним словом, включают все, что, так или иначе отражается на сравнительной работоспособности различных способов распределения ресурсов и организации производственной деятельности [14].
В упрощенном виде А. Нестеренко определяет трансакционные издержки как издержки, связанные с получением информации, совершением сделок и защитой прав собственности [12].
Профессор В. Радаев отмечает, что в кратком определении трансакционные издержки представляют собой издержки, связанные с входом на рынок и выходом с рынка, доступом к ресурсам, передачей, спецификацией и защитой прав собственности, заключением и обслуживанием деловых отношений
[15].
Трансакционные издержки занимают значительное место в расходах современных корпораций. Исследование трансакционных издержек на рынке США Д. Норта и Дж. Уоллиса в 1980-х гг. показало,
что затраты на банковские и финансовые услуги, страхование, оптовую и розничную торговлю, оплату юристов и бухгалтеров и другие расходы, связанные с торговлей, защитой прав собственности и контролем за состоянием и расходованием активов составляют свыше 45 % национального дохода США. Отмечается, что сто лет назад на долю занятых перераспределением созданного и обеспечением прав пользователей приходилось примерно 25 % национального дохода [13].
На микроуровне трансакционные издержки исследовались В. Радаевым, подчеркивающим необходимость их изучения для выработки руководителем деловой стратегии. Отмечая возможность количественной формализации отдельных элементов трансакционных издержек, В. Радаев подчеркивал трудность измерения таких параметров, как эффективность контроля, действенность деловых норм, и в исследовании опирался на следующие эмпирические сведения:
- качественные данные углубленных интервью, позволяющие фиксировать степень распространенности того или иного явления и включать элементы экспертных количественных оценок;
- количественные данные анкетного опроса руководителей предприятий, построенных не на абсолютных денежных измерителях, а на основе квазиколичественных показателей, указывающих на наличие/отсутствие явления, его частоту и степень значимости для организации. Задаваясь вопросом о составе и суммах транс-
акционных издержек, В. Радаев подчеркивает их комплексный характер и возможность составляющих элементов обеспечивать как экономию совокупных издержек, так и являться дополнительными безвозвратными расходами. Нельзя не согласиться с его мнением, что вопрос о масштабах трансакци-онных издержек не предполагает простого количественного ответа, так как многие не поддаются калькуляции, а также в связи с их существенной вариативностью, зависящей от сферы деятельности и стратегии предпринимателя. «Во всех случаях нас интересует микроуровень хозяйственных отношений: не подсчет трансакционных издержек в масштабах всей национальной экономики в духе Д. Норта, а издержки, которые несут предприятие и его руководитель, не общая культура и менталитет нации, а этика повседневных хозяйственных взаимоотношений» [16].
Определение трансакционных издержек как неотъемлемого элемента издержек экономической деятельности корпорации вызывает необходимость формирования информации о них в корпоративном учете. Систематизацию учетной информации обеспечивают первичное наблюдение, стоимостное измерение, текущая группировка и итоговое обобщение фактов хозяйственной жизни, связанных с трансакционными издержками. Типология, состав трансакционных издержек и порядок отражения их в учете представлены в табл. 1
Трансакционные издержки, связанные с доступом к правам собственности, включают проверку наименования и получение юридического адреса организации, составление устава и приказов о назначении ключевых лиц, подготовку решения о собрании акционеров и учредителей, изготовление печати и открытие расчетных счетов, внесение госпошлин, регистрацию в Государственной регистрационной палате, в инспекции Федеральной налоговой службы, в социальных фондах и другие. Порядок государственной регистрации корпорации регламентирован Федеральным законом от 08.08.2001 № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц» [5]. Оплата государственной пошлины в Государственной регистрационной палате входит в расходы по обычным видам деятельности, а оплата услуг банка относится к прочим расходам.
Отдельными видами деятельности корпорация может заниматься только на основании лицензии, которая выдается либо федеральными органами исполнительной власти, либо органами власти субъектов Российской Федерации. Расходы, связанные с лицензированием, включаются в расходы по обычным видам деятельности с предварительным отражением в составе расходов будущих периодов, так как они не могут в полном объеме относиться непосредственно к процессу производства в конкретном отчетном периоде, но будут иметь отношение к деятельности в будущих периодах. Помимо уплаты госпошлины за предоставление лицензии у корпорации могут возникнуть дополнительные расходы, связанные, например, с оплатой консультационных и прочих услуг, подлежащие включению в состав расходов по обычным видам деятельности.
Федеральным законом от 21.07.1997 № 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним» установлено, что государственная регистрация прав на недвижимое
Таблица 1
Типология и состав трансакционных издержек корпораций
Типология Состав Порядок отражения в системе корпоративного учета
Доступ к правам собственности Расходы на государственную регистрацию; подготовка учредительных документов Включаются в расходы по обычным видам деятельности, прочие расходы
Доступ к ресурсам Расходы на приобретение лицензий на отдельные виды деятельности Включаются в расходы по обычным видам деятельности
Расходы за предоставление прав использования результатов интеллектуальной деятельности или средств индивидуализации Включаются в расходы по обычным видам деятельности
Расходы на обслуживание обязательств Капитализируются, включаются в прочие расходы
Поиск информации Расходы на поиск необходимых ресурсов, потенциальных продавцов, изучение их деловой репутации Капитализируются, включаются в расходы по обычным видам деятельности, прочие расходы
Расходы нв поиск потенциальных покупателей, изучение их деловой репутации Включаются в расходы на продажу, прочие расходы
Ведение переговоров и заключение договоров Расходы на разработку договоров, консультационные и юридические услуги, официальный прием и обслуживание представителей других корпораций, участвующих в переговорах и др. Капитализируются, включаются в расходы по обычным видам деятельности, расходы на продажу
Оценка и контроль качества ресурсов Расходы на проведение экспертиз, гарантийное послепродажное обслуживание Капитализируются, включаются в расходы по обычным видам деятельности
Защита ресурсов и прав собственности Расходы на юридические услуги, охранные мероприятия Капитализируются, включаются в расходы по обычным видам деятельности, прочие расходы
Защита от оппортунистического поведения Расходы на осуществление контроля за выполнением договоров, на страхование, судебные издержки, взыскание долгов Включаются в расходы по обычным видам деятельности, прочие расходы
имущество и сделок с ним - юридический акт признания и подтверждения государством возникновения, ограничения (обременения), перехода или прекращения прав на недвижимое имущество в соответствии с Гражданским кодексом РФ (ГК РФ) [1-3]. За государственную регистрацию прав на недвижимое имущество и сделок с ним взимается государственная пошлина в соответствии с налоговым законодательством, которая при приобретении основных средств входит в состав первоначальной стоимости объектов [7].
Трансакционные издержки, обеспечивающие защиту ресурсов и прав собственности, связаны с правами на результаты интеллектуальной собственности, в том числе с программами для электронно-вычислительных машин, изобретениями, полезными моделями, промышленными образцами. Порядок отражения фактов хозяйственной жизни, показывающих результаты интеллектуальной деятельности, осуществляется в соответствии с ГК РФ и Положением по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2007) [3, 8]. В состав нематериальных активов включаются:
- произведения науки, литературы и искусства;
- программы для электронных вычислительных машин;
- изобретения;
- полезные модели;
- селекционные достижения;
- секреты производства (ноу-хау);
- товарные знаки и знаки обслуживания. Одним из условий признания активов в качестве
нематериальных является наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого актива и права корпорации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации - патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации, документы, подтверждающие переход исключительного права без договора и т. п.
Гражданским кодексом РФ предусматривается взимание патентных и иных пошлин за совершение юридических действий, связанных с патентом на изобретение, полезную модель, промышленный
образец, а также с государственной регистрацией перехода исключительных прав к другим лицам и договоров о распоряжении этими правами. Оплата пошлины также осуществляется за поддержание в силе патента, продление срока действия патента, восстановление действия патента. Трансакционные издержки, связанные с наличием у корпорации патентов, могут отражаться различными способами. Оплата патентной пошлины, связанной с регистрацией заявки и экспертизой заявки на выдачу патента на изобретение, полезную модель или промышленный образец, составляет фактические затраты, связанные с их созданием (первоначальную стоимость). При отказе в выдаче патента либо отзыве заявки патентная пошлина относится на прочие расходы корпорации. При использовании патента в производстве продукции, при выполнении работ, оказании услуг, для управленческих нужд организации патентные пошлины, связанные с поддержанием в силе патента, продлением срока действия патента, включаются в расходы по обычным видам деятельности. Трансакционные издержки, связанные с поддержанием патента в силе, подлежат постоянному контролю, так как возрастают в течение срока полезного использования патента. Если патент в отчетном периоде не используется в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, то трансакционные издержки по поддержанию его в силе включаются в состав прочих расходов. Перечень юридически значимых действий, которые связаны с программой для ЭВМ и базой данных, за совершение которых взимаются государственные пошлины, их размеры, порядок и сроки уплаты устанавливаются законодательством Российской Федерации о налогах и сборах [3].
Корпорация может передавать право использования патентов и других видов интеллектуальной собственности на основании лицензионных договоров, договоров коммерческой концессии и других аналогичных договоров. Лицензиатом поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов и других видов интеллектуальной собственности, отражаются в составе доходов от обычных видов деятельности или прочих доходов. Трансакционные издержки лицензиата - периодические платежи, исчисляемые и уплачиваемые в порядке и сроки, установленные договором, включаются в расходы по обычным видам деятельности либо прочие расходы отчетного периода. Платежи за предоставленное право
использования патентов, производимые в виде фиксированного разового платежа, отражаются в учете лицензиата как расходы будущих периодов и подлежат списанию в течение срока действия договора на расходы по обычным видам деятельности либо прочие расходы [8].
Особого внимания заслуживают трансакцион-ные издержки, возникающие в результате обслуживания обязательств. Нормативными документами по бухгалтерскому учету издержки, связанные с данными трансакциями, предусматривается включать в фактическую себестоимость активов, а также прочие расходы.
Проценты по полученным кредитам и займам (включая привлечение заемных средств путем выдачи векселей, выпуска и продажи облигаций) и кредитам (в том числе товарным и коммерческим) в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет расходов по займам и кредитам» (ПБУ 15/2008) относятся на прочие расходы [9].
В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01 начисленные проценты по кредитам, предоставленным поставщиками (коммерческий кредит), начисленные до принятия к бухгалтерскому учету материально-производственных запасов проценты по заемным средствам, если они привлечены для приобретения этих запасов, включаются в фактическую себестоимость запасов [6].
Расходы по полученным займам и кредитам, связанным с созданием инвестиционного актива, при условии получения корпорацией в будущем экономических выгод или использовании актива для управленческих нужд организации, подлежат капитализации.
В случаях, предусмотренных законодательством, корпорация может осуществлять привлечение заемных средств путем выдачи векселей, выпуска и продажи облигаций (выданные заемные обязательства). При выдаче векселя для получения займа денежными средствами сумма причитающихся векселедержателю к оплате процентов включается векселедателем в состав прочих расходов отчетных периодов, к которым относятся данные начисления, или равномерно в течение предусмотренного векселем срока выплаты полученных взаймы денежных средств. Проценты или дисконт по размещенным облигациям отражается организацией-эмитентом в составе прочих расходов в тех отчетных периодах, к которым относятся данные
начисления или равномерно в течение срока действия договора займа.
Дополнительные расходы, производимые заемщиком в связи с получением займов и кредитов, выпуском и размещением заемных обязательств, могут включать расходы:
- суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги;
- суммы, уплачиваемые за экспертизу договора займа (кредитного договора);
- иные расходы, непосредственно связанные с получением кредитов (займов). Дополнительные расходы, произведенные в
связи с получением займов и кредитов, выпуском и размещением заемных обязательств, включаются в прочие расходы корпорации в отчетном периоде, в котором были произведены указанные расходы.
Анализ трансакционных издержек корпораций, связанных с обслуживанием обязательств, показывает многообразие методов их отражения в бухгалтерском учете и отчетности - капитализация, расходы по обычным видам деятельности, прочие расходы. Капитализация обоснованна при привлечении заемных средств, связанных с созданием инвестиционных активов, так как расходы на обслуживание данных кредитов и займов существенны и корпорации впоследствии предоставляется возможность их погасить посредством начисления амортизации. Если инвестиционные активы не подлежат амортизации, расходы по полученным займам и кредитам относятся на прочие расходы. Одним из аргументов в пользу капитализации данных трансакционных издержек является необходимость раздельного учета текущих затрат и капитальных вложений.
Значительную часть транспортно-заготови-тельных расходов составляют трансакционные издержки, в частности:
- суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением материально-производственных запасов;
- таможенные пошлины;
- вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, оказывающей услуги по приобретению материально-производственных запасов;
- начисленные проценты по кредитам, предоставленным поставщикам (коммерческий кредит);
- начисленные до принятия к бухгалтерскому учету материально-производственных запасов
проценты по заемным средствам, если они
привлечены для приобретения запасов.
Несмотря на четкие правила, определение фактической себестоимости материально-производственных запасов осуществляется на основе профессионального суждения специалиста, осуществляющего бухгалтерский учет, и закрепляется в учетной политике. При формировании учетной политики осуществляется выбор варианта учета трансакционных издержек: отнесение на отдельный сч. 15 «Заготовление и приобретение материалов» согласно расчетным документам; отнесение на отдельный субсчет к сч. 10 «Материалы».
Затраты на оплату информационных, консультационных и посреднических услуг, связанных с приобретением материально-производственных запасов, включаются в фактическую себестоимость. При осуществлении затрат, но отказе от сделки, они относятся на прочие расходы. При выполнении деловых операций, связанных с поиском информации сотрудниками организации, затраты включаются в состав общехозяйственных расходов.
Расходы на оплату информационных, консультационных и посреднических услуг, связанных с приобретением активов (материально-производственных запасов, основных средств, нематериальных активов, ценных бумаг, дебиторской задолженности и др.) подлежат капитализации. При осуществлении расходов, но отказе от сделки они включаются в состав прочих расходов. При несущественности затрат, связанных с приобретением ценных бумаг, организация вправе отнести их на прочие расходы отчетного периода, в котором приняты к учету ценные бумаги. Уровень существенности устанавливается распорядительным документом по учетной политике и является индивидуальным для каждой организации. При выполнении деловых операций, связанных с поиском информации сотрудниками организации, затраты включаются в состав расходов по обычным видам деятельности.
В составе расходов на продажу трансакцион-ными издержками являются комиссионные сборы (отчисления), уплачиваемые сбытовым и посредническим организациям, оплата рекламы.
Ведение переговоров и заключение договоров связаны с оплатой консультационных, информационных, юридических услуг, а также представительскими расходами. Представительские расходы включают официальный прием и обслуживание представителей других организаций, а также офи-
циальных лиц организации в целях установления и поддержания взаимного сотрудничества, транспортное обеспечение доставки их к месту проведения представительского мероприятия и обратно, буфетное обслуживание, оплату услуг переводчиков, не состоящих в штате организации. В российском бизнесе нередки случаи нарушения деловых соглашений, что также способствует возникновению трансакционных издержек, в частности на сбор дополнительной информации о надежности партнеров. Наличие стабильных партнеров также сопряжено с трансакционными издержками, принимающими форму представительских расходов. Формальные и неформальные связи с деловыми партнерами играют все большую роль в отечественном бизнесе и позволяют договариваться об отсрочке платежа, снижении цен поставок, расчетах без аванса, других льготах и дополнительных услугах.
Расходы на проведение экспертиз, гарантийное послепродажное обслуживание рассматриваются как расходы по обычным видам деятельности, но могут и капитализироваться, что зависит от характера факта хозяйственной деятельности.
Расходы на оплату информационных, консультационных и посреднических услуг, связанных с приобретением активов (материально-производственных запасов, основных средств, нематериальных активов, ценных бумаг, дебиторской задолженности и др.) подлежат капитализации. При осуществлении расходов, но отказе от сделки они включаются в состав прочих расходов. При несущественности затрат, связанных с приобретением ценных бумаг, организация вправе отнести их на прочие расходы отчетного периода, в котором приняты к учету ценные бумаги. Уровень существенности устанавливается распорядительным документом по учетной политике и является индивидуальным для каждой организации. При выполнении деловых операций, связанных с поиском информации, сотрудниками организации (руководителями, специалистами, служащими) затраты включаются в состав общехозяйственных расходов. Затраты на оценку и контроль качества наиболее существенны при приобретении сложных технических товаров, например машин, оборудования, транспортных средств, вычислительной техники и др. Расходы на проведение экспертиз, гарантийное послепродажное обслуживание рассматриваются как расходы по обычным видам деятельности, но могут и капитализироваться, что зависит от характера хозяйственной жизни.
Под оппортунистическим поведением понимается уклонение от соблюдения условий договора контрагентами, работниками корпорации и др. Трансакционные издержки, связанные с защитой собственных интересов корпорации в связи с нарушением партнерами условий договоров, могут включаться в состав расходов по обычным видам деятельности и прочих расходов, что зависит от управленческой структуры корпорации. Причинами расходов являются штрафы, пени, неустойки, связанные с нарушением условий договоров, уплаченные или признанные к уплате, возмещение причиненных корпорацией убытков. Спектр транс-акционных издержек в данном случае обширен и включает государственную пошлину, судебные издержки, оплату юридических услуг, командировочные расходы и др.
Издержки, связанные с приобретением контроля и распространением влияния на дочерние, зависимые организации, а также осуществлением совместной деятельности, могут включать весь спектр трансакционных издержек, и их отражение в корпоративном учете имеет некоторые особенности. Если приобретаемая компания утрачивает статус юридического лица, а активы и обязательства включаются в бухгалтерский баланс корпорации-покупателя, трансакционные издержки включаются в состав расходов по обычным видам деятельности. При осуществлении вкладов в уставные капиталы других организаций (приобретение акций и др.) в корпоративном учете отражаются финансовые вложения в оценке, формируемой корпорацией-покупателем. При приобретении финансовые вложения оцениваются по первоначальной стоимости, в качестве которой признается сумма фактических затрат корпорации, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов. Трансакционными издержками, связанными с приобретением финансовых активов, являются суммы, уплачиваемые компаниям и иным лицам за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением активов, вознаграждения, уплачиваемые посреднической компании или иному лицу, через которое приобретены активы в качестве финансовых вложений, иные затраты, непосредственно связанные с приобретением активов. Если в процессе принятия решения о приобретении финансовых вложений компания произвела расходы, связанные с оплатой услуг информационных и консультационных организаций, но сделка не
состоялась, то стоимость услуг относится на прочие расходы корпорации. Трансакционные издержки возникают и при осуществлении материнской компанией контроля за дочерними и зависимыми (ассоциированными) компаниями. Материнская компания группы, как правило, организует финансовые потоки, осуществляет планирование, правовое, кадровое, информационное обеспечение дочерних или зависимых обществ, ведет консолидированный корпоративный учет и составляет отчетность, организует изучение рынка сбыта и осуществляет продажу продукции, а также выступает от имени участников в отношениях, связанных с созданием и деятельностью группы.
Внутри корпорации определяются права собственности, управленческая структура и другие условия, что также требует трансакционных издержек. Издержки управления предполагают издержки получения информации, защиты от оппортунистического поведения работников. Для принятия управленческих решений собственникам компании необходимо иметь информацию о состоянии производственных мощностей, товарных запасах, загруженности работников и др. Контроль за выполнением решений осуществляют менеджеры, бухгалтерские и экономические службы и другие подразделения, содержание которых требует средств, иногда не менее значительных, чем производство и продажа продукции. Собственники и менеджмент компании могут столкнуться с проблемой выбора выполнения трансакций ее работниками или внешними исполнителями путем заключения договоров о выполнении работ, оказании услуг. Разделительная черта между компанией и рынком возникает при наступлении равенства между транс-акционными издержками производства товара, работы, услуги внутри компании и трансакционными издержками получения их по договору с внешними производителями.
Действующий порядок отражения расходов в бухгалтерском учете не позволяет сформировать единую информационную базу, характеризующую состав, содержание и величину трансакционных издержек. В значительной степени это связано с комплексностью, многообразием, зависимостью трансакционных издержек от внешних и внутренних факторов. Организация корпоративного учета трансакционных издержек может осуществляться по нескольким направлениям. Компьютеризация учетных процедур обеспечивает возможность их
детализации в аналитическом учете, в развитии синтетических счетов и субсчетов. Другим направлением организации учета является введение в систему счетов корпорации синтетического отражающего счета «Трансакционные издержки», позволяющего аккумулировать расходы и осуществлять их классификацию в соответствии с требованиями управления. Отражающие счета предусмотрены в отечественном плане счетов бухгалтерского учета, где в указаниях к счетам по учету затрат на производство отмечено, что взаимность учета затрат по элементам и по статьям расходов осуществляется при помощи специально открываемых отражающих счетов. В настоящее время назначение и возможности использования отражающих счетов в бухгалтерском учете исследованы недостаточно, но необходимо признать целесообразность их использования при формировании учетных подсистем. Трансакционные издержки, классифицированные и детализированные по избранным корпорацией параметрам, обеспечат формирование информации, необходимой для контроля и управления. Отражающие счета позволяют регистрировать сведения о трансакциях накопительно, с периодическим определением сальдо, что обеспечивает возможность систематизации издержек по периодам нарастающим итогом с начала отчетного года и в других необходимых пользователям разрезах. Счет «Трансакционные издержки» является балансирующим счетом, регистрирующим кредитовые обороты и позволяющим вести счета учета отдельных издержек накопительно, не закрывая в течение года, отражая в виде сальдо итоги соответствующих расходов. Закрытие счетов осуществляется по окончании отчетного года в корреспонденции с отражающими счетами. Для учета трансакционных издержек в разрезе отдельных типов рекомендуется открывать следующие отражающие счета: «Издержки, обеспечивающие доступ к правам собственности», «Издержки, обеспечивающие доступ к ресурсам», «Издержки на поиск информации», «Издержки, обеспечивающие ведение переговоров и заключение договоров», «Оценка и контроль за качеством ресурсов», «Защита ресурсов и прав собственности», «Защита от оппортунистического поведения», «Расходы на финансовые вложения» (табл. 2).
На счете «Трансакционные издержки» в разрезе субсчетов соответствующих типов отражаются суммы издержек отчетного периода.
Таблица 2
Корреспонденция счетов по учету трансакционных издержек корпораций
Факт хозяйственной жизни Корреспонденция счетов
Дебет Кредит Дебет Кредит
Доступ к правам собственности
Начислена госпошлина, учтены услуги нотариуса, учтены расходы на изготовление печати, учтен сбор за получение кодов статистики Доступ к правам собственности 60, 71 26, 91 Трансакционные издержки (обобщающий)
Доступ к ресурсам
Начислено за рассмотрение заявления лицензиата Доступ к ресурсам 60 26 Трансакционные издержки (обобщающий)
Учтены в составе расходов будущих периодов платежи по лицензированию деятельности Доступ к ресурсам 60 97 Трансакционные издержки (обобщающий)
Начислено лицензионное вознаграждение за предоставленное право использования результатов интеллектуальной деятельности Доступ к ресурсам 76 20, 26, 44 Трансакционные издержки (обобщающий)
Начислен фиксированный разовый платеж за предоставленное право использования результатов интеллектуальной деятельности Доступ к ресурсам 76 97 Трансакционные издержки (обобщающий)
Списывается фиксированный разовый платеж за предоставленное право использования результатов интеллектуальной деятельности Доступ к ресурсам 97 20, 25, 26, 44, 91 Трансакционные издержки (обобщающий)
Начислены таможенные пошлины, таможенные сборы, связанные с приобретением активов Доступ к ресурсам 76 08, 10, 15 Трансакционные издержки (обобщающий)
Начислены проценты по полученным кредитам и займам Доступ к ресурсам 66,67 91 Трансакционные издержки (обобщающий
Начислены проценты по полученным кредитам и займам, связанным с созданием инвестиционного актива Доступ к ресурсам 66 08 Трансакционные издержки (обобщающий)
Начислены проценты и дисконт, связанные с выпуском облигаций и векселей Доступ к ресурсам 66 91, 97 Трансакционные издержки (обобщающий)
Отражаются дополнительные затраты, связанные с привлечением заемных средств Доступ к ресурсам 76 91 Трансакционные издержки (обобщающий)
Поиск информации
Отражается задолженность организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств, нематериальных активов, материально-производственных запасов, финансовых вложений Поиск информации 60,76 04, 08, 10, 15, 58, 91 Трансакционные издержки (обобщающий)
Отражается задолженность за оказанные услуги, выполненные работы, связанные с продажей продукции и других активов Поиск информации 23, 60, 76 44, 91 Трансакционные издержки (обобщающий)
Ведение переговоров и заключение договоров
Официальный прием и обслуживание представителей других организаций (транспортное обеспечение, оплата услуг переводчиков, информационных и юридических услуг) Ведение переговоров и заключение договоров 23, 60, 76 44 Трансакционные издержки (обобщающий)
Оценка и контроль за качеством ресурсов
Отражаются суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением активов Оценка и контроль за качеством ресурсов 60,76 07, 08, 10, 15, 41, 58, 91 и др. Трансакционные издержки (обобщающий)
Начислено в оплату услуг независимого эксперта (оценщика) Оценка и контроль за качеством ресурсов 60, 76 91 Трансакционные издержки (обобщающий)
Защита ресурсов и прав собственности
Начислена госпошлина за государственную регистрацию прав на недвижимое имущество и сделок с ним Защита ресурсов и прав собственности 76 08 Трансакционные издержки (обобщающий)
Окончание табл. 2
Факт хозяйственной жизни Корреспонденция счетов
Дебет Кредит Дебет Кредит
Начислена патентная пошлина Защита ресурсов и прав собственности 76 08 Трансакционные издержки (обобщающий)
Отражаются расходы на юридические услуги, связанные с защитой ресурсов и прав собственности Защита ресурсов и прав собственности 76 26, 91 Трансакционные издержки (обобщающий)
Защита от оппортунистического поведения
Отражаются штрафы, пени, неустойки, начисленные корпорацией Защита от оппортунистического поведения 76 91 Трансакционные издержки (обобщающий)
Отражаются расходы на судебные издержки, юридические услуги Защита от оппортунистического поведения 76 26, 91 Трансакционные издержки (обобщающий)
Список литературы
1. Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая): Федеральный закон от 30.11.1994 № 51-ФЗ.
2. Гражданский кодекс Российской Федерации (часть вторая): Федеральный закон от 26.01.1996 № 14-ФЗ.
3. Гражданский кодекс Российской Федерации (часть четвертая): Федеральный закон от 18.12.2006 № 230-Ф3.
4. Капелюшников Р. И. Экономическая теория прав собственности. М.: ИМЭМО АН СССР, 1990.
5. КоузР. Г. Фирма, рынок, право / пер. с англ. М.: Дело ЛТД, 1993.
6. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая): Федеральный закон от 05.08.2000 № 117-ФЗ.
7. Нестеренко А. Н. Экономика и институциональная теория / отв. ред. акад. Л. И. Абалкин. М.: Эдиториал УРСС, 2002.
8. Норт Д. Институты, институциональные изменения и функционирование экономики. М.: Начала, 1997.
9. О государственной регистрации юридических лиц: Федеральный закон от 08.08.2001 № 129-ФЗ.
10. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01: приказ Минфина России от 09.06.2001 № 44н.
11. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01: приказ Минфина России от 30.03.2001 № 26н.
12. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2007): приказ Минфина России от 27.12.2007 № 153н.
13. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет расходов по займам и кредитам» (ПБУ 15/2008): приказ Минфина России от 06.10.2008 № 107н.
14. Плотников В. С., Шестакова В. В. Финансовый и управленческий учет в холдингах / под ред. проф. В. И. Бариленко. М.: ФБК-ПРЕСС, 2004.
15. Радаев В. В. Российский бизнес: структура трансакционных издержек // Общественные науки и современность. 1999. № 6. С. 5-19.
16. Радаев В. В. Формирование новых российских рынков: трансакционные издержки, формы контроля и деловая этика. М.: Центр политических технологий, 1998.
17. Уильямсон О. И. Экономические институты капитализма: фирмы, рынки, «отношенческая» контрактация. СПб: Лениздат, 1996.
18. Ходжсон Д. Экономическая теория и институты: Манифест современной институциональной экономической теории / пер. с англ. М.: Дело, 2003.
19. Шаститко А. Е. Новая институциональная экономическая теория. М.: ТЕИС, 2010.
20. Эггертссон Т. Экономическое поведение и институты. М.: Дело, 2000.
