CC BY
41
Формирование информации об экспортных операциях в системе управленческого учета Generation of information on export operations in the management accounting system
Дулепова А.А.
Аспирант кафедры «Учета, анализа и аудита» ФГАОУ ВПО «Волгоградский государственный университет» Специальность: 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика» Научный руководитель: Д.э.н., профессор, заведующая кафедрой учета, анализа и аудита ФГАОУ ВПО «Волгоградский государственный
университет» Глущенко А.В. e-mail: [email protected]
Dulepova A.A.
Graduate student, "Accounting, analysis and audit" FGAOU VPO "Volgograd State University" Speciality: 08.00.12 "Accounting and Statistics" Supervisor: Professor, Head of the Department of Accounting, Analysis and Audit FGAOU VPO "Volgograd State University" Glushchenko A.V.
АННОТАЦИЯ
В статье рассмотрено формирование информации об экспортных операциях в системе управленческого учета. Автор конкретизирует факторы, влияющие на построение рабочего управленческого плана счетов организации, предлагает и апробирует формы отчетности по внешнеторговой деятельности и адаптирует их к информационным нуждам руководителей различных уровней, анализирует предметное содержание предложенных форм внутренней управленческой отчетности.
Ключевые слова: управленческий учет внешнеэкономической деятельности, управленческая отчетность ВЭД, принципы управленческого учета ВЭД.
ANNOTATION
The article describes the generation of information on export transactions in the management accounting system. The author elaborates the factors that affecting on the development of chart of accounts, offers and tested form of reporting on foreign
trade and adapts them to the information needs of managers at various levels, analyzes the substantive content of the proposed forms of internal management reporting.
Keywords: The management accounting of foreign economic activity, management reporting of FEA, management accounting principles of FEA.
Введение. В современных условиях активного формирования и широкомасштабного использования информационных ресурсов общества, особую актуальность и сложность в настоящее время представляет проблема усиления ориентации учета на управление, что подразумевает под собой организацию внедрения на предприятиях управленческого учета, а также обеспечение его надлежащего функционирования. Управленческая отчетность направлена на обеспечение внутренних пользователей качественной учетной информацией, необходимой для принятия обоснованных решений по вопросам управления предприятием, отсюда следует, что потребность в информации -это основная причина создания форм этого вида отчетности. Исследование осуществления экономическими субъектами внешнеэкономической деятельности с разной деловой активностью подтверждает необходимость организации и ведения управленческого учета и создания эффективной системы контроля на всех этапах экспорта продукции, товаров, работ, услуг. Использование менеджментом организации для принятия управленческих решений информации только финансового учета позволяет говорить об отсутствии полной, оперативной и реальной картины экспортных операций. В этой связи основной целью ведения управленческого учета экспортных операций является обеспечение внутреннего менеджмента максимально полной, понятной, точной, достоверной и своевременной информацией. Проблемам организации управленческого учета внешнеэкономической деятельности во взаимодействии с системой бухгалтерского учета уделяется огромное внимание в работах отечественных специалистов. А.Д. Шеремет отмечает, что «управленческий учет является подсистемой бухгалтерского
учета, которая в рамках одной организации обеспечивает ее управленческий аппарат информацией, используемой для планирования, собственно управления и контроля за деятельностью организации» [7]. По мнению М.А. Вахрушиной «управленческий учет является важным элементом системы управления организацией и функционирует параллельно с системой финансового учета»[2]. Автор считает его самостоятельным направлением бухгалтерского учета организации, обеспечивающим управленческий аппарат информацией, используемой для планирования, управления, контроля и оценки организации в целом, а также ее структурных подразделений. Н.Д. Врублевский, Т.П. Карпова, С.А. Николаева и ряд других ученых определяют управленческий учет как интеграционную систему, состоящую из элементов учета, планирования, контроля и анализа. По мнению Т.П. Карповой «управленческий учет - это интегрированная система учета затрат и доходов, нормирования, планирования, контроля и анализа, которая систематизирует информацию для оперативных управленческих решений и координации проблем будущего развития предприятия» [3].С.А. Николаева раскрывая понятие управленческого учета, отмечает, что он «представляет собой систему учета, планирования и контроля, анализа данных о затратах и результатах хозяйственной деятельности в разрезе, необходимом для управления объектов, оперативного принятия на этой основе различных управленческих решений в целях оптимизации финансовых результатов деятельности предприятия» [4].
Таким образом, в управленческий учет помимо учета бухгалтерских затрат на производство входят оперативный учет, элементы планирования, контроля и анализа производства продукции, но одной из основных задач управленческого учета является определение себестоимости продукции. Так как именно этот показатель лежит в основе принятия управленческих решений. Степень же применения управленческого учета по сегментам деятельности организации-экспортера индивидуальна, так как оптимальный вариант его применения может быть найден только после детального анализа конкретных условий деятельности предприятия и потребностей пользователей в информации.
Разработка системы управленческого учета внешнеэкономической деятельности. Международная практика учета характеризуется четырьмя вариантами организации управленческого учета в системе бухгалтерского учета. Два из них полагают раздельное ведение управленческого и финансового учетов. Учет затрат в разрезе экономических элементов и доходов по видам деятельности ведется в финансовой бухгалтерии; учет затрат в разрезе статей калькуляции и доходов по видам вырабатываемой продукции (работ, услуг) в управленческой отчетности. В этом случае организациями используются три класса счетов: счета финансового учета, счета управленческого учета, счета забалансового учета. При этом учет затрат и доходов как в финансовом, так и в управленческом учете ведется методом «затраты - выпуск» и необходимо применение специальных счетов для отражения затрат в пределах установленных норм и по отклонениям от них.
В одном из вариантов для осуществления взаимосвязи между финансовым и управленческим учетом используются специальные связующие счета, в другом управленческий учет по отношению к финансовому учету становится полностью автономным, а взаимосвязь между ними осуществляется оперативным путем, т.е. вне системы бухгалтерского учета. Третий вариант -учет затрат в разрезе экономических элементов и доходов по видам деятельности ведется в финансовой бухгалтерии, а управленческий учет объединяется с оперативным учетом и ведется без использования системы бухгалтерских счетов. При применении четвертого варианта управленческий и финансовый учет ведутся в общей бухгалтерии с использованием единого счетного плана. Этот вариант основан на полной интеграции учета затрат и доходов в объединенной бухгалтерии. Следует отметить, что в большинстве отечественных предприятий применяется именно этот вариант организации бухгалтерского учета.
Мы считаем, что при разработке системы управленческого учета организацией-экспортером основным системообразующим элементом является неразрывная связь системы учета с каждым видом деятельности, осуществляемым
организацией. Такой подход к организации управленческого учета предполагает выделение в качестве сегментов управленческого учета каждого вида деятельности, которые взаимосвязаны между собой. Информация, формируемая по сегментам управленческого учета, определяет уровень его организованности и необходимости совершенствования.
При этом правила управленческого учета могут базироваться на международных стандартах финансовой отчетности (МСФО), зарубежных национальных стандартах (USGAAP, UKGAAP и т.д.), российских стандартах бухгалтерского учета. По нашему мнению наиболее важными принципами, которые должны присутствовать в системе управленческого учета являются:
- принцип двойной записи;
- принцип стоимостной оценки;
- принцип начисления и соответствия;
- принцип существенности (значимости);
- принцип полноты отражения фактов хозяйственной деятельности;
- принцип приоритета содержания перед формой;
- принцип своевременности;
- принцип соответствия.
Принцип двойной записи означает отражение хозяйственной операции по дебету одного и кредиту другого счета в одинаковой сумме. Принцип стоимостной оценки означает регистрацию в управленческом учете фактов хозяйственной деятельности имеющих стоимостную оценку. Принцип начисления и соответствия заключается в том, что доходы и расходы начисляются, т.е. признаются экономическим субъектом по мере использования хозяйственных ресурсов, а не дату фактического получения доходов и выплаты денежных средств или их эквивалентов.
Принцип существенности (значимости) определяет, что информация управленческого учета признается существенной или значимой, если она может повлиять на принятие экономических решений пользователями.
Принцип полноты означает необходимость отражения в учете всех фактов хозяйственной деятельности.
Принцип приоритета содержания перед формой обусловливает, что в учете факты хозяйственной деятельности должны отражаться исходя не только из их правовой формы, но и из экономического содержания фактов и условий хозяйствования.
Принцип своевременности подразумевает необходимость своевременного отражения в управленческом учете и управленческой отчетности фактов хозяйственной деятельности.
Принцип соответствия означает отнесение доходов к расходам, для получения которых эти расходы были произведены.
Поскольку управленческий учет регулируется только внутренними нормами экономического субъекта и предназначен исключительно для внутренних пользователей, то считаем целесообразным утверждать указанные выше принципы в приказе об учетной политике для целей управленческого учета и применять их в качестве основополагающих правил управленческого учета. Мы считаем, что управленческий учет наиболее целесообразно вести с помощью программного обеспечения, что и бухгалтерский учет. Тем более что последние версии отечественных бухгалтерских программ, используемые большинством российских хозяйствующих субъектов, обладают такими возможностями. Мы предлагаем выделять уровни аналитики к синтетическим счетам 20 «Основное производство», 41 «Товары», 43 «Готовая продукция», 45 «Товары отгруженные», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и 90 «Продажи» в сочетании и многоуровневыми справочниками (классификаторами) обеспечивают в достаточной степени отражение процессов производства продукции на экспорт, ее продажи, состояния расчетов с контрагентами внешнеэкономических операций, определения финансовых результатов и позволяют получать управленческие отчеты по практически любым аналитическим срезам.
По нашему мнению построение управленческого учетного процесса на основе предложенной аналитики по счетам должно производиться с учетом форматов управленческой отчетности. Управленческая отчетность - это система взаимосвязанных показателей, которые характеризуют условия и результаты деятельности экономического субъекта в целом или отдельных его структурных подразделений (сегментов деятельности) за отчетный период. Информационные потребности управленческого менеджмента организации в области управления внешнеэкономической деятельности. В процессе организации системы управленческого учета внешнеэкономической деятельности конкретизированы факторы, влияющие на построение рабочего управленческого плана счетов организации:
- взаимосвязь управленческого, финансового и налогового учета внешнеэкономической деятельности;
- этапы учетного цикла для управленческого, финансового и налогового учета внешнеэкономической деятельности;
- вариант ведения управленческого, финансового и налогового учета внешнеэкономической деятельности.
По мнению В.Ф. Палия «внутренняя управленческая отчетность является наряду с Планом счетов управленческого учета системообразующим элементом, тем основным хребтом, на котором держится вся управленческая структура. Внутренняя отчетность - это совокупность упорядоченных показателей и другой информации. В ней дается интерпретация отклонений от целей, планов и смет, без чего управленческий учет остается формальным скоплением цифровых данных, непригодных для целей внутреннего управления» [5]. Л.Н. Юдина управленческую отчетность определяет как «систему детальной и конкретной информации об имуществе, капитале, обязательствах, доходах и расходах организации, хозяйственных процессах и их результатах, о внутренних и внешних факторах, оказавших влияние на достигнутые результаты, необходимой управленческому персоналу для прогнозирования, планирования, организации, контроля и регулирования
деятельности хозяйствующего субъекта [6]. Н. Адамов и Г. Адамова отмечают, что «управленческая отчетность - это комплекс взаимосвязанных данных и расчетных показателей, отражающих функционирование предприятия как субъекта хозяйственной деятельности и группированных в целом по предприятию и в разрезе структурных подразделений. Отчетность является важнейшим источником информации для анализа и принятия решений» [1]. Основная цель составления внутренней управленческой отчетности заключается в удовлетворении информационных потребностей внутрифирменного менеджмента путем предоставления данных в натуральном и стоимостном выражении, позволяющих не только производить оценку фактов хозяйственной деятельности и их контроль, но и разрабатывать прогноз и план деятельности структурных подразделений предприятия или отдельных направлений его деятельности. Таким образом, основным критерием, определяющим содержание, набор показателей, периодичность, порядок предоставления внутренней управленческой отчетности, являются цели ее составления.
Отметим, что по своему содержанию, информационной базе управленческая отчетность существенно отличается от бухгалтерской (финансовой) отчетности и носит конфиденциальный характер. Кроме того, содержание управленческой отчетности и ее сущность оказывают влияние на отчетные формы. Исходя из всего вышесказанного, можно сделать вывод, что основные информационные потребности управленческого менеджмента организации в области управления внешнеэкономической деятельности заключаются в совокупности показателей, раскрывающих влияние внешнеторговой деятельности на финансовое состояние и финансовые результаты организации. Дополнительные информационные потребности внутреннего менеджмента относительно экспортных операций связаны с необходимостью: - оценки уровня и качества выполнения экономическим субъектом обязательств по внешнеторговым договорам (контрактам);
- оценки рациональности использования средств, привлеченных для выполнения обязательств по договорам (контрактам);
- оценки эффективности экспортных операций по контрагентам, направлениям, товарным группам и в целом по экспорту.
Апробация форм отчетности по учету внешнеэкономической деятельности.
Рекомендациями по управленческому учету, разработанными Минэкономразвития России, предусмотрен следующий состав отчетов по операционной, инвестиционной и финансовой деятельности. Отчеты по операционной деятельности включают отчеты:
- о производстве продукции (работ, услуг);
- о продаже продукции (работ, услуг);
- о запасах сырья и комплектующих изделий;
- о запасах готовой продукции;
- о затратах в незавершенном производстве;
- о движении денежных средств;
- о дебиторской (кредиторской) задолженности.
Отчеты об инвестиционной деятельности состоят из отчетов:
- о движении основных средств;
- о движении нематериальных активов;
- о долгосрочных финансовых вложениях;
- о планируемых капитальных вложениях;
- о выполнении инвестиционных проектов.
Отчеты о финансовой деятельности включают отчеты:
- о краткосрочных финансовых вложениях;
- о привлечении и обслуживании заемного капитала;
- о привлечении и обслуживании акционерного капитала;
- об управлении денежной наличностью.
Выстраивая систему внутренней управленческой отчетности организации-экспортера, мы учитывали необходимость получения ряда ключевых показателей о совершаемых экспортных операциях:
- рентабельность экспортных операций;
- уровень выполнения экспортных договоров (контрактов) за установленный временной период;
- уровень накладных расходов в экспортных поставках;
- экономический эффект от экспорта;
- длительность операционного и финансового цикла по экспортным операциям. Нами предложены и апробированы следующие формы отчетности по внешнеторговой деятельности:
- Отчет об исполнении плана (бюджета) продаж (реализации) продукции, товаров, работ, услуг по экспортным договорам (контрактам);
- Отчет об исполнении плана (бюджета) производства продукции, выполнения работ, оказания услуг по экспортным договорам (контрактам);
- Отчет об исполнении плана (бюджета) приобретения товаров для реализации по экспортным договорам (контрактам);
- Отчет об исполнении плана (бюджета) себестоимости произведенной продукции, выполнения работ, оказания услуг по экспортным договорам (контрактам);
- Отчет об исполнении плана (бюджета) покупной стоимости приобретенных товаров для реализации по экспортным договорам (контрактам);
- Отчет об исполнения плана (бюджета) запасов сырья, материалов и комплектующих, используемых при производстве экспортной продукции;
- Отчет об исполнении плана (бюджета) доходов и расходов по экспортным договорам (контрактам);
- Отчет об исполнении плана (бюджета) денежных средств по экспортным договорам (контрактам);
- Отчет о движении дебиторской и кредиторской задолженности по экспортным договорам (контрактам);
- Отчет о величине косвенных налогов, предъявленных к возмещению по экспортным договорам (контрактам);
- Отчет об исполнении прогнозного баланса компании по экспортным операциям;
Рассмотрим предметное содержание предложенных форм внутренней управленческой отчетности. Данная внутренняя управленческая отчетность -один из основных источников финансовой информации для принятия экономических решений руководством организации-экспортера, поэтому в ней должна быть оперативная, аналитичная, достаточная и сопоставимая информация об экспортных операциях.
В отчете об исполнении плана (бюджета) продаж (реализации) продукции, товаров, работ, услуг по экспортным договорам (контрактам) группируется информация об объемах запланированных и фактических продаж по контрагентам, договорам (контрактам) и товарным группам. В данном отчете непосредственно отражается информация о связях компании с внешней средой
- покупателями-импортерами. Отметим, что периодичность представления данного отчета при постоянных экспортных поставках не реже 1 раза в неделю, но сведения отчета могут обобщаться и подекадно.
Отчет об исполнении плана (бюджета) продаж позволяет выявить объемы недопоставок продукции и упущенную вследствие этого экономическую выгоду, а также определить степень выполнения плана по ассортименту продукции, предусмотренного планом продаж.
Отчет об исполнении плана (бюджета) приобретения товаров для реализации по экспортным договорам (контрактам) представляет информацию по партиям товара, договорам и покупателям за отчетный период.
Разнообразие товаров, приобретаемых организациями-экспортерами, обусловливает порой существенное различие отчетов. Вместе с тем локализация фактов хозяйственной деятельности, связанных с приобретением товаров для экспорта, позволяет получать информацию о конкретных договорах (контрактах) на поставку, сроках поставки, цене договора, а также стоимости товара, подлежащего продаже на экспорт.
В отчете об исполнении плана (бюджета) себестоимости произведенной продукции по экспортным договорам (контрактам), затраты на производство предлагаем группировать по структурным подразделениям в разрезе выпускаемой продукции. Отметим, что статьями отчета об исполнении плана (бюджета) себестоимости произведенной продукции компанией является укрупненная группировка запланированных и фактических затрат по видам продукции (работам, услугам).
Однако по каждому виду экспортируемой продукции считаем необходимым формировать вариантные отчеты в разрезе статей и элементов затрат. Информация представленная в этих отчетах позволяет определять производственные элементы затрат на конкретный вид продукции (работ, услуг), координировать процесс соединения разных по характеру составляющих процесса производства, дает детальную информацию о количественных и качественных характеристиках осуществляемых затрат. Отчет об исполнении плана (бюджета) покупной стоимости приобретенных товаров для реализации по экспортным договорам (контрактам), предоставляет сведения о покупной стоимости товаров, приобретенных для реализации на экспорт, позволяет определять не только степень выполнения плана по покупной стоимости товаров, но упущенную выгоду по каждому экспортному контракту.
В разработанных формах управленческой отчетности предусмотрен Отчет об исполнения плана (бюджета) запасов сырья, материалов и комплектующих, используемых при производстве экспортной продукции. Отчет группирует информацию о разнообразии материальных ценностей, приобретаемых предприятием для производства экспортной продукции в разрезе договоров (контрактов) за отчетный период.
В Отчете об исполнении плана (бюджета) доходов и расходов по экспортной деятельности сопоставляется расчетная и фактическая информация о финансовых результатах компании в целом. Информация, содержащаяся в данном отчете, позволяет рассчитывать ожидаемую и фактическую
рентабельность продажи продукции, работ, услуг облагаемых по разным ставкам НДС, экспортных договоров (контрактов), точку безубыточности деятельности в целом и каждого договора (контракта), определять приоритетные направления развития для компании и решать другие управленческие задачи.
Отчет об исполнении плана (бюджета) движения денежных средств по экспортной деятельности содержит информацию о запланированных и фактических денежных потоках компании по каждому экспортному контракту. Структура предложенного нами отчета включает три части:
- остаток денежных средств на начало и конец отчетного периода;
- ожидаемое и фактическое поступление денежных средств;
- предстоящие и фактические платежи.
Особенностью данного отчета является то, что организациям-экспортерам трудно спрогнозировать реальное поступление денежных средств от покупателей, учесть платежи в бюджет и отсрочки выплат поставщикам, рассчитать налоговые, финансовые и другие поступления и платежи. Составление отчета об исполнении плана (бюджета) движения денежных средств по экспортной деятельности, по нашему мнению, позволит не только получать информацию для прогнозирования и управления денежными потоками, но и позволит компаниям соизмерять свои планы с возможностями, поскольку в отчете генерируется информация о денежных потоках по покупателям и отдельным контрактам. Разрабатывая отчет об исполнении плана (бюджета) движения денежных средств по экспорту, мы исходили из максимальной возможности сопоставимости и единого формата плана (бюджета) и отчета о движении денежных средств.
Отчет о движении дебиторской и кредиторской задолженности по экспортным договорам (контрактам), содержит информацию по контрагентам, договорам (контрактам), периоде возникновения задолженности и ее изменении за отчетный период. Информация, содержащаяся в отчете, представляет особый
интерес для директора по продажам и финансового директора компании экспортера.
В первом разделе формы отражается дебиторская задолженность покупателей-импортеров и прочая задолженность в разрезе контрактов, приводятся данные о задолженности на начало периода, изменения и задолженность на конец периода. Второй раздел также содержит информацию в разрезе покупателей и контрактов по авансам полученным и прочей задолженности. В случае необходимости дебиторская и кредиторская задолженность в отчете могут подразделяться на долгосрочную и краткосрочную.
Отчет о величине косвенных налогов, предъявленных к возмещению по экспортным договорам (контрактам), представляющий собой учетно-аналитическую модель счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» позволяет формировать информацию в отчете раздельно по ставкам НДС (10% или 18%), покупателям, контрактам, продукции, работам, услугам и покупным товарам. Предложенная форма отчета по НДС, предъявленному к возмещению из бюджета, является не только формой внутренней отчетности для руководства, но и дополнительным элементом системы внутреннего контроля в отношении экспортных операций. Отчет об исполнении прогнозного баланса (расчетного баланса) по экспортным договорам - это отчет о планируемом и фактическом соотношении активов и пассивов по экспорту, которое складывается в соответствии со структурой товаров, товаров отгруженных, готовой продукции, дебиторской задолженности, денежных средств, величины продаж, кредиторской задолженности и величины финансового результата на отчетную дату. Конкретизируя содержание запрашиваемой информации по экспорту в отношении руководителей первого уровня - директора по продажам, директора по производству и финансового директора нами представлена модель информационных потоков управленческого учета экспортных операций для отдельных групп руководителей (рисунок 1).
Рисунок 1 - Модель информационных потоков управленческого учета
экспортных операций для отдельных групп руководителей
Источник: составлено автором Заключение. Предложенная нами система управленческой отчетности по экспортной деятельности адаптирована к информационным нуждам руководителей различных уровней. Отметим, что в наиболее гибких организационных структурах число управленческих уровней бывает от трех до пяти.
В целом следует отметить, что вариантность подходов к учетной методологии управленческого учета, приводит к разнообразию формируемых на его базе форм внутренней отчетности по экспортной деятельности. Мы предприняли попытку с целью устранения имеющихся пробелов систематизировать внутреннюю управленческую отчетность для планирования, контроля и регулирования внешнеэкономической деятельности организации-экспортера. Внутренняя управленческая отчетность по экспортной деятельности - это система взаимосвязанных показателей характеризующих результаты внешнеэкономической деятельности организации необходимая внутреннему менеджменту для организации, планирования и контроля этой деятельности. Нами выделена отдельная группа потребителей управленческой информации и обозначены их информационные потребности в области управления внешнеэкономической деятельностью хозяйствующего субъекта. Более детализированная информация по внешнеэкономической деятельности может быть сформирована только после определения финансовой структуры предприятия и выделения центров финансовой ответственности экспортной деятельности.
В целом следует отметить, что внутренняя управленческая отчетность по внешнеэкономической деятельности для каждой организации индивидуальна, то есть при ее построении не соблюдается шаблонный принцип, а применение единых отчетных форм, конечно же, затруднительно в связи с разнообразием специфики деятельности субъектов хозяйствования. Также нельзя не обратить внимания на тот факт, что теоретико-методологические основы системы бухгалтерской управленческой отчетности в законодательно-нормативныых
документах недостаточно разработаны: не определено место управленческой отчетности в системе информационного обеспечения управления, не определены, либо излагаются применительно к учету в целом, методы и приемы ее формирования; не решены проблемы в части определения состава форм бухгалтерской управленческой отчетности, ее форматов и состава показателей. В результате, возникают сложности с разработкой и внедрением системы бухгалтерской управленческой отчетности на практике, снижается ее качество, что ведет к необоснованным управленческим решениям, снижению эффективности функционирования организации. Все это говорит об особой важности в подходе к организации и ведению управленческой отчетности на каждом предприятии, а также предприятиях осуществляющих внешнеэкономическую деятельность.
Библиографический список
1. Адамов Н., Адамова Г. Внутренняя управленческая отчетность: принципы, виды и методы составления // Финансовая газета. Региональный выпуск. - 2007. - N 30.
2. Вахрушина М.А., Лялькова Е.Е. Учетная политика в системе управленческого учета: Метод формирования, практика применения. - М.: Экономист, 2008 - С. 205.
3. Карпова Т.П. Управленческий учет. М.ЮНИТИ-ДАНА, 2004. - С. 351.
4. Николаева С.А. Учетная политика организации. - М.: ИНФРА-М, 2004 - С. 176.
5. Палий В.Ф. Управленческий учет издержек и доходов с элементами финансового учета. М.: Инфра-М, 2006. - С. 97.
6. Юдина Л.Н. Управленческая отчетность организации // Экономический анализ. Теория и практика. - 2007. - N 15. - С. 8.
7. Управленческий учет: Учеб. Пособие/Под ред. А.Д. Шеремета. - М.:ФБК-ПРЕСС, 1999. - С. 512.
