CC BY
154
УДК 657.442:629.113
ФОРМИРОВАНИЕ ДОХОДОВ И ПОРЯДОК ИХ ОТРАЖЕНИЯ В УЧЕТЕ ПАССАЖИРСКИХ АВТОТРАНСПОРТНЫХ ПРЕДПРИЯТИЙ
© 2009 г. к.э.н., доцент О.В. Буткова
Азово-Черноморская государственная Azov-Blacksea State Agroengineering
агроинженерная академия, г. Зерноград Academy, Zernograd
В статье определены сущность доходов и основы их классификации. Предлагается методика учета доходов пассажирских автотранспортных предприятий, которая позволяет учесть специфику оказания услуг автотранспортных организаций, занимающихся перевозкой пассажиров. Предложенный подход увязывает общепринятую методику учета доходов с особенностями деятельности пассажирских автотранспортных предприятий в условиях транзитивной экономики.
It is determined an essence of incomes and their classification basis. It is suggested methodic of passenger autotransport enterprises’ taking into account service specificity of autotransport organizations for carrying passengers. A suggested approach ties a common methodic of income taking into account with passenger autotransport enterprises activity peculiarities under transitive economic conditions.
Определение сущности, методов оценки и привязки доходов ко времени всегда были фундаментальными проблемами теории бухгалтерского учета. На практике определение дохода часто связывается с отдельными методами учета, конкретными типами изменения стоимости и предполагаемыми или
подразумеваемыми правилами
установления времени, к которому доход должен быть отнесен в учете как полученный [1, с. 232].
Несмотря на многочисленные определения дохода как учетной категории, указанный термин постоянно находится в поле зрения мировой учетной практики.
Что касается толкования данного понятия в нашей стране, то понятие «доход» в России использовался только до 1917 года, под которым понимали результат хозяйственной деятельности собственника, увеличивающий сумму принадлежащих ему ценностей. В 20-е годы этот термин заменили понятием «выручка», а позже эти термины были трансформированы в понятие
«реализованная продукция». В
бухгалтерском учете сумму дохода стали отражать на счете «Реализация», введенном в российскую практику [2].
Переход к рыночной экономике и адаптация российского бухгалтерского учета к международным стандартам обусловили восстановление важнейшей учетной категории - понятия «доход».
Согласно законодательству Российской Федерации, доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственником имущества).
На сегодняшний день доходы организации в зависимости от их характера, условий получения и направленной деятельности организаций и предприятий классифицируются на доходы от обычных видов деятельности и прочие доходы.
В соответствии с п. 4 ПБУ 9/99 «Доходы организации» доходы, отличные от доходов от обычных видов деятельности, считаются прочими поступлениями.
Для пассажирских автотранспортных предприятий доходами от обычных видов деятельности являются доходы от оказания услуг по перевозке пассажиров: выручка от
продажи билетов, выручка от обилечивания пассажиров на линии, выручка от продажи билетов на провоз багажа и поступления, связанные с оплатой заказных маршрутов.
Перечень прочих доходов в законодательных актах является открытым. Для ПАТП основными прочими доходами являются дотации на покрытие расходов по перевозке пассажиров на городских и пригородных маршрутах как компенсации за перевозку льготных категорий граждан.
На пассажирских автотранспортных предприятиях основным доходом от обычных видов деятельности является выручка от оказания услуг по перевозке пассажиров, которая отражается на счете 90 «Продажи» (субсчет 90/1 «Выручка»). Кроме того, на этом счете может отражаться выручка по перевозке грузов, по транспортно-экспеди-ционным услугам, а также по работам и услугам непромышленного характера, если такие виды деятельности определены в уставе пассажирских автотранспортных
предприятий как обычные виды деятельности.
Аналитический учет по счету 90 «Продажи» ведется по каждому виду оказываемых услуг, по регионам оказания услуг и другим направлениям, необходимым для управления
пассажирским автотранспортным
предприятием.
Как известно, автомобильные перевозки подразделяются на городские, пригородные, междугородные,
межреспубликанские и международные. Однако среди пригородных и междугородных маршрутов выделяются сельские, к которым относятся маршруты, связывающие сельские населенные пункты между собой, с районными центрами, железнодорожными станциями,
аэропортами, два и более районных центра между собой, в случае если один из них является селом. К сельским относятся также маршруты, проходящие внутри населенных пунктов.
В связи с чем можно предложить к счету 90 «Продажи» (субсчетам 90/1 «Выручка», 90/2 «Себестоимость продаж»,
90/3 «НДС» и так далее) открыть следующие субсчета второго порядка:
> 90/*.1 - городские маршруты;
> 90/*.2 - сельские маршруты
внутри населенных пунктов;
> 90/*.3 - пригородные маршруты;
> 90/*.4 - сельские пригородные маршруты;
> 90/*. 5 - междугородные маршруты;
> 90/*.6 - сельские междугородные маршруты;
> 90/*.7 - межреспубликанские
маршруты;
> 90/*.8 - международные маршруты;
> 90/*.9 - заказные маршруты.
Для учета прочих доходов в Плане счетов предназначен счет 91 «Прочие доходы и расходы» (субсчет 91/1 «Прочие доходы»). На этом счете обобщается информация о прочих доходах отчетного периода.
По кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы» субсчета 1 «Прочие доходы» в течение отчетного периода на пассажирских автотранспортных
предприятиях учитываются поступления активов, признаваемые прочими доходами.
Аналитический учет доходов необходимо вести по каждому виду маршрутов. Таким образом, к счету 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 1 «Прочие доходы» предлагаем ввести субсчета второго порядка:
> 91/1.1 - городские маршруты;
> 91/1.2 - сельские маршруты
внутри населенных пунктов;
> 91/1.3 - пригородные маршруты;
> 91/1.4 - сельские пригородные маршруты;
> 91/1.5 - междугородные маршруты;
> 91/1.6 - сельские междугородные маршруты;
> 91/1.7 - межреспубликанские
маршруты;
> 91/1.8 - международные маршруты;
> 91/1.9 - заказные маршруты.
Выручка отражается в бухгалтерском
учете автотранспортного предприятия в сумме поступивших денежных средств и иного имущества или в размере дебиторской задолженности. Если поступившие денежные средства меньше
суммы дебиторской задолженности, выручка отражается в размере поступивших денежных средств и неоплаченной части дебиторской задолженности. Это означает, что даже если оказанные услуги оплачены не полностью, выручка отражается на всю сумму оказанных услуг.
Предприятия и организации должны применять метод учета реализации по мере отгрузки товаров, выполнения работ и оказания услуг. Однако для целей налогообложения предприятия могут выбрать метод учета реализации либо «по отгрузке», либо «по оплате». Предприятия, выбравшие учет по поступившей оплате, должны обеспечить двойной учет: бухгалтерский учет «по отгрузке» и налоговый «по оплате». С учетом этого рекомендуется четко разграничить при построении системы бухгалтерского учета на предприятии момент реализации и момент расчета за выполненные услуги.
Однако следует помнить, что, согласно Плану счетов, стоимость оказанных услуг не отражается на счете 43 «Г отовая продукция», а фактические затраты по ним по мере продажи списываются со счетов учета затрат на производство на счет 90 «Продажи».
Обоснованность отражения в бухгалтерском учете выручки, а значит, и финансовых результатов от оказания услуг, контролируется на основе записей в
журнале-ордере №11 по кредиту счета 90 «Продажи» (субсчет 90/1 «Выручка») в корреспонденции со счетом 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» (когда моментом реализации считается оказание услуг и предъявление расчетных документов покупателям), либо со счетами по учету денежных средств (когда моментом реализации считается поступление средств в кассу, на расчетный или валютный счет в банке). Но здесь следует учитывать специфику услуг автотранспорта по перевозке пассажиров, которая состоит в том, что услуги оказываются физическим лицам, а выручка поступает от нескольких юридических лиц (автовокзалов, автокасс и автостанций) на основании договоров, заключенных на разных условиях [3, с. 55-57].
Следовательно, при выборе метода учета реализации «по оплате» вместо счетов по учету денежных средств должен использоваться счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».
Большинство пассажирских автотранспортных предприятий ведут учет оказанных услуг «по отгрузке», поскольку такая методика наиболее отвечает общепринятому, в условиях рынка, порядку перехода права владения, пользования и распоряжения оказанными услугами на всех этапах их продвижения от предприятия поставщика к покупателю (табл. 1).
Таблица 1
Отражение реализации по мере оказания услуг
Содержание операции Корреспонденция счетов
Дебет Кредит
Предъявлены расчетные документы за оказанные автотранспортные услуги 62 90/1.5 - 90/1.8
Начислен НДС за оказанные автотранспортные услуги 90/3.5 - 90/3.8 68/НДС
Списана себестоимость по оказанным услугам 90/2.5 - 90/2.8 20
Финансовый результат от оказанных услуг: - прибыль; - убыток 90/1.5 - 90/1.8 90/9.5 - 90/9.8 90/9.5 - 90/9.8 99 90/9.5 - 90/9.8 99 90/1.5 - 90/1.8 90/9.5 - 90/3.8
Поступила оплата за оказанные автотранспортные услуги 50,51 62
Погашена задолженность перед бюджетом по НДС 68/НДС 51
Однако, на наш взгляд, на ПАТП предпочтительнее применять методику определения выручки от реализации по мере оплаты оказанных услуг, поскольку ее использование приведет, учитывая специфику услуг автотранспорта, к
некоторому сокращению дебиторской задолженности, а значит, к
дополнительному притоку денежных средств в кассу, на расчетный или валютный счет предприятия в банке (табл. 2).
Таблица 2
Отражение реализации по мере оплаты выполненных услуг
Содержание операции Корреспонденция счетов
Дебет Кредит
Предъявлены расчетные документы за оказанные автотранспортные услуги согласно договорам 62 90/1.5 - 90/1.8
Отражена задолженность по НДС, начисленным в связи с оказанием автотранспортных услуг 90/3.5 - 90/3.8 76
Списана себестоимость по оказанным услугам 90/2.5 - 90/2.8 20
Отражен финансовый результат от оказанных услуг: - прибыль; - убыток 90/1.5 - 90/1.8 90/9.5 - 90/9.8 90/9.5 - 90/9.8 99 90/9.5 - 90/9.8 99 90/1.5 - 90/1.8 90/9.5 - 90/9.8
Поступила оплата за оказанные автотранспортные услуги 50,51 62
Начислен НДС по оплаченным автотранспортным услугам 76 68/НДС
Погашена задолженность перед бюджетом по НДС 68/НДС 51
Согласно ст. 149 части II Налогового кодекса, услуги по перевозке пассажиров городским транспортом общего пользования, а также перевозки в пригородном сообщении освобождаются от налога на добавленную стоимость, при условии, что эти услуги осуществляются по единым условиям перевозок и по единым тарифам за проезд, установленным органами местного самоуправления с предоставлением всех льгот на проезд.
Исключение составляют такси, в том числе маршрутные. В этом случае порядок отражения реализации выполненных услуг по перевозке пассажиров может быть следующим (табл. 3).
Кроме того, существует ряд особенностей учета доходов, возникающих
на пассажирских автотранспортных организациях. Обозначим некоторые из них.
1. На пригородных и городских маршрутах имеет место обилечивание пассажиров на линии контролем или водителями автобусов, что должно отражаться проводкой:
Д-т сч. - 50 К-т сч. - 90/1.1 - 90/1.4
2. Особое место на пассажирских автотранспортных предприятиях в части получения дохода занимает заказ на перевозку пассажиров. Поступление заказа в бухгалтерии предприятия необходимо отражать:
> при наличном расчете:
Д-т сч. - 50 К-т сч. - 90/1.9
Отражение реализации выполненных услуг
Таблица 3
Содержание операции Корреспонденция счетов
Дебет Кредит
Предъявлены расчетные документы за оказанные автотранспортные услуги согласно договорам 62 90/1.1 - 90/1.4
Списана себестоимость по оказанным услугам 90/2.1 - 90/2.4 20
Отражен финансовый результат от оказанных услуг: - прибыль; - убыток 90/1.1 - 90/1.4 90/9.1 - 90/9.4 90/9.1 - 90/9.4 99 90/9.1 - 0/9.4 99 90/1.1 - 90/1.4 90/9.1 - 90/9.4
Поступила оплата за оказанные услуги 50,51 62
Одновременно списываем сумму
НДС:
Д-т сч. - 90/3.9 К-т сч. - 68 > при безналичном расчете:
Д-т сч. - 62 К-т сч. - 90/1.9 Одновременно списываем сумму
НДС:
Д-т сч. - 90/3.9 К-т сч. - 68
3. Доходы предприятия,
оказывающего услуги по перевозке пассажиров, не всегда образуются в результате непосредственного получения выручки от продажи билетов. Хотя государство полностью отказалось от прямого бюджетного финансирования автотранспорта, существует две сферы, в которых государственная поддержка признается необходимой. Одной из них являются городские и пригородные перевозки пассажиров автобусами.
Если предприятие работает по тарифам, которые установлены местной администрацией с учетом реальной платежеспособности большинства
населения, то часть издержек покрывается за счет соответствующего бюджета. Поэтому особое значение, наряду с выбором наиболее рациональной билетной системы, дающей максимум выручки от продажи билетов, приобретают дотации, покрывающие часть расходов за счет средств бюджета.
Дотируемые автотранспортные
предприятия получают бюджетные денежные средства, предоставленные в
установленном порядке на
финансирование расходов, понесенных ими в предыдущие отчетные периоды. В связи с чем, согласно п. 10 ПБУ 13/2000 «Учет государственной помощи», дотации, полученные автотранспортными
предприятиями, отражаются как прочие доходы.
Согласно п. 7 ПБУ 13/2000, если бюджетные средства признаются в бухгалтерском учете по мере фактического получения ресурсов, то с возникновением целевого финансирования увеличиваются счета учета денежных средств, капитальных вложений и так далее, то есть: Д-т сч.- 51, 08 К-т сч.- 86.
Бюджетные средства списываются со счета учета целевого финансирования как увеличение финансовых результатов организации:
Д-т сч. - 86 К-т сч.- 98 [4, с. 36-37].
Затем:
Д-т сч.- 98 К-т сч.- 91/1.1 - 91/1.4.
На основании специфики
пассажирских автотранспортных
предприятий была сделана попытка создать такую систему учета доходов, которая позволила бы обеспечить достижение различных целей и решение разнообразных задач, поставленных перед автотранспортными предприятиями,
занимающимися перевозкой пассажиров, функционирующими в условиях транзитивной экономики.
ЛИТЕРАТУРА
1. Хендриксен Э.С. Теория бухгалтерского учета / Э.С. Хендриксен, М.Ф. Ван Бреда; пер. с англ. под ред. Я.В. Соколова. - М.: Финансы и статистика, 1997. - 576 с.
2. Новодворский В.Д. Доход как учетная категория / В.Д. Новодворский, А.Н. Хорин // Бухгалтерский учет. - 1998. - № 6. - С. 99-103.
3. Бреславцева Н.А. Состояние и направление развития учета финансовых результатов (на примере пассажирских автотранспортных предприятий): моногр. / Н.А. Бреславцева, О.В. Буткова. Ростов н/Д: Терра Принт, 2007. - 200 с.
4. Буткова О.В. Учет доходов пассажирских автотранспортных предприятий // Проблемы эксплуатации транспортных и транспортно-технологических колесных и гусеничных машин: межвузовский сборник научных трудов. - Зерноград: ФГОУ ВПО АЧГАА, 2004. - 125 с.
