ЭВОЛЮЦИЯ ПОДХОДА К ПОСТРОЕНИЮ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА НА ПРЕДПРИЯТИИ В ПОСТСОВЕТСКОЙ РОССИИ: СОВРЕМЕННЫЕ ВЫЗОВЫ И ПЕРСПЕКТИВЫ РАЗВИТИЯ Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес»

Вестник АПК

_Управленческий учет

= № (4)20/1, 2015. ■ *

УДК 657:005

Морочко Ю. А.

Morochko Yu. A.

ЭВОЛЮЦИЯ ПОДХОДА К ПОСТРОЕНИЮ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА НА ПРЕДПРИЯТИИ В ПОСТСОВЕТСКОЙ РОССИИ: СОВРЕМЕННЫЕ ВЫЗОВЫ И ПЕРСПЕКТИВЫ РАЗВИТИЯ

AN EVOLUTION OF POST SOVIET RUSSIA'S MANAGEMENT ACCOUNTING APPROACH: CURRENT CHALLENGES AND PROSPECTS FOR FURTHER DEVELOPMENT

Проведен анализ подходов к определению назначения и места управленческого учета в разные периоды развития экономического пространства постсоветской России. Сделаны выводы об основных качествах системы управленческого учета в условиях кризиса.

Ключевые слова: управленческий учет, система управленческого учета, методы антикризисного управления.

The below-stated article comprises of an analysis of approaches to determine the goal and the place of management accounts during the post-soviet economical environment development. As the result, key qualities of anticrisis management accounting system are formed.

Keywords: management accounting, management accounting system, anti-crisis management methods.

Морочко Юлия Александровна - Morochko Yulia Aleksandrovna -

генеральный директор CEO, Rosneft Overseas SA (Switzerland),

Rosneft Overseas SA (Швейцария), Deputy department head,

заместитель директора Crude oil and oil products

Департамента трейдинга нефтью и нефтепродуктами OJSC «Rosneft»

ОАО «НК «Роснефть» Moscow

г. Москва Tel.: 8(967) 125-88-85

Тел.: 8(967) 125-88-85 E-mail: YU_MOROCHKO@rosneft.ru

E-mail: YU_MOROCHKO@rosneft.ru

Будучи более широкой и объемлющей категорией, чем бухгалтерский и налоговый учет, управленческий учет на протяжении долгого времени не был публично признан в постсоветском экономическом пространстве: на предприятиях отсутствовали процедуры, политики и процессы по построению и ведению управленческого учета. Элементы управленческого учета, применяемые на практике, носили фрагментарный характер и выполнялись спорадически «Ad Hoc» по запросу руководителя или владельца предприятия.

Причиной такой управленческой дисгармонии, по мнению автора, явились переход от государственной к частной собственности, дефицит квалифицированных управленческих кадров с опытом работы в конкурентной рыночной среде, а также низкие отчетные потребности акционеров предприятий, зачастую не имевших управленческого опыта и не разбиравшихся в процессах своих предприятий.

Развитие бизнеса вплоть до первой серьезной проверки на экономическую прочность - кризиса 1998 года, - происходило самобытно, с отрывом от мировых практик и стандартов в сфере учета и отчетности, контроллинга и аналитики; во главе угла предприятия стоял бухгалтерский учет, стандарты ведения которого не позволяли получить прозрачную, целостную, полную картину об эффективности деятельности предприятия

и, тем более, построить какие-либо прогнозы относительно перспективного уровня эффективности деятельности.

Первым стимулом к развитию управленческого учета на предприятии, по мнению автора, послужила потребность акционеров минимизировать налогооблагаемую базу предприятия, а также учитывать фактическую прибыльность, полученную посредством реализации так называемых серых (частично отражаемых в официальном бухгалтерском и налоговом учетах) и черных (не находящих отражения как такового, т.е. по официальному учету не существующих) экономических отношений с работниками предприятий и контрагентами. Однако появившаяся в результате «черная бухгалтерия» и соответствующая ей управленческая отчетность фокусировались на свершившихся фактах хозяйственной деятельности без раскрытия факторов, повлекших за собой достижение фактического уровня доходности, а также с минимальным уровнем прогнозных элементов. Так как основной целью акционеров являлась максимизация совокупного «серого» дохода и минимизация налогооблагаемой базы, счета и формы управленческого учета применялись только для отражения расчетов в данных категориях. Таким образом, категории бухгалтерского и управленческого учета в середине 90-Х годов являлись суть одной системой учета с разным базисом для проведения расчетов и

Ежеквартальный

научно-практический

журнал

различным информационным полем («черная бухгалтерия» и управленческий учет для ее построения обладал более широким информационным полем по сравнению с официальным бухгалтерским и налоговым учетом). При этом официальный бухгалтерский учет играл номинальную роль, так как зачастую отражал фиктивные размеры активов и обязательств, а значит, не являлся базисом для оценки эффективности деятельности предприятия и его руководящего состава.

В рассматриваемый промежуток времени позиции российских специалистов в области управленческого учета касательно сущностного содержания экономической категории «управленческий учет» и ее месте в системе управления предприятием были неоднозначны. Так, Шеремет А. Д., Волков И. М., Ша-пигулов С. М. считали управленческий учет подсистемой бухгалтерского учета, обеспечивающей управленческий аппарат организации информацией для планирования, управления и контроля над деятельностью данной организации [12]. По мнению группы авторов, процесс управленческого учета включает выявление, измерение, сбор, анализ, подготовку, интерпретацию, передачу и прием информации, необходимой управленческому аппарату для выполнения его функций.

Потомственный бухгалтер, профессор Соколов Я. В. в то же время очертил круг интересов управленческого учета как состоящий из наблюдения, измерения, оценки, регистрации, обработки, систематизации и передачи информации преимущественно о затратах и результатах хозяйственной деятельности в интегрированной системе учета, нормирования, планирования, контроля и анализа вы целях формирования достаточной информационной базы, необходимой внутренним пользователям для стратегического и оперативного управления как предприятием в целом, так и его структурными подразделениями [8].

В это же время профессор Вахруши-на М. А. оценивала управленческий учет как вид деятельности в рамках одной организации, который обеспечивает управленческий аппарат организации информацией, используемой для планирования, собственно управления и контроля над деятельностью организации [3].

Таким образом, управленческий учет представлялся большинству научных деятелей, а также пользователям инструментом, ориентированным на внутреннего пользователя из числа руководящего состава организации, а также сконцентрированным на получении фактической картины результатов деятельности. Для удовлетворения информационных запросов внешних пользователей предприятиями представлялись официальные и фактические альбомы финансовой отчетности с минимальными пояснениями касательно причин, оказавших основное

влияние на достижения демонстрируемого уровня эффективности деятельности.

Кризис 1998 года, по мнению автора, был первым санационным инструментом для российской экономики, лишившим инвесторов веры в данные официальной отчетности организаций, акционеров - веры в стабильность и предсказуемость результатов хозяйственной деятельности собственных организаций, кредиторов - веры в возвратность выделенных организациям средств.

Именно данный кризис доверия в триаде акционер-кредитор-управленец, по мнению автора, стал мощнейшим стимулом для развития системы управленческого учета организаций, что также нашло подтверждение в работе Е. А. Шароватовой [11]. Дополнительным стимулом к развитию системы управленческого учета, по мнению Кислой И. А., также стало введение нового плана счетов, принятого в 2000 году [6].

Начиная с этого момента происходит диверсификация информационных потребностей пользователей управленческого учета, выделяются сферы интересов отдельных групп пользователей. Бухгалтерская и налоговая учетные функции не способны удовлетворить информационные запросы пользователей, что открывает нишу для зарождения функции управления эффективностью компании, заключающейся в систематическом сборе, обработке, анализе и предоставлении оперативной управленческой отчетности заинтересованным пользователям. Основным инструментом информирования внешних пользователей становится годовой отчет компании, включающий официальную бухгалтерскую отчетность, а также широкий набор форм управленческой отчетности, отражающий факторы влияния на консолидированный финансовый результат и степень их существенности, что требует дополнительной работы методологического характера в организациях.

Научная мысль в области управленческого учета развивается в параллели с растущими информационно-аналитическими потребностями организаций: управленческий учет как экономическая категория отделяется от бухгалтерского учета, при этом научное сообщество признает взаимодополнение бухгалтерского и управленческого учета (в отличие от более ранней мысли об управленческом учете как составной части бухгалтерского).

Так, Вахрушина М. А. в своей работе подчеркивает смену принципов организации управленческого учета с применяемых в социалистической России к свойственным рыночной экономике. По мнению Вах-рушиной М. А., информационной базой для эффективного управления организацией становится управленческий учет [2].

Шеремет А. Д. призывает трактовать управленческий учет как составную часть контроллинга, при этом Шеремет А. Д. под-

в

= № (4)20/1, 2015:

Управленческий учет

187

черкивает, что на протяжении всего времени становления учета фактический бухгалтерский учет являлся управленческим учетом (что подтверждает тезисы относительно сущности бухгалтерского и управленческого учета в 90-е годы 20-го века) [10, 13]. В это же время часть авторов (Алексеева О. В., Николаева О. Е., Шишкова Т. В.) все еще считают управленческий учет источником для внутренних пользователей предприятия [7].

В 2006 году американский экономист, трейдер и исследователь влияния случайных событий на глобальные экономические процессы в целом и устойчивость корпораций и бизнесов в частности, Нассим Николас Тал-леб выпустил книгу «Черный лебедь» [9], в которой описал основные риски, связанные с глобализацией процессов и укрупнением бизнесов, а именно: «Глобализация создала взаимосвязанную хрупкость, уменьшив волатильность и создав видимость стабильности. Иными словами, она создаёт Чёрных Лебедей. Мы никогда раньше не жили под угрозой глобального коллапса. Финансовые учреждения сливаются во всё меньшее число очень больших банков. Все банки взаимосвязаны. Финансовая биосфера поедается гигантскими, кровосмесительными, бюрократическими банками, и когда один из них упадёт, упадут все. Увеличивающаяся концентрация капитала в банковской среде кажется делающей финансовые кризисы менее вероятными, но когда они всё же случаются, они становятся более глобальными и наносят по нам более сильный удар. Мы перешли от диверсифицированной «биосферы» малых банков с разнообразной политикой предоставления кредитов, к более однородной среде фирм, где одна напоминает другую. Действительно, мы сейчас имеем меньше случаев банкротств, но когда они случатся... я боюсь даже подумать об этом».

Возникший из ниоткуда, не прогнозируемый и не ожидаемый российскими экономическим и управленческим сообществами, финансовый кризис 2008 года обнажил дис-тантность фактической устойчивости компаний и уровней устойчивости, ожидаемых инвесторами и кредиторами компаний. О наборе причин, повлекших массовые банкротства и перераспределение капитала, можно дискутировать вечно. Однако, по мнению автора, основной причиной так называемого перегрева фондовых, валютных и кредитных рынков (т.е. фактическое многократное превышение темпов рыночной стоимости активов над действительными экономическими темпами роста) стала ограниченность предпосылок, рассматриваемых при оценке потенциальной целесообразности размещения свободных фондов (построение системы предположений о будущем уровне доходности исходя из исторического уровня доходности), а также канононичность финансовых моделей, используемых для расчета

эффективности (идеализация финансовых моделей, отсутствие сценариев с вариативным набором критериев, минимальный набор внешних предпосылок, концентрация на внутренних возможностях организации).

Стремительная череда банкротств и недружественных поглощений снова всколыхнула вопрос доверия в триаде управленец-акционер-кредитор, нивелировав кредит доверия, ранее выданный годовому отчету компаний. Отправившись от волн банкротств, российские компании вплотную занялись поиском, идентификацией, оценкой и минимизацией рисков деятельности своей организации. Управленческий учет занимает главенствующую роль в системе построения эффективного процесса управления деятельностью, обрастая не только анализом исторических показателей, факторным анализом и планированием и прогнозированием результатов деятельности, но и увязкой стратегических целей и инициатив организации и инструментов ее управленческого учета.

В научных кругах вводится понятие стратегического управленческого учета, пионерами необходимости и важности организации стратегического учета на предприятии становятся Вахрушина М.А. и Вахрушева [4,5].

Систематизация подходов к организации и ведению управленческого учета в организации продолжалась, наряду с повышением производственной и управленческой эффективности российских компаний, вплоть до нового витка кризиса, вызванного введенным в отношении российской экономике пакетом экономических санкций, а также драматическим ослаблением рубля - ноября 2014 года.

С момента вхождения в кризис и по настоящее время компании ощущают финансовую лихорадку, пропорциональную размеру валютных обязательств, товарных кредитов и товарных запасов иностранного производства. Наблюдается замедление экономики, постепенное сворачивание спроса, рост безработицы, падение фактической покупательской способности потребителей. Все эти факторы вкупе приведут, по мнению автора, к новому этапу консолидации капитала, и укрупнению игроков на экономическом рынке России.

Одним из ключевых залогов выживания организации, помимо прочего, станет организация управления затратной частью бюджета компании, а также неукоснительный мониторинг ключевых показателей деятельности организации, реагирование на качественные изменения внешней среды и действия конкурентов. Очевидно, управленческий учет приобретает еще большую важность, однако в текущей ситуации, по мнению автора, важна масштабируемость, адаптивность и гибкость инструментария управленческого учета.

Ежеквартальный

научно-практический

журнал

Пионером антикризисного управленческого учета стал последователь Вахруши-ной М. А., Бобрышев А. Н., предлагающий в своей работе [1] подсистему антикризисного управленческого учета, зиждущуюся на следующих принципах:

- принципе адаптивности или способности оперативно реагировать на изменяющуюся бизнес-среду,

- принципе синергии или способности сбалансировать стратегические и тактические цели,

- принципе прогностичности или способности вырабатывать перспективную информацию;

- принципе формирования коммуникационных связей или способности к конвер-

Литература

1. Бобрышев А. Н. Управленческий учет в условиях кризисных процессов в экономике. Ставрополь: АГРУС Ставропольского гос. аграрного ун-та, 2015.

2. Вахрушина М. А. Управленческий учет: от теории к современной практике. М. : Наука. Библиотечка «Российская газета», 2005. Выпуск № 9. 37 с.

3. Вахрушина М. А. Бухгалтерский управленческий учет : учебное пособие. М. : Финстатинформ, 2000. С. 17.

4. Вахрушева О. Б. Бухгалтерский управленческий учет. М. : Дашков и Ко, 2011.

5. Вахрушина М. А. Бухгалтерский управленческий учет. М. : Национальное образование, 2012.

6. Кислая И. А. Развитие управленческого учета: исторический аспект // Учет и статистика. 2013. № 3 (31). С. 32-43.

7. Николаева О. Е., Алексеева О. В. Стратегический управленческий учет. М. : ЛКИ, 2008. 304 с.

8. Соколов Я. В. Бухгалтерский учет от истоков до наших дней : учебное пособие для вузов. М. : Аудит, Юнити, 1996.

9. Талеб Н. Черный лебедь. Под знаком непредсказуемости. М. : Иностранка, 2012.

10. Управленческий учет : учебное пособие / под редакцией А. Д. Шеремета. 2-е изд., исп. М. : ФБК-Пресс, 2002.

11. Шароватова Е.А. Причинно-следственная связь в эволюции развития управленческого учета. М. : Учет и статистика, 2011, С. 34-40.

12. Шеремет А. Д., Волков И. М., Шапигу-дов С. М. Управленческий учет. М. : ФБК-Пресс, 1999.

13. Шеремет А. Д. Теория управленческого учета. Новосибирск : Сибирская финансовая школа, 2011. С. 60-10.

генции инструментов принятия управленческих решений;

- принципе ориентации на устойчивое развитие или способности развивать бизнес в условиях нестабильной рыночной конъюнктуры;

- принцип ориентации инструментария на оценку внешней среды и его вариативность;

- принцип социально-ответственного поведения.

Полагаем, подход Бобрышева А.Н. найдет широкое применение в российских компаниях и окажет позитивное влияние на выживаемость компаний, а также станет новым шагом в трансформации подхода к построению управленческого учета в российских организациях.

Reference

1. Bobryshev A. N. Management accounting in the context of crisis processes in the economy. Stavropol : AGRUS of Stavropol State Agrarian University, 2015.

2. Vakhrushina M. A. Management accounting: from theory to contemporary practice. Moscow: Nauka. Library of «Rossiyskaya Gazeta», 2005. Issue № 9. 37 с.

3. Vakhrushina M. A. Accounting management accounting : textbook. M. : Finstatinform, 2000. P. 17.

4. Vakhrusheva O. B. Accounting management accounting. M. : Dashkov and Ko, 2011.

5. Vakhrushina M. A. Accounting management accounting. M. : National education, 2012.

6. Kislaya I. A. Development of management accounting: the historical aspect II Accounting and statistics. 2013. № 3 (31). P. 32-43.

7. Nikolaeva O. E., Alekseeva O. V. Strategic management accounting. M. : LKI publishers, 200В. 304 p.

В. Sokolov Y. V. Accounting : from the origins to our days : textbook for universities. M. : Audit, Unity, 199б.

9. Taleb N. Black Swan. Under the sign of unpredictability. M. : Foreigner, 2012.

10. Management accounting : textbook | under the editorship of A. D. Sheremet. 2-e Izd., soloist. M. : FBK-Press, 2002.

11. Sharovatova E. A. Causation in the evolution of the development of management accounting. M. : Accounting and statistics, 2011. P. 34-40.

12. Sheremet A. D., Volkov I. M., Shapiguzov S. M. Management accounting. M. : FBK-Press, 1999.

13. Sheremet A. D. Theory of management accounting. Novosibirsk : Siberian financial school, 2011. P. б0-10.