CC BY
8
Khodakivska, L. O. "Orhanizatsiia provedennia audytu za do-pomohoiu kompiuternykh informatsiinykh system" [Organization of audit by means of computer information systems]. Naukovi prat-si Poltavskoi derzhavnoi ahrarnoi akademii. Vol. 3, no. 1 (4) (2012): 230-238.
Lendyuk, T. et al. "Fuzzy rules for tests complexity changing for individual learning path construction" Intelligent Data Acquisition and Advanced Computing Systems: Technology and
Applications (IDAACS) 2015. http://ieeexplore.ieee.org/abstract/ document/7341443/
Podolskiy, V. I., Shcherbakov, N. S., and Komissarov, V. L. Kompyuternyy audit [Computer audit]. Moscow: Yuniti-Dana, 2004.
Puhachenko, O. B. "Osoblyvosti audytu informatsiinykh system i tekhnolohii" [Features of audit of information systems and technologies]. Naukovi pratsi Kirovohradskoho natsionalnoho tekhnichnoho universytetu. Ser.: Ekonomichni nauky. Vol. 2, no. 16 (2009): 223-228.
УДК 657.6
ЕКОНОМ1ЧНА СУТЖСТЬ ЗЕМЕЛЬНИХ РЕСУРС1В: ОБЛ1КОВИИ ВИМ1Р
© 2017 НЕЧИПОРУК Н. в.
УДК 657.6
Нечипорук Н. В. EKOHOMi4Ha сутнкть земельних ресурав: облшовий вим1р
Метою cmammi е досл/дження економ/чного зм/сту поняття «земельн/ ресурси» як об'екта бухгалтерського облку, встановлення його сп/вв/дно-шення з терм'шами «земля», «природний каптал», «земельний каптал», «земельна д/лянка». На основi розгляду сутностi поняття «земля» на законодавчому р/вн/ та анал/зу п/дход/в до трактування зм/сту даноi категори встановлено, що «земля» - це особливий вид болог/чного активу, зас/б виробництва та просторовий базис розмщення та розвитку галузей народного господарства. За результатами анал/зу сутност/ терм/н/в «природний кап/тал» та «земельний кап/тал» доведено, що дан/ поняття недоц/льно включати до складу об'ект/в бухгалтерського облку. Доведено неправом/рн/сть ототожнення понять «земельн/ ресурси» та «земельна д/лянка», оск/льки дан/ поняття сп/вв/дносяться як загальне / част-кове. Обфунтовано, що земельн/ ресурси е об'ектом бухгалтерського облку, а земельна д/лянка виступае одиницею облку земельних ресурс/в. Ключов'! слова: земля, земельн/ ресурси, природний кап/тал, земельний кап/тал, земельна д/лянка, актив, об'ект бухгалтерського облку. Рис.: 2. Табл.: 1. Ббл.: 34.
Нечипорук Наталiя Вталпвна - асп/рантка, Нац/ональна академ/я статистики, облку та аудиту (вул. П/дг/рна, 1, Ки/в, 04107, Украна) E-mail: 379973@ukr.net
УДК 657.6
Нечипорук Н. В. Экономическая сущность земельных ресурсов: учетное измерение
Целью статьи является исследование экономического содержания понятия «земельные ресурсы» как объекта бухгалтерского учета, установление его соотношения с терминами «земля», «природный капитал», «земельный капитал», «земельный участок». На основании рассмотрения сущности понятия «земля» на законодательном уровне и анализа определений содержания указанной категории установлено, что «земля» - это особый вид биологического актива, средство производства и пространственный базис размещения и развития отраслей народного хозяйства. По результатам анализа сущности терминов «природный капитал» и «земельный капитал» определена нецелесообразность включения этих понятий в состав объектов бухгалтерского учета. Доказана неправомерность отождествления понятий «земельные ресурсы» и «земельный участок», поскольку данные понятия соотносятся как общее и частное. Обосновано, что земельные ресурсы являются объектом бухгалтерского учета, а земельный участок выступает единицей учета земельных ресурсов. Ключевые слова: земля, земельные ресурсы, природный капитал, земельный капитал, земельный участок, актив, объект бухгалтерского учета.
Рис.: 2. Табл.: 1. Библ.: 34.
Нечипорук Наталия Витальевна - аспирантка, Национальная академия статистики, учета и аудита (ул. Подгорная, 1, Киев, 04107, Украина)
E-mail: 379973@ukr.net
UDC 657.6
Nechyporuk N. V. The Economic Essence of Land Resources: the Accounting Dimension
The article is aimed at exploring the economic content of the concept of «land resources» as an object of accountance, establishing its relationship with the following terms: «land», «natural capital», «land capital», «land property». On the basis of consideration of the essence of the concept of «land» at the legislative level and an analysis of definitions of the content of this category it has been determined that «land» is a special kind of biological asset, means of production, and the spatial basis of placement and development of branches of the national economy. According to results of an analysis of the essence of the terms of «natural capital» and of «land capital», it has been determined that it is inadvisable to include these concepts in the set-up of accountance objects. The invidiousness of identification of the concepts of «land resources» and of «land» has been proved, as these concepts are related as general and private. It has been substantiated, that the land resources are the object of accountance, and the land property acts as a unit of accounting of land resources.
Keywords: land, land resources, natural capital, land capital, land property, asset, accountance object. Fig.: 2. Tbl.: 1. Bibl.: 34.
Nechyporuk Natalia V. - Postgraduate Student, The National Academy of Statistics, Accounting and Auditing (1 Pidhirna Str., Kyiv, 04107, Ukraine) E-mail: 379973@ukr.net
Вумовах формування ринку 3eMAi в УкраМ, роз-ширення нових за змктом i характером еконо-Mi4Hrn: вцносин мiж суб'ектами господарювання в частиш використання 3eMAi особливого значення на-бувають питання систематизаци шформаци про стан та оцшку земельних ресурйв. Земельш ресурси виступа-ють ключовим i незамшним компонентом ресурсного потенщалу та е одшею з головних детермшант забез-
печення ефективного функцюнування шдприемства на ринку. Реформування законодавчо'1 бази в частиш здшснення земельних вцносин (прийняття Земельного кодексу Украши в новш редакци, ряду закошв з питань землеустрою, охорони земель, 'к оцшки та оренди) та розширення юлькост вимв господарських операцш iз земельними ресурсами привели до необхцносп формування дiевих механiзмiв у частиш систематизаци та на-
дання оперативно! шформацГ! про стан, оцшку земель-них ресурсiв.
Закрiплення на законодавчому рiвнi права приватно!, державно! та комунально! форм власност на землю, встановлення обов'язковост проведення грошово! оцiнки для оподаткування i визначення цiни продажу привели до диференщацГ! видiв господарських опера-цiй, якi здiйснюються в процесГ використання земельних ресурсiв (операцГ! з кушвлГ, продажу, обмiну, успадку-вання, мши, оренди, дарування, внесення до статутного капталу пiдприeмства, шотеки земельних ресурсiв). Розширення видiв операцш, що здiйснюються iз земель-ними ресурсами, приводить до змши шформацшних за-питiв сторiн земельних вГдносин. Як наслiдок, виникае нагальна потреба змши оргашзацшно-методичних ас-пектiв бухгалтерського облiку земельних ресурсiв та !х вiдображення у звiтностi пiдприемства.
Розширення шформацшного забезпечення при-йняття дiевих управлiнських рiшень у процесi здшснен-ня земельних вiдносин передбачае розробку заходГв з удосконалення системи облкового вiдображення господарських операцiй, що вГдбуваються в процесi здш-снення земельних вiдносин, i необхiднiсть усунення рГз-нопланового трактування термiна «земельш ресурси» як об'екта бухгалтерського облку.
Питанням визначення економiчно! сутностi по-няття «земельнi ресурси» та дослГдженню особливос-тей системи !х облкового вiдображення присвятили працi такi зарубiжнi й вiтчизнянi автори: С. Г. Вегера, Б.С.Гузар,Ю.Г.Гуцуляк,С.1.Дерев'янко,В.М.Жук,1.В.За-мула, Г. Г. Юрейцев, О. А. Кушнiренко, Н. М. Малюга, Т. П. Остапчук, В. В. Новодворська, А. В. Пантюхова, С. В. Присяжнюк, П. Т. Саблук, А. Я. Сохшч, Л. А. Суль менко, Н. М. Ткаченко, А. М. Третяк, Т. В. Юрченко, О. Ф. Ярмолюк та iншi. Не применшуючи ролi наукових здобуткiв наведених авторiв, слiд зазначити, що, незва-жаючи на велику кiлькiсть публiкацiй, недостатньо дослГ-дженим залишаеться питання чикого формування еко-номiчно! сутностi поняття «земельнi ресурси» як об'екта бухгалтерського облку та чiтко! iдентифiкацi! його ств-вiдношення з такими терминами, як «земля», «земельний капiтал», «природний капiтал», «земельна дкянка».
Мета стати полягае в дослГдженш економiчного змГсту поняття «земельнi ресурси» як об'екта бухгалтерського облку, встановленш його сшввГдношення з термiнами «земля», «природний каштал», «земельний капiтал», «земельна дкянка».
Критично аналiзуючи наявний науковий доробок авторiв у частинi визначення сутност поняття «земельнi ресурси», можна зробити висновок, що вони характеризуються встановленням загальних ознак дано! категорГ! та Г! сшввГдношення з термшами-синошмами («земля», «земельна дкянка», «земельний каштал», «природний каштал»). Неузгоджешсть у тер-мГнологГчнГй базi законодавства та бухгалтерськш науцi призводить до того, що для визначення одного поняття вживаються рГзш за економiчним змГстом термшолопч-нГ одиницГ. Дана ситуацш спричиняе неоднозначне тлу-мачення та незрозумшсть економГчного змГсту поняття
«земельнГ ресурси» як об'екта бухгалтерського облку. Потреба опрацювання единого шдходу до визначення сутностГ поняття «земельнГ ресурси» зумовлена тим, що в межах системи бухгалтерського облку земельних вГд-носин мае здшснюватися однозначне тлумачення змГсту об'екпв бухгалтерського облГку, оскГльки в подальшому це впливае на оргашзацшно-методичш засади !х облко-вого вГдображення та представлення вГдповГдно! шфор-мацГ! у фГнансовГй звГтностГ пГдприемства.
Для дотримання едностГ термГнологГ!, усунення су-перечливостГ доцГльно розглянути економГчну сутшсть та спГввГдношення таких понять, як «земля», «земельна дглянка», «земельнГ ресурси», «земельний каптал», «природний каштал» та дослГдити специфГку !х тлумачення на законодавчому рГвш та в працях науковщв.
ВГдповГдно до норм законодавства (ст. 14 Консти-туцГ! Укра!ни [13]; ч. 1 ст. 1 Земельного кодексу Укра!ни [10]; ч. 1 ст. 373 Цивкьного кодексу Укра!ни [29]) «земля» - це основне нащональне багатство, що перебувае шд особливою охороною держави. Таке трактування термша «земля» е неповним, оскГльки до складових частин нацГонального багатства, крГм землГ, належать також матерГальнГ блага та природш ресурси, невироб-ничГ матерГальнГ активи, фГнансовГ активи.
ВГдповГдно до ст. 1 Закону Укра!ни «Про охорону земель» [9] визначено, що «земля» - це поверхня сушГ з Грунтами, корисними копалинами та шши-ми природними елементами, що оргашчно поеднаш та функщонують разом з нею». Звужене трактування термша «земля» як поверхш сушГ суперечить класифГкацГ! землГ за цкьовим призначенням, зокрема виокремлен-ня земель водного фонду. Тобто на рГвш законодавчих документГв категорш «земля» застосовуеться у значенш природного ресурсу, який також може бути об'ектом права власностГ вГдповГдно до норм Господарського кодексу Укра!ни.
АналГз визначення термша «земля» на законодавчому рГвш свГдчить про вГдсутнГсть единого законодав-чого трактування даного поняття. НаслГдком тако! си-туацГ! е Гснування рГзних тлумачень економГчного змГсту поняття «земля» в працях науковщв (табл. 1).
АналГзуючи наведеш в табл. 1 шдходи до трактування термша «земля», можна зробити висновок, що в економГчнш лГтературГ найпоширешшим серед авторГв е трактування даного термша як природного ресурсу, просторового базису та об'екта господарсько! дшльнос-тГ (засобу виробництва в скьському господарствГ). Тлумачення економГчного змГсту поняття «земля» як природного ресурсу пов'язано з тим, що в даному випадку земля е еколопчною системою, частиною поверхш (сушГ), природним ландшафтом Г просторовим базисом для розташування об'ектГв шфраструктури. Трактування термша «земля» як засобу виробництва е дощльним лише по вГдношенню до земель скьського та лГсового господарства, оскГльки в скьськогосподарському ви-робництвГ без землГ процес виробництва неможливий Г отримання продукцГ! пов'язане з яюсним станом землГ, умовами !! використання.
Таблиця 1
Трактування поняття «земля» в eKOHOMÎ4Hrn лiтературi
№ з/п Трактування поняття Автори
1 Земля - це головний (особливий) природний ресурс, який £ одночасно просторовим базисом, головним засо-бом виробництва в стьському господарста Борисова В. А. [2, с. 56-57], Ткаченко Н. М. [26, с. 162], Гуцуляк Ю. Г. [6, с. 5], Феана Ю. Г. [28, с. 2], Сохшч А. Я. [25, с. 146], Михайлов А. М. [18, с. 116], Брадул О. М., Тимко £. В., Жидкова Н. П. [3, с. 303], Юрейцев Г. Г. [12, с. 143], Настенко М. М., Максимчук А. О. [21, с. 312]
2 Земля £ предметом прац Маркс К. [17, с. 454], Транченко Л. В., Транченко О. М. [27, с. 95]
3 Земля - це частина навколишнього природного середовища, яка розташована на поверхш земно''' кори i характеризуемся фунтовим покривом, рель£фом, простором, рослиншстю, надрами, водними об'ектами та мкцем розташування об'ек^в нерухомого майна Дрозд О. Ю. [8, с. 25], КухтЫ П. В. [14]
Визначення термина «земля» як предмету пращ стосуеться земл1 п1дприемств скьського господарства, а також добувних i переробних галузей промисловостЬ На-приклад, людина своею працею впливае на поверхню землГ (грунт), обробляе 11, формуе необх1дш умови для виро-щування скьськогосподарських культур, збирае урожай.
1нший аспект трактування термша «земля» поля-гае в 11 визначенн1 як частини навколишнього природного середовища, призначено! для розташування об'ект1в нерухомого майна та шфраструктури. Однак таке трактування термша е спрощеним i не в1дображае економ1ч-них характеристик землГ
Вважаемо, що земля - це особливий вид бюло-пчного активу, зас1б виробництва та просторовий базис розмщення та розвитку галузей народного господарства. Осккьки земля не може бути об'ектом права власност1 (тому що в загальному розумшш позбавлена просторових меж, неможливою е достов1рна оц1нка ii вартост1), то й визнання земл1 як об'екта бухгалтерського облку е неправом1рним.
Дедал1 част1ше в науковш л1тератур1 поруч з вико-ристанням терм1на «земля» використовуеться категорш «природний каштал» - як зас1б виокремлення природ-них ресурйв, яю використовуються в господарськ1й д1-яльност п1дприемства.
Костанца Р. та Дейл1 Г. (Costanza, R., Daly, H. E.) шд поняттям «природний каштал» розумшть «запас природного середовища в1дновлюваного (екосистемн1 функци та асимкящйний потенщал) та нев1дновлюва-ного (корисн1 копалини) характеру, що створюе пот1к природних товар1в i послуг незалежно в1д часу» [34].
Малюга Н. М. i Замула I. В. пишуть, що «п1д при-родним кашталом необх1дно розум1ти сукупн1сть природно-ресурсного потенщалу, що приносить вигоди через використання його у дшльност суб'ект1в госпо-дарювання, й асимкящйного потенц1алу, що приносять вигоди за допомогою саморегулюючо!, самов1дновлю-вально! функци навколишнього природного середовища» [16, с. 68].
Шаров С. Ю. ототожнюе природш активи з природ-ним кашталом та видкяе три його групи: «1) природш ресурси - для використання вилучаються з природного середовища; 2) земля та поверхнев1 води - просторова
основа дшльност людини; 3) екосистеми - приносять вигоди непрямого значення» [32, с. 9].
Враховуючи вищенаведеш трактування термiна «природний капiтал», можна зробити висновок, що шд даним поняття слд розумiти систематизованi складовi природно-ресурсного та асимLляцiйного потенцiалiв, використання яких за рахунок взаемоди вск ïx компо-нентiв приносить вигоди для суб'екта господарювання.
Oднieю 3i складових природного капiталу е земельний каштал, який формуеться iз сукупнос-тi земельних ресурсiв як джерела примноження нацiонального багатства та основи створення абсолют-но'1 додатково'1 вартостi у землеробствi завдяки родю-чостi землi.
Так, С. М. Остапчук пише, що «земельний каштал -складова природного кашталу, надаш у власнiсть або користування фiзичнiй чи юридичнiй особi земельнi ресурси, надкеш природною енергiею, щодо яких здшсне-нi землевпорядкувальнi та iншi види пiдготовчиx робiт та яю будуть використанi у виробничому процесЬ [22, с. 170]. Тобто, поняття «природний каштал» та «земельний каштал» слк, розглядати як сшввцношення загального та часткового. Природний каштал та земельний каштал е узагальнюючими категоршми, якi передбачають сис-тематизащю та вивчення умов використання природно-ресурсного потенщалу та земельних ресурав.
Для введення до складу об'екпв бухгалтерського облку актив повинен вк,повк,ати таким критерiям: iснуе ймовiрнiсть того, що пiдприемство отримае в майбутньому економiчнi вигоди, пов'язанi з викорис-танням цього об'екта; варткть активу може бути досто-вiрно визначена.
Включення природного капiталу та земельного кашталу до складу активiв шдприемства е неправомiр-ним у зв'язку з неможливктю визначення достовiрноï к оцiнки. Недотримання даного критерш пов'язано з тим, що на сьогодш здiйснити достовiрну оцiнку природно-ресурсного та асимкящйного потенцiалiв як складових природного кашталу е проблематичним, осккьки ринок землi в УкраМ перебувае на етапi становлення та розвитку. Достовiрна оцiнка вартост земельного капiталу, як сукупностi земельних ресурав, також залишаеться
невиршеним питанням, осккьки грошова оцiнка проводиться в межах земельно! дкянки та визначаеться на рентнiй основ1
Проведений критичний аналiз наукового доробку авторiв у частинi визначення сутност поняття «земель-нi ресурси» дозволяе зробити висновок про вцсутшсть единого шдходу до термiнологiчного визначення еконо-мiчного змiсту даного поняття (рис. 1).
Наведеш на рис. 1 систематизоваш пiдходи до трак-тування поняття «земельнi ресурси» дозволяють зробити висновок, що економiчна сутнiсть земельних ресурсш проявляеться в тому, що вони е складовою природних i економiчних ресурсiв, як формують нацiональне багат-ство кра!ни, а також фактором виробництва, викори-стання якого забезпечуе виробництво матерiальних благ та отримання доходу в1д !х рацiонального використання.
тин [14]. Тобто термшу «земельна дкянка» притаманш ознаки поняття «земля» (частина земно'' поверхш), але вiдмiнною ознакою е те, що земельна дкянка мае вста-новленi межi та визначене мксце розташування. Тобто поняття земельно! дкянки на законодавчому рiвнi та в працях науковщв розглядаеться як iндивiдуалiзована (чiтко визначена) частина земно! поверхш.
Враховуючи вищенаведенi аргументи в частиш не-правомiрностi ототожнення термшв «земля», «при-родний капiтал», «земельний капiтал», «земельнi ресурси» та «земельна дкянка» та неможливостi визна-ння землi, природного капiталу та земельного капталу об'ектами бухгалтерського облку, слд розглянути питання можливостi включення земельних ресурсш та/або земельно! дкянки до складу об'ектш бухгалтерського облку.
50%
20%
30%
Природне благо, яке забезпечуе просторов! передумови використання ресурсно! бази економтного та софального розвитку (Пантюхова А. В., Борщевський П. П., Коваленко А. О., Герасимчук 3. В., Хомюк Н. Л., Пашков I. А.)
Складова економнних \ природних ресурав, яка використовуеться для виробництва матер1альних благ та отримання доходу (Юрченко Т. В., Остапчук Т. П., Брадул О. М., Тимко £. В., Жидкова Н. П.)
Еколого-економнний фактор виробництва та природно-софальне утворення, що е об'ектом земельних вщносин (1льчак О. В., Третяк А. М.)
Рис. 1. Трактування термша «земельнi ресурси» в рiзних лiтературних джерелах
На законодавчому рiвнi трактування термша «зе-мельнi ресурси» представлено ткьки в законi Укра!ни «Про охорону земель» [9]. В1дпов1дно до норм зазначе-ного нормативного документа «земельш ресурси - це су-купний природний ресурс поверхнi сушi як просторового базису розселення i господарсько! дiяльностi, основний засiб виробництва в скьському та лiсовому господар-ствЬ>. Вважаемо, що наведене роз'яснення змкту поняття «земельнi ресурси» е неповним, осюльки земельш ресурси належать також до складу економiчних ресурйв.
Погоджуемося з I. П. 1гнацевичем, що «головним доказом iснування суттевих вiдмiнностей у визначеннi «землi» та «земельних ресурсш» е те, що внасидок впли-ву природни процесш чи антропогенного впливу земля як просторовий базис залишиться незмiнним, а «земельш ресурси» можуть бути безповоротно використаш в процесi господарсько! дшльност та з часом зникнути через незбалансоване !х використання, тобто у проце-сi господарсько! дiяльностi суспкьство може втратити природо-ресурсний потенцiал територГ!» [11, с. 50].
У багатьох випадках термш «земля» необгрунто-вано ототожнюеться з термiном «земельна дкянка». На законодавчому рiвнi визначення пiд термшом «земельна дкянка» розумiеться частина земно! поверхш з уста-новленими мережами, певним мкцем розташування, з визначеними щодо не! правами. Тотожне визначення сутност поняття «земельна дкянка» представлено в таких наукових працях: I. Михасюк, Б. Косович [19, с. 154], Дехтяренко Ю. Ф., Лихогруд М. Г., Манцевич Ю. М., Палеха Ю. М. [7], К. Д. Гордiенко [4, с. 109], П. В. Кух-
Питання доцкьносп визначення земельних ресур-сш та земельно! дкянки як об'екйв бухгалтерського об-лiку залишаеться дискусшним. У дiючiй системi бухгалтерського облку знаходять вцображення такi об'екти земельних вцносин: iнвестицiйна нерухомiсть (власш або орендованi земельнi дкянки, утримуваш для отримання орендних платежш та/або збкьшення власного капiталу, а не для виробництва та постачання товарiв); земельш дкянки (видкеш в окрему групу основних за-собiв); права користування земельними дкянками (в1до-бражаються в складi нематерiальних активiв); капiтальнi витрати на полiпшення земель; необоротш активи, утри-муванi для продажу, та групи вибуття (якщо шдприем-ство не плануе використовувати земельну дкянку в гос-подарсьюй дiяльностi та утримуе !'! з метою продажу).
Чуйко Л. А. звертае увагу, що «перш за все земельна дкянка визнаеться нерухомим майном, що зумовлюе таку !'! квалiфiкацiю з точки зору бухгалтерського обль ку у складi майна суб'ектiв господарювання, як основш фонди» [31, с. 204]. Тому окремими авторами (Присяж-нюк С. В., Новодворська В. В., Любар О. О. [24, с. 223], Гузар Б. С. [5, с. 109], Цщька Н. 6. [30, с. 898] Т. Бшча-ровська [1, с. 14]) саме земельна дкянка визначаеться як окремий специфiчний об'ект бухгалтерського облку.
Проте, як стверджують I. В. Замула та Н. М. Ма-люга, «земельш дкянки як об'екти бухгалтерського облку передбачеш лише для шдприемств, яю е власника-ми скьськогосподарських упдь» [15, с. 163]. Базуючись на принцип контролю шдприемства над активами, яю вцображаються в баланс^ Т. П. Остапчук [23, с. 161]
пропонуе як об'ект бухгалтерского облжу видГляти «земельнГ активи», якГ «включають лише земельш дГ-лянки, якГ належать шдприемству на правГ власностГ та вГдповГдають вимогам визнання активами». Не можемо погодитися Гз зазначеним твердженням, оскГльки за-вданням бухгалтерського облжу земельних дГлянок як об'екта бухгалтерського облшу е формування повно! та достовГрно! ГнформацГ! про всГ земельнГ дГлянки, в тому числГ про тГ, що перебувають як на правах володшня, так Г на правах користування у шдприемства.
Значна частина науковщв (Настенко М. М., Мак-симчук А. О. [21, с. 314], Замула I. В., Малюга Н. М. [15, с. 171], Юрченко Т. В. [33, с. 44], Надеждина С. Д., Сан-даков А. А. [20]), провГвши системш дослГдження, вва-жае, що саме земельнГ ресурси слГд Гдентифкувати як об'ект бухгалтерського облку. Замула I. В. та Малюга Н. М. обгрунтовують визнання земельних ресурав як об'екта бухгалтерського облку у зв'язку з «!х вГдповГд-нГстю ознакам активГв, можливГстю контролю суб'екта господарювання над ними та значним строком !х вико-ристання одним орендарем» [15, с. 171].
Шдтримуемо позицГю Т. В. Юрченко, що «одини-цею облГку земельних ресурсГв е окрема земельна дГ-лянка певного виду, площГ, якостГ, вартостГ. А поняття «земельнГ ресурси» за змГстом е ширшим за поняття «земельна дкянка» Г включае всГ земельнГ дкянки, якГ використовуються суб'ектом господарювання незалеж-но вГд способу !х залучення у господарську дшльшсть» [33, с. 46].
Завдання бухгалтерського облГку земельних ресурсГв полягае в наданш защкавленим користувачам
достовГрно!, оперативно!, повно! та релевантно! ГнформацГ! про стан, кГльюсть Г яюсть земельних ресурсГв, що забезпечить !х ефективне використання. Тобто використання земельних ресурсГв як об'екта бухгалтерського облГку повинно сприяти формуванню цшс-но! системи систематизацГ! та накопичення ГнформацГ! щодо стану та якостГ земельних дГлянок (незалежно вГд права власностГ або користування земельними дГлян-ками), каштальних витрат на полГпшення земель, прав користування земельними ресурсами та земельних дГ-лянок, якГ пГдприемство не плануе використовувати та утримуе з метою продажу.
Враховуючи зазначенГ положення, зобразимо схематично мГсце земельних ресурсГв у системГ об'ектГв бухгалтерського облГку шдприемства (рис. 2).
Отже, виокремлення земельних ресурсГв як об'екта бухгалтерського облГку сприяе органГзацГ! системного бухгалтерському облГку використання земельних дГ-лянок та витрат на !х полГпшення, у тому числГ тих, якГ тимчасово перебувають у користуваннГ пГдприемства. Використання земельних ресурсГв як об'екта бухгалтерського облГку дозволить здшснювати обгрунтовану економГчну оцГнку ефективностГ здГйснення земельних вГдносин суб'ектом господарювання, надавати повну та достовГрну ГнформацГю зацГкавленим користувачам про стан та якГсть використання земельних ресурсГв.
ВИСНОВКИ
В eKOHOMi4Hrn наущ ведуться дискусГ! з питань ви-значення eK0H0Mi4H0r0 3MicTy понять «земля», «природ-ний капiтал», «земельний капiтал», «земельнi ресурси», «земельна дГлянка» та правомiрностi !х ототожнення. За результатами дослцження встановлено, що визначення сутност понять «земля», «земельнi ресурси», «земельна дГлянка» визначенi на законодавчому рiвнi без виокремлення !х iстотних ознак, що зумовлюе рiзне трактування зазначених термiнiв. З метою однозначного трактування ключових понять облку земельних вiдносин встановлено сшвшдпорядковашсть термiнiв «земля», «природний капiтал», «земельний каштал», «земельнi ресурси», «земельна дкянка». Доведено, що об'ектом бухгалтерського облку е земельнi ресурси як сукупшсть земельних дГлянок, якими володiе та/або розпоряджаеться суб'ект господарювання незалежно в1д способу !х використання в господарськш дiяльностi. Використання земельних ресурав як об'екта бухгалтерського облку сприяе формуванню об'ективного понятiйно-категорiального апа-рату, що забезпечуе достовiрне вiдображення результа-тiв здшснення земельних вiдносин та зiставнiсть ефекту в1д використання земельних ресyрсiв. ■
Л1ТЕРАТУРА
1. Бiнчаровська Т. Актуальн питання облiку земель сiльськогосподарського призначення // Облiково-аналiтичне та правове забезпечення шституцшних ceKTopiB економiки УкраТни в умовах евроштеграцГТ та iнновацiйного розвитку: зб. наук. пр. Всеукр. наук.-практ. конф. з мiжнар. участю (м. Терно-пiль, 30 березня 2017 р.). Тернопть: Крок, 2017. С. 14-15.
2. Борисова В. А. Вщтворення природного ресурсного потенщалу АПК: економiчнi аспекти. Суми: Довкiлля, 2003. 372 с.
3. Брадул О. М., Тимко €. В., Жидкова Н. П. Особливос-тi операцiй з земельними дiлянками в бюджетних установах та державних комерцiйних пщприемствах. Всник Кривор'вького национального унверситету. 2013. № 4. С. 303-307.
4. Гордкнко К. Д. Економiчний тлумачний словник. По-нятiйна база законодавства УкраТни у сферi економiки. 2-ге вид. доп. i перероб. КиТв: КНТ, 2007. 360 с.
5. Гузар Б. С. Проблеми облку земельних ресурав. Зб'р-ник наукових праць Подльського державного аграрного унвер-ситету. 2009. № 17. Т. 2. С. 107-109.
6. Гуцуляк Ю. Г. УправлЫня рацюнальним використан-ням i охороною земельних ресурав альськогосподарського призначення в умовах ринковоТ економiки: автореф. дис. ... канд. екон. наук: 08.08.01. Львiв: Держ. аграр. ун-т, 2000. 17 с.
7. Дехтяренко Ю. Ф., Лихогруд М. Г., Манцевич Ю. М., Палеха Ю. М. Методичнi основи грошовоТ оцiнки земель в УкраТнк навч. посiб. КиТв: Профi, 2007. 634 с.
8. Дрозд О. Ю. Земля як об'ект земельних вщносин. Адвокат. 2009. № 1. С. 24-26.
9. Закон УкраТни «Про охорону земель» вщ 19 червня 2003 р. № 962-IV. URL: http://zakon5.rada.gov.ua/laws/show/962-15
10. Земельний кодекс УкраТни вщ 25 жовтня 2001 р. № 2768-111. URL: http://zakon3.rada.gov.ua/laws/show/2768-14
11. 1гнацевич С. П. Сутшсть категорш «земля» та «зе-мельн ресурси» у процеа формування збалансованого земле-користування. Агросв'т. 2017. № 17. С. 49-52.
12. Мрейцев Г. Г. Облк основних засобiв у стьськогос-подарських пщприемствах. КиТв: Урожай, 1987. 176 с.
13. Конститущя УкраТни вiд 28.06.1996 р. URL: http:// zakon2.rada.gov.ua/laws/show/254к/96-вр
с
ЗЕМЛЯ
У
Особливий вид бюлопчного активу, зааб виробництва та просторовий базис розмщення та розвитку галузей народного господарства
С
Природний каштал
>
Сукупнкть природно-ресурсного та асимтяцшного потенц1алу, що приносять вигоди суб'вкту господарювання
С
Земельний каштал
>
Сукупшсть земельних ресурав, як надтен природною енерпвю та щодо яких здмснено землевпорядкувальн роботи та земельш полтшення
—-с
Земельш ресурси
N
Сукупшсть земельних дтянок, якими волод|£ та/або розпоряджавться суб'вкт господарювання незалежно в1д способу '|'х використання в господарськш дтльносп
•с
Земельна дшянка
>
1ндивщуал1зована частина земельно''' поверхн з визначеними щодо не''' правами
Земельш ресурси у власност
Земельш ресурси на правах користування
Необоротн1 активи Позабалансовий облк
- Основы засоби
— Нематер1альш активи
Оборотн активи
Товари
Примаки:--- об'вкт бухгалтерського обл1ку
.......... одиниця облку земельних ресурав
Рис. 2. Земельнi ресурси як об'ект бухгалтерського облiку
14. Кухтин П. В. Роль земельных ресурсов в государственной экономической системе. Науковедение. 2014. Вип. 2. 11В1_: https://cyberlen¡nka.ru/article/v/rol-zemelnyh-resursov-v-gosudarstvennoy-ekonom¡cheskoy-s¡steme
15. Малюга Н. М., Замула I. В. Передумови бухгалтерського облку складових природно-ресурсного потен^алу. Бухгалтерский облк, анал'з та аудит: проблеми теори, методолог/У, орган/'зацИ 2013. № 1. С. 157-173.
16. Малюга Н. М., Замула I. В. Природний капрал: щен-тифiкацiя та бухгалтерський вимiр. Всник економ'шо! науки Украни. 2010. № 1. С. 66-71.
17. Маркс К. Капитал. Т. I, кн. 1. М.: ООО «Издательство АСТ», 2001. 565 с.
18. Михайлов А. М. Земельн ресурси як базис розвитку аграрного виробництва. Вкник Сумського нацюнального аграрного унверситету. 2015. Вип. 5. С. 116-122.
19. Михасюк I., Косович Б. Регулювання земельних вщ-носин: монографiя. Львiв: Львiвський нацюнальний ушверси-тет iм. 1вана Франка, 2002. 264 с.
20. Надеждина С. Д., Сандаков А. А. Система контроля дебиторской задолженности в организациях пищевого производства. Вестник Сибирского университета потребительской кооперации. 2014. № 3. С. 32-36.
21. Настенко М. М., Максимчук А. О. Специфка облку земель стьськогосподарського призначення. iнновацiйна еко-номка. 2013. № 3. С. 312-314.
22. Остапчук С. М. Сутшсть та соцiально-економiчна значимiсть земельного капггалу в аграрнiй галузi. Економка: реалП часу. 2014. № 2. С. 165-174.
23. Остапчук Т. П. Теоретичн та прикладн аспекти облку в сферi землекористування. Вкник ТНЕУ. 2013. № 1. С. 154-164.
24. Присяжнюк С. В., Новодворська В. В., Любар О. О. Земельш ресурси як об'ект бухгалтерського облку. Зб'рник науковихпраць ВНАУ. Сер'я: Економ'чн науки. 2012. № 1. Том 2. С. 219-223.
25. Сохшч А. Я. Проблеми використання та охорони земель в умовах ринковоТ економки: монографiя. Львiв: НВФ «УкраТнськ технологи», 2002. 252 с.
26. Ткаченко Н. М. Актуальш питання облку земельних дiлянок УкраТни в умовах рiзних форм власностi. Вкник еконо-м'чно\ науки Укроти. 2010. № 2. С. 162-165.
27. Транченко Л. В., Транченко О. М. Земельш ресурси як головний зааб розвитку нацюнальноТ економки. Науков'1 записки Нацюнальногоунверситету«Острозькаакадем'я». Сер.: «Економш». 2013. Вип. 21. С. 94-98.
28. Фесша Ю. Г. Еколого-економiчне регулювання розвитку ринку земельних ресурав (на прикладi ВолинськоТ обласп): автореф. дис. ... канд. екон. наук: 08.08.01. Рiвне, 2006. 20 с.
29. Цивтьний кодекс УкраТни вщ 16 ачня 2003 р. № 435-IV. URL: http://zakon3.rada.gov.ua/laws/show/435-15
30. Цщька Н. €. Актуальш питання облку земель стьськогосподарського призначення. Глобальн'1 та нац'юнальш проблеми економ^. 2015. Вип. 6. URL: http://global-national.in.ua/ issue-6-2015/14-vipusk-6-lipen-2015-r/1154-tsitska-n-e-aktualni-pitannya-obliku-zemel-silskogospodarskogo-priznachennya
31. Чуйко Л. А. Майновi права на земельну дтянку у сферi господарювання: проблеми визначення. Право та нно-вацП 2014. № 4. С. 197-206.
32. Шаров С. Ю. Учет экологического фактора в рамках системы макроэкономической информации (на примере водных ресурсов): автореф. дис. ... канд. экон. наук: 08.00.05. М., 2004. 20 с.
33. Юрченко Т. В. Земельш ресурси як об'ект бухгалтерського облку. Агросв'т. 2017. № 3. С. 43-51.
34. Costanza, R., Daly, H. E. Natural Capital and Sustainable Development. Conservation Biology. 1992. Vol. 6, No. 1. Р. 37-46.
Науковий кер1вник - Шульга С. В., кандидат економiчних наук, доцент, доцент кафедри аудиту НацюнальноТ академп статистики,
обл^ та аудиту (КиТв)
REFERENCES
Bincharovska, T. "Aktualni pytannia obliku zemel silskohos-podarskoho pryznachennia" [Topical issues of accounting for agricultural land]. Oblikovo-analitychne ta pravove zabezpechennia in-stytutsiinykh sektoriv ekonomiky Ukrainy v umovakh yevrointehratsii ta innovatsiinoho rozvytku. Ternopil: Krok, 2017. 14-15.
Borysova, V. A. Vidtvorennia pryrodnoho resursnoho poten-tsialu APK: ekonomichni aspekty [Restoration of the natural resource potential of the agroindustrial complex: economic aspects]. Sumy: Dovkillia, 2003.
Bradul, O. M., Tymko, Ye. V., and Zhydkova, N. P. "Osoblyvosti operatsii z zemelnymy diliankamy v biudzhetnykh ustanovakh ta derzhavnykh komertsiinykh pidpryiemstvakh" [Features of transactions with land plots in budgetary institutions and state commercial enterprises]. Visnyk Kryvorizkoho natsionalnoho univer-sytetu, no. 4 (2013): 303-307.
Chuiko, L. A. "Mainovi prava na zemelnu dilianku u sferi hos-podariuvannia: problemy vyznachennia" [Property rights to a land plot in the sphere of management: problems of definition]. Pravo ta innovatsii, no. 4 (2014): 197-206.
Costanza, R., and Daly, H. E. "Natural Capital and Sustainable Development". Conservation Biology. Vol. 6, no. 1 (1992): 37-46.
Dekhtiarenko, Yu. F. et al. Metodychni osnovy hroshovoi ot-sinky zemel v Ukraini [Methodological basis of monetary valuation of land in Ukraine]. Kyiv: Profi, 2007.
Drozd, O. Yu. "Zemlia yak obiekt zemelnykh vidnosyn" [Land as an object of land relations]. Advokat, no. 1 (2009): 24-26.
Fesina, Yu. H. "Ekoloho-ekonomichne rehuliuvannia rozvytku rynku zemelnykh resursiv (na prykladi Volynskoi oblasti)" [Ecological and economic regulation of the development of the land market (for example, Volyn region)]: avtoref.dys.... kand.ekon. nauk: 08.08.01, 2006.
Hordiienko, K. D. Ekonomichnyi tlumachnyi slovnyk. Poni-atiina baza zakonodavstva Ukrainy u sferi ekonomiky [Economic Explanatory Dictionary. Conceptual basis of Ukrainian legislation in the field of economy]. Kyiv: KNT, 2007.
Hutsuliak, Yu. H. "Upravlinnia ratsionalnym vykorystanniam i okhoronoiu zemelnykh resursiv silskohospodarskoho pryznachennia v umovakh rynkovoi ekonomiky" [Management of rational use and protection of land resources of agricultural purposes in a market economy]: avtoref. dys.... kand. ekon. nauk:08.08.01, 2000.
Huzar, B. S. "Problemy obliku zemelnykh resursiv" [Problems of land resources accounting]. Zbirnyk naukovykh prats Podilskoho derzhavnoho ahrarnoho universytetu. Vol. 2, no. 17 (2009): 107-109.
Ihnatsevych, S. P. "Sutnist katehorii «zemlia» ta «zemelni resursy» u protsesi formuvannia zbalansovanoho zemlekorystu-vannia" [The essence of the categories "land" and "land resources" in the process of formation of balanced land use]. Ahrosvit, no. 17 (2017): 49-52.
Kireitsev, H. H. Oblik osnovnykh zasobiv u silskohospodar-skykh pidpryiemstvakh [Accounting for fixed assets in agricultural enterprises]. Kyiv: Urozhai, 1987.
Kukhtin, P. V. "Rol zemelnykh resursov v gosudarstvennoy ekonomicheskoy sisteme" [The role of land resources in the state economic system]. Naukovedeniye. 2014. https://cyberleninka. ru/article/v/rol-zemelnyh-resursov-v-gosudarstvennoy-ekonomi-cheskoy-sisteme
[Legal Act of Ukraine] (1996). http://zakon2.rada.gov.ua/ laws/show/254K/96-Bp
[Legal Act of Ukraine] (2001). http://zakon3.rada.gov.ua/ laws/show/2768-14
[Legal Act of Ukraine] (2003). http://zakon3.rada.gov.ua/ laws/show/435-15
[Legal Act of Ukraine] (2003). http://zakon5.rada.gov.ua/ laws/show/962-15
Maliuha, N. M., and Zamula, I. V. "Peredumovy bukhhal-terskoho obliku skladovykh pryrodno-resursnoho potentsialu" [Prerequisites for accounting of components of natural resource potential]. Bukhhalterskyi oblik, analiz ta audyt: problemy teorii, met-odolohii, orhanizatsii, no. 1 (2013): 157-173.
Maliuha, N. M., and Zamula, I. V. "Pryrodnyi kapital: identy-fikatsiia ta bukhhalterskyi vymir" [Natural Capital: Identification and Accounting Dimension]. Visnyk ekonomichnoi nauky Ukrainy, no. 1 (2010): 66-71.
Marks, K. Kapital [Capital], vol. 1. Moscow: Izd-vo AST, 2001. Mykhailov, A. M. "Zemelni resursy yak bazys rozvytku ahrarnoho vyrobnytstva" [Land as a basis for the development of agrarian production]. VisnykSumskoho natsionalnoho ahrarnoho universytetu, no. 5 (2015): 116-122.
Mykhasiuk, I., and Kosovych, B. Rehuliuvannia zemelnykh vidnosyn [Regulation of land relations]. Lviv: Lvivskyi natsionalnyi universytet im. Ivana Franka, 2002.
Nastenko, M. M., and Maksymchuk, A. O. "Spetsyfika obliku zemel silskohospodarskoho pryznachennia" [Specifics of agricultural land registration]. Innovatsiina ekonomika, no. 3 (2013): 312-314.
Nadezhdina, S. D., and Sandakov, A. A. "Sistema kontrolya debitorskoy zadolzhennosti v organizatsiyakh pishchevogo proiz-vodstva" [The system of control of accounts receivable in organizations of food production]. Vestnik Sibirskogo universiteta potrebitel-skoy kooperatsii, no. 3 (2014): 32-36.
Ostapchuk, S. M. "Sutnist ta sotsialno-ekonomichna zna-chymist zemelnoho kapitalu v ahrarnii haluzi" [The essence and socio-economic significance of land capital in the agrarian sector]. Ekonomika:realiichasu, no. 2 (2014): 165-174.
Ostapchuk, T. P. "Teoretychni ta prykladni aspekty obliku v sferi zemlekorystuvannia" [Theoretical and applied aspects of accounting in the field of land use]. Visnyk TNEU, no. 1 (2013): 154-164.
Prysiazhniuk, S. V., Novodvorska, V. V., and Liubar, O. O. "Ze-melni resursy yak obiekt bukhhalterskoho obliku" [Land resources as an object of accounting]. Zbirnyk naukovykh prats VNAU. Ser.: Ekonomichni nauky. Vol. 2, no. 1 (2012): 219-223.
Sharov, S. Yu. "Uchet ekologicheskogo faktora v ramkakh sistemy makroekonomicheskoy informatsii (na primere vod-nykh resursov)" [Accounting for the environmental factor in the framework of the system of macroeconomic information (using the example of water resources)]: avtoref. dis.... kand. ekon. nauk: 08.00.05, 2004.
Sokhnich, A. Ya. Problemy vykorystannia ta okhorony zemel v umovakh rynkovoi ekonomiky [Problems of using and protecting land in a market economy]. Lviv: Ukrainski tekhnolohii, 2002.
Tkachenko, N. M. "Aktualni pytannia obliku zemelnykh dil-ianok Ukrainy v umovakh riznykh form vlasnosti" [Actual issues of accounting of land plots of Ukraine in conditions of different forms
of ownership]. Visnyk ekonomichnoi nauky Ukrainy, no. 2 (2010): 162-165.
Tranchenko, L. V., and Tranchenko, O. M."Zemelni resursy yak holovnyi zasib rozvytku natsionalnoi ekonomiky" [Land resources as the main means of development of the national economy]. Nau-kovi zapysky Natsionalnoho universytetu «Ostrozka akademiia». Ser.: Ekonomika, no. 21 (2013): 94-98.
Tsitska, N. Ye. "Aktualni pytannia obliku zemel silskohos-podarskoho pryznachennia" [Topical issues of accounting for agricultural land]. Hlobalni ta natsionalni problemy ekonomiky. 2015. http://global-national.in.ua/issue-6-2015/14-vipusk-6-lipen-2015 -r/1154-tsitska-n-e-aktualni-pitannya-obliku-zemel-silskogospo-darskogo-priznachennya
Yurchenko, T. V. "Zemelni resursy yak obiekt bukhhalterskoho obliku" [Land resources as an object of accounting]. Ahrosvit, no. 3 (2017): 43-51.
УДК 657.6.005
ЯК1СТЬ СИСТЕМИ ВНУТР1ШНЬОГО КОНТРОЛЮ В1ДПОВ1ДНО ДО ВИМОГ SOX
© 2017
МИСЮК в. О.
УДК 657.6.005
Мисюк В. О. Яккть системи внутршнього контролю в^повщно до вимог SOX
Беручи до уваги актуал/зац/ю проблемних питань, пов'язаних ¡з включенням втчизняного ринку до зони в'дкрито! економки, постае питання оцнки якостi контрольного середовища представлених на ньому компашй. Одним ¡з напрямт тдвищення надшност: системи внутршнього контролю (СВК) е // оцнка на в'дпов'дшсть положенням Sarbanes - OxleyAct (SOX). Саме тому проблемним питанням на сьогодн для таких компа-нш е формування та забезпечення дотримання такоi полтики системи внутршнього контролю, яка б надавала можлив/сть менеджерам рзних р/вн/в опиратися на единий документ i передбачала // пер'юдичну комплексну ощнку на базi розширеного перел'шу тест'в контролю. У статтi об(рунтовано необхiднiсть формування розширеного комплексу тестю для о^нки СВК, що дасть можливсть iдентифiкувати // прогалини та оперативно вжити заходiв для попередження /х виникнення в майбутньому Ключов'! слова: аудит, внутршнй аудит, внутршнй контроль, SOX. Табл.: 1. Шл.: 8.
Мисюк Вiкторiя Олександрiвна - аспiрантка кафедри фнансового аналiзу та аудиту, Ки/вський нацональний торговельно-економiчний ушвер-ситет (вул. Мото, 19, Ки/в, 02156, Украна) E-mail: mysuk091@ukr.net
УДК 657.6.005
Мисюк В. А. Качество системы внутреннего контроля в соответствии с требованиями SOX
Принимая во внимание актуализацию проблемных вопросов, связанных с включением отечественного рынка в зону открытой экономики, возникает вопрос оценки качества контрольной среды представленных на нем компаний. Одним из направлений повышения надежности системы внутреннего контроля (СВК) является ее оценка на соответствие положениям Sarbanes - Oxley Act (SOX). Именно поэтому проблемным вопросом на сегодня для таких компаний является формирование и обеспечение соблюдения такой политики системы внутреннего контроля, которая бы предоставляла возможность менеджерам различных уровней использовать единый документ и предусматривала её периодическую комплексную оценку на базе расширенного перечня тестов контроля. В статье обоснована необходимость формирования расширенного комплекса тестов для оценки СВК, что позволит идентифицировать её пробелы и оперативно принять меры для предупреждения их возникновения в будущем. Ключевые слова: аудит, внутренний аудит, внутренний контроль, SOX.
Табл.: 1. Библ.: 8.
Мисюк Виктория Александровна - аспирантка кафедры финансового анализа и аудита, Киевский национальный торгово-экономический университет (ул. Киото, 19, Киев, 02156, Украина) E-mail: mysuk091@ukr.net
UDC 657.6.005
Mysiuk V. O. The Quality of the Internal Control System in Accordance with the SOX Requirements
With regard to the actualization of problematic issues related to the inclusion of the domestic market in the open economy area, there is a question of assessing the quality of control environment of the companies represented therein. One of the ways to improve the reliability of the internal control system (ICS) is its assessment on compliance with the provisions of the Sarbanes - Oxley Act (SOX). That is why the problematic issue for such companies today is the formation and provision of an internal control system policy that would allow managers of different levels to use a single document and would consider its periodic comprehensive assessment on the basis of an expanded list of control tests. The article substantiates the necessity to form an expanded set of tests for assessment of the ICS, which will help to identify its gaps and promptly take measures to prevent their occurrence in the future. Keywords: auditing, internal audit, internal control, SOX. Tbl.: 1. Bibl.: 8.
Mysiuk Viktoriia O. - Postgraduate Student, Department of Financial Analysis and Audit, Kyiv National University of Trade and Economics (19 Kioto Str, Kyiv, 02156, Ukraine) E-mail: mysuk091@ukr.net
