CC BY
21
АУДиТ
БУХГАЛТЕРУОНОВОМ ФЕДЕРАЛЬНОМ ЗАКОНЕ «ОБ АУДИТОРСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ»
Ю. П. НИКОЛЬСКАЯ, кандидат экономических наук,
профессор кафедры »Бухгалтерский учет и статистика» Академии экономической безопасности МВД России
Дискуссия о необходимости принятия нового закона, регламентирующего аудиторскую деятельность в России, и о том, что нужно ться от государственного регулирования аудиторской деятельности, шла на протяжении нескольких лит. При этом неоднократно сдвигались сроки отмены лицензирования аудита.
Тем не менее новый Федеральный закон № 307-ФЭ «Об аудиторской деятельности» (далее — Закон № 307-ФЭ) принят, и важную роль в процессе его подготовки сыграл Федеральный закон от 01.12.2007 № 315-ФЭ «О саморегулируемых организациях», который лежит в основе принципиальных изменений в регулировании аудиторской деятельности.
Однако нельзя сказать, что эпоха Федерального закона от 07.08.2001 № 119-ФЗ «Об аудиторской деятельности» (далее — Закон № 119-ФЗ) уже закончилась, так как полное вступление в силу Закона № 307-Ф3 растянется на несколько лет: в основном закон вступает в силу с 01.01.2009, но отдельные положения его будут действовать только с 01.01.2010 и с 01.01.2011.
Рассмотрим наиболее важные для бухгалтеров положения Закона № 307-Ф3, касающиеся аудита бухгалтерской финансовой отчетности организаций за 2008 г.
В пункте 2. ст. 1 Закона № 307-Ф3 аудиторская деятельность (аудиторские услуги) определяется как деятельность по проведению аудита и оказанию сопутствующих аудиту услуг, осуществляемая аудиторскими организациями, индивидуальными ауди-
торами, а в п. 1ст. 1 Закона № 119-ФЗ говорится, что аудиторская деятельность, аудит — предпринимательская деятельность по независимой проверке бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности организаций и индивидуальных предпринимателей (далее — аудируемым лицам).
Наконец-то устранена ошибка, присутствующая в Законе № 119-ФЗ, касающаяся финансовой (бухгалтерской) отчетности индивидуальных предпринимателей, связанная, по мнению автора, с тем, что индивидуальные предприниматели не ведут бухгалтерского учета и не составляют бухгалтерской финансовой отчетности, их касается только налоговая отчетность в соответствии с тем налоговым режимом, по которому они работают (общий — т. е. плательщик налога на доходы физического лица, УСН или ЕНВД).
В пункте 2 ст. 1 Закона № 307-Ф3 услуги, которые могут оказывать аудиторские организации и индивидуальные аудиторы, разделены на сопутствующие и прочие, причем это сделано не совсем корректно. Перечень сопутствующих аудиту услуг согласно п. 4ст. 1 Закона № 307-Ф3 устанавливается федеральными стандартами аудиторской деятельности. Те услуги, которые в Законе 119-ФЗ относились к сопутствующим, теперь попали в категорию «прочие», из этого перечня наконец-то исключены маркетинговые услуги. Перечень прочих услуг носит закрытый характер, но в основном содержитте же услуги, что и сопутствующие аудиту услуги в Законе 119-ФЗ, только с уточненными формулировками. Следует напомнить, что в соот-
ветствии с федеральным правилом (стандартом) № 24 «Основные принципы федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности, имеющих отношение к услугам, которые могут предоставляться аудиторскими организациями и аудиторами» к сопутствующим аудиту услугам, оказание которых регулируется федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности, относятся:
а) обзорные проверки;
б) согласованные процедуры;
в) компиляция финансовой информации.
Рассмотрим наиболее важные для бухгалтеров
и руководителей организаций, работающих в сфере издательско-полиграфического бизнеса, изменения, связанные с обязательным аудитом.
Статья 5 Закона № 307-ФЭ определяет обязательный аудит следующим образом:
«1. Обязательный аудит проводится в случаях, если:
1) организация имеет организационно-правовую форму открытого акционерного общества;
2) организация является кредитной организацией, бюро кредитных историй, страховой организацией, обществом взаимного страхования, товарной или фондовой биржей, инвестиционным фондом, государственным внебюджетным фондом, фондом, источником образования средств которого являются добровольные отчисления физических и юридических лиц;
3) объем выручки от продажи продукции (выполнения работ, оказания услуг) организации (за исключением сельскохозяйственных кооперативов и союзов этих кооперативов) за предшествовавший отчетному год превышает 50 миллионов рублей или сумма активов бухгалтерского баланса по состоянию на конец года, предшествовавшего отчетному, превышает 20 миллионов рублей. Для муниципальных унитарных предприятий законом субъекта Российской Федерации финансовые показатели могут быть снижены;
4) в иных случаях, установленных федеральными законами.
2. Обязательный аудит проводится ежегодно.
3. Обязательный аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности организаций, ценные бумаги которых допущены к обращению на торгах фондовых бирж и (или) иных организаторов торговли на рынке ценных бумаг, иных кредитных и страховых организаций, негосударственных пенсионных фондов, атакже консолидированной отчетности проводится только аудиторскими организациями.
4. Договор на проведение обязательного аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности организации, в уставном (складочном) капитале которой
доля государственной собственности составляет не менее 25 процентов, а также на проведение бухгалтерской (финансовой) отчетности государственного унитарного предприятия или муниципального унитарного предприятия заключается по итогам размещения заказа путем проведения торгов в форме открытого конкурса в порядке, предусмотренном Федеральным законом от 21 июля 2005 года № 94-ФЗ «О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд».
Необходимо отметить следующие изменения:
1) финансовые показатели теперь установлены в рублях без привязки к МРОТ;
2) везде указано, что критерии обязательности аудита касаются организаций;
3) возвращено право проведения обязательного аудита индивидуальным аудиторам (они были лишены такого права согласно п. 2. ст. 7 Закона № 119-ФЗ, причем даже обращение в Конституционный Суд РФ не помогло индивидуальным аудиторам отстоять свои права1*) и определено, в каких случаях обязательный аудит должен проводиться только аудиторскими организациями;
4) произошли изменения, касающиеся унитарных предприятий: теперь положения об аудите отчетности унитарных предприятий не выделены в отдельный пункт; если в Законе № 119-ФЗ обязательность аудита касалась только унитарных предприятий, основанных на праве хозяйственного ведения, то теперь это касается всех унитарных предприятий;
5) финансовые показатели, превышение которых в отчетном году влекло обязательность аудита согласно Закону № 119-ФЗ, в новом законе касаются года, предшествующего отчетному. Таким образом, в соответствии с критериями, установленными в Законе № 307-Ф3, по итогам 2008 г. обязательность аудита в соответствии с финансовыми показателями будет для тех организаций, которые подлежали обязательному аудиту по этим критериям за2007г.;
6) для организаций, доля государственной собственности в уставном капитале которых составляет не менее 25%, а также для унитарных предприятий установлена обязанность проведения открытого конкурса в порядке, предусмотренном Федеральным законом от 21.07.2005 № 94-ФЗ «О размещении заказов на поставки товаров, выпол-
'* Постановлением Конституционного Суда РФ от 01.04.2003 № 4-П положение п. 2 ст. 7 Федерального закона № 119-ФЗ «Об аудиторской деятельности», согласно которому обязательный аудит проводится аудиторскими организациями, признано не противоречащим Конституции РФ.
нение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд».
Таким образом, для бухгалтера и руководителя особенно важны два положения:
1) если обязательность аудита вызвана финансовыми показателями, то при аудите отчетности за 2008 г. необходимо ориентироваться на показатели отчетности 2007 г., соответственно, для организаций, работающих первый год, обязательного аудита по критерию финансовых показателей не будет;
2) возможно заключение договора на проведение обязательного аудита с индивидуальным аудитором, имеющим действующую лицензию (за исключением организаций, указанных в п. Зет. 5 Закона № 307-ФЭ). В условиях экономического кризиса заключение договора с индивидуальным аудитором на проведение обязательного аудита для многих ООО и ЗАО будет в финансовом плане выгоднее, чем работа с аудиторской компанией, так как уровень цен на аудиторские услуги индивидуальных аудиторов более низкий, чем у аудиторских компаний.
Указание на показатели отчетности за год, предшествующий отчетному, должно способствовать тому, чтобы у организаций неожиданно в конце года не возникала ситуация, когда вдруг оказался обязательным аудит, и нужно срочно искать аудиторскую фирму. Своевременное осознание необходимости обязательного аудита должно привести к более ранним срокам заключения договоров, что будет способствовать возможности присутствия аудиторов при проведении инвентаризации в конце года.
По итогам аудиторской проверки аудиторская организация, индивидуальный аудитор должны выдать аудиторское заключение. Согласно п. 1. ст. 6 Закона № 307-Ф3 аудиторское заключение — официальный документ, предназначенный для пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица, содержащий выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации, индивидуального аудитора о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица. Здесь также внесено изменение. В пункте 1. ст. 10 Закона № 119-ФЗ аудиторское заключение определялось следующим образом: аудиторское заключение — официальный документ, предназначенный для пользователей финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц, составленный в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности и содержащий выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации или индивидуального аудитора о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица и
соответствии порядка ведения его бухгалтерского учета законодательству РФ.
Новым в Законе № 307-Ф3 является п. 2. ст. 6, в котором приведен перечень того, что должно содержать аудиторское заключение, а именно:
1) наименование «Аудиторское заключение»;
2) указание адресата (акционеры акционерного общества, участники общества с ограниченной ответственностью, иные лица);
3) сведения об аудируемом лице: наименование, государственный регистрационный номер, место нахождения;
4) сведения об аудиторской организации, индивидуальном аудиторе: наименование организации, фамилия, имя, отчество индивидуального аудитора, государственный регистрационный номер, место нахождения, наименование саморегулируемой организации аудиторов, членами которой являются указанные аудиторская организация или индивидуальный аудитор, номер в реестре аудиторов и аудиторских организаций;
5) перечень бухгалтерской (финансовой) отчетности, в отношении которой проводился аудит, с указанием периода, за который она составлена, распределение ответственности в отношении указанной бухгалтерской (финансовой) отчетности между аудируемым лицом и аудиторской организацией, индивидуальным аудитором;
6) сведения о работе, выполненной аудиторской организацией, индивидуальным аудитором для выражения мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица (объем аудита);
7) мнение аудиторской организации, индивидуального аудитора о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица с указанием обстоятельств, которые оказывают или могут оказать существенное влияние на достоверность такой отчетности;
8) указание даты заключения.
В соответствии с п. 3. ст. 6 Закона № 307-Ф3 требования к форме, содержанию, порядку подписания и представления аудиторского заключения устанавливаются федеральными стандартами аудиторской деятельности.
Согласно п. 4. ст. 6 Закона № 307-Ф3 аудиторское заключение представляется аудиторской организацией, индивидуальным аудитором только аудируемому лицу либо лицу, заключившему договор оказания аудиторских услуг. Понятие «заведомо ложное аудиторское заключение» не претерпело существенных изменений.
Важную роль в аудите играет стандартизация. Закон № 305-Ф3 предусматривает в отличие от Зако-
на№ 119-ФЗдвухуровневуюсистему стандартов: федеральные стандарты и стандарты саморегулируемой организации аудиторов. В соответствии с п. 2 ст. 9 Закона № 119-ФЗ система стандартов аудита была трехуровневой: федеральные стандарты, стандарты аккредитованных профессиональных объединений и внутрифирменные стандарты. Примечательно, что в новом законе не указано, что требования федеральных стандартов обязательны для аудируемых лиц, как это было установлено в п.З ст. 9 Закона № 119-ФЗ. Однако появилось важное указание на то, что федеральные стандарты разрабатываются в соответствии с международными стандартами аудита, но в новом законе в явном виде не указано, кто утверждает федеральные стандарты (в п. 4 ст. 9 Закона № 119-ФЗ указано, что федеральные стандарты утверждает Правительство РФ).
Согласно п. 2 ст. 8 Закона № 307-Ф3 порядок выплаты и размер денежного вознаграждения аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам за проведение аудита (в том числе обязательного) и оказание сопутствующих ему услуг определяются договорами оказания аудиторских услуг и не могут быть поставлены в зависимость от выполнения каких бы то ни было требований аудируемых лиц о содержании выводов, которые могут быть сделаны в результате аудита.
В новом законе существенно расширена статья, регламентирующая понятие аудиторской тайны, причем изменено само определение понятия (ст. 9 Закона № 307-Ф3).
Необходимо обратить внимание главных бухгалтеров и руководителей организаций, подлежащих обязательному аудиту, на права и обязанности сторон, которые в Законе № 307-Ф3 изложены следующим образом:
«Статья 13. Права и обязанности аудиторской организации, индивидуального аудитора
1. При проведении аудита аудиторская организация, индивидуальный аудитор вправе:
1) самостоятельно определять формы и методы проведения аудита на основе федеральных стандартов аудиторской деятельности, а также количественный и персональный состав аудиторской группы, проводящей аудит;
2) исследовать в полном объеме документацию, связанную с финансово-хозяйственной деятельностью аудируемого лица, а также проверять фактическое наличие любого имущества, отраженного в этой документации;
3) получать у должностных лиц аудируемого лица разъяснения и подтверждения в устной и письменной форме по возникшим в ходе аудита вопросам;
4) отказаться от проведения аудита или от выражения своего мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности в аудиторском заключении в случаях:
а) непредоставления аудируемым лицом всей необходимой документации;
б) выявления в ходе аудита обстоятельств, оказывающих либо способных оказать существенное влияние на мнение аудиторской организации, индивидуального аудитора о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица;
5) осуществлять иные права, вытекающие из договора оказания аудиторских услуг.
2. При проведении аудита аудиторская организация, индивидуальный аудитор обязаны:
1) предоставлять по требованию аудируемого лица обоснования замечаний и выводов аудиторской организации, индивидуального аудитора, а также информацию о своем членстве в саморегулируемой организации аудиторов;
2) передавать в срок, установленный договором оказания аудиторских услуг, аудиторское заключение аудируемому лицу, лицу, заключившему договор оказания аудиторских услуг;
3) обеспечивать хранение документов (копий документов), получаемых и составляемых в ходе проведения аудита, в течение не менее пяти лет после года, в котором они были получены и (или) составлены;
4) исполнять иные обязанности, вытекающие из договора оказания аудиторских услуг.
Статья 14. Права и обязанности аудируемого лица, лица, заключившего договор оказания аудиторских услуг
1. При проведении аудита аудируемое лицо, лицо, заключившее договор оказания аудиторских услуг, вправе:
1) требовать и получать от аудиторской организации, индивидуального аудитора обоснования замечаний и выводов аудиторской организации, индивидуального аудитора, а также информацию о членстве аудиторской организации, индивидуального аудитора в саморегулируемой организации аудиторов;
2) получать от аудиторской организации, индивидуального аудитора аудиторское заключение в срок, установленный договором оказания аудиторских услуг;
3) осуществлять иные права, вытекающие из договора оказания аудиторских услуг.
2. При проведении аудита аудируемое лицо, лицо, заключившее договор оказания аудиторских услуг, обязано:
1) содействовать аудиторской организации, индивидуальному аудитору в своевременном и пол-
ном проведении аудита, создавать для этого соответствующие условия, предоставлять необходимую информацию и документацию, давать по устному или письменному запросу аудиторской организации, индивидуального аудитора исчерпывающие разъяснения и подтверждения в устной и письменной форме, а также запрашивать необходимые для проведения аудита сведения у третьих лиц;
2) не предпринимать каких бы то ни было действий, направленных на сужение круга вопросов, подлежащих выяснению при проведении аудита, а также на сокрытие (ограничение доступа) информации и документации, запрашиваемых аудиторской организацией, индивидуальным аудитором. Наличие в запрашиваемых аудиторской организацией, индивидуальным аудитором для проведения аудита информации и документации сведений, содержащих коммерческую тайну, не может являться основанием для отказа в их предоставлении;
3) своевременно оплачивать услуги аудиторской организации, индивидуального аудитора в соответствии с договором оказания аудиторских
услуг, в том числе в случае, когда аудиторское заключение не согласуется с позицией аудируемого лица, лица, заключившего договор оказания аудиторских услуг;
4) исполнять иные обязанности, вытекающие из договора оказания аудиторских услуг.
В статье рассмотрены только те изменения в нормативном регулировании аудиторской деятельности, которые непосредственно касаются организаций — аудируемых лиц. Следует отметить, что, как и прежде, в новом законе отсутствуют нормы, устанавливающие ответственность в случае уклонения организации от проведения обязательного аудита.
Список литературы
1. Об аудиторской деятельности: Федеральный закон от 30.12.2008 № 307-ФЭ.
2. О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд: Федеральный закон от21.07.2005 № 94-ФЗ.
3. О саморегулируемых организациях: Федеральный закон от01.12.2007 № 315-ФЭ.
* * *
