CC BY
71
УДК 338.001.36
БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ КАК ОТРАЖЕНИЕ ЭКОНОМИЧЕСКИХ И ГРАЖДАНСКО-ПРАВОВЫХ ОТНОШЕНИЙ
ACCOUNTING AS REFLECTION OF THE ECONOMIC AND CIVIL-LAW RELATIONS
И.А. Брюханенко
I.A. Bryukhanenko
Финансовый университет при Правительстве РФ, филиал в г. Омске Омский государственный университет им. Ф.М. Достоевского
Осмысливаются вопросы взаимодействия учета и права, освещаются экономический и юридический аспекты развития бухгалтерской мысли, правовой природы хозяйственных операций, взаимосвязи терминологии гражданского и бухгалтерского законодательства.
It is important to understanding the issues of interaction of accounting and law in light of economic and legal aspects of the development of accounting thought, the legal nature of business transactions, civil relationship terminology and accounting legislation.
Ключевые слова: бухгалтерский учет, гражданское право, объекты бухгалтерского учета, имущество, обязательства, оплата, плата, возмездность, хозяйственные операции, хозяйственные договоры.
Key words: accounting, civil law, objects of accounting, assets, liabilities, payment, pay, compensation, business transactions, business contracts.
Согласно Федеральному закону Российской Федерации от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций [1].
Объектами бухгалтерского учета являются: имущество организаций, их обязательства и хозяйственные операции, осуществляемые организациями в процессе их деятельности. Хозяйственные операции - факты, связанные с действиями и событиями, приводящие к изменениям в составе имущества организации, ее обязательств и собственного капитала, а также к изменениям хозяйственно-правовых отношений. Вся совокупность хозяйственных операций есть не что иное как хозяйственная деятельность, которая регулируется различными отраслями права, в том числе гражданским правом.
Трудно переоценить значение Гражданского кодекса Российской Федерации (далее -ГК РФ) для развития экономических отношений нашего общества, которое привело к созданию бухгалтерского учета, качественно нового с точки зрения состава подлежащих отражению фактов хозяйственной деятельности. Рос-
сийские экономисты и юристы не раз обращались и продолжают обращаться к исследованию вопросов взаимодействия и влияния экономического и правового полей на отражение хозяйственных договоров в бухгалтерском учете. Особый вклад в процесс осознания глубины тех отношений, которые необходимо отражать в бухгалтерском учете, внесли Я.В. Соколов, М.М. Брагинский, В.В. Витрянский, некоторые другие авторы. Классифицируя хозяйственные договоры, данные авторы выделяют в качестве основных три пары договоров: односторонние и двусторонние, возмездные и безвозмездные, реальные и консенсуальные [2; 3]. Проанализируем отдельные аспекты соотношения договоров, имеющих возмездный и безвозмездный характер, а также реальных и консенсуальных договоров.
В гражданском праве возмездным считается договор, по которому одна сторона должна получить плату или иное встречное предоставление благ за исполнение своих обязанностей. Безвозмездным признается договор, по которому одна сторона обязуется предоставить что-либо другой стороне без получения от нее платы или иного встречного предоставления (ст. 423 «Возмездный и безвозмездный договоры» ГК РФ) [4]. Таким образом, договор, по которому одна сторона передает имущество в соб-
© И.А. Брюханенко, 2013
ственность другой стороне, а сторона, принявшая его, обязуется не совершать определенных действий (например, не продавать свой товар на определенной территории), признается возмездным. Однако в целях бухгалтерского учета считается, что сторона, принявшая имущество (например, объект основных средств), может его амортизировать, т. е. имеет право возмещать в стоимости продаваемой продукции (работ, услуг) стоимость безвозмездно полученных основных средств.
Согласно Положению по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (далее - Положение по ведению БУ и БО в РФ) понятие возмездности связывается с понятием «плата» (п. 23, 48, 52, 56, 68) [5]. Термин «плата» широко используется гражданским законодательством (ст. 274, 423, 585, 606 и другие статьи ГК РФ). На основе анализа положений гражданского законодательства можно заключить, что плата определяется как форма встречного предоставления за исполнение обязательства, возникшего из возмездного договора или основания, предусмотренного ГК РФ. Плата не может возникнуть в результате неправомерных действий. Согласно ст. 614 «Арендная плата» ГК РФ плата может быть в виде:
- определенных в твердой сумме платежей, вносимых периодически или единовременно;
- установленной доли полученных в результате использования арендованного имущества продукции, плодов или доходов;
- предоставления арендатором определенных услуг;
- передачи арендатором арендодателю обусловленной договором вещи в собственность или в аренду;
- возложения на арендатора обусловленных договором затрат на улучшение арендованного имущества.
Гражданским законодательством также широко используется термин «оплата» (ст. 90, 96, 317, 466, 486, 614 и другие статьи ГК РФ), под которым понимается совершение действий во исполнение обязательства. В гражданском праве оплата может возникнуть в результате как правомерных, так и неправомерных действий, и возможна без стоимостного выражения. Термин «уплата» употребляется в ГК РФ в ст. 73, 184, 317, 330, 395, 740 1006 и др. Согласно гражданскому праву уплата - это совершение действий во исполнение денежного обязательства, возникшего из договора, основания, предусмотренного ГК РФ или вследствие при-
чинения вреда. Уплата может возникнуть как в результате действий правомерных, так и неправомерных. Обязательство при этом должно иметь стоимостное выражение.
Согласно Положению по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99) под оплатой понимается поступление активов. В Положении по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99) под оплатой понимается выбытие активов [6; 7].
Таким образом, необходимо стремиться к уточнению понятия «оплата», используемого в бухгалтерском учете исходя из гражданского права, и понимать под оплатой действие во исполнение обязательства. Понятие «возмездность» следует ввести в Положение по БУ и БО в РФ и в бухгалтерском учете применять как экономическое понятие, отражающее процесс переноса стоимости активов в экономически обоснованных размерах.
Деление договоров на реальные и консенсуальные опирается на ст. 433 «Момент заключения договора» ГК РФ. Согласно данной статье договор признается заключенным в момент получения лицом, направившим оферту, ее акцепта. Согласно ст. 224 «Передача вещи» ГК РФ, если в соответствии с законом для заключения договора необходима также передача имущества, договор считается заключенным с момента передачи соответствующего имущества. В бухгалтерском учете основная часть договоров отражается в бухгалтерском учете только в момент реального факта хозяйственной деятельности. Все реальные договоры принимаются к учету при осуществлении реальных хозяйственных операций. Консенсуальные договоры, как правило, отражаются по принципу реальных договоров.
В соответствии со ст. 807 «Договор займа» ГК РФ по договору займа заимодавец передает в собственность заемщика деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. В заемных правоотношениях право собственности на объект займа переходит от заимодавца к заемщику. Следует также обратить внимание на пункт 2 ст. 819 «Кредитный договор» ГК РФ, в котором устанавливается, что к отношениям по кредитному договору применяются правила, предусмотренные для отношений по договору займа, если иное не предусмотрено правилами, регулирующими кредитные отношения, и не вытекает из существа кредитного договора. Параграф 2
«Кредит» ГК РФ не содержит иных правил относительно перехода права собственности на объект кредита, следовательно, как при займе, так и при кредите происходит смена собственника на объект сделки. В ст. 823 «Коммерческий кредит» установлено, что договорами, исполнение которых связано с передачей в собственность другой стороне денежных сумм или других вещей, определенных родовыми признаками, может предусматриваться предоставление кредита.
В бухгалтерском учете заемщика отражаются абсолютно одинаково (в момент получения денежных средств) два вида хозяйственных операций - по договору займа и по договору банковского кредита. Одинаковое отражение в бухгалтерском учете обусловлено одинаковыми отношениями собственности между сторонами этих договоров. В учете заемщика по договору банковского кредита отражают не обязанность кредитора предоставить кредит и право заемщика на получение кредита, а фактическое получение суммы кредита, то есть в учете отражается фактическое движение ценностей. Консенсуальные договоры, как правило, дублируют принцип реальных договоров. При разработке учетной политики и выработке системы учета хозяйственных операций следует приводить к единообразию методологию отражения реальных и консенсуальных договоров. Такой подход соответствует динамической концепции учета и современным потребностям формирования финансовых результатов деятельности экономического субъекта.
Таким образом, очевидно, что одной из задач российского учета должна также стать задача исследования взаимосвязи гражданско-правовых и экономических отношений. Ис-
пользование омонимов в гражданском и учетном законодательстве требует осознания отражения правоотношений в бухгалтерском учете как процесса трансформации гражданско-правовых отношений в экономические.
1. О бухгалтерском учете: Федеральный закон Российской Федерации от 21 марта 1996 г. № 129-ФЗ (с последующими изменениями и дополнениями). - Доступ из справ.-правовой системы «КонсультантПлюс».
2. Соколов Я. В. Бухгалтерский учет: от истоков до наших дней. - М. : Аудит, ЮНИТИ, 1996. - 638 с.
3. Брагинский М. Договорное право. - М. : СТАТУТ, 2008. - Кн. 1-5.
4. Гражданский Кодекс Российской Федерации (часть первая от 30.11.1994 № 51-ФЗ, часть вторая от 26.01.1996 № 14-ФЗ (с последующими изменениями и дополнениями)). -Доступ из справ.-правовой системы «Консуль-тантПлюс».
5. Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации : Приказ Министерства финансов РФ от 29.07.1998 № 34н. -Доступ из справ.-правовой системы «Консуль-тантПлюс».
6. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99) : Приказ Министерства финансов РФ от
06.05.99 № 32н. - Доступ из справ.-правовой системы «КонсультантПлюс».
7. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99) : Приказ Министерства финансов РФ от
06.05.99 № 33н. - Доступ из справ.-правовой системы «КонсультантПлюс».
