Научная статья на тему 'Безвозмездная передача средств, имущества унитарному предприятию'

Безвозмездная передача средств, имущества унитарному предприятию Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес»

CC BY
613
40
i Надоели баннеры? Вы всегда можете отключить рекламу.

Аннотация научной статьи по экономике и бизнесу, автор научной работы — Горшкова Л. Л.

На основании подп. 26 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса РФ не учитываются доходы в виде средств и иного имущества, которые получены унитарными предприятиями от собственника имущества. В статье рассмотрены ситуации, с которыми налогоплательщики чаще всего сталкиваются на практике при применении названной льготы: если средства и имущество переданы в уставный фонд унитарного предприятия; если унитарным предприятием выявлены излишки; если средства поступают для возмещения убытков, возникших из-за применения тарифов; арбитражная практика.

i Надоели баннеры? Вы всегда можете отключить рекламу.
iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.
i Надоели баннеры? Вы всегда можете отключить рекламу.

Текст научной работы на тему «Безвозмездная передача средств, имущества унитарному предприятию»

Мнения, комментарии, рекомендации специалистов

БЕЗВОЗМЕЗДНАЯ ПЕРЕДАЧА СРЕДСТВ, ИМУЩЕСТВА УНИТАРНОМУ ПРЕДПРИЯТИЮ

Л. Л. ГОРШКОВА, руководитель Центра методологии бухгалтерскогоучета и налогообложения

На основании поди. 26 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса РФ (далее — НК РФ) не учитываются доходы в виде средств и иного имущества, которые получены унитарными предприятиями от собственника имущества. В настоящей статье рассмотрены ситуации, с которыми налогоплательщики чаще всего сталкиваются на практике при применении названной льготы.

Если собственник имущества безвозмездно оказал услуги унитарному предприятию, то на практике нередко возникают ситуации, когда собственник имущества безвозмездно проводит работы или оказывает услуги, связанные с переданным им имуществом. В такой ситуации унитарному предприятию следует быть готовым к возможным спорам с налоговыми органами по поводу включения рассмотренной суммы в состав доходов налогоплательщика.

Арбитражная практика

Суды придерживаются позиции, согласно которой сбережение средств в результате освобождения муниципального унитарного предприятия от платы за пользование имуществом, находящимся в муниципальной собственности, при толковании подп. 26 п. 1 ст. 251 НК РФ должно быть расценено как получение данных средств от собственника имущества унитарного предприятия1.

Например, рассмотрим ситуацию, когда нало-

1 Пункт 3 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 № 98 «Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 НК РФ».

говый орган доначислил налог на прибыль, посчитав, что муниципальное унитарное предприятие необоснованно не учло в составе внереализационных доходов платы за пользование нежилыми помещениями, находящимися в муниципальной собственности, от которой предприятие было освобождено на основании решения органа местного самоуправления.

Суд, признав наличие экономической выгоды в результате безвозмездного пользования муниципальным имуществом, счел ее не подлежащей учету при определении налоговой базы по налогу на прибыль на основании подп. 26 п. 1 ст. 251 НК РФ. В силу указанной нормы при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде средств и иного имущества, которые получены унитарными предприятиями от собственников имущества этих предприятий или уполномоченных ими органов.

Как указал суд, освобождение муниципального унитарного предприятия собственником его имущества от платы за пользование помещением влечет сбережение предприятием средств. В рассматриваемом случае это может быть приравнено к их получению. Суд пришел к выводу о том, что в данном случае применяются положения подп. 26 п. 1 ст. 251 НКРФ.

По мнению Минфина России, выраженного в письме от 28.07.2008 № 03-03-06/4/50, денежные средства, а также результаты реконструкции и технического перевооружения, полученные федеральным государственным унитарным предприятием от собственника имущества этого предприятия не признаются доходом федерального государствен-

ного унитарного предприятия для целей налогообложения прибыли организаций.

В письме от 23.05.2008 № ОЗ-ОЗ-Об/4/ЗЗМ финансовое ведомство пришло к выводу о том, что на основании подп. 26 п. 1 ст. 251 НК РФ денежные средства, получаемые организациями из бюджета и признаваемые средствами целевого финансирования и целевыми поступлениями, не учитываются. При этом, как указал Минфин России в рассматриваемом письме, доходы, не соответствующие перечню средств и критериям целевого финансирования (целевыхпоступлений), применяемым в целях НК РФ, учитываются в целях налогообложения прибыли в порядке, установленном гл. 25 НК РФ.

Таким образом, стоимость безвозмездно полученных унитарным предприятием услуг от собственника имущества не учитывается в налоговой базе по налогу на прибыль на основании подп. 26 п. 1 ст. 251 НКРФ.

Если средства и имущество переданы в уставный фонд унитарного предприятия

Унитарным предприятием могут быть получены средства или имущество от собственника предприятия, направленные на увеличение уставного фонда. В связи с этим возникает вопрос о необходимости начисления амортизации в отношении основных средств, полученных от собственника, либо закупленных на поступившие от него средства.

Как разъясняет Минфин России в письме от 20.11.2008 № 03-03-06/4/83, средства целевого финансирования (государственные инвестиции), направленные на увеличение уставного фонда, учитываются после принятия собственником решения об увеличении уставного фонда и регистрации изменений в учредительных документах в соответствии с законодательством Российской Федерации. Финансовое ведомство указывает на то, что амортизируемое имущество, признаваемое таковым в соответствии с положениями ст. 256 НК РФ, полученное унитарным предприятием от собственника имущества унитарного предприятия в оперативное управление или хозяйственное ведение, подлежит амортизации у данного унитарного предприятия в порядке, установленном гл. 25 НК РФ.

В отношении имущества, полученного унитарным предприятием от создавшего его собственника, и основных средств, созданных за счет ассигнований федерального бюджета, предусмотренных адресной инвестиционной программой на реконструкцию и техническое перевооружение

объектов, находящихся в хозяйственном ведении федеральных государственных унитарных предприятий, Минфин России изложил аналогичную позицию в письме от 23.05.2008 № 03-03-06/4/35.

В письме от 28.03.2008 № 03-03-06/4/20 Минфин России разъясняет, что полученные унитарным предприятием от собственника имущества денежные средства на приобретение оборудования не учитываются при исчислении налога на прибыль на основании подп. 26 п. 1 ст. 251 НК РФ. При этом финансовое ведомство сообщает, что указанные средства и имущество в целях гл. 25 НК РФ не признаются средствами целевого финансирования или целевыми поступлениями, исчерпывающий перечень которых приведен в подп. 14 п. 1 и п. 2 ст. 251 НК РФ.

В отношении полученных в рамках Федеральной целевой программы (далее — ФГУП) средств бюджетного финансирования на создание объектов государственных капитальных вложений, права собственности на которые после окончания строительства в соответствии с действующим законодательством принадлежат Российской Федерации и которые отражаются в уставном фонде ФГУП на праве хозяйственного ведения, Минфин России высказывается в письме от 21.11.2007 № 03-03-06/4/150. Так, по указанным объектам в целях исчисления налога на прибыль начисляется амортизация.

Еслиунитарным предприятием выявлены излишки

Унитарное предприятие в результате инвентаризации может выявить имущество, которое является отдельными инвентарными объектами. В этом случае предприятие вправе принять решение о постановке на баланс данного имущества, оцененного по рыночным ценам. В связи с этим возникает вопрос о том, вправе ли предприятие считать выявленное имущество полученным безвозмездно от собственника и соответственно не учитывать его стоимости в доходах при исчислении налога на прибыль организаций.

Как указал Минфин России в письме от 06.06.2008 № 03-03-06/4/42, в рассматриваемой ситуации амортизируемое имущество, полученное унитарным предприятием от собственника имущества унитарного предприятия в оперативное управление или хозяйственное ведение, подлежит амортизации у данного унитарного предприятия в порядке, установленном гл. 25 НК РФ. При этом Минфин России сослался на п. 1 ст. 224 НК РФ, согласно которому передачей признается вручение

вещи приобретателю, а равно сдача перевозчику для отправки приобретателю или сдача в организацию связи для пересылки приобретателю вещей, отчужденных без обязательства доставки. При этом вещь считается врученной приобретателю с момента ее фактического поступления во владение приобретателя или указанного им лица.

Если средства поступают для возмещения убытков, возникших из-за применения тарифов

Как правило, тарифы устанавливаются государством на социально значимые услуги, оказываемые населению. При этом размер тарифа меньше, чем цена, которая складывается из затрат на оказание конкретной услуги, то есть себестоимости. В результате унитарное предприятие, оказывающее услуги населению по тарифам, установленным государством, получает убыток в виде разницы себестоимости услуги и размером тарифа. Государство возмещает предприятию эту разницу в виде субвенции.

Следовательно, для унитарного предприятия возникает вопрос об обязанности включения им в состав доходов указанного вида субвенции из бюджета.

О невозможности невключения указанных средств в состав доходов унитарного предприятия при исчислении налога на прибыль организаций на основании подп. 26 п. 1ст. 251 НК РФ разъяснено в письме Минфина России от 04.03.2008 № 03-03-06/1/137.

В указанном письме финансовое ведомство разъясняет, что положения подп. 26 п. 1 ст. 251 НК РФ применяются только в случае, если средства и иное имущество получаются унитарным предприятием на безвозмездной основе. В случае если денежные средства или иное имущество передаются унитарному предприятию в счет оплаты товаров, работ и (или) услуг, данные доходы подлежат включению в состав доходов от реализации.

В случае получения унитарным предприятием субвенции из бюджета для возмещения убытков, возникающих у него в результате оказания услуг по регулируемым тарифам, необходимо учитывать, что в данном случае предприятие не приобретало каких-либо товаров (работ, услуг), для оплаты которых ему были бы необходимы целевые бюджетные средства, а, наоборот, само оказывало услуги. Поэтому получаемые им из бюджета средства по своему экономическому содержанию представляют собой часть выручки за оказанные услуги. Эти средства не подлежат отдельному учету, не предназначены

для расходования на строго определенные цели, а могут использоваться получателем по своему усмотрению. Предприятие не предоставляет отчета об использовании указанных средств.

Таким образом, средства, поступившие организации из бюджета в счет компенсации убытков, возникших в связи с реализацией услуг по регулируемым тарифам, учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль в составе доходов.

Минфин России также обращает внимание на то, что данный вывод подтверждается п. 1 Обзора практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений гл. 25 НК РФ (Приложение к Информационному письму Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 № 98).

Арбитражная практика

Суды в своих решениях также делают вывод о том, что полученные из бюджета выплаты, направленные на возмещение убытков, полученных вследствие применения предприятиями тарифов, подлежат включению в состав доходов при исчислении налога на прибыль организаций, а подп. 26 п. 1ст. 251 НК РФ в данном случае не применяется.

К такому выводу, в частности, пришел ФАС Волго-Вятского округа в постановлении от 13.01.2009 № А17-1843/2008. Как указал суд, средства, получаемые организацией от публично-правового образования в связи с реализацией услуг по регулируемым тарифам, а также в связи с возмещением неполученной платы за услуги, оказанные льготным категориям граждан бесплатно или по льготным ценам в рамках реализации установленных законом льгот, подлежат учету в составе доходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

При этом суд отклонил доводы унитарного предприятия о том, что поскольку предприятие получает из бюджета целевые дотации на покрытие убытков, возникающих в связи с оказанием услуг населению по регулируемым государством тарифам, то оно не должно включать такие суммы в налоговую базу по налогу на прибыль, поскольку данные средства представлены для покрытия убытков жилищно-коммунального хозяйства.

Следует отметить, что Определением ВАС РФ от 24.11.2008 № 14581/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора, что свидетельствует о поддержке ВАС РФ указанной позиции.

ФАС Волго-Вятского округа в постановлении от 07.08.2008 № А31-5983/2007-26 пришел к вы-

воду о том, что бюджетные поступления не могут быть квалифицированы как средства, полученные предприятием от собственника, так как они носят возмездный характер и направлены исключительно на покрытие убытков, связанных с оказанием населению услуг по холодному водоснабжению. По своему экономическому содержанию полученные дотации представляют собой часть выручки за услуги, оказанные в рамках предпринимательской деятельности унитарного предприятия, в связи с чем подлежат обложению налогом на прибыль.

ФАС Восточно-Сибирского округа в постановлении от 17.02.2009 № А10-2044/08-Ф02-269/09 также указал на то, что бюджетные поступления не могут быть классифицированы как средства или имущество, полученные предприятием от собственника имущества этого предприятия или уполномоченного им органа, применительно к подп. 26 п. 1 ст. 251 НК РФ, так как они носят возмездный характер и направлены исключительно на покрытие убытков, связанных с оказанием услуг по регулируемым тарифам.

Таким образом, подп. 26 п. 1ст. 251 НК РФ применяется в следующих случаях:

• если средства получены унитарным предприятием от собственника в качестве целевого финансирования,

• если средства получены на приобретение основных средств, подлежащих амортизации, в том числе, если такие средства предполагают увеличение уставного фонда предприятия,

• если предприятием получено какое-либо имущество, в том числе, в уставный фонд,

• если от собственника получены на безвозмездной основе услуги (работы).

Во всех перечисленных случаях унитарное предприятие не включает в состав доходов стоимость полученных от собственника имущества средств, имущества, услуг.

При этом, если отсутствует признак безвозмездной передачи имущества, средств (как, например, в случае компенсации расходов, возникших в связи с применением тарифов), то такие доходы унитарного предприятия учитываются при исчислении налога на прибыль организаций.

i Надоели баннеры? Вы всегда можете отключить рекламу.