CC BY
208
УДК 657.222
АДАПТАЦИЯ СИСТЕМЫ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ К МСФО
О.Н. Кузнецова
Полный переход российских предприятий на МСФО неизбежен. А пока фирмы могут максимально сблизить свою учетную практику с международными стандартами в рамках действующего национального законодательства. В статье предложены возможные варианты такого сближения при организации бухгалтерского учета наиболее распространенных активов - основных средств. Ключевые слова: Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО), основные средства, справедливая стоимость, затратный метод оценки основных средств, сравнительный метод оценки основных средств, доходный метод оценки основных средств.
Вопрос применения Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО) актуален во всем мире. Данный процесс актуален и для России. Как известно, с 01.01.2012 г. на территории Российской Федерации введены в действие 63 документа МСФО (полный комплект международных стандартов и их разъяснений). При этом МСФО обязательны для применения публичными компаниями - компаниями, акции которых допущены к обращению на фондовом рынке.
Однако в ближайшей перспективе международные стандарты станут обязательными и для остальных хозяйствующих субъектов. Поэтому постепенная адаптация отечественной практики учета к МСФО является весьма важным процессом.
Здесь особо следует отметить тот факт, что действующая система национальных учетных стандартов в виде Положений по бухгалтерскому учету (ПБУ) во многом схожа с международными стандартами (ПБУ полностью или частично копируют МСФО).
В то же время, на практике отечественные предприятия фактически не используют возможность сблизить учетный процесс с международным опытом. Ведь многие ПБУ содержат альтернативные способы учета тех или иных хозяйственных операций. Просто, одни из них приближены к МСФО, а другие - более удобны для российских бухгалтеров и собственников хозяйствующих субъектов.
До официального внедрения международных стандартов на территории РФ для всех предприятий, мы предлагаем последним попытаться перейти на те способы учета, которые регламентированы ПБУ и максимально приближены к МСФО, чтобы впоследствии было проще осуществить полный переход на международные стандарты.
Рассмотрим, каким образом можно адаптировать к МСФО российскую практику учета объектов основных средств, ведь для большинства отечественных организаций характерно наличие высокой их доли в составе активов.
Так, система учета основных средств предприятия в контуре применения МСФО предполагает следующие специфические аспекты [2]:
1) необходимость включения в первоначальную стоимость затрат на демонтаж и вывоз оборудования, а также на восстановление земельного участка после окончания работ;
2) возможность выбора из двух вариантов последующей оценки:
а) основной подход - объекты отражаются в отчетности по остаточной стоимости за вычетом убытков от обесценения, т. е. переоцениваются только, если их чистая цена продаж оказалась ниже остаточной стоимости;
б) альтернативный подход - объекты переоцениваются по их справедливой стоимости (справедливая стоимость, согласно МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости», - это цена, которая была бы получена при продаже актива или уплачена при передаче обязательства при проведении операции на добровольной основе между участниками рынка на дату оценки).
3) необходимость применения понятия «ликвидационной стоимости» при расчете амортизационных отчислений (ликвидационная стоимость - это сумма денежных средств, которую организация рассчитывает получить за актив при его выбытии по истечении срока его полезного использования, за вычетом затрат на его выбытие);
4) возможность выбора из трех альтернативных способов начисления амортизации (прямолинейного, метода уменьшающегося остатка, метода продуктивности актива).
Российским бухгалтерам мы предлагаем акцентировать внимание на проблеме последующей оценки объектов основных средств. В мировой практике учета, как правило, применятся модель справедливой стоимости. В России (согласно ПБУ 6/01 «Учет основных средств») предусмотрена
возможность добровольной переоценки основных средств по рыночной стоимости по состоянию на 31 декабря отчетного года.
Но отечественные фирмы, как правило, игнорируют это право, так как переоценка требует дополнительных трудозатрат, а также увеличивает налоговую нагрузку на предприятие в случае повышения рыночных цен, что чаще всего и происходит в условиях инфляционных процессов. Так, при исчислении налога на прибыль организаций увеличенная амортизация основных средств не будет учитываться, а вот при расчете налога на имущество повышение первоначальной стоимости объекта и накопленной по нему амортизации увеличит налоговые обязательства хозяйствующего субъекта [1].
В то же время, с целью адаптации системы бухгалтерского учета основных средств к МСФО, мы рекомендуем российским предприятиям ежегодно производить переоценку указанных активов. При этом в качестве восстановительной стоимости основных средств можно попытаться использовать их справедливую стоимость, что позволит достичь прогресса в проектах по повышению энергоэффективности на промышленных предприятиях [3].
Считаем, что на практике можно применять следующие концепции стоимостей основных средств:
1) Для недвижимости (земли, зданий) - справедливая стоимость должна определяться на основе оценочной экспертизы, проведенной профессиональными оценщиками, которые имеют соответствующие лицензии на проведение таких операций.
2) Для машин и оборудования - справедливая стоимость также должна быть определена с помощью экспертной оценки (обязательно профессиональными оценщиками). А если не существует данных об их рыночной стоимости в силу узкоспециализированного характера машин и оборудования, то такие объекты оцениваются, согласно затратам на их приобретение в современных условиях, скорректированных на определенный процент износа.
3) Для других основных средств - справедливая стоимость может определяться самостоятельно бухгалтерами следующими способами: доходным, сравнительным, а при отсутствии данных -затратным способом. Рассмотрим особенности каждого метода.
Стоимость объекта затратным методом (Сз) будет равна затратам за минусом износа объекта:
Сз = СС - СС х И% / 100 % , (1)
где СС - стоимость создания объекта, руб.;
И% - степень износа, %
Например, первичная стоимость здания - 15000000 руб., износ - 35 %. Сегодняшняя стоимость создания (строительства) точно такого же но нового здания, т.е. восстановительная стоимость равняется 22000000 руб. В результате, справедливая стоимость, определенная затратным методом, будет равна: 22000000 - 22000000 х 35 % / 1000 % = 14300000 руб.
Стоимость объекта сравнительным методом (Сс) может быть получена по формуле:
Сс Саналога ± (2)
где Саналога - стоимость объекта, аналогичного оцениваемому объекту;
П - поправки, корректировки, которые вносятся с целью достижения большей сопоставимости объектов.
Доходный метод предусматривает, что стоимость объекта зависит от дохода, получаемого за определенный период. Стоимость объекта доходным методом (Сд) может быть рассчитана по формуле:
Сд = ЧД / КК, (3)
где ЧД - чистый доход, руб.;
КК - коэффициент капитализации.
Например, нужно провести оценку здания, предложенного под офис. Годовая сумма арендной платы для аналогичного объекта, который используется для таких же целей, составляет 640000 руб. на год. Ставка процента по депозитам - 11 % на год. В итоге, стоимость объекта доходным методом составляет: 540000 / 0,11 = 5818182 руб.
Для принятия решения о выборе способа определения справедливой стоимости следует учитывать положительные и негативные стороны каждого метода (что отражено в таблице 1):
Таблица 1
Методы Преимущества Недостатки
Затратный метод Базируется на реальных данных о затратах Ретроспективный, не учитывает будущей ситуации
Сравнительный метод Простой, статистически обоснованный Не существует полных аналогов, вне-сенные поправки обеспечивают только относительную достоверность; не применимый при отсутствии активного рынка
Доходный метод Принимает во внимание возможную ситуацию в будущем Основывается на прогнозных данных, достоверность которых может быть низкой
При этом, однако, не следует забывать, что оценка основных средств по справедливой стоимости может быть почвой для различного рода махинаций. Поэтому данную модель оценки необходимо применять с осторожностью (учитывая все преимущества и недостатки предложенных методов оценки).
Таковы основные аспекты в области адаптации учета объектов основных средств предприятия к МСФО.
Complete transition of the Russian entities to IFRS is inevitable. For now firms can pull together as much as possible the accounting practice with international standards within the existing national legislation. In article possible options of such rapprochement are offered in case of the organization of financial accounting of the most widespread assets - a property, plant and equipment. The article contains possible options of such rapprochement in case of the organization of financial accounting of the most widespread assets - a property, plant and equipment.
The key words: International Accounting Standards (IAS), property, plant and equipment, fair value, costly evaluation method, comparative evaluation method, profitable evaluation method.
Список литературы
1. Кузнецова О.Н. Налоговая нагрузка на предприятие и способы ее оптимизации // Вестник Брянского государственного университета: Проблемы социально-экономического развития сферы образования. Теоретические и методологические аспекты экономической науки. Экономика, организация и управление предприятиями, отраслями, комплексами. Инвестиции, инновации. Бухучет и финансы. 2012. № 3. С. 34-37.
2. Международные стандарты финансовой отчетности. М. Аскери. 2011.
3. Мишина М. Ю., Полякова О. Н. Проблемы управления энергоэффективностью на предприятиях промышленности // Вестник Брянского государственного университета: Проблемы социально-экономического развития сферы образования. Теоретические и методологические аспекты экономической науки. Экономика, организация и управление предприятиями, отраслями, комплексами. Инвестиции, инновации. Бухучет и финансы. 2012. № 3(2). С. 62-64.
Об авторе
Кузнецова О.Н. - доцент кафедры бухгалтерского учета и налогообложения Брянского государственного университета им. академика И.Г. Петровского, доцент кафедры бухгалтерского учета и налогообложения.
241037, г. Брянск, ул. Красноармейская, д. 160 «Б», кв. 158, olga-kuz-1979@mail.ru, тел.: 89529604507.
THE ADAPTATION OF SYSTEM OF FINANCIAL ACCOUNTING OF THE PROPERTY, PLANT AND EQUIPMENT TO IFRS
O.N. Kuznetsova
